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Entscheidungsstichwort (Thema)

EuGH-Vorlage zum Vorsteuerabzug einer sog. F眉hrungsholding

Leitsatz (amtlich)

Dem EuGH werden folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:

1. Nach welcher Berechnungsmethode ist der (anteilige) Vorsteuerabzug einer Holding aus Eingangsleistungen im Zusammenhang mit der Kapitalbeschaffung zum Erwerb von Anteilen an Tochtergesellschaften zu berechnen, wenn die Holding sp盲ter (wie von vornherein beabsichtigt) verschiedene steuerpflichtige Dienstleistungen gegen眉ber diesen Gesellschaften erbringt?

2. Steht die Bestimmung 眉ber die Zusammenfassung mehrerer Personen zu einem Steuerpflichtigen in Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG einer nationalen Regelung entgegen, nach der (erstens) nur eine juristische Person --nicht aber eine Personengesellschaft-- in das Unternehmen eines anderen Steuerpflichtigen (sog. Organtr盲ger) eingegliedert werden kann und die (zweitens) voraussetzt, dass diese juristische Person finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch (im Sinne eines 脺ber- und Unterordnungsverh盲ltnisses) "in das Unternehmen des Organtr盲gers eingegliedert ist"?

3. Falls die vorstehende Frage bejaht wird: Kann sich ein Steuerpflichtiger unmittelbar auf Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG berufen?

Normenkette

UStG 搂听2 Abs.听1, 2 Nr. 2 S. 1, 搂听4 Nr. 2, 搂听15 Abs.听1 S. 1 Nr. 1, Abs.听2 S. 1 Nr. 1, Abs.听3 Nr. 1 Buchst. a, Abs.听4; HGB 搂听124 Abs. 1, 搂听161 Abs.听1-2; EWGRL 388/77 Art.听2, 4 Abs. 4 Unterabs. 2, Art.听17 Abs.听2 Buchst. a, Abs.听5, Art.听29; EGRL 112/2006 Art.听9 Abs. 1, Art.听11 Abs. 1, Art.听168 Buchst. a, Art.听173 Abs. 1

Verfahrensgang

Nachgehend

Tatbestand

Rz. 1

I. Streitig ist die H枚he des Vorsteuerabzugs einer Holding aus Eingangsrechnungen im Zusammenhang mit der Kapitalbeschaffung, wenn das dadurch eingeworbene Kapital zum Erwerb von Anteilen an Tochtergesellschaften dient und die Holding diesen gegen眉ber sp盲ter steuerpflichtige Dienstleistungen erbringt.

Rz. 2

Die Kl盲gerin und Revisionskl盲gerin (Kl盲gerin), eine "Beteiligungsgesellschaft" in der Rechtsform einer GmbH & Co. KG, war im Streitjahr (2005) als sog. "Dachfonds" an zwei --ebenfalls in der Rechtsform einer GmbH & Co. KG betriebenen-- Tochtergesellschaften als Kommanditistin beteiligt. Ihre Kommanditeinlagen betrugen jeweils 眉ber 98 %. Die Tochtergesellschaften waren jeweils Eigent眉merinnen eines von ihnen im internationalen Schiffsverkehr betriebenen Vollcontainerschiffes.

Rz. 3

Die Kl盲gerin schloss mit ihren Tochtergesellschaften am 1. M盲rz 2005 einen "Dienstleistungsvertrag". Danach erbrachte sie gegen眉ber den Tochtergesellschaften "administrative Leistungen" und stand ihnen als "allgemeiner betriebswirtschaftlicher Berater" zur Seite. Insbesondere 眉bernahm sie die Organisation und Durchf眉hrung von Gesellschafterversammlungen, die Beratung bei betrieblichen Abl盲ufen, Beratungen auf dem Gebiet des Chartermarktes, die Beratung in Finanzierungsfragen, die Vermittlung von Kontakten zu Hafen- und anderen in- oder ausl盲ndischen Beh枚rden f眉r die Tochtergesellschaften, die Beratung bei anl盲sslich dieser Vermittlung gef眉hrten Gespr盲chen sowie die Vermittlung von Rechts-, Steuerberatungs- und Wirtschaftspr眉fungsleistungen.

Rz. 4

F眉r diese Dienstleistungen erhielt sie ab dem Jahr 2006 eine Verg眉tung in H枚he von j盲hrlich 鈥� 鈧� zuz眉glich Umsatzsteuer. F眉r die Beratung in der Gr眉ndungsphase und f眉r die Beratung zur laufenden T盲tigkeit in der Zeit bis zum Ablauf des Streitjahres 2005 erhielt sie eine Pauschalverg眉tung in H枚he von 鈥� 鈧� zuz眉glich Umsatzsteuer.

Rz. 5

Die Kl盲gerin warb im Streitjahr 2005 mithilfe der A-GmbH Kapital in H枚he von 鈥� 鈧� ein, wovon sie 鈥� 鈧� f眉r die Erbringung ihrer Kommanditeinlage bei den Tochtergesellschaften verwandte.

Rz. 6

F眉r Aufwendungen der Kl盲gerin im Zusammenhang mit der Einwerbung des Kapitals durch die A-GmbH und f眉r die Erstellung eines von der B-GmbH erstellten Prospektgutachtens fiel Umsatzsteuer in H枚he von insgesamt 鈥� 鈧� an, die die Kl盲gerin in ihrer Umsatzsteuererkl盲rung f眉r 2005 als Vorsteuer geltend machte.

Rz. 7

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) lie脽 davon zuletzt nur 鈥� 鈧� (= 22,31 %) zum Vorsteuerabzug zu. Denn das von der Kl盲gerin insgesamt eingeworbene Kapital in H枚he von 鈥� 鈧� diene in H枚he von 鈥� 鈧� (= 77,69 %) ihrem nichtwirtschaftlichen Bereich des Haltens von Anteilen an den Tochtergesellschaften, f眉r den ein Vorsteuerabzug ausscheide.

Rz. 8

Das Nieders盲chsische Finanzgericht (FG) wies die Klage mit Urteil vom 12. Mai 2011 16 K 411/07 ab (vgl. Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2011, 1751).

Rz. 9

Mit ihrer Revision macht die Kl盲gerin geltend, der Streitfall entspreche in allen wesentlichen Punkten den Sachverhaltsgestaltungen der Urteile des Gerichtshofs der Europ盲ischen Union (EuGH) vom 27. September 2001 C-16/00 --Cibo Participations-- (Slg. 2001, I-6663, BFH/NV Beilage 2002, 6) und vom 29. Oktober 2009 C-29/08 --SKF-- (Slg. 2009, I-10413, BFH/NV 2009, 2099). Hieraus folge, dass das Halten von Beteiligungen unmittelbar mit dem entgeltlichen Eingreifen in die Verwaltung der Tochtergesellschaften zusammenh盲nge, wenn eine Muttergesellschaft anl盲sslich eines Beteiligungserwerbs Dienstleistungen beziehe, um sp盲ter gegen眉ber ihren daraufhin gegr眉ndeten bzw. erworbenen Tochtergesellschaften eigene umsatzsteuerpflichtige Leistungen zu erbringen. Dann sei die Holdinggesellschaft im Ganzen wirtschaftlich t盲tig, so dass bei einem Beteiligungserwerb anfallende Kosten vollumf盲nglich den allgemeinen Kosten des Unternehmens zuzuordnen und die damit im Zusammenhang stehenden Vorsteuerbetr盲ge insgesamt abziehbar seien.

Rz. 10

Hilfsweise bringt die Kl盲gerin im Revisionsverfahren erstmals vor, der von ihr geltend gemachte Vorsteuerabzug stehe ihr jedenfalls unter dem Gesichtspunkt einer mit ihren Tochtergesellschaften bestehenden Organschaft zu. Eine Organschaft --wozu das FG ggf. Feststellungen nachzuholen habe-- komme mit Blick auf die EuGH-Urteile vom 9. April 2013 C-85/11 --Kommission/Irland-- (Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2013, 806, Mehrwertsteuerrecht --MwStR-- 2013, 238) und vom 25. April 2013 C-480/10 --Kommission/Schweden-- (MwStR 2013, 276, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 2013, 423) auch mit ihren Tochtergesellschaften als Organgesellschaften in Betracht, obwohl diese als Kommanditgesellschaften die Rechtsform einer Personengesellschaft h盲tten. Deshalb seien ihr die Ums盲tze ihrer Tochtergesellschaften zuzurechnen, so dass ihr der Vorsteuerabzug vollumf盲nglich zu gew盲hren sei.

Rz. 11

Die Kl盲gerin beantragt, das Urteil des FG sowie den Umsatzsteuer-脛nderungsbescheid f眉r 2005 vom 24. September 2007 aufzuheben, hilfsweise, das Urteil des FG aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zur眉ckzuverweisen.

Rz. 12

Das FA beantragt, die Revision zur眉ckzuweisen.

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Rz. 13

II. Der Senat legt dem EuGH die im Leitsatz bezeichneten Fragen zur Auslegung des Unionsrechts vor und setzt das Verfahren bis zur Entscheidung des EuGH aus.

Rz. 14

1. Die ma脽geblichen Vorschriften und Bestimmungen

Rz. 15

a) Nationales Recht

Rz. 16

aa) 搂 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) sieht vor, dass der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer f眉r Leistungen, die von einem anderen Unternehmer f眉r sein Unternehmen ausgef眉hrt worden sind, als Vorsteuer abziehen kann. Die Aus眉bung des Vorsteuerabzugs setzt nach 搂 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG voraus, dass der Unternehmer eine nach den 搂搂 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt.

Rz. 17

Ausgeschlossen ist der Vorsteuerabzug nach 搂 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG f眉r Leistungen, die der Unternehmer f眉r steuerfreie Ums盲tze verwendet, wobei allerdings u.a. bei steuerfreien Ums盲tzen f眉r die Seeschifffahrt (搂 4 Nr. 2 i.V.m. 搂 8 Abs. 1 UStG) die Vorsteuer nach 搂 15 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. a UStG abziehbar ist. Verwendet der Unternehmer einen f眉r sein Unternehmen gelieferten, eingef眉hrten oder innergemeinschaftlich erworbenen Gegenstand oder eine von ihm in Anspruch genommene sonstige Leistung nur zum Teil zur Ausf眉hrung von Ums盲tzen, die den Vorsteuerabzug ausschlie脽en, so ist gem盲脽 搂 15 Abs. 4 Satz 1 UStG der Teil der jeweiligen Vorsteuerbetr盲ge nicht abziehbar, der den zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug f眉hrenden Ums盲tzen wirtschaftlich zuzurechnen ist. Der Unternehmer kann nach 搂 15 Abs. 4 Satz 2 UStG die nicht abziehbaren Teilbetr盲ge im Wege einer sachgerechten Sch盲tzung ermitteln. Eine Ermittlung des nicht abziehbaren Teils der Vorsteuerbetr盲ge nach dem Verh盲ltnis der Ums盲tze, die den Vorsteuerabzug ausschlie脽en, zu den Ums盲tzen, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, ist nach 搂 15 Abs. 4 Satz 3 UStG nur zul盲ssig, wenn keine andere wirtschaftliche Zurechnung m枚glich ist.

Rz. 18

bb) Ein --zum Vorsteuerabzug berechtigter-- Unternehmer ist gem盲脽 搂 2 Abs. 1 Satz 1 UStG, wer eine gewerbliche oder berufliche T盲tigkeit selbst盲ndig aus眉bt, wobei das Unternehmen nach 搂 2 Abs. 1 Satz 2 UStG die gesamte gewerbliche oder berufliche T盲tigkeit des Unternehmers umfasst. Gewerblich oder beruflich ist nach 搂 2 Abs. 1 Satz 3 UStG jede nachhaltige T盲tigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt oder eine Personenvereinigung nur gegen眉ber ihren Mitgliedern t盲tig wird.

Rz. 19

Nach 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG wird die gewerbliche oder berufliche T盲tigkeit nicht selbst盲ndig ausge眉bt, wenn eine juristische Person nach dem Gesamtbild der tats盲chlichen Verh盲ltnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in das Unternehmen des Organtr盲gers eingegliedert ist (Organschaft).

Rz. 20

b) Unionsrecht

Rz. 21

aa) Nach Art. 17 Abs. 2 Buchst. a der im Streitjahr 2005 geltenden Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten 眉ber die Umsatzsteuern (Richtlinie 77/388/EWG) ist der Steuerpflichtige, der Gegenst盲nde und Dienstleistungen f眉r Zwecke seiner besteuerten Ums盲tze verwendet, befugt, die von ihm im Inland geschuldete oder entrichtete Mehrwertsteuer f眉r Gegenst盲nde und Dienstleistungen, die ihm von einem anderen Steuerpflichtigen geliefert wurden oder geliefert werden bzw. erbracht wurden oder erbracht werden, von der von ihm geschuldeten Steuer abzuziehen. Art. 168 Buchst. a der seit dem 1. Januar 2007 geltenden Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 眉ber das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) enth盲lt eine entsprechende Bestimmung. Bei Ums盲tzen f眉r die Seeschifffahrt sind Art. 17 Abs. 3 Buchst. b i.V.m. Art. 15 Nr. 5 der Richtlinie 77/388/EWG zu beachten (jetzt: Art. 169 Buchst. b i.V.m. Art. 148 Buchst. c der MwStSystRL).

Rz. 22

Soweit Gegenst盲nde und Dienstleistungen von einem Steuerpflichtigen sowohl f眉r Ums盲tze verwendet werden, f眉r die nach Art. 17 Abs. 2 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG ein Recht auf Vorsteuerabzug besteht, als auch f眉r Ums盲tze, f眉r die dieses Recht nicht besteht, ist der Vorsteuerabzug gem盲脽 Art. 17 Abs. 5 der Richtlinie 77/388/EWG nur f眉r den Teil der Mehrwertsteuer zul盲ssig, der auf den Betrag der erstgenannten Ums盲tze entf盲llt. Art. 173 Abs. 1 der MwStSystRL enth盲lt eine entsprechende Bestimmung.

Rz. 23

bb) Als --zum Vorsteuerabzug berechtigter-- Steuerpflichtiger gilt nach Art. 4 Abs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG, wer eine der in Art. 4 Abs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG genannten wirtschaftlichen T盲tigkeiten selbst盲ndig und unabh盲ngig von ihrem Ort aus眉bt, gleichg眉ltig zu welchem Zweck und mit welchem Ergebnis. Art. 9 Abs. 1 der MwStSystRL enth盲lt eine entsprechende Bestimmung.

Rz. 24

Nach Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG steht es vorbehaltlich der Konsultation nach Art. 29 der Richtlinie 77/388/EWG jedem Mitgliedstaat frei, im Inland ans盲ssige Personen, die zwar rechtlich unabh盲ngig, aber durch gegenseitige finanzielle, wirtschaftliche und organisatorische Beziehungen eng miteinander verbunden sind, zusammen als einen Steuerpflichtigen zu behandeln. Art. 11 Abs. 1 der MwStSystRL enth盲lt eine entsprechende Bestimmung.

Rz. 25

2. Zum Vorsteuerabzug einer Holding

Rz. 26

a) Die Kl盲gerin ist eine Holding. Darunter versteht man eine Gesellschaft, deren Unternehmensgegenstand darin besteht, unmittelbar oder mittelbar auf Dauer Beteiligungen an einem oder mehreren rechtlich selbst盲ndigen Unternehmen zu halten und zu verwalten (vgl. z.B. Lutter, in Lutter, Holding-Handbuch, 4. Aufl., 搂 1 Rz 11; Karsten Schmidt, Gesellschaftsrecht, 4. Aufl., 搂 3 II.2.c, S. 52).

Rz. 27

In der Praxis werden drei Formen von Holdings unterschieden (vgl. z.B. Abschn. 2.3. Abs. 3 S盲tze 2 bis 4 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses):

Eine sog. Finanzholding ist eine Holding, deren Zweck sich auf das Halten und Verwalten gesellschaftsrechtlicher Beteiligungen beschr盲nkt und die keine Leistungen gegen Entgelt erbringt.

Eine sog. F眉hrungs- oder Funktionsholding ist eine Holding, die im Sinne einer einheitlichen Leitung aktiv in das laufende Tagesgesch盲ft ihrer Tochtergesellschaften eingreift.

Eine sog. gemischte Holding ist eine Holding, die nur gegen眉ber einigen Tochtergesellschaften gesch盲ftsleitend t盲tig wird, w盲hrend sie Beteiligungen an anderen Tochtergesellschaften lediglich h盲lt und verwaltet.

Rz. 28

b) Nach st盲ndiger Rechtsprechung des EuGH und des Bundesfinanzhofs (BFH) ist eine Holding, deren einziger Zweck im Erwerb von Beteiligungen an anderen Unternehmen besteht, ohne dass sie --unbeschadet ihrer Rechte als Aktion盲rin oder Gesellschafterin-- unmittelbar oder mittelbar in die Verwaltung dieser Gesellschaften eingreift, kein Mehrwertsteuerpflichtiger i.S. von Art. 4 der Richtlinie 77/388/EWG und somit nicht zum Vorsteuerabzug gem盲脽 Art. 17 der Richtlinie 77/388/EWG berechtigt (vgl. EuGH-Urteile vom 20. Juni 1991 C-60/90 --Polysar Investments--, Slg. 1991, I-3111, H枚chstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 1993, 48, Rz 17; vom 14. November 2000 C-142/99 --Floridienne und Berginvest--, Slg. 2000, I-9567, BFH/NV Beilage 2001, 37, Rz 17; --Cibo Participations-- in Slg. 2001, I-6663, BFH/NV Beilage 2002, 6, Rz 18; vom 6. September 2012 C-496/11 --Portugal Telecom--, HFR 2012, 1119, UR 2012, 762, Rz 31; BFH-Urteile vom 30. Juli 1992 V R 95/87, BFH/NV 1993, 202, unter II.2. zu a; vom 3. April 2008 V R 76/05, BFHE 221, 443, BStBl II 2008, 905, unter II.2.; vom 9. Februar 2012 V R 40/10, BFHE 236, 258, BStBl II 2012, 844, Rz 28).

Rz. 29

aa) Eingriffe einer Holding in die Verwaltung von Gesellschaften, an denen sie Beteiligungen erworben hat, sind eine wirtschaftliche T盲tigkeit i.S. von Art. 4 Abs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG, wenn sie die Durchf眉hrung von Transaktionen einschlie脽en, die gem盲脽 Art. 2 der Richtlinie 77/388/EWG der Mehrwertsteuer unterliegen, wie etwa das Erbringen von administrativen, finanziellen, kaufm盲nnischen und technischen Dienstleistungen der Holding an ihre Tochtergesellschaften (vgl. EuGH-Urteile --Cibo Participations-- in Slg. 2001, I-6663, BFH/NV Beilage 2002, 6, Rz 22; --Portugal Telecom-- in HFR 2012, 1119, UR 2012, 762, Rz 34; BFH-Urteile in BFHE 221, 443, BStBl II 2008, 905, unter II.2.; vom 27. Januar 2011 V R 38/09, BFHE 232, 278, BStBl II 2012, 68, Rz 15; in BFHE 236, 258, BStBl II 2012, 844, Rz 29).

Rz. 30

bb) Eine Holding, die derartige Dienstleistungen an ihre Tochtergesellschaften erbringt, kann (daneben) auch einen nichtwirtschaftlichen Bereich haben (vgl. EuGH-Urteile --Floridienne und Berginvest-- in Slg. 2000, I-9567, BFH/NV Beilage 2001, 37, Rz 6, 20 und 32; --Cibo Participations-- in Slg. 2001, I-6663, BFH/NV Beilage 2002, 6, Rz 8, 10, 22 und 44; vom 13. M盲rz 2008 C-437/06 --Securenta--, Slg. 2008, I-1597, BStBl II 2008, 727, Rz 11, 26 ff.; --SKF-- in Slg. 2009, I-10413, BFH/NV 2009, 2099, Rz 20, 61 f.; --Portugal Telecom-- in HFR 2012, 1119, UR 2012, 762, Rz 15 f., 47; vgl. auch BFH-Urteil in BFHE 236, 258, BStBl II 2012, 844, Rz 30).

Rz. 31

c) Eine Holding kann die von ihr f眉r den Bezug von Dienstleistungen auf der Eingangsstufe entrichtete Mehrwertsteuer nur dann als Vorsteuer abziehen, wenn entweder die Eingangsums盲tze direkt und unmittelbar mit zum Abzug berechtigenden Ausgangsums盲tzen zusammenh盲ngen oder wenn die Kosten f眉r die fraglichen Dienstleistungen zu den allgemeinen Aufwendungen der Holding geh枚ren und --als solche-- Kostenelemente der von ihr erbrachten Dienstleistungen sind (vgl. EuGH-Urteile --Cibo Participations-- in Slg. 2001, I-6663, BFH/NV Beilage 2002, 6, Rz 31; vom 26. Mai 2005 C-465/03 --Kretztechnik--, Slg. 2005, I-4357, UR 2005, 382, Rz 35 f.; vom 8. Februar 2007 C-435/05 --Investrand--, Slg. 2007, I-1315, BFH/NV Beilage 2007, 289, Rz 23 f.; --Securenta-- in Slg. 2008, I-1597, BStBl II 2008, 727, Rz 27; --SKF-- in Slg. 2009, I-10413, BFH/NV 2009, 2099, Rz 57 f.; --Portugal Telecom-- in HFR 2012, 1119, UR 2012, 762, Rz 36 f.; BFH-Urteil in BFHE 236, 258, BStBl II 2012, 844, Rz 21).

Rz. 32

d) Es obliegt den nationalen Gerichten, festzustellen, ob von einer Holding bezogene Dienstleistungen insgesamt einen direkten und unmittelbaren Zusammenhang mit den zum Vorsteuerabzug berechtigenden wirtschaftlichen T盲tigkeiten auf der Ausgangsstufe aufweisen oder ob diese Dienstleistungen von der Holding sowohl f眉r wirtschaftliche T盲tigkeiten verwendet werden, f眉r die ein Recht auf Vorsteuerabzug besteht, als auch f眉r wirtschaftliche T盲tigkeiten, f眉r die dieses Recht nicht besteht, oder aber ob sie von der Holding sowohl f眉r wirtschaftliche T盲tigkeiten als auch f眉r nichtwirtschaftliche T盲tigkeiten verwendet werden (vgl. EuGH-Urteil --Portugal Telecom-- in HFR 2012, 1119, UR 2012, 762, Rz 48).

Rz. 33

e) Bei Anwendung dieser Grunds盲tze auf den Streitfall steht der Kl盲gerin grunds盲tzlich ein Recht auf Vorsteuerabzug nach 搂 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG, Art. 17 Abs. 2 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG zu, soweit sie Eingangsleistungen f眉r die administrativen und kaufm盲nnischen Dienstleistungen bezog, die sie gegen眉ber ihren Tochtergesellschaften erbrachte.

Rz. 34

aa) Diese Leistungen berechtigen als steuerbare und steuerpflichtige Ausgangsums盲tze grunds盲tzlich zum Vorsteuerabzug. Sie sind --wenn nicht die Voraussetzungen einer Organschaft nach 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG oder die Voraussetzungen des Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG vorliegen (s. dazu nachfolgend unter 4. und 5.)-- keine (nicht steuerbaren) Innenleistungen eines Organtr盲gers an Organgesellschaften, f眉r die ein Recht auf Vorsteuerabzug nicht gegeben ist (vgl. Meyer in Offerhaus/S枚hn/Lange, 搂 2 UStG Rz 85; Rei脽 in Rei脽/Kraeusel/Langer, UStG 搂 2 Rz 99; vgl. auch BFH-Urteil vom 18. Januar 2005 V R 53/02, BFHE 208, 491, BStBl II 2007, 730, unter II.1.).

Rz. 35

bb) Allerdings d眉rfte nach Auffassung des Senats ein vollst盲ndiger Vorsteuerabzug ausscheiden und die Kl盲gerin die auf die anl盲sslich der Kapitalbeschaffung bezogenen Dienstleistungen entfallene Vorsteuer nur insoweit in Abzug bringen k枚nnen, als sie gegen眉ber ihren Tochtergesellschaften administrative und kaufm盲nnische Dienstleistungen erbrachte.

Rz. 36

Denn die im Zusammenhang mit der Einwerbung des Kapitals stehenden Eingangsleistungen der Kl盲gerin dienten zumindest auch --wenn nicht sogar in erster Linie-- dem (nicht steuerbaren) Erwerb und dem (nicht steuerbaren) Halten der Beteiligungen an den Tochtergesellschaften. Diese Eingangsleistungen hatten mithin nicht --wie f眉r einen (vollst盲ndigen) Vorsteuerabzug erforderlich-- ihren "ausschlie脽lichen Entstehungsgrund" (vgl. EuGH-Urteil --Investrand-- in Slg. 2007, I-1315, BFH/NV Beilage 2007, 289, Rz 33; Senatsurteil vom 14. M盲rz 2012 XI R 8/10, BFH/NV 2012, 1667, Rz 38) in der sp盲teren Erbringung der (steuerbaren und steuerpflichtigen) Dienstleistungen an ihre Tochtergesellschaften.

Rz. 37

Bei derartigen Dienstleistungen, die sowohl f眉r wirtschaftliche T盲tigkeiten als auch f眉r nichtwirtschaftliche T盲tigkeiten verwendet werden, kann die Vorsteuer vielmehr nur insoweit in Anspruch genommen werden, als die Aufwendungen hierf眉r der wirtschaftlichen T盲tigkeit zuzurechnen sind (vgl. BFH-Urteile vom 3. M盲rz 2011 V R 23/10, BFHE 233, 274, BStBl II 2012, 74, Rz 31; in BFHE 236, 258, BStBl II 2012, 844, Rz 25).

Rz. 38

Nach Auffassung des Senats f眉hren deshalb von einer Holding an ihre Tochtergesellschaft erbrachte --ggf. nur geringf眉gige-- steuerbare und steuerpflichtige Dienstleistungen nicht zwingend dazu, dass nicht nur die ausgef眉hrten Dienstleistungen, sondern auch das (an sich nicht steuerbare) Erwerben und Halten der Beteiligung selbst als zum vollst盲ndigen Vorsteuerabzug f眉hrende unternehmerische T盲tigkeit angesehen werden m眉ssen. Fraglich ist aber, ob dem die Grunds盲tze des EuGH-Urteils --Cibo Participations-- (Slg. 2001, I-6663, BFH/NV Beilage 2002, 6) entgegenstehen.

Rz. 39

3. Zur ersten Vorlagefrage

Rz. 40

a) Die Richtlinie 77/388/EWG regelt nicht, welche Methoden oder Kriterien die Mitgliedstaaten anwenden m眉ssen, wenn sie Bestimmungen erlassen, die eine Aufteilung der Vorsteuerbetr盲ge danach zulassen, ob sich die entsprechenden Aufwendungen auf wirtschaftliche oder auf nichtwirtschaftliche T盲tigkeiten beziehen. Daher und damit die Steuerpflichtigen die notwendigen Berechnungen anstellen k枚nnen, obliegt es den Mitgliedstaaten, unter Beachtung der dem gemeinsamen Mehrwertsteuersystem zugrunde liegenden Prinzipien die hierf眉r geeigneten Methoden und Kriterien festzulegen (vgl. EuGH-Urteil --Securenta-- in Slg. 2008, I-1597, BStBl II 2008, 727, Rz 34).

Rz. 41

Die Festlegung der Methoden und Kriterien zur Aufteilung der Vorsteuerbetr盲ge zwischen wirtschaftlichen und nichtwirtschaftlichen T盲tigkeiten im Sinne der Richtlinie 77/388/EWG steht im Ermessen der Mitgliedstaaten, die bei der Aus眉bung ihres Ermessens Zweck und Systematik dieser Richtlinie ber眉cksichtigen und daher eine Berechnungsweise vorsehen m眉ssen, die objektiv widerspiegelt, welcher Teil der Eingangsaufwendungen jeder dieser beiden T盲tigkeiten tats盲chlich zuzurechnen ist (vgl. EuGH-Urteile --Securenta-- in Slg. 2008, I-1597, BStBl II 2008, 727, Rz 35 ff., 39; --Portugal Telecom-- in HFR 2012, 1119, UR 2012, 762, Rz 42 und 44). Die Mitgliedstaaten d眉rfen bei der Aus眉bung ihres Ermessens ggf. einen Investitionsschl眉ssel, einen Umsatzschl眉ssel oder jeden anderen geeigneten Schl眉ssel verwenden und sind nicht verpflichtet, sich auf eine einzige dieser Methoden zu beschr盲nken (vgl. EuGH-Urteil --Securenta-- in Slg. 2008, I-1597, BStBl II 2008, 727, Rz 38).

Rz. 42

b) Eine derartige Regelung hat der deutsche Gesetzgeber bisher nicht erlassen.

Rz. 43

Deshalb besteht in der Praxis bei Eingangsums盲tzen, die der wirtschaftlichen und der nichtwirtschaftlichen T盲tigkeit einer Holding dienen, hinsichtlich der erforderlichen Vorsteueraufteilung --trotz der M枚glichkeit, in geeigneten F盲llen insoweit 搂 15 Abs. 4 UStG analog anzuwenden (vgl. dazu BFH-Urteil in BFHE 236, 258, BStBl II 2012, 844, Rz 25, m.w.N.)-- eine erhebliche Rechtsunsicherheit.

Rz. 44

So wird hinsichtlich der erforderlichen Vorsteueraufteilung die Aufschl眉sselung anhand eines Umsatzschl眉ssels, d.h. nach dem Verh盲ltnis der Erl枚se aus der operativen T盲tigkeit zu den Erl枚sen aus der Beteiligung, f眉r vertretbar gehalten (vgl. z.B. 脰sterreichischer Verwaltungsgerichtshof, Urteil vom 29. Januar 2003 97/13/0012, abrufbar unter www.ris.bka.gv.at). Dies wird im Schrifttum weit 眉berwiegend abgelehnt (Beiser, Steuer- und Wirtschaftskartei --SWK-- 2009, S 330, S 334; ders., Betriebs-Berater --BB-- 2009, 1324, 1326; Eggers/Ahrens, Der Betrieb --DB-- 2013, 2528, 2532 ff.; Pamperl, 脰sterreichische Steuer-Zeitung --脰StZ-- 2012, 251, 254; Pernegger, 脰StZ 2008, 478, 482 f.; Robisch, UR 2008, 881, 883) und eine Aufteilung nach den Investitionen in die wirtschaftlichen T盲tigkeiten einerseits und in den Bereich nichtwirtschaftlicher T盲tigkeiten andererseits als sachgerechter angesehen (sog. Investitionsschl眉ssel, vgl. z.B. Nieders盲chsisches FG in EFG 2011, 1751, unter I.1.d; Beiser, SWK 2009, S 330, S 334; Pamperl, 脰StZ 2012, 251, 254; Pernegger, 脰StZ 2008, 478, 482; wohl auch Behrens, BB 2012, 2147, 2151). Daneben wird auch eine Aufteilung anhand betriebswirtschaftlicher Gr枚脽en f眉r m枚glich gehalten; insoweit komme z.B. die Anzahl der mit der Beteiligung befassten Personen (Robisch, UR 2008, 881, 884), die im Zusammenhang mit der Beteiligung anfallende Arbeitszeit (Eggers/Ahrens, DB 2013, 2528, 2532 ff.; Robisch, UR 2008, 881, 884) oder die Einzelkosten f眉r das Halten der Beteiligungen (Eggers/Ahrens, DB 2013, 2528, 2532 ff.) in Betracht. Aus Sicht des beschlie脽enden Senats droht deshalb eine uneinheitliche Anwendung des Unionsrechts in den Mitgliedstaaten.

Rz. 45

Diese Rechtsunsicherheit besteht auch im Streitfall. Denn nach Auffassung des FG ist die vom FA zur Vorsteueraufteilung gew盲hlte Sch盲tzungsmethode nach dem Investitionsschl眉ssel grunds盲tzlich nicht zu beanstanden, da die Kl盲gerin keinen sachgerechteren Aufteilungsma脽stab vorgeschlagen habe. Das FA habe allerdings auch bei Zugrundelegung eines Investitionsschl眉ssels einen 眉berh枚hten Vorsteuerabzug gew盲hrt, weil das nicht f眉r den Beteiligungserwerb aufgewandte Kapital auch mit den Ausgangsums盲tzen in dem nichtwirtschaftlichen Bereich, wie z.B. f眉r die Verwaltung von Beteiligungen, im Zusammenhang stehen k枚nne. Indes sei das Gericht aus prozessualen Gr眉nden an einer Verb枚serung der Umsatzsteuerfestsetzung zu Lasten der Kl盲gerin gehindert.

Rz. 46

c) Angesichts dieser Rechtsunsicherheit bei der Aufteilung der Vorsteuerbetr盲ge zwischen wirtschaftlichen und nichtwirtschaftlichen T盲tigkeiten und weil insoweit eine (m枚glichst) einheitliche Rechtspraxis in den Mitgliedstaaten erforderlich ist, ersucht der Senat den EuGH um n盲here Hinweise zu der von ihm geforderten Berechnungsweise, die objektiv widerspiegelt, welcher Teil der Eingangsaufwendungen den wirtschaftlichen und den nichtwirtschaftlichen T盲tigkeiten tats盲chlich zuzurechnen ist (vgl. EuGH-Urteile --Securenta-- in Slg. 2008, I-1597, BStBl II 2008, 727, Rz 33 und 39, und --Portugal Telecom-- in HFR 2012, 1119, UR 2012, 762, Rz 42 und 44, m.w.N.).

Rz. 47

Dabei verkennt der Senat nicht, dass sich diese Berechnungsweise nicht f眉r alle denkbaren F盲lle einer Aufteilung der Vorsteuerbetr盲ge zwischen wirtschaftlichen und nichtwirtschaftlichen T盲tigkeiten exakt bestimmen l盲sst. Vorliegend geht es nach Auffassung des Senats aber um eine bei Holdings typische Fallgestaltung, die unionsweit einheitlich beurteilt werden sollte.

Rz. 48

4. Zur zweiten Vorlagefrage

Rz. 49

a) Im Streitfall stellt sich ferner die Frage, ob die Voraussetzungen einer Organschaft nach Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG vorliegen.

Rz. 50

W盲re das der Fall, dann w眉rde die Kl盲gerin mit ihren Tochtergesellschaften zu einem einzigen Steuerpflichtigen verschmelzen (vgl. EuGH-Urteil vom 22. Mai 2008 C-162/07 --Ampliscientifica und Amplifin--, Slg. 2008, I-4019, UR 2008, 534, Rz 19; vgl. z.B. BFH-Urteil vom 17. Januar 2002 V R 37/00, BFHE 197, 357, BStBl II 2002, 373, unter II.2.b) und f眉r die Frage des Vorsteuerabzugs der Kl盲gerin w盲re nicht auf ihre --dann nicht steuerbaren-- Dienstleistungsums盲tze gegen眉ber ihren Tochtergesellschaften, sondern auf die (steuerbaren und zum Vorsteuerabzug berechtigenden) Ausgangsums盲tze der Tochtergesellschaften gegen眉ber Dritten abzustellen (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 19. Mai 2005 V R 31/03, BFHE 210, 167, BStBl II 2005, 671, unter II.2.a; Senatsurteil vom 29. Oktober 2008 XI R 74/07, BFHE 223, 498, BStBl II 2009, 256, unter II.2.d).

Rz. 51

aa) In diesem Fall k枚nnte m枚glicherweise der (nicht steuerbare) Erwerb und das (nicht steuerbare) Halten der Beteiligungen an den Tochtergesellschaften nicht als vorsteuerabzugssch盲dlich zu ber眉cksichtigen sein, weil dann der Erwerb und das Halten von Beteiligungen an Gesellschaften wie die Aufnahme eines Gesellschafters zur Beschaffung zus盲tzlichen Kapitals als wirtschaftliche T盲tigkeit im Allgemeinen zu beurteilen sein k枚nnte. F眉r insoweit bezogene Dienstleistungen k枚nnte ein uneingeschr盲nktes Recht auf Vorsteuerabzug bestehen (vgl. EuGH-Urteile vom 26. Juni 2003 C-442/01 --KapHag--, Slg. 2003, I-6851, BFH/NV Beilage 2003, 228, Rz 43; --Kretztechnik-- in Slg. 2005, I-4357, UR 2005, 382, Rz 36 f.; BFH-Urteil vom 1. Juli 2004 V R 32/00, BFHE 205, 555, BStBl II 2004, 1022, unter II.3.c bb; Gr眉nwald, MwStR 2013, 328, 331 f.).

Rz. 52

bb) Der Senat h盲lt es aber auch insoweit nicht f眉r ausgeschlossen, dass f眉r einen Bereich nichtwirtschaftlicher T盲tigkeit entsprechend der Grunds盲tze der unter II.2.b bb genannten EuGH-Urteile gleichwohl kein Recht auf Vorsteuerabzug gegeben sein k枚nnte. Insoweit k枚nnte entscheidend sein, dass die nach 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG und Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG m枚gliche gemeinsame Behandlung mehrerer Personen als ein Steuerpflichtiger lediglich die Zusammenfassung mehrerer wirtschaftlicher T盲tigkeiten in einer Person und keine Ausweitung des Anwendungsbereichs der Mehrwertsteuer auf nichtwirtschaftliche T盲tigkeiten begr眉nden k枚nnte.

Rz. 53

b) Nach nationalem Recht (搂 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG) liegt eine Organschaft schon deshalb nicht vor, weil die Tochtergesellschaften der Kl盲gerin als Personengesellschaften keine juristischen Personen im Sinne dieser Vorschrift sind.

Rz. 54

aa) W盲hrend nach Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG mehrere "Personen" zusammen als ein Steuerpflichtiger behandelt werden d眉rfen, gestattet 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG nur die Eingliederung "juristischer Personen" und nicht die Eingliederung von Personengesellschaften in das Unternehmen eines Organtr盲gers.

Rz. 55

bb) Kommanditgesellschaften wie die Tochtergesellschaft der Kl盲gerin sind keine juristischen Personen (vgl. nur Karsten Schmidt, a.a.O., 搂 3 I.2.a, S. 46).

Rz. 56

Eine Kommanditgesellschaft ist nach der gesetzlichen Definition in 搂 161 Abs. 1 des Handelsgesetzbuchs (HGB) eine Gesellschaft, deren Zweck auf den Betrieb eines Handelsgewerbes unter gemeinschaftlicher Firma gerichtet ist, wobei bei einem oder bei einigen von den Gesellschaftern die Haftung gegen眉ber den Gesellschaftsgl盲ubigern auf den Betrag einer bestimmten Verm枚genseinlage beschr盲nkt ist (Kommanditisten), w盲hrend bei dem anderen Teil der Gesellschafter eine Beschr盲nkung der Haftung nicht stattfindet (pers枚nlich haftende Gesellschafter). Die Kommanditgesellschaft kann unter ihrer Firma Rechte erwerben und Verbindlichkeiten eingehen, Eigentum und andere dingliche Rechte an Grundst眉cken erwerben, vor Gericht klagen und verklagt werden (搂 161 Abs. 2 i.V.m. 搂 124 Abs. 1 HGB). Sie ist aber keine juristische Person (vgl. z.B. Urteile des Bundesgerichtshofs --BGH-- vom 21. Januar 1993 IX ZR 275/91, BGHZ 121, 179, unter II.2.; vom 17. Mai 1995 VIII ZR 70/94, Neue Juristische Wochenschrift --NJW-- 1995, 2159, unter II.2.b bb; vom 29. Januar 2001 II ZR 331/00, BGHZ 146, 341, unter A.I.4.).

Rz. 57

cc) Eine Kommanditgesellschaft kann Unternehmer i.S. des 搂 2 Abs. 1 Satz 1 UStG sein (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 18. Dezember 1980 V R 142/73, BFHE 132, 497, BStBl II 1981, 408, unter 2.; vom 12. Februar 2009 V R 61/06, BFHE 224, 467, BStBl II 2009, 828, unter II.3.a) und als Organtr盲ger i.S. des 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG fungieren (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFHE 210, 167, BStBl II 2005, 671, unter II.2.; vom 22. April 2010 V R 9/09, BFHE 229, 433, BStBl II 2011, 597, Rz 13).

Rz. 58

Allerdings kann eine Kommanditgesellschaft nach st盲ndiger Rechtsprechung des BFH --als Personengesellschaft-- nicht als juristische Person i.S. des 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG angesehen werden und mithin umsatzsteuerrechtlich nicht als Organgesellschaft in ein anderes Unternehmen eingegliedert sein (vgl. BFH-Urteile vom 7. Dezember 1978 V R 22/74, BFHE 127, 262, BStBl II 1979, 356, unter I.5.; vom 8. Februar 1979 V R 101/78, BFHE 127, 267, BStBl II 1979, 362, unter 5. und 6.; vom 26. Juni 1986 V R 57/77, juris; in BFHE 210, 167, BStBl II 2005, 671, unter II.2.b cc). Dem folgt die herrschende Meinung in der Literatur (vgl. Meyer in Offerhaus/ S枚hn/Lange, 搂 2 UStG Rz 69; Klenk in S枚lch/Ringleb, Umsatzsteuer, 搂 2 Rz 89 f., 101; Rei脽 in Rei脽/Kraeusel/Langer, UStG 搂 2 Rz 98.15; Bunjes/Korn, UStG, 12. Aufl., 搂 2 Rz 112; Radeisen in Schwarz/Widmann/Radeisen, Umsatzsteuer, 搂 2 Rz 214).

Rz. 59

c) Unabh盲ngig von dem Charakter der Tochtergesellschaften als Personengesellschaften scheitert im Streitfall die Anwendung von 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG m枚glicherweise auch --wozu ggf. Feststellungen des FG nachzuholen w盲ren-- daran, dass im Sinne dieser Vorschrift die Organgesellschaft nach dem Gesamtbild der Verh盲ltnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch "in das Unternehmen des Organtr盲gers eingegliedert" sein muss.

Rz. 60

Diese von 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG geforderte Eingliederung setzt nach st盲ndiger Rechtsprechung des BFH voraus, dass ein 脺ber- und Unterordnungsverh盲ltnis zwischen dem Organtr盲ger und der Organgesellschaft als "untergeordneter Person" besteht (vgl. z.B. Urteile in BFHE 210, 167, BStBl II 2005, 671, unter II.2.a aa; in BFHE 229, 433, BStBl II 2011, 597, Rz 20; vom 8. August 2013 V R 18/13, BFHE 242, 433, BFH/NV 2013, 1747, Rz 22, m.w.N.; ebenso BGH-Urteil vom 19. M盲rz 2013 1 StR 318/12, Der Konzern 2013, 574, unter B.II.1.a bb (1) (b)).

Rz. 61

Deshalb liegt eine finanzielle Eingliederung i.S. von 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG nur dann vor, wenn der Organtr盲ger finanziell in der Weise an der Organgesellschaft beteiligt ist, dass er seinen Willen durch Mehrheitsbeschluss in der Gesellschafterversammlung durchsetzen kann (vgl. z.B. Senatsurteil vom 1. Dezember 2010 XI R 43/08, BFHE 232, 550, BStBl II 2011, 600, Rz 28; BFH-Urteil in BFHE 242, 433, BFH/NV 2013, 1747, Rz 24, m.w.N.).

Rz. 62

Eine organisatorische Eingliederung i.S. von 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG setzt nach neuerer Rechtsprechung des V. Senats des BFH voraus, dass der Organtr盲ger die mit der finanziellen Eingliederung verbundene M枚glichkeit der Beherrschung der Tochtergesellschaft in der laufenden Gesch盲ftsf眉hrung wahrnimmt, wobei er die Organgesellschaft durch die Art und Weise der Gesch盲ftsf眉hrung beherrschen und seinen Willen bei der Organgesellschaft durchsetzen k枚nnen muss (vgl. BFH-Urteil in BFHE 242, 433, BFH/NV 2013, 1747, Rz 25, 28 f., 30 ff.).

Rz. 63

F眉r eine wirtschaftliche Eingliederung i.S. von 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG schlie脽lich ist es charakteristisch, dass die Organgesellschaft im Gef眉ge des 眉bergeordneten Organtr盲gers als dessen Bestandteil erscheint (BFH-Urteil vom 20. August 2009 V R 30/06, BFHE 226, 465, BStBl II 2010, 863, unter II.2.c aa, m.w.N.).

Rz. 64

d) Der Senat h盲lt es aber aufgrund der neueren Rechtsprechung des EuGH (vgl. Urteile --Kommission/Irland-- in DStR 2013, 806, MwStR 2013, 238, Rz 36; --Kommission/Schweden-- in MwStR 2013, 276, UR 2013, 423, Rz 35, jeweils zu Art. 11 der MwStSystRL) f眉r zweifelhaft, ob die nationale Regelung in 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG, die die Behandlung von im Inland ans盲ssigen Personen als ein Steuerpflichtiger von weiteren bzw. anderen Bedingungen als den in der unionsrechtlichen Erm盲chtigungsgrundlage genannten Voraussetzungen abh盲ngig macht, mit Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG sowie dem Grundsatz der Rechtsformneutralit盲t in Einklang steht.

Rz. 65

Nach der neueren Rechtsprechung des EuGH sieht Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG f眉r die Mitgliedstaaten nicht die M枚glichkeit vor, den Wirtschaftsteilnehmern weitere Bedingungen f眉r die Bildung einer Mehrwertsteuergruppe aufzub眉rden als diejenigen, die in dieser Bestimmung genannt sind (vgl. EuGH-Urteile --Kommission/Irland-- in DStR 2013, 806, MwStR 2013, 238, Rz 36; --Kommission/Schweden-- in MwStR 2013, 276, UR 2013, 423, Rz 35, jeweils zu Art. 11 der MwStSystRL).

Rz. 66

aa) Dadurch ist erstens fraglich geworden, ob 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG als Organgesellschaften nur juristische Personen zulassen darf. Zweitens ist zweifelhaft, ob der BFH die Behandlung mehrerer Personen als ein Steuerpflichtiger davon abh盲ngig machen darf, dass ein Verh盲ltnis der 脺ber- und Unterordnung besteht, w盲hrend das Unionsrecht gegenseitige Beziehungen ausreichen l盲sst.

Rz. 67

bb) Zwar erm枚glicht das Unionsrecht den Mitgliedstaaten, alle erforderlichen Ma脽nahmen zu treffen, um zu verhindern, dass die Behandlung mehrerer Personen als ein Steuerpflichtiger Steuerhinterziehungen oder Steuerumgehungen m枚glich macht (EuGH-Urteile --Kommission/Irland-- in DStR 2013, 806, MwStR 2013, 238, Rz 49; --Kommission/Schweden-- in MwStR 2013, 276, UR 2013, 423, Rz 38, jeweils zu Art. 11 der MwStSystRL; vgl. auch EuGH-Urteil --Ampliscientifica und Amplifin-- in Slg. 2008, I-4019, 217, UR 2008, 534, Rz 29).

Rz. 68

Es erscheint dem Senat jedoch fernliegend, dass die gegen眉ber Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG zus盲tzlichen bzw. anderen Bedingungen in 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG derartige erforderliche Ma脽nahmen sind.

Rz. 69

cc) Jedenfalls d眉rfte 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG gegen den unionsrechtlichen Grundsatz der Rechtsformneutralit盲t versto脽en, weil danach nur juristische Personen Organgesellschaften sein k枚nnen und folglich Unternehmen in Abh盲ngigkeit von ihrer Rechtsform in sachlich nicht gerechtfertigter Weise unterschiedlich behandelt werden (vgl. z.B. Birkenfeld, UR 2008, 2, 4; Boor, UR 2013, 729, 737; Dahm/Hamacher, Internationales Steuerrecht 2013, 820, 826 f.; Hahne, DStR 2008, 910, 913; Hartman, Die Vereinbarkeit der umsatzsteuerrechtlichen Organschaft mit dem Europ盲ischen Unionsrecht, Diss. 2013, S. 125 ff.; Hummel, UR 2010, 207, 211; Schnarrenberger, Die umsatzsteuerliche Organschaft, Diss. 2013, S. 119 ff.; Langer in Rei脽/Kraeusel/Langer, UStG, Art. 4 der Richtlinie 77/388/EWG, Rz 14; Scharpenberg in Hartmann/Metzenmacher, Umsatzsteuergesetz, 搂 2 Rz 355).

Rz. 70

Der Grundsatz der Neutralit盲t der Mehrwertsteuer verlangt in seiner Auspr盲gung der Rechtsformneutralit盲t (vgl. dazu z.B. EuGH-Urteil vom 10. September 2002 C-141/00 --K眉gler--, Slg. 2002, I-6833, HFR 2002, 1146, Rz 30, m.w.N.; BFH-Urteil vom 14. Mai 2008 XI R 70/07, BFHE 221, 517, BStBl II 2008, 912, unter II.1.a aa, m.w.N.), dass die Rechtsform des Steuerpflichtigen im Umsatzsteuerrecht grunds盲tzlich unerheblich ist (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 26. September 2007 V R 54/05, BFHE 219, 241, BStBl II 2008, 262, unter II.1.b, m.w.N.), und gebietet eine weitgehende Gleichbehandlung von Kapital- und Personengesellschaften (vgl. BFH-Urteil vom 6. September 2007 V R 16/06, BFH/NV 2008, 1710, unter II.3.; Senatsurteil in BFHE 232, 550, BStBl II 2011, 600, Rz 42).

Rz. 71

dd) Allerdings wurde die Erm盲chtigung zur Bildung einer Mehrwertsteuergruppe gerade deshalb in Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG aufgenommen, weil die nationale Regelung in 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG --wie auch diejenige in den Niederlanden-- unionsrechtlich abgesichert werden sollte (vgl. z.B. Anh枚rung des Wirtschafts- und Sozialausschusses zu dem Vorschlag der Richtlinie 77/388/EWG vom 31. Januar 1974, Amtsblatt der Europ盲ischen Gemeinschaften --ABlEG-- Nr. C 139 vom 12. November 1974, S. 17; BFH-Urteil in BFHE 197, 357, BStBl II 2002, 373, unter II.2.b bb).

Rz. 72

Dementsprechend hat die Kommission der Europ盲ischen Union im Rahmen der gegen die Bundesrepublik Deutschland zu 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 UStG 1980 am 4. Oktober 1985 erhobenen Vertragsverletzungsklage die Regelung der Organschaft als solche nicht beanstandet, sondern --nur-- ger眉gt, dass die deutsche Regelung seinerzeit noch nicht auf das Inland beschr盲nkt war (vgl. ABlEG Nr. C 285 vom 8. November 1985, S. 6, Rs. C-298/85; BFH-Urteil in BFHE 197, 357, BStBl II 2002, 373, unter II.2.b bb).

Rz. 73

Was das von 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG geforderte 脺ber- und Unterordnungsverh盲ltnis betrifft, ist zudem darauf hinzuweisen, dass der EuGH in seinem zu Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG ergangenen Urteil --Ampliscientifica und Amplifin-- in Slg. 2008, I-4019, UR 2008, 534, Rz 19 die Formulierung "untergeordnete Person oder die untergeordneten Personen im Sinne dieser Vorschrift" verwendet hat. Dies k枚nnte wiederum f眉r das Erfordernis einer 脺ber- und Unterordnung sprechen (vgl. in diesem Sinne BFH-Urteil in BFHE 229, 433, BStBl II 2011, 597, Rz 20).

Rz. 74

5. Zur dritten Vorlagefrage

Rz. 75

a) Der Senat neigt dazu, dass eine richtlinienkonforme Auslegung, wonach unter die in 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG genannten "juristische Personen" auch Personengesellschaften fallen und eine finanzielle, wirtschaftliche und organisatorische "Eingliederung" unabh盲ngig von einem 脺ber- und Unterordnungsverh盲ltnis bereits bei gegenseitigen finanziellen, wirtschaftlichen und organisatorischen "Beziehungen" gegeben sein kann, nicht m枚glich ist.

Rz. 76

Zwar hat sich ein Gericht bei der Auslegung des nationalen Umsatzsteuerrechts so weit wie m枚glich am Wortlaut und Zweck der einschl盲gigen unionsrechtlichen Bestimmungen auszurichten (vgl. z.B. EuGH-Urteil vom 11. Juli 2002 C-62/00 --Marks & Spencer--, Slg. 2002, I-6325, UR 2002, 436, Rz 24, m.w.N.). Eine richtlinienkonforme Auslegung kommt aber nur in Betracht, wenn es im konkreten Fall verschiedene Auslegungsm枚glichkeiten gibt. Der Senat hat jedoch Zweifel, ob eine Auslegung gegen den Wortlaut und Wortsinn des Gesetzestextes --wie sie hier bei 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG m枚glicherweise vorzunehmen w盲re-- m枚glich ist (vgl. z.B. EuGH-Urteil vom 24. Januar 2012 C-282/10 --Dominguez--, NJW 2012, 509, Rz 25, m.w.N.; Senatsurteil vom 15. Februar 2012 XI R 24/09, BFHE 236, 267, BStBl II 2013, 712). Denn das nationale Recht unterscheidet "juristische Personen" (vgl. 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG) und "Personenvereinigungen" (vgl. 搂 2 Abs. 1 Satz 3 UStG), wobei letzteres Tatbestandsmerkmal weiter ist und insbesondere auch Personengesellschaften umfasst (Meyer in Offerhaus/S枚hn/Lange, 搂 2 UStG Rz 26; Klenk in S枚lch/Ringleb, a.a.O., 搂 2 Rz 25; vgl. auch Senatsurteil vom 29. August 2012 XI R 40/10, BFH/NV 2013, 182, Rz 20).

Rz. 77

b) Deshalb stellt sich dem Senat die Frage, ob sich ein Steuerpflichtiger unmittelbar auf Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG berufen kann.

Rz. 78

aa) Nach der Rechtsprechung des EuGH und des BFH kann sich ein Steuerpflichtiger in Ermangelung fristgem盲脽 erlassener Umsetzungsma脽nahmen auf Bestimmungen einer Richtlinie, die inhaltlich als unbedingt und hinreichend genau erscheinen, gegen眉ber allen nicht richtlinienkonformen innerstaatlichen Vorschriften berufen (vgl. z.B. EuGH-Urteil --K眉gler-- in Slg. 2002, I-6833, HFR 2002, 1146, Rz 51; Senatsurteil vom 28. Mai 2013 XI R 35/11, BFHE 242, 250, BStBl II 2013, 879, Rz 33).

Rz. 79

Diese Voraussetzungen werden hinsichtlich Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG (Art. 11 Abs. 1 der MwStSystRL) teilweise bejaht (vgl. z.B. Hartman, a.a.O., S. 144 f.; Schnarrenberger, a.a.O., S. 125 f.) und teilweise verneint (vgl. z.B. Hummel, UR 2010, 207, 212 f.; Boor, UR 2013, 729, 737).

Rz. 80

bb) Gegen die M枚glichkeit, sich auf Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG zu berufen, k枚nnte sprechen, dass diese Bestimmung nicht hinreichend genau ist, soweit sie verlangt, dass Personen "durch gegenseitige finanzielle, wirtschaftliche und organisatorische Beziehungen eng miteinander verbunden sind".

Rz. 81

Allerdings k枚nnten insofern m枚glicherweise die von der Europ盲ischen Kommission in ihrer Mitteilung an das Europ盲ische Parlament und den Rat 眉ber die Option der MwSt-Gruppe gem盲脽 Art. 11 der MwStSystRL vom 2. Juli 2009 vorgeschlagenen Kriterien (KOM (2009) 325 --endg眉ltig--, UR 2009, 632, unter 3.3.4) heranzuziehen sein.

Rz. 82

cc) Im Falle einer Berufbarkeit auf Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG h盲tte es der jeweilige Steuerpflichtige in der Hand, die Rechtsfolgen dieser Bestimmung eintreten zu lassen oder nicht.

Rz. 83

Nach der Rechtsprechung des BFH sehen allerdings weder das UStG noch das Unionsrecht ein Wahlrecht f眉r den Eintritt der Rechtsfolgen einer umsatzsteuerrechtlichen Organschaft vor(vgl. BFH-Urteile in BFHE 197, 357, BStBl II 2002, 373, unter II.2.b dd; in BFHE 223, 498, BStBl II 2009, 256, unter II.1.c).

Rz. 84

6. Rechtsgrundlage f眉r die Anrufung des EuGH ist Art. 267 Abs. 3 des Vertrages 眉ber die Arbeitsweise der Europ盲ischen Union.

Rz. 85

7. Die Aussetzung des Verfahrens beruht auf 搂 121 Satz 1 i.V.m. 搂 74 der Finanzgerichtsordnung.

Fundstellen