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Entscheidungsstichwort (Thema)

Bemessungsgrundlage f眉r die nichtunternehmerische Nutzung von Unternehmensgegenst盲nden

Leitsatz (amtlich)

Der Eigenverbrauch i.S. von 搂 1 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. b UStG 1991 wird nach den bei der Ausf眉hrung dieses Umsatzes entstandenen Kosten bemessen. Daf眉r sind nur die anteiligen, aus den Gesamtkosten abgeleiteten Kosten heranzuziehen, f眉r die der Unternehmer zum Vorsteuerabzug berechtigt war. Der einzubeziehende Teil der Ausgaben muss zu den Gesamtausgaben im selben Verh盲ltnis stehen, wie die Dauer der tats盲chlichen Verwendung des Gegenstands f眉r unternehmensfremde Zwecke zur Gesamtdauer seiner tats盲chlichen Verwendung.

Normenkette

UStG 1991 搂听1 Abs. 1 Nr. 2 S. 2 Buchst. b, 搂听10 Abs. 4 Nr. 2; EWGRL 388/77 Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. c

Verfahrensgang

Tatbestand

I. Der Kl盲ger und Revisionsbeklagte (Kl盲ger) erwarb f眉r rund 315 000 DM (brutto) eine Segelyacht, f眉r die er den Vorsteuerabzug begehrte und auch erhielt. Er vercharterte die Yacht im Streitjahr 1991 an vier Kunden im Umfang von insgesamt 49 Tagen. Privat nutzte er seine Yacht nach den Feststellungen des Finanzgerichts (FG) mindestens an 7 Tagen zur 脺bernachtung (5. bis 12. Juni 1991) bei einer Segeltour.

Der Beklagte und Revisionskl盲ger (das Finanzamt 鈥旻A鈥�) besteuerte die private Verwendung der Yacht 1991 als Eigenverbrauch nach 搂 1 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b des Umsatzsteuergesetzes (UStG) 1991. Als Bemessungsgrundlage setzte das FA von den gesamten vorsteuerbelasteten Kosten (51 572 DM) die anteiligen auf die private Verwendung entfallenden Kosten (搂 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG 1991) im Verh盲ltnis der Gesamtnutzung von 56 Tagen zur Privatnutzung von 7 Tagen an. Dies ergab eine Umsatzsteuer von 902,44 DM (7/56 von 51 572 DM = 6 446 DM, darauf 14 v.H. Umsatzsteuer).

Das nach erfolglosem Vorverfahren angerufene FG folgte dagegen der Auffassung des Kl盲gers und ber眉cksichtigte als Bemessungsgrundlage der privaten Verwendung der Yacht die darauf entfallenden anteiligen Kosten (搂 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG 1991) nach dem Verh盲ltnis von 365 Tagen, an denen Kosten angefallen seien, zu 7 Tagen Privatnutzung. Dies ergab eine Umsatzsteuer von 138,47 DM (7/365 von 51 572 DM = 989 DM, darauf 14 v.H. Umsatzsteuer). Das FG setzte die f眉r 1991 gegen den Kl盲ger festgesetzte Umsatzsteuer entsprechend herab.

Mit der Revision r眉gt das FA unrichtige Anwendung von 搂 1 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b und 搂 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG 1991. Es ist der Auffassung, dass in die Bemessungsgrundlage f眉r die private Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Freizeitgegenstands die anteiligen darauf entfallenden Kosten einzubeziehen seien. F眉r den Anteil der zu ber眉cksichtigenden Kosten seien nur die Zeiten, in denen der Gegenstand tats盲chlich gegen Entgelt und f眉r Zwecke au脽erhalb des Unternehmens genutzt werde, aber nicht die Zeiten der Nichtbenutzung einzubeziehen. Dies sei in dem angefochtenen Steuerbescheid geschehen.

Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Der Kl盲ger hat sich nicht ge盲u脽ert.

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II. Die Revision des FA ist begr眉ndet. Unter Aufhebung der Vorentscheidung war die Klage abzuweisen. Die Steuerfestsetzung durch das FA ist im Ergebnis nicht zu beanstanden.

Das FG hat zwar nicht gepr眉ft, ob der Kl盲ger bei der Vermietung seiner Segelyacht ohne Gewinnabsicht t盲tig war und dadurch den sog. Repr盲sentationseigenverbrauchstatbestand (搂 1 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. c UStG 1991 i.V.m. 搂 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 des Einkommensteuergesetzes 鈥旹StG鈥�) erf眉llte oder ob er seine Segelyacht in Gewinnabsicht vermietete und durch die Benutzung f眉r Zwecke au脽erhalb des Unternehmens den sog. Verwendungseigenverbrauch nach 搂 1 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. b UStG 1991 verwirklichte. Der Senat kann aber durcherkennen. Bei vorhandener Gewinnabsicht ist die Steuer in dem angefochtenen Steuerbescheid vom FA zutreffend festgesetzt worden. Die Festsetzung der dar眉ber hinausgehenden Steuer bei Repr盲sentationseigenverbrauch (wegen fehlender Gewinnabsicht) ist im Gerichtsverfahren nicht zul盲ssig.

1. Aufwendungen f眉r eine Segelyacht, die der Erwerber nachhaltig und zur Erzielung von Einnahmen 鈥昦ber ohne Gewinnabsicht鈥� vermietet, unterliegen dem Eigenverbrauch gem盲脽 搂 1 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. c UStG 1991 i.V.m. 搂 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 und Satz 2 EStG. Dieser Umsatz wird bemessen nach den Aufwendungen (搂 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 UStG 1991), soweit sie den Unternehmer zum Vorsteuerabzug berechtigt haben (Urteil des Bundesfinanzhofs 鈥旴FH鈥� vom 6. August 1998 V R 74/96, BFHE 186, 454, BStBl II 1999, 104).

Das FG hat diesen vorrangigen Eigenverbrauchstatbestand nicht gepr眉ft. Dies benachteiligt den Kl盲ger aber nicht. Die vorhandenen Feststellungen des FG ergeben, dass dem Kl盲ger "vorsteuerbelastete Kosten von 51.572 DM" entstanden sind. Die Steuer f眉r den Repr盲sentationseigenverbrauch (搂 1 Abs. 1 Nr. 2 Buchst c, 搂 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 UStG 1991) w盲re mit 7 220 DM (14 v.H. auf 51 572 DM) h枚her als die Steuer, die das FA mit 902,44 DM f眉r die private Verwendung der Segelyacht in dem angefochtenen Steuerbescheid ber眉cksichtigt hat. Den FG ist eine Erh枚hung der im angefochtenen Steuerbescheid festgesetzten Steuer versagt (vgl. 搂 96 Abs. 1 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung 鈥旻GO鈥�).

2. Falls der Kl盲ger seine Segelyacht mit Gewinnabsicht vermietet hat, kann Repr盲sentationseigenverbrauch nach 搂 1 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. c UStG 1991 i.V.m. 搂 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG nicht vorliegen (搂 4 Abs. 5 Satz 2 EStG). Durch die Benutzung der Segelyacht f眉r unternehmensfremde Zwecke verwirklichte der Kl盲ger unter diesen Umst盲nden sog. Verwendungseigenverbrauch nach 搂 1 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. b UStG 1991. Er wird bemessen nach den bei der Ausf眉hrung dieses Umsatzes entstandenen Kosten (搂 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG 1991).

Aus den mit der Verwendung der Segelyacht zusammenh盲ngenden Gesamtkosten sind somit nur die anteiligen bei der Verwendung des Unternehmensgegenstandes f眉r nichtunternehmerische Zwecke entstandenen Kosten heranzuziehen, soweit der Kl盲ger zum Vorsteuerabzug berechtigt war.

a) Die letztgenannte Voraussetzung ist zwar dem Wortlaut des 搂 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG 1991 nicht ausdr眉cklich zu entnehmen, ergibt sich aber bei richtlinienkonformer Auslegung unter Beachtung von Art. 6 Abs. 2 Buchst. a, Art 11 Teil A Abs. 1 Buchst. c der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten 眉ber die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG) in der Auslegung durch den Gerichtshof der Europ盲ischen Gemeinschaften (EuGH).

Nach Art. 6 Abs. 2 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG werden einer Dienstleistung gegen Entgelt gleichgestellt: "die Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Gegenstands f眉r den privaten Bedarf des Steuerpflichtigen 鈥�, wenn dieser Gegenstand zum vollen oder teilweisen Abzug der Mehrwertsteuer berechtigt hat". Besteuerungsgrundlage ist bei den in Art. 6 Abs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG genannten Ums盲tzen gem盲脽 Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie 77/388/EWG der Betrag der Ausgaben des Steuerpflichtigen f眉r die Erbringung der Dienstleistung. In die Besteuerungsgrundlage wegen der privaten Nutzung eines solchen Gegenstands sind bei der gebotenen engen Auslegung nur die Ausgaben einzubeziehen, die die Verwendung des Gegenstands selbst betreffen und die den Steuerpflichtigen zum Abzug der Steuer berechtigt haben, mit der die Ausgaben f眉r den Erwerb und den Betrieb belastet waren (vgl. EuGH- Urteile vom 25. Mai 1993 Rs. C-193/91, Mohsche, Slg. 1993, I-2615, Umsatzsteuer-Rundschau 鈥昒R鈥� 1993, 309, Rn. 13 bis 15; vom 27. Juni 1989 Rs. 50/88, K眉hne, Slg. 1989, 1925, UR 1989, 373, Rn. 8).

F眉r die Auslegung des 搂 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG 1991 folgt daraus, dass in die Bemessungsgrundlage nur durch Vorsteuerabzug entlastete Kosten einzubeziehen sind, die 鈥晈ie die Abschreibungen f眉r Abnutzung鈥� auf den Gegenstand entfallen oder die als Betriebskosten mit dem "Gegenstand selbst" verkn眉pft sind.

b) Da die private Verwendung eines Unternehmensgegenstands nur mit den "bei der Ausf眉hrung dieses Umsatzes entstandenen Kosten" (搂 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG 1991) bzw. mit den "Ausgaben f眉r die Erbringung dieser Dienstleistung" (Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie 77/388/EWG) besteuert wird, sind diese anteilig aus den Gesamtkosten abzuleiten. Dazu ist von den Gesamtkosten der Teil der Ausgaben zu ber眉cksichtigen, der zu den Gesamtausgaben in demselben Verh盲ltnis steht, wie die Dauer der tats盲chlichen Verwendung des Gegenstands f眉r unternehmensfremde Zwecke (im Streitfall mindestens 7 Tage) zur Gesamtdauer seiner tats盲chlichen Verwendung (im Streitfall 56 Tage; vgl. dazu EuGH-Urteil vom 26. September 1996 Rs. C-230/94 Enkler, Slg. 1996, I-4517, UR 1996, 418, Umsatzsteuer- und Verkehrsteuer-Recht 鈥昒VR鈥� 1996, 338, Rn. 35 und 37; vgl. auch Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen 鈥旴MF鈥� vom 15. Februar 1994, BStBl I 1994, 195 Abs. 1 zum Eigenverbrauch bei Freizeitgegenst盲nden).

Das davon abweichende Urteil des BFH vom 25. Juni 1991 IX R 7/85 (BFHE 165, 67, BStBl II 1992, 24 zu 2.) zur Ermittlung des Nutzungswertes eines zeitweise selbstgenutzten und zeitweise an Ferieng盲ste vermieteten Einfamilienhauses ist nicht einschl盲gig. Es ist zur Einkommensteuer ergangen und hat die von der umsatzsteuerrechtlichen Bemessungsgrundlage verschiedenen ertragsteuerrechtlichen Grunds盲tze herangezogen.

c) Die Dauer bzw. der Zeitraum der tats盲chlichen Verwendung des Gegenstands f眉r unternehmensfremde Zwecke wird dadurch gekennzeichnet, dass der Gegenstand dem Unternehmer tats盲chlich jederzeit f眉r diese Zwecke zur Verf眉gung steht (EuGH-Urteil in Slg. 1996, I-4517, Rn. 38). Das ist der Fall, wenn der Unternehmer 眉ber den Gegenstand 鈥晈ie ein Endverbraucher鈥� nach Belieben verf眉gen kann und ihn nicht (zugleich) f眉r unternehmerische Zwecke bereith盲lt oder bereithalten muss.

d) Diese Grunds盲tze hat das FA bei der Steuerfestsetzung beachtet.

Es hat nur mit der Yacht zusammenh盲ngende Kosten, f眉r die der Kl盲ger zum Vorsteuerabzug berechtigt war, herangezogen. Es hat diese bei der Ausf眉hrung des Eigenverbrauchs entstandenen Kosten dadurch ermittelt, dass es die Gesamtkosten nach dem Verh盲ltnis der Gesamtdauer der tats盲chlichen Verwendung des Gegenstands (= 56 Tage f眉r entgeltliche Vermietung und Privatverwendung) zur Dauer der tats盲chlichen Privatverwendung (mindestens 7 Tage) aufgeteilt hat.

Zugunsten des Kl盲gers hat es als Dauer der tats盲chlichen Verwendung der Yacht f眉r unternehmensfremde Zwecke nur 7 Tage angesetzt, in denen der Kl盲ger mit seiner Familie auf der Yacht w盲hrend der Ferien 眉bernachtet hat.

Fundstellen