亿兆体育

Entscheidungsstichwort (Thema)

Leistungsaustausch durch Einbringung von Wirtschaftsg眉tern eines bisherigen Einzelunternehmers in eine neugegr眉ndete GbR, Rebanlage und stehende Ernte als Liefergegenstand

Leitsatz (amtlich)

1. Bringen Gesellschafter im Wege der Sachgr眉ndung Wirtschaftsg眉ter, die bisher Einzelunternehmen gedient haben, in eine Personengesellschaft ein, so kann es sich um eine steuerbare Leistung gegen Gew盲hrung von Gesellschaftsanteilen handeln.

2. Mit dem Grund und Boden verbundene Rebanlagen k枚nnen selbst盲ndiger Gegenstand einer Lieferung i.S. von 搂 3 Abs. 1 UStG 1980 sein.

3. Die stehende Ernte kann auch dann Gegenstand einer Lieferung sein, wenn im Zeitpunkt der Einbringung f眉r diese ein (ertragsteuerrechtlicher) Buchwert nicht vorhanden war.

Normenkette

UStG 1980 搂听1 Abs. 1 S. 1 Nr. 1, 搂听3 Abs.听1, 12, 搂听10 Abs. 2 S. 2, 搂听15 Abs. 1 Nr. 1, 搂听24 Abs. 1 S.听1 Nr. 2, S.听6; BGB 搂听94 Abs. 1 S. 2, 搂听733 Abs. 2 S. 2

Verfahrensgang

Tatbestand

I. Mit Vertrag vom 27. August 1988 und dessen Erg盲nzung vom 1. September 1988 gr眉ndeten die Eheleute AW und UW die Kl盲gerin und Revisionskl盲gerin (Kl盲gerin), eine Gesellschaft b眉rgerlichen Rechts (GbR). AW hatte dieser die landwirtschaftlichen Grundst眉cke sowie die Wohn- und Wirtschaftsgeb盲ude seines land- und forstwirtschaftlichen Einzelbetriebs zur Nutzung zu 眉berlassen. Die 眉brigen Aktiva und Passiva dieses Unternehmens gem盲脽 Bilanz auf den 31. August 1988, die Lieferrechte, Beteiligungen, stehende Ernte und Weinbergsanlagen und sonstigen Vertr盲ge sollten der Kl盲gerin zu Eigentum 眉bertragen werden (搂 3 Abs. 2 des Gesellschaftsvertrages). AW verblieben lediglich Darlehen, die durch den Grundbesitz gesichert waren. UW hatte ihre Arbeitskraft einzubringen und der Kl盲gerin ebenfalls ihre landwirtschaftlichen Grundst眉cke zur Nutzung zu 眉berlassen. Am Gewinn der Kl盲gerin waren AW und UW --nach Auskehrung eines Vorweggewinns in H枚he der Abschreibung der zur Nutzung 眉berlassenen Wirtschaftsg眉ter-- im Verh盲ltnis 80 zu 20 beteiligt. Die unter 搂 3 des Gesellschaftsvertrages aufgef眉hrten Beteiligungen von AW und UW am Kapital der Kl盲gerin sollten auf den Kapitalkonten I als Festkonten verbucht werden, Gewinne, Verluste, Einlagen und Entnahmen hingegen auf den Kapitalkonten II (搂 4 des Gesellschaftsvertrages).

AW erteilte der Kl盲gerin f眉r die 眉bertragenen Wirtschaftsg眉ter eine Rechnung mit entsprechendem Umsatzsteuerausweis. Eine Zahllast entstand hieraus bei ihm wegen der Durchschnittsbesteuerung nach 搂 24 Abs. 1 bis 3 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) 1980 in der f眉r das Streitjahr (1988) ma脽geblichen Fassung nicht. Die Kl盲gerin optierte gem盲脽 搂 24 Abs. 4 UStG 1980 und machte die ausgewiesene Umsatzsteuer als Vorsteuer geltend.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) folgte dem u.a. hinsichtlich der 眉bertragenen Ernte (die hierauf entfallende Umsatzsteuer belief sich auf 56 627,74 DM f眉r stehende Ernte Wein und 10 182,51 DM f眉r stehende Ernte Sonstiges; die Einbringungswerte wurden unter Ber眉cksichtigung der vom amtlichen landwirtschaftlichen Sachverst盲ndigen bzw. vom Weinbausachverst盲ndigen abgegebenen Stellungnahmen sowie nach Durchf眉hrung einer Betriebspr眉fung ermittelt), versagte den Vorsteuerabzug (in H枚he von 13 v.H. des Nettobetrages = 83 560,10 DM) aber hinsichtlich der eingebrachten Rebanlage. Diese sei der Kl盲gerin nicht --wie erforderlich, um eine Lieferung annehmen zu k枚nnen-- nach Substanz und Ertrag endg眉ltig, sondern lediglich zur Nutzung 眉berlassen worden. Denn die Rebst枚cke seien wesentliche Bestandteile des Grundst眉cks. Sie stellten auch keine selbst盲ndig 眉bertragbare Betriebsvorrichtung dar (vgl. Verf眉gung der Oberfinanzdirektion --OFD-- N眉rnberg vom 20. Juni 1990 S 7104 - 128/St 43, Umsatzsteuer-Rundschau --bis 1983: UStR, seitdem: UR-- 1991, 116).

Das Finanzgericht (FG) wies die nach erfolglosem Vorverfahren erhobene Klage unter Hinweis auf das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 1. Februar 1989 II R 240/85 (BFHE 156, 254, BStBl II 1989, 518) ab. Diese zur Grunderwerbsteuer ergangene Entscheidung sei auch f眉r die Umsatzsteuer ma脽geblich. Bei mit dem Grund und Boden verbundenen Pflanzen fehle der f眉r die Annahme einer Betriebsvorrichtung begriffsnotwendige Maschinencharakter. Anders k枚nne es sich allenfalls im Hinblick auf die Spann- und Haltevorrichtungen der Rebanlage verhalten. Der Rechnung von AW lasse sich nicht entnehmen, ob diese miteingebracht worden seien. Im einzelnen k枚nne dies aber auch offenbleiben, weil das FA zu Unrecht den Vorsteuerabzug bez眉glich der stehenden Ernte gew盲hrt habe. Der Einbringung der Ernte liege kein Leistungsaustausch zugrunde. Es handele sich hierbei vielmehr um einen nichtsteuerbaren Gesellschafterbeitrag. Da im Zeitpunkt der Einbringung ein Buchwert f眉r die Ernte nicht vorhanden gewesen sei, habe AW f眉r die Einbringung dieses Wirtschaftsguts einen gesellschaftlichen Verm枚gensanteil nicht erwerben k枚nnen. Ansonsten h盲tte insoweit eine Gutschrift auf dem bei der Kl盲gerin f眉r AW gef眉hrten Kapitalkonto I erfolgen m眉ssen; das diesem Konto zugerechnete Verm枚gen von AW beziehe sich jedoch nur auf die Aktivseite der Bilanz, so da脽 f眉r den dort nicht aufgef眉hrten Wert "Stehende Ernte" eine Gutschrift nicht erfolgt sein k枚nne. Auch eine Verrechnung mit eingebrachten Schulden komme nicht in Betracht, weil diese im Innenverh盲ltnis bei AW verblieben seien. Der auf die Ernte entfallende Vorsteueranspruch sei deshalb vollen Umfangs zu versagen. Denn selbst wenn die Rebanlage insgesamt als Betriebsvorrichtung anzusehen w盲re, sei hierf眉r gem盲脽 搂 24 Abs. 1 Nr. 2 UStG 1980 richtigerweise lediglich ein Steuersatz von 8 v.H. (= 51 421,60 DM) und nicht von 13 v.H. zugrunde zu legen. Der Vorsteuerbetrag aus der Ernte in H枚he von 56 627,74 DM und 10 182,51 DM sei also in jedem Fall h枚her.

Ihre Revision st眉tzt die Kl盲gerin auf Verletzung materiellen Rechts.

Sie beantragt, das FG-Urteil und die Einspruchsentscheidung aufzuheben, den angefochtenen Steuerbescheid zu 盲ndern und die Umsatzsteuer 1988 auf ./. 382 186 DM festzusetzen.

Das FA beantragt, die Revision zur眉ckzuweisen.

贰苍迟蝉肠丑别颈诲耻苍驳蝉驳谤眉苍诲别

II. Die Revision ist begr眉ndet. Das FG ist zwar zu Recht mit dem FA davon ausgegangen, da脽 die Einbringung der Wirtschaftsg眉ter durch AW in die Kl盲gerin eine entgeltliche Lieferung an diese darstellen kann. Die Vorentscheidung ist jedoch aufzuheben, weil das FG zu Unrecht angenommen hat, da脽 der Einbringung der stehenden Ernte kein steuerbarer Leistungsaustausch zugrunde liegen k枚nne. Ein steuerbarer Leistungsaustausch ist sowohl hinsichtlich der stehenden Ernte als auch hinsichtlich der Rebanlagen m枚glich. Allerdings mu脽 ein solcher Leistungsaustausch tats盲chlich vollzogen werden. Das FG hat hierzu keine Feststellungen getroffen. Die Sache ist deshalb zur眉ckzuverweisen (搂 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

1. Bei der Einbringung der Wirtschaftsg眉ter, die bisher dem landwirtschaftlichen Einzelunternehmen des AW gedient haben, in die neugegr眉ndete GbR --die Kl盲gerin-- kann es sich um eine entgeltliche Lieferung (搂 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG 1980) gehandelt haben.

a) Nach st盲ndiger Rechtsprechung des BFH richtet sich die umsatzsteuerrechtliche Behandlung von Leistungen der Gesellschafter an die Gesellschaft danach, ob es sich um Leistungen handelt, die gegen (Sonder-)Entgelt ausgef眉hrt werden und damit auf einen Leistungsaustausch gerichtet sind, oder um Leistungen, die als Gesellschafterbeitrag durch die Beteiligung am Gewinn und Verlust der Gesellschaft abgegolten werden. Steuerbare entgeltliche Leistungen i.S. des 搂 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG 1980 sind gegeben, wenn sie auf konkreten Leistungsbeziehungen der Gesellschafter zur Gesellschaft beruhen, die auf den Austausch der Gesellschafterleistungen gegen Entgelt gerichtet sind (BFH-Urteile vom 10. Mai 1990 V R 47/86, BFHE 161, 185, BStBl II 1990, 757 m.w.N.; vom 7. November 1991 V R 116/86, BFHE 166, 195, BStBl II 1992, 269; vom 17. M盲rz 1994 V R 39/92, BFHE 174, 268, BStBl II 1994, 538; Senatsurteile vom 16. M盲rz 1993 XI R 44/90, BFHE 171, 114, BStBl II 1993, 529, und XI R 52/90, BFHE 171, 117, BStBl II 1993, 562; vom 24. August 1994 XI R 74/93, BFHE 176, 75, BStBl II 1995, 150). Zwischen der erbrachten Leistung und dem hierf眉r erhaltenen Gegenwert mu脽 ein unmittelbarer Zusammenhang bestehen (vgl. auch Gerichtshof der Europ盲ischen Gemeinschaften, Urteil vom 3. M盲rz 1994 C-16/93, Slg. 1994, 743, 753).

Diese Voraussetzungen k枚nnen nach den zwischen AW und der Kl盲gerin getroffenen Abmachungen im Streitfall vorliegen. AW hat sich bei Gr眉ndung der Kl盲gerin in dem Gesellschaftsvertrag vom 27. August 1988 in der ge盲nderten Fassung vom 1. September 1988, dessen Inhalt das FG durch Bezugnahme festgestellt hat, verpflichtet, u.a. die Rebanlage und die stehende Ernte in die Kl盲gerin zu Gesellschaftseigentum einzubringen (搂 3 Abs. 2 des --ge盲nderten-- Vertrages). Die (Sach-)Einlagen sollten, wie sich aus dieser Vereinbarung sowie der Vereinbarung in 搂 4 Abs. 1 des Vertrages ergibt, aufgrund der Beteiligung an der Kl盲gerin auf das Gesellschaftskapital erfolgen und auf den f眉r die beiden Gesellschafter gef眉hrten Kapitalkonten I verbucht werden. AW sollte sonach mit der Einbringung der Wirtschaftsg眉ter seines bisherigen Einzelunternehmens in die Kl盲gerin dieser gegen眉ber eine steuerbare Leistung i.S. von 搂 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG 1980 --gerichtet auf eine Gegenleistung der Kl盲gerin-- ausf眉hren.

b) Worin die Gegenleistung bei Einbringung von Sacheinlagen durch den Gr眉ndungsgesellschafter einer Personengesellschaft besteht, ist allerdings umstritten.

脺berwiegend wird vertreten, die Einlage erfolge gegen die (ggf. zuvor vorgenommene) 脺bertragung von Gesellschaftsrechten (vgl. dazu Birkenfeld, Umsatzsteuer-Handbuch, I Rz. 528 f., m.w.N.; ders., UR 1992, 29, 34; Pl眉ckebaum/Malitzky, Umsatzsteuergesetz (Mehrwertsteuer), Kommentar, 10. Aufl., 搂搂 1 bis 3 Rdnr.668/1; Bunjes/Geist, Umsatzsteuergesetz, 4. Aufl., 搂 1 Anm. 29; Probst in Hartmann/Metzenmacher, Umsatzsteuergesetz, 7. Aufl., 搂 1 Abs. 1 Nr. 1 Rdnr.94; Walden, Umsatzsteuerkongre脽-Bericht 1991/92, S.79, 86; Korn, K枚lner Steuerdialog 1995, 10165, 10173; s. auch Reichsfinanzhof, Urteil vom 9. September 1938 V 573/37, RStBl 1938, 1165; ferner BFH-Urteil vom 13. M盲rz 1986 V R 155/75, BFH/NV 1986, 500 f眉r Sacheinlagen in eine Kapitalgesellschaft). Dies entspricht der Praxis der Finanzverwaltung (vgl. Abschn. 6 Abs. 2 Satz 2 der Umsatzsteuer-Richtlinien --UStR-- 1994/95; OFD N眉rnberg, Verf眉gung vom 26. November 1986 S 7203 - 4/St 43, UR 1987, 309).

Teilweise wird dem entgegengehalten, der Gr眉ndungsgesellschafter erhalte die Gesellschaftsrechte bereits durch den Abschlu脽 des Gesellschaftsvertrages; er erbringe die Einlage deshalb nicht, um Gesellschafter zu werden (Blanke, Umsatzsteuerrechtliche Behandlung von Gesellschafterbeitr盲gen bei Personengesellschaften, 1991, S.91 f.; Husmann in Rau/D眉rrw盲chter/Flick/ Geist, Umsatzsteuergesetz, 搂 1 Anm. 146 f. und 152.1). Die Gegenleistung bestehe vielmehr, wie Sch枚n (in Woerner, Umsatzsteuer in nationaler und europ盲ischer Sicht, Deutsche Steuerjuristische Gesellschaft Band 13, 1990, S.81, 103 ff.; s. auch Wei脽, UR 1995, 98, 99) annimmt, in der Befreiung des Gesellschafters von seiner gesellschaftsvertraglichen Einlageverpflichtung.

Nach anderer Auffassung besteht die Gegenleistung hingegen in der durch die Sacheinlage bewirkten Wertsteigerung der gesellschaftsrechtlichen Beteiligung (z.B. Husmann in Rau/ D眉rrw盲chter/Flick/Geist, a.a.O., 搂 1 Anm. 146 f.; Rei脽, Betriebs-Berater 1986, 1407; ders., UR 1988, 298, 301 f.; ders., Steuerliche Vierteljahresschrift 1989, 103, 117; ders., Steuer und Wirtschaft 1992, 25, 28; Forchhammer, Gesellschafterbeitr盲ge im Umsatzsteuerrecht, 1991, S.74 ff.; vgl. auch Oberlandesgericht K枚ln, Urteil vom 22. September 1992 22 U 38/92, UR 1993, 251).

Der Senat h盲lt die auch von der Finanzverwaltung vertretene Auffassung f眉r zutreffend. Die Einbringung von Wirtschaftsg眉tern durch den bisherigen Einzelunternehmer in die neu gegr眉ndete Personengesellschaft ist auf die Verschaffung der gesamth盲nderischen Beteiligung an dieser Gesellschaft gerichtet (vgl. auch BFH in BFH/NV 1986, 500, 501; Birkenfeld, a.a.O., I Rz. 528 f. m.w.N.). Der Umstand, da脽 der Gesellschafter die Mitgliedschaft und die Teilhabe am Gesellschaftsverm枚gen bereits vorab von den Mitgesellschaftern, mit denen er den Gesellschaftsvertrag geschlossen hat, erhalten hat, steht dem nicht entgegen. Der Gesellschafter leistet an die Gesellschaft, um hierdurch seine Gesamthandsbeteiligung zu begr眉nden und diese mit wirtschaftlichem Wert zu versehen. Das eine --die Sacheinlage-- bedingt das andere --die Gesellschaftsanteile-- und erfolgt wegen des anderen; beides steht zueinander in unmittelbarem Zusammenhang.

Soweit demgegen眉ber im Schrifttum (z.B. von M枚脽lang, UStR 1974, 85; ders. in S枚lch/Ringleb/List, Umsatzsteuergesetz, 5. Aufl., 搂 1 Bem.130; Wagner, Umsatzsteuerkongre脽-Bericht 1991/92, S.63; K枚hler, Umsatzsteuer- und Verkehrsteuer-Recht --UVR-- 1993, 168; Blanke, a.a.O., S.77 ff.; s. auch Seer, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 1988, 367, und Wei脽, UR 1995, 98, 99; offengelassen in BFH-Urteil vom 15. Januar 1987 V R 3/77, BFHE 149, 272, BStBl II 1987, 512, unter 2. b) vertreten wird, es handele sich bei der Sacheinbringung in eine neugegr眉ndete Personengesellschaft um eine nichtsteuerbare Leistungsvereinigung, h盲lt der Senat dies nicht f眉r zutreffend. Von einem Leistungsaustausch gehen ersichtlich auch Art. 5 Abs. 8 und Art. 6 Abs. 5 der Sechsten Richtlinie des Rates zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten 眉ber die Umsatzsteuer (Richtlinie 77/388/EWG), au脽erdem wohl 搂 28 Abs. 3 UStG 1991 i.d.F. des Steuer盲nderungsgesetzes 1992 (BGBl I 1992, 297, BStBl I 1992, 146) und 搂 1 Abs. 1 a UStG 1993 i.d.F. des Gesetzes zur Bek盲mpfung des Mi脽brauchs und zur Bereinigung des Steuerrechts vom 21. Dezember 1993 (BGBl I 1993, 2310, BStBl II 1994, 50) aus (ebenso Probst in Hartmann/ Metzenmacher, a.a.O., 搂 1 Abs. 1 Nr. 1 Rdnr.97). Diese Beurteilung entspricht im 眉brigen auch dem Umwandlungsteuerrecht (vgl. 搂搂 20 Abs. 4, 24 Abs. 3 des Umwandlungs-Steuergesetzes; ferner BFH-Urteile vom 30. April 1975 I R 41/73, BFHE 116, 118, BStBl II 1975, 706; vom 24. M盲rz 1983 IV R 138/80, BFHE 139, 361, BStBl II 1984, 233; vom 11. September 1991 XI R 15/90, BFHE 166, 425, BStBl II 1992, 404).

2. Die entgeltliche Lieferung an die Kl盲gerin kann --was das FG offengelassen hat-- auch die Rebanlage umfassen. Diese kann als Sachgesamtheit (also unter Einschlu脽 sowohl der Rebst枚cke als auch von Spann- und Befestigungsanlagen) ein selbst盲ndig nutzungsf盲higer und gegen眉ber dem Grund und Boden eigenst盲ndiger Lieferungsgegenstand i.S. von 搂 3 Abs. 1 UStG 1980 sein.

a) Gegenstand einer Lieferung i.S. des 搂 3 Abs. 1 UStG 1980 sind neben (k枚rperlichen) Sachen i.S. von 搂 90 des B眉rgerlichen Gesetzbuches (BGB) alle Wirtschaftsg眉ter, die im Verkehr wie Sachen umgesetzt werden (vgl. BFH-Urteil vom 16. Juli 1970 V R 95/66, BFHE 99, 429, BStBl II 1970, 706; Beschlu脽 vom 4. Juni 1987 V B 56/86, BFHE 150, 196, BStBl II 1987, 795). Dies k枚nnen auch ungetrennte Bodenerzeugnisse (und damit auch Rebst枚cke) sein, unabh盲ngig davon, da脽 es sich hierbei um wesentliche Bestandteile eines Grundst眉cks (vgl. 搂 94 Abs. 1 Satz 2 BGB) handelt (vgl. Birkenfeld, a.a.O., I Rz. 622; Giesberts in Rau/D眉rrw盲chter/Flick/Geist, a.a.O., 6. Aufl., 搂 3 Anm. 109 m.w.N.). Die Frage der Abgrenzung des Grund und Bodens von damit verbundenen Bestandteilen und der Erfassung als gegen眉ber dem Grund und Boden ggf. eigenst盲ndige Wirtschaftsg眉ter bestimmt sich f眉r das Umsatzsteuerrecht, bei dem es lediglich um die Verschaffung der Verf眉gungsmacht geht, nicht nach b眉rgerlichem Recht, sondern nach umsatzsteuerrechtlichen Gesichtspunkten.

b) Die Rebanlagen stellen hiernach in ihrer Gesamtheit einen selbst盲ndig verkehrsf盲higen und vom Grund und Boden zu unterscheidenden Liefergegenstand dar. An ihnen kann nach Substanz, Wert und Ertrag eigenst盲ndig Verf眉gungsmacht verschafft werden, auch wenn der Grund und Boden des Weinberges der Kl盲gerin nur zur Nutzung 眉berlassen worden ist.

Dies stimmt 眉berein mit den einschl盲gigen Abgrenzungen im Ertragsteuerrecht, denen vergleichbare Wertungen zugrunde liegen. Wie der BFH hierzu in seinem Urteil vom 30. November 1978 IV R 43/78 (BFHE 127, 17, BStBl II 1979, 281 m.w.N.; s. auch Urteil des FG N眉rnberg vom 27. April 1988 III 11/86, Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 1988, 513) entschieden hat, handelt es sich bei Dauerkulturen um eigenst盲ndig abnutzbare Wirtschaftsg眉ter des Anlageverm枚gens, die von dem "nackten" Grund und Boden und dessen Nutzung zu unterscheiden sind (s. dazu auch Leing盲rtner/Zaisch, Die Einkommensbesteuerung der Land- und Forstwirtschaft, 2. Aufl., 1991, Rdnrn.1147 und 1190; Schreiben des Bundesministers der Finanzen vom 17. September 1990 IV B 3 - S 2190 - 25/90, BStBl I 1990, 420). Der erkennende Senat schlie脽t sich dem f眉r die Umsatzsteuer an (ebenso Klenk in Rau/D眉rrw盲chter/Flick/Geist, a.a.O., 搂 4 Nr. 9 Anm. 98).

c) Soweit der BFH in seinem Urteil in BFHE 156, 254, BStBl II 1989, 518, auf welches sich FG und FA beziehen, demgegen眉ber f眉r die Grunderwerbsteuer entschieden hat, da脽 zwar Spann- und Befestigungsanlagen, nicht aber die Rebst枚cke zu einer Betriebsanlage geh枚rende Vorrichtungen i.S. des 搂 2 Abs. 1 Nr. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes 1983 seien, ist dies f眉r die Umsatzsteuer unbeachtlich. Ma脽gebend f眉r diese Entscheidung waren allein Wortlaut sowie Sinn und Zweck der genannten grunderwerbsteuerrechtlichen Vorschrift (vgl. auch Klenk, UVR 1989, 217). Im 眉brigen hatte der BFH dort 眉ber einen Sachverhalt zu entscheiden, bei dem der Grund und Boden einschlie脽lich der Rebanlagen ver盲u脽ert worden war. Im Streitfall geht es hingegen um die abweichende Fallgestaltung, da脽 die Rebanlagen gesondert 眉bertragen werden, ein grunderwerbsteuerrechtlich beachtlicher Vorgang kann nicht gegeben sein.

3. Entgegen der Auffassung des FG kann sich die entgeltliche Lieferung auch auf die stehende Ernte erstrecken.

Daran 盲ndert nichts, da脽 im Zeitpunkt der Einbringung f眉r diese ein (ertragsteuerrechtlicher) Buchwert nicht vorhanden war. Denn unabh盲ngig davon sollte AW die stehende Ernte vereinbarungsgem盲脽 in die Kl盲gerin einbringen, um die erstrebte Gegenleistung zu erhalten (s. Probst in Hartmann/Metzenmacher, a.a.O., 搂 1 Abs. 1 Nr. 1 Rdnr.97; BFH-Urteil in BFH/NV 1986, 500, 501, unter 4. der Gr眉nde; a.A. Nieders盲chsisches FG, Urteile vom 9. Oktober 1990 V 381/89, EFG 1991, 356, und V 789/89, UR 1992, 341; FG Baden-W眉rttemberg, Urteil vom 1. September 1993 12 K 72/92, EFG 1994, 499; Bayerisches Staatsministerium der Finanzen, Erla脽 vom 12. Dezember 1994 36 S 7104 - 51/145 - 76 895, DStR 1995, 259). Im 眉brigen geht das FG in seiner Entscheidung davon aus, da脽 das dem bei der Kl盲gerin f眉r AW gef眉hrten Kapitalkonto I zugerechnete Verm枚gen sich nur auf die Aktivseite der Bilanz des bisherigen Einzelunternehmens beziehe, "so da脽 f眉r einen dort nicht aufgef眉hrten Bilanzwert 'Stehende Ernte' keine Gutschrift auf dem Kapitalkonto erfolgt sein kann". Das FG hat offenbar nicht gepr眉ft, ob dieser Schlu脽 den Tatsachen entspricht. Eine derartige buchm盲脽ige Behandlung der eingebrachten stehenden Ernte w盲re aber nicht zwingend. Gem盲脽 搂 4 Abs. 1 des Gesellschaftsvertrages der Kl盲gerin vom 27. August 1988 sind die unter 搂 3 des Vertrages aufgef眉hrten Beteiligungen der Gesellschafter am Gesellschaftskapital auf den f眉r sie gef眉hrten Kapitalkonten I verbucht. Da unter 搂 3 Abs. 2 des Vertrages i.d.F. vom 1. September 1988 --neben den Aktiva und Passiva des Einzelunternehmens lt. Bilanz zum 31. August 1988-- auch die stehende Ernte aufgef眉hrt ist, w盲re sie zu Herstellungskosten zu aktivieren. Unabh盲ngig davon macht die Buchung auf dem Kapitalkonto ohnehin lediglich sichtbar, da脽 ein entsprechender Verm枚gensanteil entsteht. Darauf, da脽 diese Buchung den wahren Wert des Anteils ausweist, kann es nicht ankommen (zutreffend Forchhammer, a.a.O., S.66). Damit steht in Einklang, da脽 sich --nach den vertraglichen Abmachungen in 搂 10 Abs. 1 des Gesellschaftsvertrages der Kl盲gerin-- im Falle der Auseinandersetzung das Auseinandersetzungsguthaben des Ausscheidenden ohne Bindung an die Handels- oder Steuerbilanz nach dem wirklichen Wert der Verm枚gensgegenst盲nde bemi脽t (vgl. auch --bei Fehlen besonderer Vereinbarungen-- 搂 733 Abs. 2 Satz 2 BGB; dazu Rei脽, UR 1988, 298, 300 und 302; ferner OFD N眉rnberg, UR 1987, 309).

4. a) Die Sache ist nicht spruchreif. Das FG hat --von seinem Rechtsstandpunkt zu Recht-- nicht gepr眉ft, ob der mit der Einbringung der Wirtschaftsg眉ter bezweckte Leistungsaustausch zwischen den Beteiligten (ggf. auch nur teilweise) tats盲chlich vollzogen worden ist; die Leistung mu脽 tats盲chlich erbracht sein (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 22. Juni 1989 V R 37/84, BFHE 158, 144, BStBl II 1989, 913). Die blo脽e Rechnungserteilung durch AW reicht hierzu nicht aus. Vielmehr mu脽 sich die 脺bertragung der Sachwerte aufgrund weiterer Umst盲nde ergeben, beispielsweise durch die Erstellung einer Er枚ffnungsbilanz f眉r die Kl盲gerin und einer Abschlu脽bilanz f眉r AW, durch die Erstellung eines Inventarverzeichnisses, die Buchung auf den Kapitalkonten, die Ermittlung der 眉bertragenen Werte, aber auch durch das Auftreten der Kl盲gerin als Leistungsempf盲ngerin nach au脽en. Dieses Auftreten mu脽 erkennen lassen, da脽 tats盲chlich sie es ist, die den Weinbergbetrieb mit den ihr 眉bertragenen und zur Nutzung 眉berlassenen Wirtschaftsg眉tern fortan betreibt, nicht aber --wie bisher-- AW als Einzelunternehmer. Sichtbar werden kann dies z.B. in der Umstellung der betrieblichen Konten und von Arbeitsvertr盲gen, in Telefoneintragungen, 脛nderung des Kopfs in den Gesch盲ftspapieren, Einholung etwaiger beh枚rdlicher Genehmigungen zum Betrieb eines land- und forstwirtschaftlichen Unternehmens. An Hand dieses Auftretens nach au脽en wird sich feststellen lassen, ob die Kl盲gerin 眉berhaupt als Unternehmerin i.S. des 搂 15 Abs. 1 i.V.m. 搂 2 Abs. 1 UStG 1980 anzusehen ist (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 27. Mai 1982 V R 110, 111/81, BFHE 136, 315, BStBl II 1982, 678 f眉r eine Innengesellschaft). Das FG wird diese Pr眉fung nachzuholen haben.

b) Sollte sich best盲tigen, da脽 der Leistungsaustausch vollzogen und 眉berdies umsatzsteuerrechtlich anzuerkennen (搂 42 der Abgabenordnung --AO 1977--; vgl. i.e. Birkenfeld, a.a.O., I Rz. 568.39 ff. und VII Rz. 214) ist, k盲me es auf den gemeinen Wert des auf die Kl盲gerin 眉bergegangenen Verm枚gens an. Denn bei dem sich dann als Tauschgesch盲ft (vgl. 搂 3 Abs. 12 UStG 1980) darstellenden Umsatz zwischen AW und der Kl盲gerin bemi脽t sich das als Besteuerungsgrundlage ma脽gebliche Entgelt nach dem Wert der Gegenleistung. Wenn dieser Wert nicht zu ermitteln ist, wird er bestimmt durch den (gemeinen) Wert des auf die Kl盲gerin 眉bergegangenen Verm枚gens (vgl. 搂 10 Abs. 2 Satz 2 UStG 1980; vgl. auch BFH-Urteil vom 6. Juni 1984 V R 33/83, BFHE 141, 355, BStBl II 1984, 686 zu 2. b).

Das FG m眉脽te entsprechende Feststellungen im Hinblick auf die Rebanlage nachholen.

c) Der Vorsteuerabzug f眉r die 眉bertragene Rebanlage k枚nnte der Kl盲gerin lediglich in H枚he von 8 v.H. gew盲hrt werden, obwohl ihr daf眉r von AW, der nicht auf die Durchschnittsbesteuerung verzichtet hat, eine Umsatzsteuer in H枚he von 13 v.H. in Rechnung gestellt worden ist.

Denn nach 搂 24 Abs. 1 Satz 6 UStG 1980 steht der Kl盲gerin als Leistungsempf盲ngerin unabh盲ngig von ihrer Option nach 搂 24 Abs. 4 UStG 1980 abweichend von 搂 15 Abs. 1 UStG 1980 der Abzug des ihr gesondert in Rechnung gestellten Steuerbetrags nur bis zur H枚he der f眉r den ma脽geblichen Umsatz geltenden Steuer zu. Das sind gem盲脽 搂 24 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG 1980 in der f眉r das Streitjahr 1988 geltenden Fassung 8 v.H.

Fundstellen