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Entscheidungsstichwort (Thema)

Kein Gutglaubensschutz an das Vorliegen der Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs im Festsetzungsverfahren

Leitsatz (amtlich)

1. Das Merkmal 鈥瀡ollst盲ndige Anschrift鈥� in 搂 14 Abs. 4 Nr. 1 UStG erf眉llt nur die Angabe der zutreffenden Anschrift des leistenden Unternehmers, unter der er seine wirtschaftlichen Aktivit盲ten entfaltet.

2. Sind Tatbestandsmerkmale des Vorsteuerabzugs nicht erf眉llt, kann dieser im Festsetzungsverfahren auch dann nicht gew盲hrt werden, wenn der Leistungsempf盲nger hinsichtlich des Vorliegens dieser Merkmale gutgl盲ubig war.

3. Kommt der Unternehmer seinen Nachweispflichten 驳别尘盲脽 搂 6a Abs. 3 UStG, 搂搂 17a, 17c UStDV nicht nach, ist grunds盲tzlich davon auszugehen, dass die Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Lieferung nicht erf眉llt sind. Etwas anderes gilt ausnahmsweise dann, wenn zweifelsfrei feststeht, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit erf眉llt sind.

Normenkette

UStG 2005 搂听4 Nr. 1, 搂搂听6a, 14 Abs. 4, 搂听15 Abs. 1; UStDV 搂 17a; AO 搂搂听163, 227; EGRL 112/2006 Art.听131, 138, 178, 219a, 226 Nr. 5

Verfahrensgang

Nachgehend

Tenor

Die Revision der Kl盲gerin gegen das Urteil des Finanzgerichts D眉sseldorf vom 14. M盲rz 2014 1 K 4567/10 U wird als unbegr眉ndet zur眉ckgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Kl盲gerin zu tragen.

Tatbestand

Rz. 1

I. Die Kl盲gerin und Revisionskl盲gerin (Kl盲gerin) 鈥揺ine 1995 gegr眉ndete GmbH, deren alleiniger Gesellschafter und Gesch盲ftsf眉hrer A ist鈥� handelte in den Streitjahren 2007 und 2008 mit Kraftfahrzeugen.

Rz. 2

Anl盲sslich einer Umsatzsteuersonderpr眉fung, die den Veranlagungszeitraum 2007 und die Voranmeldungszeitr盲ume Januar bis Juni 2008 umfasste, gelangte die Pr眉ferin ausweislich des Umsatzsteuer-Sonderpr眉fungsberichtes vom 鈥� 2010 zu folgenden Feststellungen:

Rz. 3

Bisher als umsatzsteuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen an die Firma B in Mallorca behandelte Ums盲tze seien steuerpflichtig, was zu Mehrsteuern in H枚he von 84.475,71 EUR im Jahr 2007 und 605.377,24 EUR in den Voranmeldungszeitr盲umen Januar bis Juni 2008 f眉hre. Nach den Feststellungen der Steuerfahndung seien die betroffenen Fahrzeuge tats盲chlich nicht nach Spanien verbracht, sondern im Inland weiter vermarktet worden. Zudem seien Vorsteuerbetr盲ge aus Rechnungen der D in H枚he von 86.130,67 EUR (2007) und 311.159,33 EUR (Januar bis Juni 2008) nicht abziehbar, weil es sich bei dieser Firma um eine 鈥濻cheinfirma鈥� gehandelt habe, die unter ihrer Rechnungsanschrift keinen Sitz gehabt habe.

Rz. 4

Im Rahmen einer weiteren, nunmehr die Voranmeldungszeitr盲ume Juli bis Dezember 2008 umfassenden Umsatzsteuer-Sonderpr眉fung stellte die Pr眉ferin fest, dass die Kl盲gerin in diesem Zeitraum Vorsteuerbetr盲ge aus Rechnungen der D in H枚he von 397.690,83 EUR geltend gemacht hatte, die ebenfalls nicht abziehbar seien.

Rz. 5

Das seinerseits zust盲ndige Finanzamt I (FA I) folgte in einem ge盲nderten Umsatzsteuerbescheid f眉r 2007 vom 23. Februar 2010 den Feststellungen der Umsatzsteuersonderpr眉fungen. Am 2. M盲rz 2010 legte die Kl盲gerin Einspruch 鈥瀏egen den Umsatzsteuerbescheid vom 23.2.2010鈥� ein und beantragte die Gew盲hrung des Vorsteuerabzugs im Billigkeitsverfahren. Ein Einspruchsbescheid erging nicht.

Rz. 6

Am 29. Januar 2010 reichte die Kl盲gerin die Umsatzsteuerjahreserkl盲rung 2008 ein, ohne die Pr眉fungsfeststellungen zu ber眉cksichtigen; am selben Tag erlie脽 das FA I f眉r die Voranmeldungszeitr盲ume Juni und Dezember 2008 Vorauszahlungsbescheide. Hiergegen legte die Kl盲gerin am 18. Februar 2010 Einspruch ein. Am 23. Februar 2010 stimmte das FA I der Umsatzsteuerjahreserkl盲rung der Kl盲gerin f眉r 2008 zu, erlie脽 aber am 1. M盲rz 2010 einen ge盲nderten Umsatzsteuerjahresbescheid 2008 unter Ber眉cksichtigung der Pr眉fungsfeststellungen. Diesen Bescheid behauptete die Kl盲gerin nicht erhalten zu haben. Am 19. November 2010 verwarf das FA I den Einspruch gegen die Umsatzsteuervorauszahlungsbescheide Juni und Dezember 2008 als unzul盲ssig und wies den Einspruch gegen den Umsatzsteuerjahresbescheid 2008 als unbegr眉ndet zur眉ck. Am 21. Dezember 2010 erhob die Kl盲gerin Klage wegen Umsatzsteuer 2007 und 2008.

Rz. 7

Am 1. April 2011 wurden die Finanz盲mter I, II und G zu zwei neuen Finanz盲mtern N und G zusammengelegt. Zust盲ndig f眉r die Besteuerung der Kl盲gerin ist seitdem der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt N 鈥揊A鈥�). Am 20. Juni 2012 erlie脽 das FA einen Umsatzsteuerjahresbescheid 2008 mit demselben Inhalt wie der Bescheid vom 1. M盲rz 2010.

Rz. 8

Das Finanzgericht (FG) sah die Klage sowohl f眉r 2007 als auch f眉r 2008 als zul盲ssig an, wies sie jedoch als unbegr眉ndet ab. Zur Begr眉ndung f眉hrte das FG aus, der Vorsteuerabzug aus den Rechnungen der D sei zu versagen, weil deren Rechnungen nicht die nach 搂 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) erforderliche zutreffende vollst盲ndige Anschrift des leistenden Unternehmers enthalten h盲tten. Bei der in den Rechnungen angegebenen Anschrift habe es sich um einen Briefkastensitz gehandelt, dessen Angabe die Voraussetzungen des 搂 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG nicht erf眉lle. Unter der betreffenden Anschrift sei die D lediglich postalisch erreichbar gewesen. Dort haben sich eine Beratungsstelle eines Lohnsteuerhilfevereins und ein Buchhaltungsb眉ro befunden, das die Post der D entgegengenommen und f眉r sie Buchhaltungsarbeiten erledigt habe. Eigene gesch盲ftliche Aktivit盲ten der D h盲tten dort nicht stattgefunden. D habe ab dem 1. Oktober 2007 zwei B眉ror盲ume, eine Einbauk眉che, zwei Toiletten und Lagerfl盲che unter einer anderen Anschrift angemietet; es spreche einiges daf眉r, dass sich dort auch die von der D gehandelten Fahrzeuge befunden h盲tten.

Rz. 9

Es komme auch nicht darauf an, ob die Kl盲gerin auf die Richtigkeit der in den Rechnungen der D angegebenen Anschrift habe vertrauen d眉rfen. Denn 搂 15 UStG sehe den Schutz des guten Glaubens an die Erf眉llung der Vorsteuerabzugsvoraussetzungen nicht vor, weshalb Vertrauensschutzgesichtspunkte nicht bei der Steuerfestsetzung, sondern ggf. nur im Rahmen einer Billigkeitsma脽nahme 驳别尘盲脽 搂搂 163, 227 der Abgabenordnung (AO) ber眉cksichtigt werden k枚nnten.

Rz. 10

Das FA sei auch zu Recht davon ausgegangen, dass es sich bei den in den Rechnungen an die B aufgef眉hrten Ums盲tzen um steuerpflichtige Lieferungen gehandelt habe. Die Kl盲gerin habe die Voraussetzungen einer steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferung nicht nachgewiesen. Die Angaben in den Verbringenserkl盲rungen, 鈥濪as Fahrzeug wird am 鈥� von mir in das Zielland Spanien verbracht鈥�, seien insoweit nicht ausreichend, weil der Bestimmungsort nicht genannt sei und nicht ohne weiteres mit der Unternehmensanschrift der B gleichgesetzt werden k枚nne. Zwar k枚nne sich die erforderliche Angabe des Bestimmungsorts im Einzelfall unter Ber眉cksichtigung aller Umst盲nde aus der Rechnungsanschrift des Abnehmers ergeben. Dies gelte jedoch im Grundsatz nur, wenn davon auszugehen sei, dass 鈥搘as nicht vorliege鈥� der Gegenstand der Lieferung auch zum Unternehmenssitz des Abnehmers versendet oder bef枚rdert werde. An welchen Ort die streitgegenst盲ndlichen Fahrzeuge tats盲chlich verbracht worden seien, sei v枚llig unklar. Daher stehe auch nicht objektiv zweifelsfrei fest, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit erf眉llt seien. Die Lieferungen seien schlie脽lich auch nicht nach 搂 6a Abs. 4 Satz 1 UStG steuerfrei: Es fehle an einem belegm盲脽igen Nachweis des Bestimmungsortes der streitigen Lieferungen.

Rz. 11

Hiergegen wendet sich die Kl盲gerin mit der Revision, mit der sie Verletzung formellen und materiellen Rechts geltend macht.

Rz. 12

Das FG gehe unzutreffend davon aus, dass der Gerichtshof der Europ盲ischen Union (EuGH) mit Urteil Planzer Luxembourg vom 28. Juni 2007 C-73/06 (EU:C:2007:397) entschieden habe, dass an eine Anschrift i.S. des 搂 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG dieselben Anforderungen wie an einen 鈥濻itz鈥� im Sinne der Achten Richtlinie 79/1072/EWG des Rates vom 6. Dezember 1979 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten 眉ber die Umsatzsteuern zu stellen seien. Eine Anschrift erfordere nur die postalische Erreichbarkeit an der angegebenen Adresse. Die Angabe der Anschrift i.S. des Art. 226 Nr. 5 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 眉ber das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) diene der Identifikation des Rechnungsausstellers. Es sei f眉r einen vorsteuerabzugsberechtigten Unternehmer unzumutbar, wenn er zu pr眉fen habe, inwieweit an der Anschrift 眉ber die postalische Erreichbarkeit hinaus Aktivit盲ten des leistenden Unternehmers stattf盲nden. D habe existiert, sei leistender Unternehmer i.S. des 搂 2 UStG und unter der angegebenen Anschrift auch postalisch erreichbar gewesen. Zudem seien dort die Buchhaltungsarbeiten der D vorgenommen und ihre Steuererkl盲rungen gefertigt worden. Die in der Rechnung angegebene Anschrift werde auch nicht deshalb unzutreffend, weil ein Unternehmer unter weiteren Adressen erreichbar sei oder betriebliche Aktivit盲ten entfalte.

Rz. 13

Eine unangemessene Erschwerung des Vorsteuerabzugs ber眉hre den Kernbestand des von Art. 12 des Grundgesetzes (GG) gesch眉tzten Rechts auf freie Berufsaus眉bung.

Rz. 14

Hinsichtlich der Versagung der Steuerbefreiung innergemeinschaftlicher Lieferungen sei darauf hinzuweisen, dass es auf die Angabe des Zielorts in den Verbringungsnachweisen nicht ankomme, weil sich dieser bereits aus den Ausgangsrechnungen ergebe, die Teile des Buch- und Belegnachweises seien.

Rz. 15

Das Urteil der Vorinstanz sei im 脺brigen verfahrensfehlerhaft zustande gekommen, weil das FG den Beweisantr盲gen in den Schrifts盲tzen vom 26. M盲rz 2013 und 13. M盲rz 2014, die sie in der m眉ndlichen Verhandlung wiederholt habe, nicht nachgegangen sei. Das habe sie, die Kl盲gerin, zu Protokoll der m眉ndlichen Verhandlung auch ger眉gt.

Rz. 16

Die Kl盲gerin beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Umsatzsteuerbescheide 2007 und 2008 vom 14. August 2013 dahingehend zu 盲ndern, dass die Umsatzsteuer f眉r 2007 auf ./. 658.086,03 EUR und f眉r 2008 auf ./. 1.465.863,67 EUR herabgesetzt wird.

Rz. 17

Sinn驳别尘盲脽 regt sie hilfsweise an, dem EuGH die Frage zur Vorabentscheidung vorzulegen, ob 鈥炩赌� unter den Umst盲nden wie bei der D davon auszugehen (ist), dass sie an ihrem Firmensitz 鈥� auch ihre Anschrift im Sinne der Mehrwertsteuersystemrichtlinie (Richtlinie 2006/112/EG) 丑补迟迟别鈥�.

Rz. 18

Das FA beantragt, die Revision zur眉ckzuweisen.

Rz. 19

Das FA bezieht sich im Wesentlichen auf die Gr眉nde des FG-Urteils.

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Rz. 20

II. Die Revision der Kl盲gerin ist unbegr眉ndet und daher zur眉ckzuweisen (搂 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung 鈥揊GO鈥�).

Rz. 21

1. Die Voraussetzungen f眉r den Vorsteuerabzug nach 搂 15 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. 搂 14 UStG lagen hinsichtlich der aus den Rechnungen der D geltend gemachten Vorsteuerbetr盲ge nicht vor. Gesichtspunkte des Vertrauensschutzes k枚nnen im Festsetzungsverfahren nicht ber眉cksichtigt werden.

Rz. 22

a) Fehlen die f眉r den Vorsteuerabzug nach 搂 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG erforderlichen Rechnungsangaben oder sind sie 鈥搘ie hier鈥� unzutreffend, besteht f眉r den Leistungsempf盲nger kein Anspruch auf Vorsteuerabzug (Urteile des Bundesfinanzhofs 鈥�BFH鈥� vom 2. September 2010 V R 55/09, BFHE 231, 332, BStBl II 2011, 235, unter II.3.; vom 17. Dezember 2008 XI R 62/07, BFHE 223, 535, BStBl II 2009, 432).

Rz. 23

b) Nach 搂 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 UStG setzt die Aus眉bung des Vorsteuerabzugs voraus, dass der Unternehmer eine nach 搂搂 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt. Eine solche Rechnung muss 驳别尘盲脽 搂 14 Abs. 4 Nr. 1 UStG die vollst盲ndige Anschrift des leistenden Unternehmers enthalten.

Rz. 24

Unionsrechtliche Grundlage dieser Vorschrift ist Art. 178 Buchst. a MwStSystRL. Danach muss der Steuerpflichtige, um das Recht auf Vorsteuerabzug aus眉ben zu k枚nnen, eine 驳别尘盲脽 Titel XI Kap. 3 Abschn. 3 bis 6 (Art. 219a bis Art. 240 MwStSystRL) ausgestellte Rechnung besitzen. Eine derartige Rechnung muss 驳别尘盲脽 Art. 226 Nr. 5 MwStSystRL ebenfalls die vollst盲ndige Anschrift des Steuerpflichtigen enthalten.

Rz. 25

c) Das Merkmal 鈥瀡ollst盲ndige Anschrift鈥� in 搂 14 Abs. 4 Nr. 1 UStG erf眉llt nur die Angabe der zutreffenden Anschrift des leistenden Unternehmers, unter der er seine wirtschaftlichen Aktivit盲ten entfaltet. Denn sowohl Sinn und Zweck der Regelung in 搂 15 Abs. 1, 搂 14 Abs. 4 Nr. 1 UStG als auch das Prinzip des Sofortabzugs der Vorsteuer gebieten es, dass der Finanzverwaltung anhand der Rechnung eine eindeutige und leichte Nachpr眉fbarkeit des Tatbestandsmerkmals der Leistung eines anderen Unternehmers erm枚glicht wird. Deshalb ist der Abzug der in der Rechnung einer GmbH ausgewiesenen Umsatzsteuer nur m枚glich, wenn der in der Rechnung angegebene Sitz der GmbH bei Ausf眉hrung der Leistung und bei Rechnungstellung tats盲chlich bestanden hat. Der den Vorsteuerabzug begehrende Leistungsempf盲nger tr盲gt hierf眉r die Feststellungslast, denn es besteht eine Obliegenheit des Leistungsempf盲ngers, sich 眉ber die Richtigkeit der Angaben in der Rechnung zu vergewissern (st盲ndige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteile vom 30. April 2009 V R 15/07, BFHE 225, 254, BStBl II 2009, 744, unter II.1.b; vom 6. Dezember 2007 V R 61/05, BFHE 221, 55, BStBl II 2008, 695, unter II.3.b; vom 19. April 2007 V R 48/04, BFHE 217, 194, BStBl II 2009, 315, unter II.C.1.a und II.C.3.b; vom 27. Juni 1996 V R 51/93, BFHE 181, 197, BStBl II 1996, 620, unter II.1.). Die Angabe einer Anschrift, an der im Zeitpunkt der Rechnungstellung keinerlei gesch盲ftliche Aktivit盲ten stattfinden, reicht als zutreffende Anschrift nicht aus (BFH-Urteile vom 8. Juli 2009 XI R 51/07, BFH/NV 2010, 256, unter II.1.c; in BFHE 181, 197, BStBl II 1996, 620, Orientierungssatz 3 und unter II.1.; anderer Ansicht f眉r die Verwendung eines Postfaches durch den Leistungsempf盲nger Abschn. 14.5 Abs. 2 Satz 3 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses). Soweit der Senat im Urteil in BFHE 217, 194, BStBl II 2009, 315 ge盲u脽ert hat, ein 鈥濨riefkastensitz鈥� mit nur postalischer Erreichbarkeit k枚nne ausreichen, h盲lt er hieran nicht mehr fest. Eine von der Kl盲gerin hervorgehobene Pr眉fung anhand von Art. 12 GG kommt nicht in Betracht; denn die Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) hat keinen Spielraum in der Umsetzung der Richtlinie. Deshalb gelten keine verfassungsrechtlichen Ma脽st盲be (vgl. den Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 19. Juli 2011 1 BvR 1916/09, Le Corbusier, Designerm枚bel Urheberrecht, BVerfGE 129, 78).

Rz. 26

d) Der von der Kl盲gerin angeregten Anrufung des EuGH bedarf es nicht, denn diese Beurteilung steht im Einklang mit dem Unionsrecht.

Rz. 27

aa) Das Recht auf Vorsteuerabzug setzt neben den sonstigen Anforderungen als formelle Aus眉bungsvoraussetzung 驳别尘盲脽 Art. 178 Buchst. a MwStSystRL den Besitz einer Rechnung voraus, die alle 驳别尘盲脽 Titel XI Kap. 3 Abschn. 3 bis 6 (Art. 219a bis Art. 240 MwStSystRL) erforderlichen Angaben enth盲lt (EuGH-Urteil Mahageb茅n und D谩vid vom 21. Juni 2012 C-80/11, C-142/11, EU:C:2012:373, Rz 43, 44, 52). Dazu geh枚ren 驳别尘盲脽 Art. 226 Nr. 5 MwStSystRL auch der vollst盲ndige Name und die vollst盲ndige Anschrift des Steuerpflichtigen. Dabei muss die Rechnung alle in Art. 226 MwStSystRL genannten Informationen enthalten (EuGH-Urteile Pannon G茅p vom 15. Juli 2010 C-368/09, EU:C:2010:441, Rz 40 ff.; Dankowski vom 22. Dezember 2010 C-438/09, EU:C:2010:818, Rz 29 zu der im Wesentlichen inhaltsgleichen Regelung in Art. 22 Abs. 3 Buchst. b der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten 眉ber die Umsatzsteuern).

Rz. 28

bb) Dass die Angabe eines 鈥濨riefkastensitzes鈥� nicht ausreicht, folgt auch aus dem EuGH-Urteil Planzer Luxembourg (EU:C:2007:397). Der EuGH hat darin zum Sitz einer wirtschaftlichen T盲tigkeit i.S. von Art. 1 Nr. 1 der Dreizehnten Richtlinie 86/560/EWG des Rates vom 17. November 1986 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten 眉ber die Umsatzsteuern 鈥� Verfahren der Erstattung der Mehrwerststeuer an nicht im Gebiet der Gemeinschaft ans盲ssige Steuerpflichtige (Richtlinie 86/560/EWG) entschieden, dass sich eine fiktive Ansiedlung in der Form, wie sie f眉r eine 鈥濨riefkastenfirma鈥� oder f眉r eine 鈥濻trohfirma鈥� charakteristisch ist, nicht als derartiger Sitz ansehen l盲sst (EuGH-Urteil Planzer Luxembourg, EU:C:2007:397, Rz 62). Das mag sich nicht unmittelbar auf den Begriff der 鈥瀡ollst盲ndigen Anschrift鈥� i.S. des Art. 226 Nr. 5 MwStSystRL 眉bertragen lassen. Der EuGH hat im selben Urteil aber auch entschieden, dass die Ber眉cksichtigung der wirtschaftlichen Realit盲t ein grundlegendes Kriterium f眉r die Anwendung des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems ist (EuGH-Urteil Planzer Luxembourg, EU:C:2007:397, Rz 43). Ein blo脽er 鈥濨riefkastensitz鈥� bildet aber die wirtschaftliche Realit盲t gerade nicht ab, sondern verschleiert sie.

Rz. 29

cc) Im 脺brigen ist die Frage, die die Kl盲gerin dem EuGH zur Vorabentscheidung vorzulegen anregt, n盲mlich, ob die D an ihrem Firmensitz auch ihre Anschrift im Sinne der MwStSystRL hatte, nicht entscheidungserheblich. Denn die Rechnung wies nach den Feststellungen des FG als Anschrift gerade nicht den Firmensitz, sondern einen 鈥濨riefkastensitz鈥� aus.

Rz. 30

2. Ob der Kl盲gerin der Vorsteuerabzug wegen ihres guten Glaubens an die Richtigkeit der Rechnungsangaben der D zu gew盲hren ist, ist im vorliegenden Festsetzungsverfahren nicht zu entscheiden.

Rz. 31

a) 搂 15 UStG sieht den Schutz des guten Glaubens an die Erf眉llung der Vorsteuerabzugsvoraussetzungen im Festsetzungsverfahren nicht vor. Vertrauensschutz kann aufgrund besonderer Verh盲ltnisse des Einzelfalls nach nationalem Recht nicht im Rahmen der Steuerfestsetzung nach 搂搂 16, 18 UStG, sondern nur im Rahmen einer Billigkeitsma脽nahme 驳别尘盲脽 搂搂 163, 227 AO gew盲hrt werden (st盲ndige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteile in BFHE 231, 332, BStBl II 2011, 235; in BFH/NV 2010, 256; vom 12. August 2009 XI R 48/07, BFH/NV 2010, 259; vom 30. April 2009 V R 15/07, BFHE 225, 254, BStBl II 2009, 744). Hieran h盲lt der Senat fest.

Rz. 32

b) Dem steht das Unionsrecht nicht entgegen. Denn nach st盲ndiger Rechtsprechung des EuGH sind mangels einer einschl盲gigen Unionsregelung die Verfahrensmodalit盲ten, die den Schutz der dem B眉rger aus dem Unionsrecht erwachsenden Rechte gew盲hrleisten sollen, nach dem Grundsatz der Verfahrensautonomie der Mitgliedstaaten Sache der innerstaatlichen Rechtsordnung eines jeden Mitgliedstaats (EuGH-Urteil Reemtsma vom 15. M盲rz 2007 C-35/05, EU:C:2007:167, Rz 40, m.w.N.; vgl. auch EuGH-Urteil Schmeink & Cofreth und Strobel vom 19. September 2000 C-454/98, EU:C:2000:469, Rz 65, 66, Leitsatz 2 zur Berichtigung von zu Unrecht in Rechnung gestellter Mehrwertsteuer). Unionsrechtlichen Belangen wird im Rahmen von Vertrauensschutzgesichtspunkten beim Vorsteuerabzug dadurch Rechnung getragen, dass das dem FA in 搂 163 AO einger盲umte Ermessen auf Null reduziert ist, wenn unionsrechtliche Regelungen eine Billigkeitsma脽nahme erfordern (BFH-Urteil vom 30. Juli 2008 V R 7/03, BFHE 223, 372, BStBl II 2010, 1075, unter II.5.; vgl. auch BFH-Urteil vom 8. M盲rz 2001 V R 61/97, BFHE 194, 517, BStBl II 2004, 373, unter II.5.). Macht der Steuerpflichtige Gesichtspunkte des Vertrauensschutzes im Festsetzungsverfahren geltend, wird die Entscheidung 眉ber die Billigkeitsma脽nahme 驳别尘盲脽 搂 163 Satz 3 AO regelm盲脽ig mit der Steuerfestsetzung zu verbinden sein. Hieran h盲lt der Senat fest.

Rz. 33

c) Die j眉ngere Rechtsprechung des EuGH gibt keinen Anlass, den Vorsteuerabzug trotz des Fehlens einzelner materieller oder formeller Merkmale wegen des guten Glaubens des Leistungsempf盲ngers an deren Vorliegen zu gew盲hren.

Rz. 34

aa) Die EuGH-Urteile Mahageb茅n und D谩vid (EU:C:2012:373), Maks Pen vom 13. Februar 2014 C-18/13 (EU:C:2014:69) und Bonik vom 6. Dezember 2012 C-285/11 (EU:C:2012:774) begrenzen die Verfahrensautonomie Deutschlands nicht und zwingen nicht dazu, Gutglaubensschutzgesichtspunkte im Festsetzungsverfahren zu ber眉cksichtigen.

Rz. 35

bb) Die genannten EuGH-Urteile zielen nicht darauf ab, ein nicht vorliegendes Tatbestandsmerkmal des Vorsteuerabzugs durch den guten Glauben des Leistungsempf盲ngers an dessen Vorliegen zu ersetzen. Denn in den vom EuGH in den Entscheidungen Mahageb茅n und D谩vid, Maks Pen und Bonik beurteilten Sachverhalten stand aufgrund der Vorlageentscheidungen fest, dass die nach der MwStSystRL vorgesehenen materiellen und formellen Voraussetzungen f眉r die Entstehung und die Aus眉bung des Rechts auf Vorsteuerabzug erf眉llt waren (EuGH-Urteile Mahageb茅n und D谩vid, EU:C:2012:373, Rz 43, 44, 52; Maks Pen, EU:C:2014:69, Rz 25, und Bonik, EU:C:2012:774, Rz 29, 33, 40). Liegen die materiellen und formellen Voraussetzungen der Berechtigung zum Vorsteuerabzug aber vor, so gibt es f眉r Vertrauensschutzgesichtspunkte keinen Anwendungsbereich. Diese k枚nnen erst zum Tragen kommen, wenn eine oder mehrere Voraussetzungen des Rechts auf Vorsteuerabzug fehlen, der Steuerpflichtige aber gutgl盲ubig von deren Vorliegen ausging und ausgehen konnte.

Rz. 36

Der EuGH hat in den o.g. Entscheidungen das Recht auf Vorsteuerabzug nicht durch Vertrauensschutzgesichtspunkte erweitert, sondern 鈥揺benso wie bereits im Urteil Kittel und Recolta Recycling vom 6. Juli 2006 C-439/04, C-440/04 (EU:C:2006:446), dem sich der Senat bereits angeschlossen hat (BFH-Urteile in BFHE 225, 254, BStBl II 2009, 744; in BFHE 217, 194, BStBl II 2009, 315)鈥� begrenzt, indem er den Vorsteuerabzug selbst dann versagt, wenn dessen Voraussetzungen zwar tats盲chlich vorliegen, jedoch aufgrund objektiver Umst盲nde feststeht, dass der Steuerpflichtige wusste oder h盲tte wissen m眉ssen, dass er sich mit seinem Erwerb an einem Umsatz beteiligt, der in eine vom Lieferer oder von einem anderen Wirtschaftsteilnehmer auf einer vorhergehenden oder nachfolgenden Umsatzstufe der Lieferkette begangene Steuerhinterziehung einbezogen war.

Rz. 37

3. Bei den Lieferungen an B hat es sich um steuerpflichtige Lieferungen gehandelt. Die Steuerbefreiung nach 搂 4 Nr. 1 Buchst. b, 搂 6a UStG kommt f眉r die streitbefangenen Lieferungen nicht in Betracht, weil die Kl盲gerin die Voraussetzungen der Steuerbefreiung nicht nachgewiesen hat.

Rz. 38

a) Gem盲脽 搂 4 Nr. 1 Buchst. b UStG sind die innergemeinschaftlichen Lieferungen (搂 6a) steuerfrei. Eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung setzt 驳别尘盲脽 搂 6a Abs. 1 UStG u.a. voraus, dass der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das 眉brige Gemeinschaftsgebiet bef枚rdert oder versendet hat. Dabei hat der Unternehmer die Voraussetzungen des 搂 6a Abs. 1 und 2 UStG 驳别尘盲脽 搂 6a Abs. 3 UStG i.V.m. 搂搂 17a ff. der Umsatzsteuer-Durchf眉hrungsverordnung (UStDV) beleg- und buchm盲脽ig nachzuweisen (BFH-Urteil vom 25. April 2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656).

Rz. 39

b) Unionsrechtlich beruht die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung auf Art. 131 und 138 MwStSystRL. Gem盲脽 Art. 131 MwStSystRL wird auch die Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung 鈥瀠nbeschadet sonstiger Gemeinschaftsvorschriften und unter den Bedingungen angewandt, die die Mitgliedstaaten zur Gew盲hrleistung einer korrekten und einfachen Anwendung dieser Befreiungen und zur Verhinderung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung oder Missbrauch festlegen鈥�. Nach Art. 138 Abs. 1 MwStSystRL befreien die Mitgliedstaaten die Lieferungen von Gegenst盲nden, die durch den Verk盲ufer, den Erwerber oder f眉r ihre Rechnung nach Orten au脽erhalb ihres jeweiligen Gebiets, aber innerhalb der Gemeinschaft versandt oder bef枚rdert werden, von der Steuer, wenn diese Lieferung an einen anderen Steuerpflichtigen oder an eine nichtsteuerpflichtige juristische Person bewirkt wird, der/die als solche/r in einem anderen Mitgliedstaat als dem des Beginns der Versendung oder Bef枚rderung der Gegenst盲nde handelt.

Rz. 40

c) Der Unternehmer hat die Voraussetzungen des 搂 6a Abs. 1 UStG 驳别尘盲脽 搂 6a Abs. 3 UStG i.V.m. 搂搂 17a ff. UStDV unter Ber眉cksichtigung der von den Mitgliedstaaten nach dem Einleitungssatz in Art. 131 MwStSystRL festgelegten Bedingungen nachzuweisen (vgl. EuGH-Urteile VSTR vom 27. September 2012 C-587/10, EU:C:2012:592, Rz 42 f. und 47; Mecsek-Gabona vom 6. September 2012 C-273/11, EU:C:2012:547, Rz 36 und 38; R vom 7. Dezember 2010 C-285/09, EU:C:2010:742, Rz 43 und 46; BFH-Urteil vom 14. November 2012 XI R 8/11, BFH/NV 2013, 596).

Rz. 41

Der Unternehmer soll 驳别尘盲脽 搂 17a Abs. 2 UStDV in den F盲llen, in denen er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das 眉brige Gemeinschaftsgebiet bef枚rdert, den Nachweis f眉hren:

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Rz. 42

Im Streitfall hat die Kl盲gerin den Belegnachweis nicht erbracht. Zwar kann sich die 驳别尘盲脽 搂 17a Abs. 2 Nr. 2, 搂 17c Abs. 2 Nr. 9 UStDV erforderliche Angabe des Bestimmungsorts unter Ber眉cksichtigung aller Umst盲nde im Einzelfall aus der Rechnungsanschrift des Abnehmers ergeben (vgl. dazu BFH-Urteile vom 14. November 2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407; vom 7. Dezember 2006 V R 52/03, BFHE 216, 367, BStBl II 2007, 420). Das gilt jedoch im Grundsatz nur, wenn davon auszugehen ist, dass der Gegenstand der Lieferung auch zum Unternehmenssitz des Abnehmers versendet oder bef枚rdert wird (vgl. BFH-Urteile vom 17. Februar 2011 V R 28/10, BFHE 233, 331; in BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407). Das ist hier nicht der Fall. Denn nach den, den Senat bindenden Feststellungen des FG (搂 118 Abs. 2 FGO) ist der Verbleib der streitgegenst盲ndlichen Fahrzeuge 鈥瀡枚llig unklar鈥�.

Rz. 43

d) Die betreffenden Lieferungen sind auch nicht nach 搂 6a Abs. 4 Satz 1 UStG steuerfrei. Die Frage des Gutglaubensschutzes stellt sich erst dann, wenn der Unternehmer seinen Nachweispflichten nachgekommen ist. Ma脽geblich ist hierf眉r die formelle Vollst盲ndigkeit, nicht aber die inhaltliche Richtigkeit der Beleg- und Buchangaben, da 搂 6a Abs. 4 Satz 1 UStG das Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben sch眉tzt (vgl. dazu BFH-Urteil vom 15. Februar 2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188, m.w.N.). Im Streitfall fehlt es aber an einem belegm盲脽igen Nachweis des Bestimmungsorts, weil dieser nicht ohne weiteres mit der Unternehmensanschrift des B gleichgesetzt werden kann.

Rz. 44

e) Kommt der Unternehmer 鈥搘ie hier鈥� seinen Nachweispflichten 驳别尘盲脽 搂 6a Abs. 3 UStG, 搂搂 17a, 17c UStDV nicht nach, ist grunds盲tzlich davon auszugehen, dass die Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Lieferung nicht erf眉llt sind. Etwas anderes gilt ausnahmsweise dann, wenn zweifelsfrei feststeht, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit erf眉llt sind (z.B. BFH-Urteile vom 21. Mai 2014 V R 34/13, BFHE 246, 232, BStBl II 2014, 914; in BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, jeweils m.w.N.). Das ist vorliegend schon deshalb nicht der Fall, weil 鈥搘ie bereits dargelegt鈥� der Verbleib der streitgegenst盲ndlichen Fahrzeuge 鈥瀡枚llig unklar鈥� ist.

Rz. 45

4. Die Revision f眉hrt auch weder aus verfahrensrechtlichen Gr眉nden zum Erfolg noch greifen die von der Kl盲gerin geltend gemachten Verfahrensr眉gen durch.

Rz. 46

a) Macht der Steuerpflichtige bereits im Festsetzungsverfahren Vertrauensschutzgesichtspunkte geltend und begehrt den Vorsteuerabzug auch im Rahmen einer Billigkeitsma脽nahme nach 搂搂 163, 227 AO (vgl. hierzu unter II.2.a), so ist die Entscheidung 眉ber die Billigkeitsma脽nahme zwar regelm盲脽ig mit der Steuerfestsetzung zu verbinden (BFH-Urteil in BFHE 225, 254, BStBl II 2009, 744, 3. Leitsatz und Rz 48). Das FA konnte vorliegend beide Verfahren schon deshalb nicht verbinden, weil die Kl盲gerin den Billigkeitsantrag erst in der Einspruchsbegr眉ndung vom 2. M盲rz 2010 鈥搖nd damit nach Bekanntgabe der Steuerfestsetzung鈥� gestellt hat.

Rz. 47

b) Das FG hat auch nicht 鈥搘ie von der Kl盲gerin ger眉gt鈥� seine ihm nach 搂 76 Abs. 1 Satz 1 FGO obliegende Pflicht zur Sachaufkl盲rung verletzt. Ein derartiger Verfahrensfehler liegt zwar vor, wenn das FG einen ordnungs驳别尘盲脽 gestellten Beweisantrag 眉bergeht, sofern nicht das Beweismittel f眉r die zu treffende Entscheidung unerheblich ist, das Beweismittel unerreichbar bzw. unzul盲ssig oder absolut untauglich ist oder die in Frage stehende Tatsache zugunsten des Beweisf眉hrenden als wahr unterstellt werden (z.B. BFH-Beschl眉sse vom 24. Juli 2014 V B 1/14, BFH/NV 2014, 1763; vom 5. November 2013 VI B 86/13, BFH/NV 2014, 360; vom 18. M盲rz 2013 III B 143/12, BFH/NV 2013, 963).

Rz. 48

Nach diesen Grunds盲tzen war das FG nicht gehalten, die von der Kl盲gerin benannten Zeugen zu vernehmen. Das FG hat sich unter Ber眉cksichtigung der Schrifts盲tze der Kl盲gervertreter vom 26. M盲rz 2013 und 13. M盲rz 2014, mit dem die Zeugen unter Angabe des Beweisthemas benannt worden sind, sowie aufgrund des Vortrags der Beteiligten in der m眉ndlichen Verhandlung ausf眉hrlich mit den von den Zeugen zu bekundenden Tatsachen auseinandergesetzt, diese im Rahmen des Gesamtvortrags der Kl盲gerin gew眉rdigt und den Schluss gezogen, es k枚nne sowohl als wahr unterstellt werden, dass der Steuerfahnder in den R盲umlichkeiten 鈥� Stra脽e die D betreffenden Unterlagen beschlagnahmt habe, als auch, dass dort Post f眉r die D angekommen sei und die Zeugin S der Steuerfahndung einen Ordner mit Rechnungen der D 眉bergeben habe. Hinsichtlich der weiteren Beweisantr盲ge ist das FG rechtsfehlerfrei zu der Ansicht gelangt, dass die jeweiligen Beweisthemen nicht entscheidungserheblich waren.

Rz. 49

5. Die Kostenentscheidung beruht auf 搂 135 Abs. 2 FGO.

Fundstellen