亿兆体育

Entscheidungsstichwort (Thema)

Vorsteuerausschluss bei Aufwendungen f眉r Yachten

Leitsatz (amtlich)

1. Der Vorsteuerausschluss 驳别尘盲脽 搂 15 Abs. 1a UStG i.V.m. 搂 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG f眉r Aufwendungen f眉r Segelyachten und Motoryachten steht sowohl hinsichtlich der laufenden Aufwendungen als auch hinsichtlich der Erwerbskosten im Einklang mit dem Unionsrecht, weil diese Regelung bereits bei Inkrafttreten der Richtlinie 77/388/EWG im deutschen UStG verankert gewesen ist und somit von der sog. Stillhalteklausel des Art. 176 MwStSystRL umfasst wird.

2. Die Versagung der Umsatzsteuerbefreiung f眉r eine innergemeinschaftliche Lieferung nach den Grunds盲tzen des EuGH-Urteils "R" setzt voraus, dass der Lieferer sich vors盲tzlich an einer Steuerhinterziehung des Erwerbers beteiligt. Das gilt auch f眉r ein innergemeinschaftliches Verbringen i.S. von 搂 6a Abs. 2, 搂 3 Abs. 1a UStG.

Normenkette

UStG 搂听1 Abs. 1, 搂听2 Abs. 1, 搂听3 Abs. 1a, 搂听4 Nr. 1, 搂听6a Abs. 2, 搂听15 Abs.听1, 1a; EStG 搂听4 Abs. 5, 搂听12 Nr. 1; EWGRL 388/77 Art. 17 Abs. 6; EGRL 112/2006 Art.听2 Abs. 1, Art.听17, 131, 138, 176, 394, 397

Verfahrensgang

Tatbestand

Rz. 1

I. Die Kl盲gerin und Revisionskl盲gerin (Kl盲gerin) ist eine Gesellschaft b眉rgerlichen Rechts, an der im Streitjahr (2008) Herr W zu 51 % und Frau H zu 49 % beteiligt waren. Die Gesellschafter waren 2008 gleichzeitig auch die Gesch盲ftsf眉hrer der Gesellschaft.

Rz. 2

Gegenstand des Unternehmens der Kl盲gerin ist der gewerbliche Handel mit Waren aller Art, nicht genehmigungspflichtigen Dienstleistungen aller Art, Vermietungen von Autos, Flugzeugen, Schiffen und anderen beweglichen und unbeweglichen Gegenst盲nden des allgemeinen Rechtsverkehrs, Halten von Beteiligungen, Immobilienverwaltung und Vermietung von Immobilien. Seit 2003 geh枚rt zum Angebot der Kl盲gerin auch die Vercharterung von Motoryachten.

Rz. 3

Am 20. Dezember 2006 erwarb die Kl盲gerin die Yacht A f眉r 1.100.000 鈧� zzgl. 176.000 鈧� Umsatzsteuer. Die Kl盲gerin ordnete die Yacht A ihrem Unternehmen zu und machte hinsichtlich des Erwerbs f眉r den Voranmeldungszeitraum 2006 den Vorsteuerabzug geltend. Im M盲rz 2007 wurde diese Yacht auf Veranlassung der Kl盲gerin von Deutschland nach Palma de Mallorca transportiert, um sie an fremde Dritte zu vermieten und durch die Familie der Gesellschafter-Gesch盲ftsf眉hrerin H zu nutzen.

Rz. 4

Mit Rechnung vom 23. Dezember 2008 ver盲u脽erte die Kl盲gerin die Yacht A zum Einkaufspreis (1.100.000 鈧�) zur眉ck an die Verk盲uferin. Die Yacht wurde der K盲uferin am gleichen Tag auf Mallorca 眉bergeben. In der Rechnung, in der die der Kl盲gerin erteilte deutsche Umsatzsteuer-Identifizierungsnummer (USt.-ID-Nr.) ausgewiesen wurde, wird der Verkauf von der Kl盲gerin als nicht steuerbar behandelt. 脺ber eine spanische USt.-ID-Nr. verf眉gte die Kl盲gerin nicht.

Rz. 5

Mit Kaufvertrag vom 13. August 2008 und Rechnung vom 8. Dezember 2008 kaufte die Kl盲gerin unter Anrechnung des Kaufpreises f眉r die Yacht A die gebrauchte Yacht B f眉r 1.630.900 鈧� zzgl. 309.871 鈧� Umsatzsteuer. Nach dem Inhalt des Kaufvertrages sollte die Yacht B im Dezember 2008 in Deutschland an die Kl盲gerin 眉bergeben werden. In der Umsatzsteuervoranmeldung f眉r Dezember 2008 machte die Kl盲gerin die ihr in Rechnung gestellte Umsatzsteuer in H枚he von 309.871 鈧� als Vorsteuer geltend.

Rz. 6

Im Anschluss an eine bei der Kl盲gerin durchgef眉hrte Umsatzsteuer-Sonderpr眉fung ging der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) von einem steuerbaren Verbringen der Yacht A i.S. des 搂 3 Abs. 1a des Umsatzsteuergesetzes (UStG) durch die Kl盲gerin im Dezember 2008 aus. Das FA verneinte das Vorliegen einer Steuerbefreiung ebenso wie die Berechtigung der Kl盲gerin zum Vorsteuerabzug aus dem Kauf der Yacht B und setzte die Umsatzsteuer im Umsatzsteuervorauszahlungsbescheid f眉r Dezember 2008 vom 30. Juli 2009 entsprechend fest. Den hiergegen eingelegten Einspruch wies das FA als unbegr眉ndet zur眉ck.

Rz. 7

Die Klage hatte in dem im Revisionsverfahren streitigen Umfang keinen Erfolg. Zur Begr眉ndung seines in Entscheidungen der Finanzgerichte 2013, 1707 ver枚ffentlichten Urteils f眉hrte das Finanzgericht (FG) im Wesentlichen aus, die Kl盲gerin habe den Tatbestand des innergemeinschaftlichen Verbringens (搂 3 Abs. 1a UStG) der 2007 zun盲chst nur zu Vermietungszwecken nach Mallorca bef枚rderten Yacht A im Zeitpunkt des Verkaufs im Dezember 2008 erf眉llt. Mit dem Verkauf der Yacht A im Dezember 2008 habe die vor眉bergehende Verwendung geendet, mit der Folge, dass die Yacht A in diesem Zeitpunkt als i.S. des 搂 3 Abs. 1a UStG verbracht anzusehen sei.

Rz. 8

Dieser einer innergemeinschaftlichen Lieferung gleichzustellende Umsatz sei nicht 驳别尘盲脽 搂 4 Nr. 1 Buchst. b UStG steuerfrei. Die Kl盲gerin k枚nne sich nicht auf die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung bzw. des innergemeinschaftlichen Verbringens 驳别尘盲脽 搂 6a Abs. 1 und 2 UStG berufen, weil dem die Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs im Bestimmungsland gegen眉berstehe und die Kl盲gerin durch ihr Verhalten diese Besteuerung verhindert habe.

Rz. 9

Auch die Voraussetzungen der Berechtigung zum Vorsteuerabzug 驳别尘盲脽 搂 15 Abs. 1a UStG seien nicht erf眉llt, weil eine Gewinnerzielungsabsicht der Kl盲gerin im Zeitpunkt des Erwerbs der Yacht B im Dezember 2008 nicht feststellbar sei. In den F盲llen des 搂 15 Abs. 1a UStG m眉sse nicht nur die Absicht der unternehmerischen Verwendung, sondern auch die Gewinnerzielungsabsicht im Zeitpunkt des Leistungsbezuges durch objektive Anhaltspunkte nachgewiesen werden.

Rz. 10

Hiergegen wendet sich die Kl盲gerin mit der Revision, die sie auf Verletzung materiellen Rechts und Verfahrensfehler st眉tzt.

Rz. 11

Die Kl盲gerin macht geltend, das FG habe ihren Anspruch auf rechtliches Geh枚r verletzt.

Rz. 12

Hinsichtlich der Yacht A tr盲gt sie vor, dass deren Verbringen nach Spanien steuerfrei sei. Auf die Verletzung von Nachweispflichten i.S. der 搂搂 17a ff. der Umsatzsteuer-Durchf眉hrungsverordnung (UStDV) komme es nicht an, weil feststehe, dass die Yacht A nach Spanien verbracht worden sei.

Rz. 13

Aus dem Erwerb der Yacht B sei ihr, der Kl盲gerin, der Vorsteuerabzug zu gew盲hren.

Rz. 14

Die Kl盲gerin beantragt,das Urteil des FG aufzuheben und den Umsatzsteuerbescheid 2008 vom 16. August 2010 sowie die Einspruchsentscheidung vom 30. August 2010 dahingehend zu 盲ndern, dass die Umsatzsteuer 2008 um 鈥� 鈧� herabgesetzt wird.

Rz. 15

Das FA beantragt,die Revision als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen.

Rz. 16

Zur Begr眉ndung seines Antrags verweist das FA im Wesentlichen auf die Gr眉nde des FG-Urteils.

贰苍迟蝉肠丑别颈诲耻苍驳蝉驳谤眉苍诲别

Rz. 17

II. Die Revision ist begr眉ndet; sie f眉hrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und Zur眉ckverweisung an das FG (搂 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Die Feststellungen des FG reichen nicht aus, um die Steuerbefreiung des einer innergemeinschaftlichen Lieferung gleichstehenden innergemeinschaftlichen Verbringens der Yacht A nach 搂搂 4 Nr. 1 Buchst. b, 6a Abs. 2 UStG zu versagen. Dar眉ber hinaus hat das FG nicht gepr眉ft, ob f眉r die Lieferung der Yacht A die Steuerbefreiung nach 搂 4 Nr. 28 UStG in Betracht kommt, weil im Zeitpunkt des Erwerbs der Yacht A --ebenso wie beim Erwerb der Yacht B-- der Vorsteuerabzug 驳别尘盲脽 搂 15 Abs. 1a UStG auszuschlie脽en gewesen w盲re. Das FG hat keine Feststellungen getroffen, die dem Senat die Beurteilung dieser Fragen erm枚glichen; die erforderlichen Feststellungen muss das FG nachholen.

Rz. 18

1. Das FG hat im Ergebnis zu Recht entschieden, dass der Kl盲gerin der Vorsteuerabzug aus dem Erwerb der Yacht B nicht zusteht.

Rz. 19

骋别尘盲脽 搂 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer unter anderem die gesetzlich geschuldete Steuer f眉r Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer f眉r sein Unternehmen ausgef眉hrt worden sind, in Abzug bringen. Nicht abziehbar sind jedoch 驳别尘盲脽 搂 15 Abs. 1a UStG die Vorsteuerbetr盲ge, die auf Aufwendungen, f眉r die das Abzugsverbot des 搂 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 bis 4, 7 oder des 搂 12 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) gilt, entfallen.

Rz. 20

Das Abzugsverbot des 搂 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG umfasst u.a. Aufwendungen f眉r Segelyachten oder Motoryachten sowie f眉r 盲hnliche Zwecke. Das gilt nach 搂 4 Abs. 5 Satz 2 EStG nicht, wenn diese Zwecke Gegenstand einer mit Gewinnabsicht ausge眉bten Bet盲tigung des Steuerpflichtigen sind.

Rz. 21

a) Der Senat kann auf der Grundlage der vom FG getroffenen Feststellungen nicht entscheiden, ob die Voraussetzungen des 搂 15 Abs. 1 UStG erf眉llt sind. Die Frage kann aber offen bleiben.

Rz. 22

b) Denn selbst wenn die Kl盲gerin die Yacht B i.S. des 搂 15 Abs. 1 UStG f眉r ihr Unternehmen bezogen haben sollte, fallen die Aufwendungen f眉r deren Erwerb --wie das FG zu Recht entschieden hat-- unter das Vorsteuerabzugsverbot des 搂 15 Abs. 1a UStG i.V.m. 搂 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG (aa); die Vorschrift des 搂 15 Abs. 1a UStG ist auch anwendbar (bb bis cc).

Rz. 23

aa) Aufwendungen sind alle auf die Herstellung oder Anschaffung und den Unterhalt entfallenden Kosten (Schmidt/Heinicke, EStG, 33. Aufl., 搂 4 Rz 562, zu Aufwendungen i.S. des 搂 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 EStG). Dazu geh枚ren auch die Anschaffungskosten f眉r die Yacht B.

Rz. 24

Auch der Ausnahmetatbestand des 搂 4 Abs. 5 Satz 2 EStG ist nicht erf眉llt, weil eine Gewinnerzielungsabsicht der Kl盲gerin im Zeitpunkt des Erwerbs der Yacht B nicht feststellbar war. Die Absicht der Gewinn-/脺berschusserzielung zeigt sich in dem Bestreben, w盲hrend des Bestehens der Einkunftsquelle insgesamt einen Totalgewinn bzw. Einnahmen眉berschuss zu erzielen. Ob der Unternehmer eine derartige Absicht hatte, l盲sst sich --entgegen der Auffassung der Kl盲gerin-- als innere Tatsache nicht anhand seiner Erkl盲rungen, sondern nur aufgrund 盲u脽erer Umst盲nde feststellen (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 31. Juli 2002 X R 48/99, BFHE 200, 504, BStBl II 2003, 282, unter II.1.b). Hierf眉r ist insbesondere von Bedeutung, ob die Bet盲tigung bei objektiver Betrachtung nach ihrer Art, ihrer Gestaltung und den gegebenen Ertragsaussichten einen Total眉berschuss erwarten l盲sst (BFH-Urteil vom 27. Januar 2000 IV R 33/99, BFHE 191, 119, BStBl II 2000, 227). Beruht die Entscheidung zur Neugr眉ndung eines Gewerbebetriebs im Wesentlichen auf den pers枚nlichen Interessen und Neigungen des Steuerpflichtigen, so sind die entstehenden Verluste nur dann f眉r die Dauer einer betriebsspezifischen Anlaufphase steuerlich zu ber眉cksichtigen, wenn der Steuerpflichtige zu Beginn seiner T盲tigkeit ein schl眉ssiges Betriebskonzept erstellt hat, das ihn zu der Annahme veranlassen durfte, durch die gewerbliche T盲tigkeit werde er insgesamt ein positives Gesamtergebnis erzielen k枚nnen (BFH-Urteil vom 23. Mai 2007 X R 33/04, BFHE 218, 163, BStBl II 2007, 874).

Rz. 25

Ob, wie das FG meint, als objektiver Anhaltspunkt f眉r das Vorliegen der Gewinnerzielungsabsicht bei der Vercharterung einer Yacht der vorliegenden Gr枚脽enordnung nur eine Markt-/Wirtschaftlichkeitsanalyse in Betracht kommt, braucht der Senat nicht zu entscheiden, weil sowohl nach den Feststellungen des FG als auch nach Aktenlage und dem Vortrag der Kl盲gerin im Revisionsverfahren keine anderen objektiven Anhaltspunkte f眉r eine Gewinnerzielungsabsicht ersichtlich sind.

Rz. 26

bb) Unionsrechtliche Grundlage des 搂 15 Abs. 1a UStG ist Art. 176 der Richtlinie des Rates vom 28. November 2006 眉ber das gemeinsame Mehrwertsteuersystem 2006/112/EG --MwStSystRL-- (bis 31. Dezember 2006: Art. 17 Abs. 6 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten 眉ber die Umsatzsteuern 77/388/EWG --Richtlinie 77/388/EWG--). Diese Bestimmung stellt eine --bisher nicht getroffene-- Regelung des Rates 眉ber Ausgaben, die den Vorsteuerabzug ausschlie脽en, insbesondere solche, die keinen streng gesch盲ftlichen Charakter haben, wie Luxusausgaben, Ausgaben f眉r Vergn眉gungen und Repr盲sentationsaufwendungen, in Aussicht. Dar眉ber hinaus enth盲lt Art. 176 MwStSystRL eine sog. Stillhalteklausel, die bis zum Inkrafttreten einer unionsrechtlichen Regelung die Beibehaltung der innerstaatlichen Ausschl眉sse des Rechts auf Vorsteuerabzug erlaubt, die vor dem Inkrafttreten der Richtlinie 77/388/EWG galten. Eine nationale Regelung, die die bestehenden Ausschlusstatbest盲nde erweitert, ist nach Art. 176 MwStSystRL grunds盲tzlich nicht zul盲ssig (Urteil des Gerichtshofs der Europ盲ischen Union --EuGH-- vom 8. Januar 2002 C-409/99, Metropol und Stadler, Slg. 2002, I-81, zu Art. 17 Abs. 6 der Richtlinie 77/388/EWG). Neue Ausschlussnormen k枚nnen durch die einzelnen Mitgliedstaaten nur mit Genehmigung nach Art. 394, 397 MwStSystRL eingef眉hrt werden (EuGH-Urteil vom 11. Juli 1991 C-97/90, Lennartz, Slg. 1991, I-3795, zu Art. 27 Abs. 2 bis 5 der Richtlinie 77/388/EWG). F眉r die Regelung in 搂 15 Abs. 1a UStG ist eine Genehmigung nach Art. 27 Abs. 2 bis 5 der Richtlinie 77/388/EWG aber weder beantragt noch erteilt worden.

Rz. 27

搂 15 Abs. 1a UStG steht im Einklang mit dem Unionsrecht, weil die darin getroffene Regelung inhaltlich bereits bei Inkrafttreten der Richtlinie 77/388/EWG im deutschen UStG verankert gewesen ist.

Rz. 28

cc) 搂 15 Abs. 1a UStG ist durch Art. 7 Nr. 11 Buchst. b des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 (StEntlG 1999/2000/ 2002) vom 24. M盲rz 1999 (BGBl I 1999, 402, BStBl I 1999, 304) eingef眉hrt worden und gilt mit Wirkung ab 1. April 1999 (Art. 18 Abs. 2 StEntlG 1999/2000/2002). Die im Streitjahr 2008 geltende Fassung beruht auf dem Jahressteuergesetz 2007 vom 13. Dezember 2006 (BGBl I 2006, 2878). Bei Inkrafttreten der Richtlinie 77/388/EWG, also zum 1. Januar 1979 (vgl. EuGH-Urteile vom 19. September 2000 C-177/99 und C-181/99, Ampafrance und Sanofi, Slg. 2000, I-7013 Rdnr. 5), war der Vorsteuerabzug f眉r die Aufwendungen f眉r Segelyachten zwar nicht unmittelbar durch das UStG 1973 ausgeschlossen, wenn ansonsten die allgemeinen Voraussetzungen des 搂 15 UStG 1973 erf眉llt waren. Der einem Unternehmer zustehende Vorsteuerabzug wurde aber durch eine ebenso hohe Besteuerung der Aufwendungen als Eigenverbrauch nach 搂 1 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. c UStG 1973 ausgeglichen. Nach dieser Vorschrift lag Eigenverbrauch vor, soweit ein Unternehmer im Inland Aufwendungen t盲tigte, die nach 搂 4 Abs. 5 EStG bei der Gewinnermittlung ausschieden. Die Regelung in 搂 1 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. c UStG 1973 wirkte wie eine Einschr盲nkung des Vorsteuerabzugs (BFH-Urteile vom 2. Juli 2008 XI R 61/06, H枚chstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2009, 278; vom 12. August 2004 V R 49/02, BFHE 207, 71, BStBl II 2004, 1090, unter II.3.b, betreffend Bewirtungsaufwendungen). Der Vorsteuerausschluss 驳别尘盲脽 搂 15 Abs. 1a UStG stellt deshalb, jedenfalls soweit er laufende Aufwendungen i.S. von 搂 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG betrifft, nur eine Ersatzregelung f眉r einen bereits bestehenden Ausschlusstatbestand dar und ist damit keine dem Unionsrecht widersprechende Erweiterung oder erstmalige Einf眉gung eines Ausschlusstatbestands. Zum Zeitpunkt des Inkrafttretens der Richtlinie 77/388/EWG galt bereits ein mittelbares Vorsteuerabzugsverbot f眉r Leistungsbez眉ge, die mit einer Segelyacht zusammenh盲ngen, weil 搂 1 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. c UStG 1973 der Umsetzung des Ausschlusses von Repr盲sentationsaufwendungen vom Vorsteuerabzugsrecht 驳别尘盲脽 Art. 17 Abs. 6 der Richtlinie 77/388/EWG und damit demselben Zweck wie 搂 15 Abs. 1a UStG diente (BFH-Urteile in HFR 2009, 278; vom 2. Juli 2008 XI R 60/06, BFHE 222, 112, BStBl II 2009, 167; jeweils zu Segelyachten; vom 24. August 2000 V R 9/00, BFHE 193, 161, BStBl II 2001, 76; vom 2. Juli 2008 XI R 66/06, BFHE 222, 123, BStBl II 2009, 206, zum Halten von Rennpferden; in BFHE 207, 71, BStBl II 2004, 1090, zu Bewirtungsaufwendungen). Auch das Schrifttum sieht den Ersatz des Aufwendungseigenverbrauchs 驳别尘盲脽 搂 1 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. c UStG in der bis 31. M盲rz 1999 geltenden Fassung durch ein unmittelbares Vorsteuerabzugsverbot 驳别尘盲脽 搂 15 Abs. 1a UStG in der im Streitjahr 2008 geltenden Fassung f眉r Aufwendungen i.S. von 搂 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG als durch Art. 17 Abs. 6 der Richtlinie 77/388/EWG gedeckt an (Wagner in S枚lch/Ringleb, Umsatzsteuer, 搂 15 Rz 481; Hundt-E脽wein in Offerhaus/S枚hn/Lange, 搂 15 UStG Rz 290b; Stadie in Rau/D眉rrw盲chter, Umsatzsteuergesetz, 搂 15 Rz 917; Lohse, Internationales Steuerrecht 2000, 232, 236 f.; zweifelnd Heidner in Bunjes, UStG, 12. Aufl., 搂 15 Rz 307).

Rz. 29

dd) Das Abzugsverbot f眉r laufende Aufwendungen (BFH-Urteile vom 2. Juli 2008 XI R 70/06, BFH/NV 2009, 223; vom 23. Januar 1992 V R 66/85, BFHE 167, 221; in BFHE 193, 161, BStBl II 2001, 76) gilt auch f眉r die Vorsteuerbetr盲ge aus den Anschaffungskosten. Obschon sich die Versagung des Vorsteuerabzugs f眉r die Erwerbsaufwendungen nach 搂 15 Abs. 1a UStG in zeitlicher Hinsicht bei der Lieferung von abnutzbaren Wirtschaftsg眉tern, wie im Streitfall der Yacht B, von der Eigenverbrauchsbesteuerung nach 搂 1 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. c UStG 1973 unterscheidet, ist sie mit Art. 176 MwStSystRL (Art. 17 Abs. 6 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG) vereinbar. Deshalb liegt in der Einf眉hrung des 搂 15 Abs. 1a UStG kein Versto脽 gegen Unionsrecht (so auch Stadie in Rau/D眉rrw盲chter, UStG, 搂 15 Rz 952, 956; a.A. wohl Wagner in S枚lch/Ringleb, Umsatzsteuer, 搂 15 Rz 513; Lippross, Umsatzsteuer, 22. Auflage 2008, 7.8.2.1.2 c, S. 838, 842 f.).

Rz. 30

2. Das FG hat das Verbringen der Yacht A nach Mallorca zu Recht als 驳别尘盲脽 搂 3 Abs. 1a UStG steuerbare Lieferung behandelt, die im Dezember 2008 zu erfassen ist.

Rz. 31

a) 骋别尘盲脽 搂 3 Abs. 1a UStG gilt als Lieferung gegen Entgelt das Verbringen eines Gegenstands des Unternehmens aus dem Inland in das 眉brige Gemeinschaftsgebiet durch einen Unternehmer zu seiner Verf眉gung, ausgenommen zu einer nur vor眉bergehenden Verwendung, auch wenn der Unternehmer den Gegenstand in das Inland eingef眉hrt hat. Der Unternehmer gilt als Lieferer.

Rz. 32

Mit dieser Regelung wird Art. 17 Abs. 1 MwStSystRL umgesetzt. Danach ist die von einem Steuerpflichtigen vorgenommene Verbringung eines Gegenstands seines Unternehmens in einen anderen Mitgliedstaat einer Lieferung von Gegenst盲nden gegen Entgelt gleichgestellt. Als "Verbringung in einen anderen Mitgliedstaat" gelten die Versendung oder Bef枚rderung eines im Gebiet eines Mitgliedstaats befindlichen beweglichen k枚rperlichen Gegenstands durch den Steuerpflichtigen oder f眉r seine Rechnung f眉r die Zwecke seines Unternehmens nach Orten au脽erhalb dieses Gebiets, aber innerhalb der Gemeinschaft.

Rz. 33

b) Die Kl盲gerin ist unstreitig Unternehmer i.S. des 搂 2 Abs. 1 UStG, hat die Yacht A durch Inanspruchnahme des Vorsteuerabzugs ihrem Unternehmen zugeordnet und diese in das 眉brige Gemeinschaftsgebiet, n盲mlich nach Mallorca (Spanien), verbracht.

Rz. 34

aa) Der Transport der Yacht A im M盲rz 2007 ist noch nicht als steuerbares Verbringen eines Gegenstands des Unternehmens aus dem Inland in das 眉brige Gemeinschaftsgebiet zu beurteilen, weil die Kl盲gerin nach den Feststellungen des FG zu diesem Zeitpunkt nur eine "vor眉bergehende Verwendung" der Yacht auf Mallorca vorgesehen hatte.

Rz. 35

Mit dem negativen Tatbestandsmerkmal der nicht "nur vor眉bergehenden Verwendung" setzt 搂 3 Abs. 1a UStG die unionsrechtliche Regelung in Art. 17 Abs. 2 MwStSystRL zumindest begrifflich nicht zutreffend um (Michl in Offerhaus/S枚hn/Lange, UStG, 搂 3 Rz 69; Heuermann in Hartmann/Metzenmacher, UStG, 搂 3 Abs. 1a Rz 50; Martin in S枚lch/Ringleb, Umsatzsteuer, 搂 3 Rz 189; Treiber in S枚lch/Ringleb, Umsatzsteuer, 搂 6a Rz 47). W盲hrend 搂 3 Abs. 1a UStG generalisierend auf einen scheinbar zeitlichen Gesichtspunkt abstellt, enth盲lt Art. 17 Abs. 2 Buchst. a bis h MwStSystRL eine abschlie脽ende Aufz盲hlung von Ums盲tzen, die ein Verbringen ausschlie脽en, wenn der Unternehmer deren Ausf眉hrung mit dem Gegenstand bezweckt. Der Begriff "vor眉bergehend" ist daher nicht zeitabh盲ngig zu verstehen, sondern wird durch die Art der Verwendung bestimmt (Martin in S枚lch/ Ringleb, Umsatzsteuer, 搂 3 Rz 196; St枚cker in K眉ffner/St枚cker/ Zugmaier, UStG, 搂 3 Rz 212; Michl in Offerhaus/S枚hn/Lange, UStG, 搂 3 Rz 73). Ist nach der Art der Verwendung vorhersehbar, dass der Gegenstand wieder in das Inland zur眉ckgelangt, so liegt auch bei l盲ngerem Verbleib im sonstigen Gemeinschaftsgebiet eine vor眉bergehende Verwendung vor (M枚脽lang in S枚lch/Ringleb, Umsatzsteuer, 搂 1a Rz 22).

Rz. 36

Ob die unzutreffende Umsetzung des Art. 17 MwStSystRL durch 搂 3 Abs. 1a UStG im Wege der richtlinienkonformen Auslegung (Treiber in S枚lch/Ringleb, Umsatzsteuer, 搂 6a Rz 47) oder mittels Anwendungsvorrangs der Richtlinie (Heuermann in Hartmann/ Metzenmacher, UStG, 搂 3 Abs. 1a Rz 50) zu geschehen hat, kann der Senat offenlassen. Jedenfalls ist von einer nur vor眉bergehenden Verwendung auszugehen, wenn einer der in Art. 17 Abs. 2 Buchst. a bis h MwStSystRL genannten F盲lle vorliegt.

Rz. 37

Art. 17 Abs. 2 Buchst. g MwStSystRL nennt die"vor眉bergehende Verwendung dieses Gegenstands im Gebiet des Mitgliedstaats der Beendigung der Versendung oder Bef枚rderung zum Zwecke der Erbringung von Dienstleistungen durch den im Mitgliedstaat des Beginns der Versendung oder Bef枚rderung ans盲ssigen Steuerpflichtigen".

Rz. 38

Das ist vorliegend der Fall, denn nach den Feststellungen des FG beabsichtigte die Kl盲gerin (zumindest auch) die Ausf眉hrung von Vermietungsums盲tzen mit der Yacht A.

Rz. 39

bb) Ein innergemeinschaftliches Verbringen i.S. des 搂 3 Abs. 1a UStG liegt aber mit dem Verkauf der Yacht A im Dezember 2008 vor, weil die Absicht der Kl盲gerin, Vermietungsums盲tze mit der Yacht A auszuf眉hren, damit endete. Sobald eine der Voraussetzungen f眉r die Ausnahme der nur vor眉bergehenden Verwendung nicht mehr vorliegt, wie z.B. beim Verkauf des Gegenstands, ist in diesem Zeitpunkt ein einer innergemeinschaftlichen Lieferung gegen Entgelt gleichgestelltes innergemeinschaftliches Verbringen anzunehmen (so ausdr眉cklich Art. 17 Abs. 3 MwStSystRL; vgl. auch Martin in S枚lch/Ringleb, Umsatzsteuer, 搂 3 Rz 196; Fritsch in Rei脽/Kraeusel/Langer, UStG 搂 3 Rz 236).

Rz. 40

3. Das FG ist zu Unrecht zu dem Ergebnis gelangt, dass das der Lieferung gleichgestellte Verbringen der Yacht A allein deshalb nicht von der Steuerbefreiung nach 搂搂 4 Nr. 1 Buchst. b, 6a Abs. 2 UStG umfasst wird, weil die Kl盲gerin es unterlassen hat, in Spanien den innergemeinschaftlichen Erwerb der Yacht A anzumelden und zu versteuern.

Rz. 41

a) 骋别尘盲脽 搂 4 Nr. 1 Buchst. b UStG sind die innergemeinschaftlichen Lieferungen (搂 6a) steuerfrei. Als innergemeinschaftliche Lieferung gilt auch das einer Lieferung gleichgestellte Verbringen eines Gegenstands (搂 6a Abs. 2, 搂 3 Abs. 1a UStG). Dabei hat der Unternehmer die Voraussetzungen des 搂 6a Abs. 1 und 2 UStG 驳别尘盲脽 搂 6a Abs. 3 UStG i.V.m. 搂搂 17a ff. UStDV beleg- und buchm盲脽ig nachzuweisen (BFH-Urteil vom 25. April 2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656).

Rz. 42

Unionsrechtlich beruht die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung auf Art. 131 und 138 MwStSystRL. 骋别尘盲脽 Art. 131 MwStSystRL wird auch die Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung "unbeschadet sonstiger Gemeinschaftsvorschriften und unter den Bedingungen angewandt, die die Mitgliedstaaten zur Gew盲hrleistung einer korrekten und einfachen Anwendung dieser Befreiungen und zur Verhinderung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung oder Missbrauch festlegen". Nach Art. 138 Abs. 1 MwStSystRL befreien die Mitgliedstaaten die Lieferungen von Gegenst盲nden, die durch den Verk盲ufer, den Erwerber oder f眉r ihre Rechnung nach Orten au脽erhalb ihres jeweiligen Gebiets, aber innerhalb der Gemeinschaft versandt oder bef枚rdert werden, von der Steuer, wenn diese Lieferung an einen anderen Steuerpflichtigen oder an eine nichtsteuerpflichtige juristische Person bewirkt wird, der/die als solche/r in einem anderen Mitgliedstaat als dem des Beginns der Versendung oder Bef枚rderung der Gegenst盲nde handelt.

Rz. 43

b) Dass die Kl盲gerin ihren Nachweispflichten nach 搂搂 17a ff. UStDV nicht nachgekommen ist, steht der Steuerbefreiung nicht entgegen. Die Nachweispflichten 驳别尘盲脽 搂搂 17a, 17c UStDV sind keine materiellen Voraussetzungen f眉r die Befreiung als innergemeinschaftliche Lieferung. Die Regelungen des 搂 6a Abs. 3 UStG bestimmen vielmehr lediglich, dass und wie der Unternehmer die Nachweise zu erbringen hat (BFH-Urteil vom 6. Dezember 2007 V R 59/03, BFHE 219, 469, BStBl II 2009, 57). Kommt der Unternehmer seinen Nachweispflichten nicht nach, ist grunds盲tzlich davon auszugehen, dass die Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Lieferung nicht erf眉llt sind. Etwas anderes gilt ausnahmsweise dann, wenn trotz der Nichterf眉llung der formellen Nachweispflichten objektiv zweifelsfrei feststeht, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit erf眉llt sind (BFH-Urteile vom 14. November 2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407; vom 12. Mai 2009 V R 65/06, BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511; vom 12. Mai 2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957; vom 15. Februar 2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188).

Rz. 44

Dann ist die Steuerbefreiung zu gew盲hren, auch wenn der Unternehmer die nach 搂 6a Abs. 3 UStG erforderlichen Nachweise nicht erbracht hat. Dasselbe gilt f眉r die innergemeinschaftliche Lieferung in Gestalt des innergemeinschaftlichen Verbringens (搂 6a Abs. 2 UStG).

Rz. 45

Da feststeht, dass die Kl盲gerin die Yacht A in das 眉brige Gemeinschaftsgebiet verbracht hat, steht es der Steuerbefreiung nach 搂 6a Abs. 2 UStG nicht entgegen, dass die Kl盲gerin keine Nachweise i.S. der 搂搂 17a ff. UStDV vorgelegt hat. Die Voraussetzungen der Steuerbefreiung 驳别尘盲脽 搂搂 4 Nr. 1 Buchst. b, 6a Abs. 2 UStG sind erf眉llt.

Rz. 46

c) Die Feststellungen des FG reichen nicht aus, um die Steuerbefreiung nach 搂搂 4 Nr. 1 Buchst. b, 6a Abs. 2 UStG in Anlehnung an das EuGH-Urteil vom 7. Dezember 2010 C-285/09, "R" (Slg. 2010, I-12605) zu versagen.

Rz. 47

aa) Der steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferung bzw. dem innergemeinschaftlichen Verbringen 驳别尘盲脽 搂 6a Abs. 1 und 2 UStG im Inland steht spiegelbildlich die Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs im Bestimmungsland gegen眉ber (搂 1a Abs. 1 und 2 UStG). Die innergemeinschaftliche Lieferung eines Gegenstands und sein innergemeinschaftlicher Erwerb sind ein und derselbe wirtschaftliche Vorgang, auch wenn dieser sowohl f眉r die an dem Gesch盲ft Beteiligten als auch f眉r die Finanzbeh枚rden der betreffenden Mitgliedstaaten unterschiedliche Rechte und Pflichten begr眉ndet (EuGH-Urteil vom 27. September 2007 C-409/04, Teleos, Slg. 2007, I-7797 Rdnr. 23). Daher wird durch 搂 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 i.V.m. Abs. 2 UStG die Steuerfreiheit des innergemeinschaftlichen Verbringens unter anderem davon abh盲ngig gemacht, dass der Erwerb des verbrachten Gegenstands beim Abnehmer, der in diesem Fall mit dem Lieferer identisch ist, den Vorschriften der Umsatzbesteuerung unterliegt.

Rz. 48

bb) Der mit dem Verbringen der Yacht A einhergehende innergemeinschaftliche Erwerb in Spanien unterlag aber 驳别尘盲脽 den mit Art. 2 Abs. 1 Buchst. b, Art. 20 MwStSystRL korrespondierenden Vorschriften spanischen Rechts grunds盲tzlich der dortigen Erwerbsbesteuerung, so dass diese Voraussetzung erf眉llt ist. Die Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung setzt auch nicht voraus, dass der innergemeinschaftliche Erwerb in dem anderen Mitgliedstaat tats盲chlich besteuert worden ist (EuGH-Urteil Teleos in Slg. 2007, I-7797 Rdnrn. 69 ff.; BFH-Urteil in BFHE 219, 469, BStBl II 2009, 57).

Rz. 49

cc) Allerdings kann der Ausgangsmitgliedstaat, worauf das FG zu Recht hinweist, der innergemeinschaftlichen Lieferung aufgrund der ihm nach Art. 131 MwStSystRL (Erster Satzteil von Art. 28c Teil A Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG) zustehenden Befugnisse die Mehrwertsteuerbefreiung f眉r diesen Umsatz versagen, wenn eine innergemeinschaftliche Lieferung von Gegenst盲nden zwar tats盲chlich stattgefunden hat, der Lieferer jedoch bei der Lieferung die Identit盲t des wahren Erwerbers verschleiert hat, um diesem zu erm枚glichen, die Mehrwertsteuer zu hinterziehen (EuGH-Urteil "R" in Slg. 2010, I-12605 Rdnr. 55). Dasselbe gilt, wenn eine Steuerhinterziehung des Erwerbers vorliegt und der Lieferer nicht in gutem Glauben gehandelt und alle Ma脽nahmen ergriffen hat, die vern眉nftigerweise verlangt werden k枚nnen, um sicherzustellen, dass der von ihm get盲tigte Umsatz nicht zu seiner Beteiligung an einer Steuerhinterziehung f眉hrt (EuGH-Urteil vom 6. September 2012 C-273/11, Mecsek-Gabona, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 2012, 796 Rdnrn. 48 ff.).

Rz. 50

Ob diese Rechtsgrunds盲tze auf den vorliegenden Sachverhalt 眉bertragbar sind, kann der Senat aufgrund der vom FG getroffenen Feststellungen nicht entscheiden. Die Feststellung, dass die Kl盲gerin durch ihre Vorgehensweise die Erwerbsbesteuerung in Spanien dadurch vermieden hat, dass sie sich dort weder umsatzsteuerlich hat registrieren lassen noch den innergemeinschaftlichen Erwerb der Yacht A angezeigt hat, reicht hierf眉r nicht aus. Allein dieses Unterlassen ist der Beteiligung an einer Steuerhinterziehung wie in dem dem EuGH-Urteil "R" in Slg. 2010, I-12605 zugrunde liegenden Sachverhalt nicht vergleichbar. Im Fall "R" lag eine Steuerhinterziehung des Erwerbers vor und der Lieferer hatte bei der Lieferung die Identit盲t des Erwerbers verschleiert, um diesem die Steuerhinterziehung zu erm枚glichen. Das hei脽t, der Lieferer hatte sich zielgerichtet, bewusst und gewollt an der Steuerhinterziehung beteiligt. Auch in dem dem EuGH-Urteil Mecsek-Gabona in UR 2012, 796 zugrunde liegenden Sachverhalt lag eine Steuerhinterziehung des Erwerbers vor. Dem entspricht die Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (BGH), derzufolge die Lieferung von Gegenst盲nden an einen Abnehmer im 眉brigen Gemeinschaftsgebiet keine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung i.S. des 搂 6a UStG darstellt, wenn der inl盲ndische Unternehmer in kollusivem Zusammenwirken mit dem Abnehmer die Lieferung an einen Zwischenh盲ndler vort盲uscht, um dem Abnehmer die Hinterziehung von Steuern zu erm枚glichen. Werden diese Lieferungen durch die inl盲ndischen Unternehmer gleichwohl als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung erkl盲rt, macht der Unternehmer gegen眉ber den Finanzbeh枚rden unrichtige Angaben i.S. von 搂 370 Abs. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO) und verk眉rzt dadurch die auf die Ums盲tze nach 搂 1 Abs. 1 Nr. 1, 搂 13 Abs. 1 Nr. 1, 搂 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG anfallende und von ihm geschuldete Umsatzsteuer (BGH-Beschluss vom 20. November 2008听 1 StR 354/08, BGHSt 53, 45).

Rz. 51

Die Feststellungen des FG tragen den Vorwurf der Steuerhinterziehung bzw. der Beteiligung an einer solchen durch die Kl盲gerin nicht, weil weder Feststellungen zur verk眉rzten Steuer noch zum subjektiven Tatbestand vorliegen.

Rz. 52

Hinsichtlich des Taterfolges der Steuerhinterziehung hat sich das FG nicht damit auseinandergesetzt, dass die Kl盲gerin nicht nur den innergemeinschaftlichen Erwerb versteuern musste, sondern ihr nach der mit 搂 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG korrespondierenden Vorschrift des spanischen Rechts auch der Vorsteuerabzug aus dem innergemeinschaftlichen Erwerb zustand. Unabh盲ngig von der Frage, ob das Kompensationsverbot nach 搂 370 Abs. 4 Satz 3 AO auch f眉r das Verh盲ltnis spanischer Umsatzsteuer und spanischer Vorsteuerbetr盲ge Geltung beanspruchen kann, gilt es vorliegend schon deshalb nicht, weil ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen verschwiegenen steuererh枚henden und steuermindernden Umst盲nden besteht (BGH-Urteil vom 26. Juni 1984听 5 StR 322/84, HFR 1985, 40; s. dazu auch BGH-Urteil vom 24. Oktober 1990听 3 StR 16/90, HFR 1991, 619); innergemeinschaftliche Lieferung und innergemeinschaftlicher Erwerb sind ein und derselbe wirtschaftliche Vorgang (EuGH-Urteil Teleos in Slg. 2007, I-7797 Rdnr. 23).

Rz. 53

Zum subjektiven Tatbestand hat das FG ebenfalls keine Feststellungen getroffen. Diese w盲ren f眉r die Annahme der Beteiligung an einer Steuerhinterziehung aber erforderlich gewesen, zumal es sich bei dem innergemeinschaftlichen Verbringen und dem damit korrespondierenden innergemeinschaftlichen Erwerb, insbesondere dann, wenn von einem zun盲chst nur vor眉bergehenden Verbringen auszugehen ist, um eine Rechtssituation handelt, bei deren Fehlbeurteilung jedenfalls der subjektive Tatbestand eines Steuervergehens nicht ohne weiteres angenommen werden kann. Das FG wird hierzu weitere Feststellungen treffen m眉ssen.

Rz. 54

4. Selbst wenn die Steuerbefreiung nach 搂搂 4 Nr. 1 Buchst. b, 6a Abs. 2 UStG mit den Grunds盲tzen des EuGH-Urteils "R" in Slg. 2010, I-12605 zu versagen sein sollte, entbehrt das FG-Urteil Feststellungen zur Steuerbefreiung nach 搂 4 Nr. 28 UStG. Danach sind die Lieferungen von Gegenst盲nden, f眉r die der Vorsteuerabzug nach 搂 15 Abs. 1a UStG ausgeschlossen ist, steuerbefreit. Das FG hat f眉r die Yacht A die Voraussetzungen des Ausschlusses des Vorsteuerabzugs nach 搂 15 Abs. 1a UStG aus den unter II.1. genannten Gr眉nden zu Recht bejaht. Nach den bisherigen Feststellungen sind keine Anhaltspunkte daf眉r erkennbar, dass die Gewinnabsichten der Kl盲gerin hinsichtlich der Yacht A anders zu beurteilen w盲ren, als hinsichtlich der Yacht B. Dann aber w盲re auch der Vorsteuerabzug aus dem Erwerb der Yacht A bereits f眉r das nicht vom Streitzeitraum umfasste Jahr 2006 nach 搂 15 Abs. 1a UStG zu versagen gewesen mit der Folge, dass die Lieferung der Yacht unter die Steuerbefreiung nach 搂 4 Nr. 28 UStG fallen w眉rde. Dass FG-Urteil enth盲lt auch hierzu nicht die erforderlichen Feststellungen.

Rz. 55

5. Da das Urteil aus den o.g. Gr眉nden aufzuheben war, kommt es auf den ger眉gten Verfahrensmangel nicht an.

Fundstellen