亿兆体育

Entscheidungsstichwort (Thema)

Zum Vorsteuerabzug einer Gemeinde aus den Herstellungskosten einer Sporthalle

Leitsatz (amtlich)

1. Eine Gemeinde ist zum teilweisen Vorsteuerabzug aus den Herstellungskosten einer Sporthalle, die sie (auch) Vereinen gegen eine nicht kostendeckende Nutzungspauschale 眉berl盲sst, berechtigt, wenn die Pr眉fung aller Umst盲nde ergibt, dass der f眉r eine wirtschaftliche T盲tigkeit der Gemeinde erforderliche unmittelbare Zusammenhang zwischen Nutzungs眉berlassung und Entgelt nicht gel枚st ist.

2. Bei einer defizit盲ren Leistungst盲tigkeit von Gemeinden im Rahmen der Daseinsvorsorge ist die Mindestbemessungsgrundlage des 搂 10 Abs. 5 UStG grunds盲tzlich nicht (entsprechend) anwendbar.

Normenkette

UStG 搂听1 Abs. 1 Nr. 1 S. 1, 搂听2 Abs. 3 S. 1, 搂听4 Nr. 12 Buchst. a, 搂听15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 1, 搂听10 Abs. 5, 搂听15 Abs. 2 S. 1 Nr. 1; EWGRL 388/77 Art. 27 Abs. 1; EGRL 112/2006 Art.听2 Abs. 1 Buchst. c, Art.听9 Abs.听1 UAbs 1, Abs.听1 UAbs 2, Art.听132 Abs. 1 Buchst. m; FGO 搂听93 Abs. 3 S. 2, 搂听118 Abs.听1-2

Verfahrensgang

Tenor

Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Finanzgerichts Baden-W眉rttemberg vom 13. M盲rz 2015听听9 K 2732/13 wird als unbegr眉ndet zur眉ckgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.

Tatbestand

Rz. 1

I. Die Kl盲gerin und Revisionsbeklagte (Kl盲gerin), eine Stadt, errichtete von 2010 bis 2014 eine Sporthalle mit angrenzender Gastst盲tte. Die Herstellungskosten der Sporthalle betrugen brutto...听鈧�.

Rz. 2

Die vier Hallenteile umfassende Sporthalle sollte nach ihrer Fertigstellung f眉r Zwecke des Schulsports genutzt werden. Zudem beabsichtige die Kl盲gerin, die Sporthalle daneben auch an Vereine f眉r Zwecke des Erwachsenensports zu 眉berlassen.

Rz. 3

Die Kl盲gerin hat die 脺berlassung aller ihrer Sport- und Mehrzweckhallen in einer Entgeltordnung vom 14.听Dezember 2005 geregelt. Danach erhebt die Kl盲gerin f眉r die Inanspruchnahme von Sport- und Mehrzweckhallen f眉r den 脺bungs-, Trainings- und Schulungsbetrieb im Erwachsenensport --was auch f眉r die 脺berlassung der hier in Rede stehenden Sporthalle an Vereine gilt-- zur teilweisen Deckung der Betriebskosten eine Nutzungspauschale in H枚he von 1,50听鈧� je Stunde und Hallenteil. Die Nutzungspauschale wird auf Grundlage der jeweils mit den Vereinen privatrechtlich vereinbarten Hallenbuchung (Belegungspl盲ne) berechnet. Die Abrechnung erfolgt zweimal j盲hrlich im Voraus. F眉r allgemeine Veranstaltungen der Vereine werden dagegen 0,25听鈧�/qm, f眉r kommerzielle Veranstaltungen allgemeiner Art (Veranstaltung von Wirtschaft, Handel und Verkehr) 1听鈧�/qm und f眉r kommerzielle Veranstaltungen besonderer Art (Tanz-, Show- und 盲hnliche Veranstaltungen von Privatpersonen oder privaten Interessengruppen) 2听鈧�/qm sowie Zuschl盲ge f眉r Sonderleistungen und Nebenkosten erhoben.

Rz. 4

Nach Angaben der Kl盲gerin wird bei der 脺berlassung der den Streitfall betreffenden Sporthalle an Vereine ein Kostendeckungsgrad von 12,03听% erzielt.

Rz. 5

Die 脺berlassung der Sporthalle an Vereine entspricht --was zwischen den Beteiligten nicht mehr im Streit steht-- einem zeitlichen Nutzungsanteil von 14,29听%.

Rz. 6

Der Beklagte und Revisionskl盲ger (das Finanzamt --FA--) lehnte den von der Kl盲gerin geltend gemachten Vorsteuerabzug aus den Herstellungskosten der Sporthalle --soweit er anteilig auf die 脺berlassung der Sporthalle an die Vereine entfiel-- in den Umsatzsteuerbescheiden f眉r 2010 bis 2012 (Streitjahre) ab. Die Einspr眉che der Kl盲gerin blieben erfolglos.

Rz. 7

Die Klage, mit der die Kl盲gerin (zuletzt) den Abzug weiterer Vorsteuerbetr盲ge in H枚he von...听鈧� (2010),...听鈧� (2011) und...听鈧� (2012) begehrte, hatte Erfolg.

Rz. 8

Das Finanzgericht (FG) f眉hrte in seinem Urteil im Wesentlichen aus, die Kl盲gerin habe in den Streitjahren beabsichtigt, durch die k眉nftige 脺berlassung der Sporthalle auf privatrechtlicher Grundlage gegen Entgelt eine wirtschaftliche T盲tigkeit auszu眉ben.

Rz. 9

Die Hallen眉berlassung habe nicht unentgeltlich erfolgen sollen. Ob das Entgelt dem Wert der Leistung entspreche, sei f眉r das Vorliegen eines Leistungsaustauschs unerheblich. Ma脽geblich f眉r die Annahme eines Leistungsaustauschs sei lediglich, dass ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung bestehe. Dies sei vorliegend der Fall, da die Nutzungspauschale in H枚he von 1,50听鈧� je Stunde und Hallenteil f眉r die Hallen眉berlassung, nicht allein f眉r die Betriebskosten erbracht worden sei. Die Gegenleistung sei auch nicht derart von der Hauptleistung abgekoppelt, dass es an der erforderlichen Unmittelbarkeit zwischen Leistung und Gegenleistung fehle (Hinweis auf das Urteil des Gerichtshofs der Europ盲ischen Union --EuGH-- Kommission/Finnland vom 29.听Oktober 2009 C-246/08, EU:C:2009:671, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 2010, 224). Dies w盲re z.B. dann der Fall, wenn die Bemessung des Entgelts vom Verm枚gen des Leistungsempf盲ngers abhinge und ein Entgelt hierdurch eher den Charakter einer Geb眉hr erhielte. Dies sei vorliegend nicht der Fall, da die Gegenleistung in der Anzahl der gebuchten Stunden bestehe und von jedem Verein in gleicher H枚he geleistet werde.

Rz. 10

Die Geltendmachung des Vorsteuerabzugs sei auch nicht rechtsmissbr盲uchlich.

Rz. 11

Die Kl盲gerin habe zudem die durch objektive Anhaltspunkte belegte Absicht der Verwendung f眉r steuerpflichtige Ums盲tze bei Leistungsbezug nachweisen k枚nnen. Die 脺berlassung von Sportanlagen sei weder nach 搂听4 Nr.听12 Buchst.听a des Umsatzsteuergesetzes (UStG) steuerfrei noch stehe im Streitfall eine m枚gliche Steuerfreiheit nach Art.听132 Abs.听1 Buchst.听m der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.听November 2006 眉ber das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) dem Vorsteuerabzug der Kl盲gerin entgegen.

Rz. 12

Die Aufteilung des Vorsteuerabzugs aus den von der Kl盲gerin zugleich f眉r ihre beabsichtigte wirtschaftliche und nichtwirtschaftliche T盲tigkeit bezogenen Leistungen ergebe sich vorliegend aus der in der m眉ndlichen Verhandlung getroffenen tats盲chlichen Verst盲ndigung der Beteiligten 眉ber die geplanten zeitlichen Nutzungsanteile der Sporthalle. Die Beteiligten h盲tten anhand der geplanten zeitlichen Nutzungsanteile die Aufteilung des Vorsteuerabzugs vorgenommen und einen objektiv nachvollziehbaren entgeltlichen Anteil von 14,29听% festgestellt.

Rz. 13

Das FG-Urteil ist in Mehrwertsteuerrecht (MwStR) 2016, 213 ver枚ffentlicht.

Rz. 14

Mit der Revision r眉gt das FA die Verletzung formellen und materiellen Rechts.

Rz. 15

Das FG habe den anteiligen Vorsteuerabzug aus den Planungs- und Baukosten der Sporthalle zu Unrecht gew盲hrt.

Rz. 16

Die beabsichtigte (und ab dem Jahr 2014 erfolgte) 脺berlassung der Sporthalle an Vereine sei unentgeltlich gewesen. Die Kl盲gerin habe nach ihrer Entgeltordnung vom 14.听Dezember 2005 nur ein nicht kostendeckendes, symbolisches Entgelt f眉r die durch die zus盲tzliche Nutzung der Sporthalle entstehenden Betriebskosten erheben wollen (und sp盲ter erhoben).

Rz. 17

Der von der Kl盲gerin ermittelte Kostendeckungsgrad von 12,03听% sei unzutreffend. Er liege bei 2,07听%; unter Ber眉cksichtigung der die Nutzungspauschale 眉bersteigenden zus盲tzlichen Verbrauchskosten sogar bei 0听%.

Rz. 18

Das FA weist auf die EuGH-Urteile Gemeente Borsele vom 12.听Mai 2016 C-520/14 (EU:C:2016:334, UR 2016, 520) sowie Wojskowa Agencja Mieszkaniowa w Warszawie vom 16.听April 2015 C-42/14 (EU:C:2015:229, UR 2015, 427) sowie das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 15.听Dezember 2016 V听R听44/15 (BFHE 256, 557, UR 2017, 302) hin und sieht sich durch die dortigen Ausf眉hrungen in seiner Rechtsansicht best盲tigt.

Rz. 19

EuGH und BFH verneinten schon bei einer geringen Kostendeckung die wirtschaftliche T盲tigkeit einer juristischen Peron des 枚ffentlichen Rechts. Im 脺brigen sei die Unmittelbarkeit von Leistung und Gegenleistung vorliegend nur scheinbar, weil es sich bei dem Entgelt, das die Kl盲gerin von den Vereinen habe erheben wollen und sp盲ter erhoben habe, um ein Steuerungsinstrument f眉r die gleichm盲脽ige Hallenbelegung handele.

Rz. 20

Das FA bestreitet mit Schriftsatz vom 17.听Mai 2017 erstmals, dass das von der Kl盲gerin erhobene Entgelt f眉r die 脺berlassung der Sport- und Mehrzweckhallen allgemein 眉blich und angemessen sei, und r眉gt insoweit einen Versto脽 des FG gegen seine Sachverhaltsermittlungspflicht gem盲脽 搂听76 Abs.听1 der Finanzgerichtsordnung (FGO).

Rz. 21

Die Kl盲gerin habe au脽erdem mit der ann盲hernd kostenfreien 脺berlassung der Sporthalle f眉r Zwecke des Vereinssports in ihrer Gemeinde keine Leistungen "auf einem allgemeinen Markt" erbracht.

Rz. 22

Falls dennoch eine wirtschaftliche T盲tigkeit der Kl盲gerin angenommen werde, sei die sogenannte Mindestbemessungsgrundlage i.S. des 搂听10 Abs.听5 UStG entsprechend anzuwenden, weil die B眉rger einer Stadt und die ortsans盲ssigen Vereine als "nahestehende Personen" i.S. dieser Vorschrift anzusehen seien.

Rz. 23

Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen, hilfsweise, die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zur眉ckzuverweisen, und 盲u脽erst hilfsweise f眉r den Fall, dass der Senat an seiner im Gerichtsbescheid vom 7.听Dezember 2016 vertretenen Auffassung zur wirtschaftlichen T盲tigkeit einer juristischen Person des 枚ffentlichen Rechts festhalten sollte, gem盲脽 搂听11 Abs.听2 FGO wegen Abweichung vom BFH-Urteil in BFHE 256, 557, UR 2017, 302 den Gro脽en Senat des BFH anzurufen.

Rz. 24

Die Kl盲gerin beantragt, die Revision als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen.

Rz. 25

Sie verteidigt die Vorentscheidung und legt im Einzelnen dar, dass es sich bei der 脺berlassung der Sporthalle an Vereine um eine einheitliche (steuerpflichtige) Leistung handele, die entgeltlich habe erbracht werden sollen und erbracht worden sei und die auch unter Ber眉cksichtigung des EuGH-Urteils Gemeente Borsele (EU:C:2016:334, UR 2016, 520) als eine "wirtschaftliche T盲tigkeit" zu qualifizieren sei.

贰苍迟蝉肠丑别颈诲耻苍驳蝉驳谤眉苍诲别

Rz. 26

II. Die Revision des FA ist unbegr眉ndet und daher zur眉ckzuweisen (搂听126 Abs.听2 FGO).

Rz. 27

Das FG hat zu Recht entschieden, dass die Kl盲gerin aufgrund ihrer in den Streitjahren objektiv belegten (und sodann verwirklichten) Absicht, die Sporthalle auf privatrechtlicher Grundlage gegen ein geringes Entgelt an Vereine zu 眉berlassen, als Unternehmerin eine wirtschaftliche T盲tigkeit ausge眉bt hat und sie zum anteiligen Vorsteuerabzug aus den zur Errichtung dieser Halle bezogenen mit Mehrwertsteuer belasteten Eingangsleistungen berechtigt ist.

Rz. 28

1. Der Unternehmer kann unter weiteren Voraussetzungen die gesetzlich geschuldete Steuer f眉r Lieferungen und sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmern f眉r sein Unternehmen ausgef眉hrt worden sind, als Vorsteuerbetr盲ge abziehen (搂听15 Abs.听1 Satz听1 Nr.听1 Satz听1 UStG). Das Vorsteuerabzugsrecht gilt auch f眉r den Abzug der geschuldeten oder entrichteten Steuer f眉r Investitionen, die --wie hier-- f眉r die Zwecke der noch erst beabsichtigten, das Abzugsrecht er枚ffnenden Ums盲tze get盲tigt werden, unter der Voraussetzung, dass die Erkl盲rung, zu besteuerten Ums盲tzen f眉hrende wirtschaftliche T盲tigkeiten aufnehmen zu wollen, in gutem Glauben abgegeben worden ist und durch objektive Anhaltspunkte belegt wird (vgl. dazu z.B. BFH-Urteil vom 14.听M盲rz 2012 XI听R听23/10, BFH/NV 2012, 1672, Rz听25, m.w.N. zur EuGH-Rechtsprechung). Vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen ist u.a. die Steuer f眉r Leistungen, die der Unternehmer zur Ausf眉hrung steuerfreier Ums盲tze verwendet (搂听15 Abs.听2 Satz听1 Nr.听1 UStG).

Rz. 29

2. Die Kl盲gerin hat als Unternehmerin i.S. von 搂听2 Abs.听1 und Abs.听3 Satz听1 UStG a.F. gehandelt.

Rz. 30

a) Eine juristische Person des 枚ffentlichen Rechts wie die Kl盲gerin war nach dem f眉r die Streitjahre ma脽gebenden --unionsrechtskonform auszulegenden-- 搂听2 Abs.听3 Satz听1 UStG a.F. Unternehmer, wenn sie eine wirtschaftliche T盲tigkeit auf privatrechtlicher Grundlage aus眉bte; erfolgte ihre T盲tigkeit dagegen --anders als im Streitfall-- auf 枚ffentlich-rechtlicher Grundlage, war sie nur Unternehmer, wenn eine Behandlung als Nichtunternehmer zu gr枚脽eren Wettbewerbsverzerrungen f眉hren w眉rde (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 1.听Dezember 2011 V听R听1/11, BFHE 236, 235, BFH/NV 2012, 534, Rz听15; vom 14.听M盲rz 2012 XI听R听8/10, BFH/NV 2012, 1667, Rz听28; vom 13.听Februar 2014 V听R听5/13, BFHE 245, 92, BFH/NV 2014, 1159, Rz听15; vom 10.听Februar 2016 XI听R听26/13, BFHE 252, 538, BFH/NV 2016, 865, Rz听34; jeweils m.w.N.).

Rz. 31

b) Die (auch) f眉r die Unternehmereigenschaft einer juristischen Person des 枚ffentlichen Rechts gem盲脽 Art.听9 Abs.听1 Unterabs.听1 und 2 MwStSystRL (im nationalen Recht: nachhaltige T盲tigkeit zur Erzielung von Einnahmen i.S. von 搂听2 Abs.听1 UStG) erforderliche Aus眉bung einer wirtschaftlichen T盲tigkeit liegt nur vor, wenn --bezogen auf den Streitfall-- die Kl盲gerin mit der zun盲chst beabsichtigten und nachfolgend auch ausgef眉hrten 脺berlassung der Sporthalle an Vereine entgeltliche Dienstleistungen i.S. von Art.听2 Abs.听1 Buchst.听c MwStSystRL (im nationalen Recht: sonstige Leistungen gegen Entgelt i.S. von 搂听1 Abs.听1 Nr.听1 Satz听1 UStG) erbracht hat (vgl. EuGH-Urteil Gemeente Borsele, EU:C:2016:334, UR 2016, 520, Rz听21 bis 27).

Rz. 32

aa) Eine Dienstleistung wird nur dann "gegen Entgelt" erbracht, wenn zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempf盲nger ein Rechtsverh盲ltnis besteht, in dessen Rahmen gegenseitige Leistungen ausgetauscht werden, wobei die vom Leistenden empfangene Verg眉tung den tats盲chlichen Gegenwert f眉r die dem Leistungsempf盲nger erbrachte Dienstleistung bildet (vgl. EuGH-Urteil Gemeente Borsele, EU:C:2016:334, UR 2016, 520, Rz听24, m.w.N.).

Rz. 33

bb) Der Umstand, dass eine wirtschaftliche T盲tigkeit zu einem Preis unter oder 眉ber dem Selbstkostenpreis ausgef眉hrt wird, ist unerheblich, wenn es darum geht, einen Umsatz als "entgeltlichen Umsatz" zu qualifizieren. Dieser Begriff setzt n盲mlich lediglich das Bestehen eines unmittelbaren Zusammenhangs zwischen der Lieferung von Gegenst盲nden oder der Erbringung von Dienstleistungen und der Gegenleistung voraus, die der Steuerpflichtige tats盲chlich erhalten hat (vgl. EuGH-Urteil Gemeente Borsele, EU:C:2016:334, UR 2016, 520, Rz听26, m.w.N.).

Rz. 34

Ma脽geblich ist allein das Bestehen eines unmittelbaren Zusammenhangs zwischen der Lieferung von Gegenst盲nden oder der Erbringung von Dienstleistungen und der Gegenleistung, die der Steuerpflichtige tats盲chlich erhalten hat (vgl. EuGH-Urteile Gemeente Borsele, EU:C:2016:334, UR 2016, 520, Rz听26; Lajver vom 2.听Juni 2016 C-263/15, EU:C:2016:392, UR 2016, 525, Rz听45; jeweils m.w.N.).

Rz. 35

Davon gehen auch beide mit der Umsatzsteuer befassten Senate des BFH in st盲ndiger Rechtsprechung aus (vgl. zur Rechtsprechung des V.听Senats des BFH z.B. Beschluss vom 12.听April 2016 V听B听3/15, BFH/NV 2016, 1184, Rz听9; zur Rechtsprechung des XI.听Senats des BFH z.B. Urteil vom 28.听Mai 2013 XI听R听32/11, BFHE 243, 419, BStBl II 2014, 411, Rz听41; jeweils m.w.N.). Anhaltspunkte daf眉r, dass der V. Senat in seinem Urteil in BFHE 256, 557, UR 2017, 302 den unmittelbaren Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung als Voraussetzung f眉r einen entgeltlichen Umsatz h盲tte entfallen lassen, sind --anders als das FA meint-- nicht ersichtlich.

Rz. 36

c) Diese Voraussetzungen hat das FG zutreffend bejaht.

Rz. 37

aa) Die (beabsichtigte) 脺berlassung der Sporthalle an Vereine ist --was nicht im Streit steht-- eine sonstige Leistung i.S. von 搂听1 Abs.听1 Nr.听1 Satz听1 UStG.

Rz. 38

bb) Diese Dienstleistung wurde --entgegen der vom FA vertretenen Ansicht-- gegen Entgelt erbracht.

Rz. 39

Das FG hat zu Recht erkannt, dass der erforderliche unmittelbare Zusammenhang vorliegend bereits durch die jeweils auf die konkrete Hallennutzung bezogenen privatrechtlichen Vertr盲ge zwischen der Kl盲gerin einerseits und dem betreffenden Verein andererseits begr眉ndet wird. Nach seiner W眉rdigung des Sachverhalts haben die Vereine die Nutzungspauschale in H枚he von 1,50听鈧� je Stunde und Hallenteil erbracht, um die Sporthalle nutzen zu k枚nnen, nicht --wie das FA meint-- nur zur anteiligen Deckung der Betriebskosten. Diese mit Verfahrensr眉gen nicht angegriffene tats盲chliche W眉rdigung des FG ist verfahrensrechtlich einwandfrei zustande gekommen und verst枚脽t auch nicht gegen Denkgesetze oder allgemeine Erfahrungss盲tze. Sie ist f眉r den BFH als Revisionsgericht nach 搂听118 Abs.听2 FGO bindend, selbst wenn die Wertung des FG nicht zwingend, sondern lediglich m枚glich ist (vgl. BFH-Urteile vom 20.听November 2008 III听R听53/05, BFH/NV 2009, 564, unter II.1.b, Rz听17; vom 15.听Juli 2010 III听R听6/08, BFHE 230, 545, BStBl II 2012, 883, Rz听13; vom 17.听Dezember 2015 V听R听13/15, BFH/NV 2016, 534, Rz听23; jeweils m.w.N.).

Rz. 40

cc) Aus dem vom FA in Bezug genommenen EuGH-Urteil Wojskowa Agencja Mieszkaniowa w Warszawie (EU:C:2015:229, UR 2015, 427) folgt im 脺brigen nichts anderes.

Rz. 41

Danach sind zwar die Vermietung einer Immobilie und die Lieferung von u.a. Wasser, Elektrizit盲t und W盲rme, die diese Vermietung begleiten, grunds盲tzlich als mehrere unterschiedliche und unabh盲ngige Leistungen anzusehen, die unter Mehrwertsteuergesichtspunkten getrennt zu beurteilen sind (vgl. EuGH-Urteil Wojskowa Agencja Mieszkaniowa w Warszawie, EU:C:2015:229, UR 2015, 427, Leitsatz听2, Halbsatz听1). Anders ist es, wenn gewisse Bestandteile des Umsatzes, einschlie脽lich derer, die die wirtschaftliche Grundlage des Vertragsabschlusses bilden, so eng miteinander verbunden sind, dass sie objektiv eine einzige untrennbare wirtschaftliche Leistung bilden, deren Aufspaltung wirklichkeitsfremd w盲re (vgl. EuGH-Urteil Wojskowa Agencja Mieszkaniowa w Warszawie, EU:C:2015:229, UR 2015, 427, Leitsatz听2, Halbsatz听2). Dies trifft auf die 脺berlassung der Sporthalle an Vereine einschlie脽lich der Sportger盲te, mit denen diese ausgestattet ist, und den durch die zus盲tzliche Nutzung veranlassten Betriebskosten in Gestalt von Heizung, Wasser- und Stromverbrauch zu.

Rz. 42

dd) Der Unmittelbarkeit von Leistung und Gegenleistung st眉nde ferner nicht entgegen, dass das Entgelt --wie das FA behauptet-- (nur) ein "Steuerungsinstrument" f眉r die gleichm盲脽ige Hallenbelegung sei. Denn selbst wenn dem so w盲re, w眉rde der erforderliche unmittelbare Zusammenhang zwischen der von der Kl盲gerin erbrachten Dienstleistung und der Gegenleistung nicht entfallen.

Rz. 43

ee) Dabei ergibt sich aus dem Zusammenhang der Urteilsgr眉nde des EuGH-Urteils Gemeente Borsele (EU:C:2016:334, UR 2016, 520, Rz听28 bis 35), dass nach Auffassung des EuGH allein die von ihm in Rz听33听f. angesprochene "Asymmetrie" zwischen den Betriebskosten und den als Gegenleistung f眉r die angebotenen Dienstleistungen erhaltenen Betr盲gen in Gestalt eines Kostendeckungsgrades von 3听% nicht ausreicht, um das Vorliegen einer wirtschaftlichen T盲tigkeit auszuschlie脽en und die Unternehmereigenschaft zu verneinen (zutreffend K眉ffner, UR 2017, 302; Fietz, Neue Wirtschafts-Briefe 2017, 1065). Denn ansonsten w盲ren die nachfolgenden Ausf眉hrungen des EuGH in Rz听35 眉berfl眉ssig.

Rz. 44

ff) Der Senat weicht mit dieser Beurteilung nicht von der Rechtsprechung des V.听Senats des BFH ab, der in seinem Urteil in BFHE 256, 557, UR 2017, 302 in Rz听11 unter Hinweis auf Rz听33听f. des EuGH-Urteils Gemeente Borsele (EU:C:2016:334, UR 2016, 520) ausf眉hrt, eine "Asymmetrie" zwischen den Betriebskosten und den als Gegenleistung f眉r die angebotenen Dienstleistungen erhaltenen Betr盲gen "deute" darauf hin, dass kein Leistungsentgelt und auch keine wirtschaftliche T盲tigkeit vorliegen.

Rz. 45

Im 脺brigen hat der V.听Senat des BFH im vorgenannten Urteil den Gesichtspunkt der Asymmetrie "entsprechend dem EuGH-Urteil Gemeente Borsele" (EU:C:2016:334, UR 2016, 520) lediglich dem FG als Pr眉fauftrag im zweiten Rechtsgang aufgegeben (Rz听15). Dies spricht gleichfalls daf眉r, dass auch nach dessen Auffassung allein ein geringer Kostendeckungsgrad eine wirtschaftliche T盲tigkeit i.S. von Art.听9 Abs.听1 Unterabs.听1 und 2 MwStSystRL nicht ausschlie脽t.

Rz. 46

d) Allerdings reicht das Vorliegen einer gegen Entgelt erbrachten Dienstleistung f眉r die Feststellung einer wirtschaftlichen T盲tigkeit i.S. von Art.听9 Abs.听1 Unterabs.听1 und 2 MwStSystRL (allein) nicht aus (vgl. EuGH-Urteil Gemeente Borsele, EU:C:2016:334, UR 2016, 520, Rz听28, m.w.N.). Daher sind zweitens alle Umst盲nde zu pr眉fen, unter denen die T盲tigkeit erfolgt ist (vgl. EuGH-Urteil Gemeente Borsele, EU:C:2016:334, UR 2016, 520, Rz听29, unter Hinweis auf das EuGH-Urteil Enkler vom 26.听September 1996 C-230/94, EU:C:1996:352, H枚chstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 1996, 836, Rz听27).

Rz. 47

aa) Der Vergleich zwischen den Umst盲nden, unter denen der Betreffende die fragliche Dienstleistung erbringt, und den Umst盲nden, unter denen eine derartige Dienstleistung gew枚hnlich erbracht wird, kann eine der Methoden darstellen, mit denen gepr眉ft werden kann, ob die betreffende T盲tigkeit eine wirtschaftliche T盲tigkeit darstellt (vgl. EuGH-Urteil Gemeente Borsele, EU:C:2016:334, UR 2016, 520, Rz听30, m.w.N.).

Rz. 48

bb) Daneben k枚nnen weitere Gesichtspunkte, wie u.a. die Zahl der Kunden und die H枚he der Einnahmen, bei dieser Pr眉fung ber眉cksichtigt werden (vgl. EuGH-Urteil Gemeente Borsele, EU:C:2016:334, UR 2016, 520, Rz听31, m.w.N.).

Rz. 49

cc) Aus einer "Asymmetrie" zwischen den Betriebskosten und den als Gegenleistung f眉r die angebotenen Dienstleistungen erhaltenen Betr盲gen folgt, dass --wie es der EuGH in seinem die Sch眉lerbef枚rderung durch eine Gemeinde betreffenden Urteil Gemeente Borsele (EU:C:2016:334, UR 2016, 520, Rz听33) f眉r Beitr盲ge, die nur von einem Drittel der Nutzer gezahlt werden, und einem Kostendeckungsgrad von 3听% angenommen hat-- es an einem tats盲chlichen Zusammenhang zwischen dem gezahlten Betrag und der Erbringung der Dienstleistungen fehlt, um den Gegenwert als ein Entgelt f眉r die Dienstleistung und damit diese als eine wirtschaftliche T盲tigkeit i.S. von Art.听9 Abs.听1 MwStSystRL ansehen zu k枚nnen (vgl. EuGH-Urteil Gemeente Borsele, EU:C:2016:334, UR 2016, 520, Rz听34, m.w.N.).

Rz. 50

Ein solcher Unterschied zwischen den Betriebskosten und den als Gegenleistung f眉r die angebotenen Dienstleistungen erhaltenen Betr盲gen "deutet darauf hin", dass der Beitrag eher einer Geb眉hr als einem Entgelt gleichzusetzen ist (vgl. EuGH-Urteil Gemeente Borsele, EU:C:2016:334, UR 2016, 520, Rz听33, m.w.N.).

Rz. 51

dd) Hinsichtlich der Sch眉lerbef枚rderung durch eine Gemeinde stellt der EuGH ferner darauf ab, ob die Gemeinde diese Leistungen auf dem allgemeinen Markt f眉r Bef枚rderungsleistungen anbietet oder selbst als Endverbraucher von Bef枚rderungsleistungen in Erscheinung tritt, die sie bei Transportunternehmen, mit denen sie Vertragsbeziehungen hat, erwirbt und die sie den Eltern von Sch眉lern im Rahmen der Daseinsvorsorge zur Verf眉gung stellt (vgl. EuGH-Urteil Gemeente Borsele, EU:C:2016:334, UR 2016, 520, Rz听35).

Rz. 52

e) Die Gegebenheiten des Streitfalles, unter denen die 脺berlassung der Sporthalle erfolgen sollte und sp盲ter erfolgt ist und deren Beurteilung dem nationalen Gericht obliegt (vgl. EuGH-Urteil Gemeente Borsele, EU:C:2016:334, UR 2016, 520, Rz听32), stehen nach diesen Grunds盲tzen einer wirtschaftlichen T盲tigkeit der Kl盲gerin i.S. von Art.听9 Abs.听1 Unterabs.听1 und 2 MwStSystRL nicht entgegen.

Rz. 53

Die wirtschaftliche T盲tigkeit der Kl盲gerin ist nicht allein deshalb ausgeschlossen, weil das von ihr erhobene Entgelt nur einen geringen Teil der Kosten deckte. Der Zusammenhang zwischen der erbrachten Leistung und dem zu entrichtenden Gegenwert weist im Streitfall die erforderliche Unmittelbarkeit auf, um diesen Gegenwert als ein Entgelt f眉r diese Dienstleistung und damit diese als eine wirtschaftliche T盲tigkeit i.S. von Art.听9 MwStSystRL ansehen zu k枚nnen, weil die Leistung am allgemeinen Markt angeboten wird, das Entgelt markt眉blich ist und von der tats盲chlichen Nutzungsinanspruchnahme abh盲ngt (a.A. Ismer, MwStR 2016, 654, 659). Es kann deshalb im Streitfall dahinstehen, ob die Kostendeckungsquote --wie die Kl盲gerin meint-- bei 12,03听% liegt oder --was der Ansicht des FA entspricht-- geringer ist.

Rz. 54

aa) Die Kl盲gerin hat, wie schon aus der vom FG in Bezug genommenen Entgeltordnung zur 脺berlassung von Sport- und Mehrzweckhallen vom 14.听Dezember 2005 folgt, auch mit der 脺berlassung der den Streitfall betreffenden Sporthalle an Vereine eine Leistung auf dem allgemeinen Markt angeboten. Sie tritt --anders als die Gemeinde im EuGH-Urteil Gemeente Borsele (EU:C:2016:334, UR 2016, 520, Rz听35)-- nicht nur selbst als Endverbraucher von auf dem allgemeinen Markt erworbenen Leistungen in Erscheinung, die sie im Rahmen der Daseinsvorsorge (ortsans盲ssigen) Vereinen zur Verf眉gung stellt. Vorliegend hat die Kl盲gerin --worauf sie zu Recht hinweist-- eine Sporthalle errichtet, um diese neben dem Schulsport an Dritte gegen Entgelt zu 眉berlassen. Insoweit entspricht ihre T盲tigkeit nicht dem Bild eines Endverbrauchers, sondern dem eines am Markt teilnehmenden Unternehmers. Da es auf den Zweck der wirtschaftlichen T盲tigkeit insoweit nicht ankommt (vgl. EuGH-Urteil Enkler, EU:C:1996:352, HFR 1996, 836, Rz听25; s.a. Lippross, UR 2010, 214, 216), steht dem nicht entgegen, dass die ann盲hernd kostenfreie 脺berlassung der Sporthalle vornehmlich Zwecken des Vereinssports (nur) in der Gemeinde dient.

Rz. 55

bb) Das von der Kl盲gerin erhobene Entgelt in H枚he von 1,50听鈧� je Stunde und Hallenteil ist --wie das FG f眉r den Senat bindend i.S. von 搂听118 Abs.听2 FGO festgestellt hat-- zudem angemessen und f眉r (gemeindeeigene) Mehrzweckhallen allgemein 眉blich, entspricht der in den Nachbargemeinden durchgef眉hrten Praxis und wird auch von der Gemeindepr眉fungsanstalt nicht beanstandet. Die Bedingungen, unter denen die Kl盲gerin ihre Dienstleistung erbringt, unterscheiden sich mithin nicht von denen, unter denen die T盲tigkeit der Sporthallen眉berlassung von Gemeinden 眉blicherweise vorgenommen wird (vgl. dazu EuGH-Urteil Gemeente Borsele, EU:C:2016:334, UR 2016, 520, Rz听35).

Rz. 56

Soweit das FA erstmals in seinem Schriftsatz vom 17.听Mai 2017 die Verfahrensr眉ge erhebt, das FG habe unter Verletzung der ihm gem盲脽 搂听76 Abs.听1 FGO obliegenden Sachverhaltsermittlungspflicht nicht ermittelt, wie sich die Vermietungspraxis von gemeindeeigenen Mehrzweckhallen im Kreis X darstelle, ist diese R眉ge bereits wegen ihrer nicht fristgerechten Erhebung unzul盲ssig.

Rz. 57

Das Revisionsgericht darf grunds盲tzlich nur solche Verfahrensr眉gen ber眉cksichtigen, die innerhalb der --am 17.听Mai 2017 bereits abgelaufenen-- Revisionsbegr眉ndungsfrist in einer den Anforderungen des 搂听120 Abs.听3 Nr.听2 Buchst.听b FGO gen眉genden Weise angebracht werden (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 29.听Mai 2008 VI听R听11/07, BFHE 221, 182, BStBl II 2008, 933, unter II.1., Rz听9; vom 21.听Januar 2010 III听R听22/08, BFH/NV 2010, 1410, Rz听22; vom 22.听Februar 2012 X听R听14/10, BFHE 236, 464, BStBl II 2012, 511, Rz听76; jeweils m.w.N.). Diese Voraussetzungen liegen hier nicht vor.

Rz. 58

cc) Au脽erdem ist im Streitfall die von dem jeweiligen Verein zu entrichtende Gegenleistung abh盲ngig von der Anzahl der belegten Stunden und genutzten Hallenteile, so dass es vorliegend --wie schon die Vorentscheidung unter Hinweis auf das (im EuGH-Urteil Gemeente Borsele in Rz听33 zitierte) EuGH-Urteil Kommission/Finnland (EU:C:2009:671, UR 2010, 224) zutreffend erkannt hat-- nicht an der erforderlichen Unmittelbarkeit zwischen Leistung und Gegenleistung fehlt.

Rz. 59

Dagegen war nach dem Sachverhalt, der dem EuGH-Urteil Gemeente Borsele (EU:C:2016:334, UR 2016, 520) zugrunde lag, die H枚he des von den Eltern f眉r die Sch眉lerbef枚rderung jeweils zu entrichtenden Beitrags unabh盲ngig von der Zahl der t盲glich zur眉ckgelegten Kilometer, den Selbstkosten pro Fahrt und Sch眉ler oder der H盲ufigkeit der Fahrten bemessen.

Rz. 60

3. Das FG hat gleichfalls zu Recht erkannt, dass die stundenweise 脺berlassung von Sportanlagen nicht nach 搂听4 Nr.听12 Buchst.听a UStG steuerfrei ist und eine m枚gliche Steuerfreiheit nach Art.听132 Abs.听1 Buchst.听m MwStSystRL dem Vorsteuerabzug nicht entgegensteht.

Rz. 61

a) Die --wie hier-- entgeltliche 脺berlassung einer Sporthalle ist grunds盲tzlich steuerpflichtig; denn die 脺berlassung von Sportanlagen ist nach der ge盲nderten BFH-Rechtsprechung nicht gem盲脽 搂听4 Nr.听12 Buchst.听a UStG steuerfrei (vgl. BFH-Urteile vom 31.听Mai 2001 V听R听97/98, BFHE 194, 555, BStBl II 2001, 658, Leitsatz; vom 10.听November 2011 V听R听41/10, BFHE 235, 554, UR 2012, 272, Rz听28; vom 12.听Oktober 2016 XI听R听5/14, BFHE 255, 457, BStBl II 2017, 500, Rz听28).

Rz. 62

b) Eine m枚gliche Steuerfreiheit f眉r "bestimmte, in engem Zusammenhang mit Sport und K枚rperert眉chtigung stehende Dienstleistungen, die Einrichtungen ohne Gewinnstreben an Personen erbringen, die Sport oder K枚rperert眉chtigung aus眉ben" nach Art.听132 Abs.听1 Buchst.听m MwStSystRL steht im Streitfall dem Vorsteuerabzug der Kl盲gerin nicht entgegen. Denn diese Steuerbefreiung wird im nationalen Recht gem盲脽 搂听4 Nr.听22 Buchst.听b UStG nur f眉r sportliche Veranstaltungen umgesetzt. Eine derartige Veranstaltung liegt im Streitfall, bei dem sich die Kl盲gerin nicht auf einen Anwendungsvorrang des Art.听132 Abs.听1 Buchst.听m MwStSyStRL beruft, nicht vor (vgl. BFH-Urteil in BFHE 235, 554, UR 2012, 272, Rz听30, m.w.N.).

Rz. 63

4. Die Kl盲gerin hat --wovon das FG gleichfalls zutreffend ausgegangen ist-- ihre Absicht der Verwendung f眉r steuerpflichtige Ums盲tze bereits bei der Errichtung der Sporthalle in den Jahren 2010 bis 2014 --und damit auch in den Streitjahren 2010 bis 2012-- durch objektive Anhaltspunkte belegt (vgl. dazu z.B. BFH-Urteil in BFH/NV 2012, 1672, Rz听25, m.w.N.). Wie sich aus ihrer Entgeltordnung vom 14.听Dezember 2005 ergibt, 眉berl盲sst sie ihre Sporthallen u.a. an Vereine zum Zwecke des Erwachsenensports gegen eine Nutzungspauschale in H枚he von 1,50听鈧� je Stunde und Hallenteil.

Rz. 64

5. Die Geltendmachung des Vorsteuerabzugs durch die Kl盲gerin war auch nicht rechtsmissbr盲uchlich.

Rz. 65

Zwar kann der Vorsteuerabzug zur Vermeidung einer missbr盲uchlichen Praxis versagt werden (vgl. dazu EuGH-Urteile Halifax听u.a. vom 21.听Februar 2006 C-255/02, EU:C:2006:121, BFH/NV 2006, Beilage听3, 260; Newey vom 20.听Juni 2013 C-653/11, EU:C:2013:409, HFR 2013, 851; Italmoda u.a. vom 18.听Dezember 2014 C-131/13, EU:C:2014:2455, HFR 2015, 200, Rz听43听ff.; ferner BFH-Urteil vom 19.听Januar 2016 XI听R听38/12, BFHE 252, 516, BStBl II 2017, 567, Rz听44, m.w.N.).

Rz. 66

Allerdings hat das FG den Streitfall dahingehend gew眉rdigt, dass die Kl盲gerin keinen Sachverhalt k眉nstlich geschaffen hat, allein um sich einen Steuervorteil zu verschaffen. Diese W眉rdigung ist auf Grundlage der vom FG getroffenen, nicht mit zul盲ssigen und begr眉ndeten Verfahrensr眉gen angegriffenen Feststellungen, dass die Kl盲gerin aufgrund au脽ersteuerlicher Gesichtspunkte nicht berechtigt war, ein deutlich h枚heres oder auch den Betriebskosten entsprechendes Entgelt zu erheben, m枚glich und verst枚脽t nicht gegen Denkgesetze und Erfahrungss盲tze; sie bindet daher nach 搂听118 Abs.听2 FGO den Senat (vgl. dazu z.B. BFH-Urteil in BFHE 252, 516, BStBl II 2017, 567, Rz听45, m.w.N.).

Rz. 67

6. Die sogenannte Mindestbemessungsgrundlage nach 搂听10 Abs.听5 UStG ist entgegen der vom FA vertretenen Rechtsauffassung im Streitfall nicht (entsprechend) anzuwenden.

Rz. 68

a) Nach 搂听10 Abs.听5 UStG werden Lieferungen und sonstige Leistungen, die K枚rperschaften und Personenvereinigungen i.S. des 搂听1 Abs.听1 Nr.听1 bis 5 des K枚rperschaftsteuergesetzes (KStG), nichtrechtsf盲hige Personenvereinigungen sowie Gemeinschaften im Rahmen ihres Unternehmens an ihre Anteilseigner, Gesellschafter, Mitglieder, Teilhaber oder diesen nahestehenden Personen sowie Einzelunternehmer an ihnen nahestehende Personen ausf眉hren (Nr.听1) sowie Lieferungen und sonstige Leistungen, die ein Unternehmer an sein Personal oder dessen Angeh枚rige aufgrund des Dienstverh盲ltnisses ausf眉hrt (Nr.听2) nach der Bemessungsgrundlage des 搂听10 Abs.听4 UStG besteuert, wenn diese Bemessungsgrundlage das vereinbarte Entgelt (搂听10 Abs.听1 UStG) 眉bersteigt.

Rz. 69

b) Der im Streitfall allein in Betracht kommende 搂听10 Abs.听5 Nr.听1 UStG verweist nur auf K枚rperschaften und Personenvereinigungen i.S. des 搂听1 Abs.听1 Nr.听1 bis 5 KStG. Deshalb ist diese Vorschrift bei unternehmerischer Bet盲tigung juristischer Personen des 枚ffentlichen Rechts, die in 搂听1 Abs.听1 Nr.听6 KStG genannt sind, nicht anwendbar, zumal die Nutzer kommunaler Einrichtungen keine "nahestehenden Personen" sind (vgl. Probst in Hartmann/Metzenmacher, Umsatzsteuergesetz, 搂听10 Rz听403; Lippross, UR 2010, 214, 216听f.; Lippross, Umsatzsteuer, 24.听Aufl., S.听908听f.).

Rz. 70

c) Auch eine entsprechende Anwendung von 搂听10 Abs.听5 Nr.听1 UStG scheidet aus.

Rz. 71

aa) 搂听10 Abs.听5 UStG stellt eine abweichende Sonderma脽nahme i.S. des Art.听27 Abs.听1 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17.听Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten 眉ber die Umsatzsteuern (Richtlinie 77/388/EWG) --nunmehr Art.听395 Abs.听1 MwStSystRL-- dar. Die Vorschrift ist als abweichende nationale Ma脽nahme zur Verh眉tung von Steuerhinterziehungen und -umgehungen eng auszulegen und darf nur angewandt werden, soweit dies hierf眉r unbedingt erforderlich ist (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 5.听Juni 2014 XI听R听44/12, BFHE 245, 473, BStBl II 2016, 187, Rz听28, m.w.N.; Wagner in S枚lch/Ringleb, Umsatzsteuer, 搂听10 Rz听469听ff., 476; Handzik in Offerhaus/S枚hn/Lange, 搂听10 UStG Rz听210a).

Rz. 72

bb) Diese Voraussetzungen liegen im Streitfall nicht vor.

Rz. 73

Das FG hat in Auslegung irreversiblen Landesrechts (vgl. 搂听118 Abs.听1 FGO) festgestellt, da es sich bei der Sporthalle um eine 枚ffentliche Einrichtung i.S. von 搂听10 Abs.听2 der Gemeindeordnung Baden-W眉rttemberg im Bereich der Daseinsvorsorge handele, sei die Kl盲gerin verpflichtet, ihren B眉rgern und Vereinen den Zugang zu verschaffen; das Entgelt d眉rfe einen vertretbaren Rahmen nicht 眉berschreiten.

Rz. 74

Bei einer derartigen defizit盲ren Leistungst盲tigkeit von Gemeinden ist die Mindestbemessungsgrundlage des 搂听10 Abs.听5 UStG nicht (entsprechend) anwendbar (vgl. auch Probst in Hartmann/Metzenmacher, Umsatzsteuergesetz, 搂听10 Rz听403; Lippross, UR 2010, 214, 216听f.); das gilt jedenfalls dann, wenn wie im Streitfall keine Anhaltspunkte f眉r eine Steuerhinterziehung oder -umgehung bestehen.

Rz. 75

cc) 脺berdies durfte auch bereits in den Streitjahren 2010 bis 2012 (vor Inkrafttreten der entsprechenden Regelung in 搂听10 Abs.听5 Satz听1 Halbsatz听2 UStG) ein Umsatz nicht gem盲脽 搂听10 Abs.听5 i.V.m. Abs.听4 UStG bemessen werden, wenn das vereinbarte niedrigere Entgelt --wie nach den bindenden Feststellungen des FG im Streitfall-- markt眉blich ist (vgl. BFH-Urteile vom 8.听Oktober 1997 XI听R听8/86, BFHE 183, 314, BStBl II 1997, 840, unter听1., Rz听15; vom 19.听Juni 2011 XI听R听8/09, BFHE 234, 455, BStBl II 2016, 185, Rz听28; BFH-Beschluss vom 17.听November 2015 XI听B听52/15, BFH/NV 2016, 431, Rz听26; jeweils m.w.N. auch zur Rechtsprechung des EuGH).

Rz. 76

7. Die m眉ndliche Verhandlung war nicht wiederzuer枚ffnen.

Rz. 77

a) Nach 搂听121 Satz听1, 搂听93 Abs.听3 Satz听2 FGO hat das Gericht nach pflichtgem盲脽em Ermessen zu entscheiden, ob eine bereits geschlossene m眉ndliche Verhandlung wiederer枚ffnet wird. Das Ermessen ist allerdings auf Null reduziert, wenn durch die Ablehnung der Wiederer枚ffnung wesentliche Prozessgrunds盲tze verletzt w眉rden, z.B. weil anderenfalls der Anspruch eines Beteiligten auf rechtliches Geh枚r verletzt oder die Sachaufkl盲rung unzureichend ist (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 5.听November 2014 IV听R听30/11, BFHE 248, 81, BStBl II 2015, 601, Rz听49, m.w.N.).

Rz. 78

b) Zu einer solchen Entscheidung gibt der am 29.听Juni 2017 nach der m眉ndlichen Verhandlung beim BFH eingegangene Schriftsatz des FA keine Veranlassung. Der Senat kommt auch unter Ber眉cksichtigung der darin enthaltenen Ausf眉hrungen zu 搂听10 Abs.听5 UStG, die bereits Gegenstand der m眉ndlichen Verhandlung waren, zu keinem anderen Entscheidungsergebnis.

Rz. 79

8. Eine vom FA "盲u脽erst hilfsweise" beantragte Vorlage an den Gro脽en Senat des BFH nach 搂听11 Abs.听2 FGO scheidet vorliegend aus. Eine Divergenz zum Urteil des V.听Senats in BFHE 256, 557, UR 2017, 302 besteht --wie dargelegt-- nicht.

Rz. 80

9. Die Kostenentscheidung beruht auf 搂听135 Abs.听2, 搂听143 Abs.听1 FGO.

Fundstellen