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Entscheidungsstichwort (Thema)

Schlussurteil "Columbus Container Services": 搂 20 Abs. 2 und 3 i.V.m. 搂搂 7 ff. AStG a.F. verst枚脽t gegen Gemeinschaftsrecht

Leitsatz (amtlich)

1. Die sog. Umschaltklauseln des 搂 20 Abs. 2 und 3 AStG i.d.F. des Mi脽brauchsbek盲mpfungs- und Steuerbereinigungsgesetzes vom 21. Dezember 1993 setzen die fiktive Steuerpflicht der Betriebsst盲tteneink眉nfte nach Ma脽gabe der 搂搂 7 ff. AStG voraus. Eine solche ist nicht gegeben, soweit eine Besteuerung nach 搂搂 7 ff. AStG gegen die gemeinschaftsrechtlich verb眉rgten Grundfreiheiten verst枚脽t.

2. Die 搂搂 7 ff. AStG i.d.F. des Mi脽brauchsbek盲mpfungs- und Steuerbereinigungsgesetzes vom 21. Dezember 1993 versto脽en gegen die in Art. 43 EG garantierte Niederlassungsfreiheit (Anschluss an die Urteile des EuGH vom 6. Dezember 2007 C-298/05 "Columbus Container Services", Slg. 2007, I-10451, und vom 12. September 2006 C-196/04 "Cadbury Schweppes", Slg. 2006, I-7995).

Normenkette

AStG 搂搂听7, 20, 8 Abs. 2, 搂听20 Abs. 2; EG Art.听43, 48; DBA BEL Art.听7 Abs. 1, Art.听22 Abs. 2, Art.听23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 1

Verfahrensgang

Tatbestand

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I. Es handelt sich um jenes Klageverfahren, das dem Vorabentscheidungsersuchen des Finanzgerichts (FG) M眉nster an den Gerichtshof der Europ盲ischen Gemeinschaften (EuGH) vom 5. Juli 2005 听15 K 1114/99 F,EW (Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2005, 1512) sowie dem anschlie脽enden Urteil des EuGH vom 6. Dezember 2007 C-298/05 "Columbus Container Services" (Slg. 2007, I-10451) zugrunde lag:

2

Die Kl盲gerin und Revisionskl盲gerin (Kl盲gerin) ist eine Kommanditgesellschaft ("Commanditaire Vennotschap") belgischen Rechts (BVBA & Co CV) mit Sitz in Belgien. Sie wurde im Streitjahr 1996 von der belgischen Steuerverwaltung als ein Koordinationszentrum im Sinne der K枚niglichen Verordnung Nr. 187 behandelt.

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Gesellschafter der Kl盲gerin waren im Streitjahr acht in Deutschland ans盲ssige Angeh枚rige derselben Familie mit einem Anteil von jeweils 10 v.H. und eine deutsche Personengesellschaft, deren Anteile ebenfalls Mitgliedern dieser Familie geh枚rten, mit 20 v.H. In der Gesellschafterversammlung wurden alle Anteilsinhaber durch dieselbe Person vertreten.

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Die Kl盲gerin geh枚rt zu einer Unternehmensgruppe. Ihr Gesellschaftszweck war im Streitjahr die Koordinierung der Aktivit盲ten dieser Gruppe, u.a. die Zentralisierung der finanziellen Transaktionen und der Buchf眉hrung, die Finanzierung der Liquidit盲t der Tochtergesellschaften oder Zweigniederlassungen, die elektronische Datenverarbeitung sowie Werbe- und Marketingaktivit盲ten. Ihre wirtschaftliche T盲tigkeit bestand im Wesentlichen in der Verwaltung von Kapitalanlagen i.S. von 搂 10 Abs. 6 Satz 2 des Gesetzes 眉ber die Besteuerung bei Auslandsbeziehungen (Au脽ensteuergesetz) i.d.F. des Mi脽brauchsbek盲mpfungs- und Steuerbereinigungsgesetzes (StMBG) vom 21. Dezember 1993 (BGBl I 1993, 2310, BStBl I 1994, 50) --AStG a.F.--. Durch diese Verwaltungst盲tigkeit erzielte sie im Streitjahr Eink眉nfte aus Gewerbebetrieb sowie sonstige Eink眉nfte.

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Die belgische Steuerverwaltung besteuerte den von der Kl盲gerin tats盲chlich erzielten Gewinn im Streitjahr zu dem f眉r Koordinationszentren geltenden Steuersatz, der sich konkret auf weniger als 30 v.H. belief.

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Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) stellte die Eink眉nfte der als Kapitalanlagegesellschaft i.S. von 搂 10 Abs. 6 Satz 2 AStG a.F. behandelten Kl盲gerin auf der Grundlage von 搂 20 Abs. 2 AStG a.F. gesondert und einheitlich fest. Er qualifizierte dabei die sonstigen Eink眉nfte der Kl盲gerin als steuerfrei, aber dem Progressionsvorbehalt unterliegend. Die Eink眉nfte aus Gewerbebetrieb bezog das FA --unter Anrechnung der darauf in Belgien erhobenen Steuer-- in die Bemessungsgrundlage der Steuer ein. Zugleich stellte das FA den Einheitswert des Betriebsverm枚gens auf den 1. Januar 1996 fest und bezog dabei das Verm枚gen der Kl盲gerin nach Ma脽gabe von 搂 20 Abs. 3 AStG a.F. ein.

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Auf die dagegen erhobene Klage richtete das FG M眉nster durch seinen Beschluss in EFG 2005, 1512 gem盲脽 Art. 234 Abs. 2 des Vertrages zur Gr眉ndung der Europ盲ischen Gemeinschaft (EGV) i.d.F. des Vertrages von Amsterdam zur 脛nderung des Vertrages 眉ber die Europ盲ische Union, der Vertr盲ge zur Gr眉ndung der Europ盲ischen Gemeinschaften (EG), sowie einiger damit zusammenh盲ngender Rechtsakte (Amtsblatt der Europ盲ischen Gemeinschaften 1997 Nr. C-340, 1) an den EuGH die folgende Rechtsfrage:

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"Widerspricht es den Bestimmungen in Art. 52 EGV, jetzt Art. 43 EG, und in Art. 73b bis 73d EGV, jetzt Art. 56 bis 58 EG, wenn die Regelungen in 搂 20 Abs. 2 und Abs. 3 AStG (a.F.) die Eink眉nfte mit Kapitalanlagecharakter in der ausl盲ndischen Betriebsst盲tte eines im Inland unbeschr盲nkt Steuerpflichtigen, die als Zwischeneink眉nfte steuerpflichtig w盲ren, falls die Betriebsst盲tte eine ausl盲ndische Gesellschaft w盲re, entgegen dem Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem K枚nigreich Belgien zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Regulierung verschiedener anderer Fragen auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Verm枚gen einschlie脽lich der Gewerbesteuer und der Grundsteuern vom 11. (April) 1967 (DBA-Belgien) nicht durch Freistellung der Eink眉nfte von der inl盲ndischen Besteuerung, sondern durch Anrechnung der auf die Eink眉nfte erhobenen ausl盲ndischen Ertragsteuer von der Doppelbesteuerung befreien?"

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Durch Urteil in Slg. 2007, I-10451 entschied der EuGH auf dieses Ersuchen:

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"Die Art. 43 EG und 56 EG sind dahin auszulegen, dass sie einer Steuerregelung eines Mitgliedstaats nicht entgegenstehen, wonach die Eink眉nfte einer im Inland ans盲ssigen Person aus Kapitalanlagen in einer Niederlassung mit Sitz in einem anderen Mitgliedstaat ungeachtet eines Doppelbesteuerungsabkommens mit dem Mitgliedstaat des Sitzes dieser Niederlassung nicht von der inl盲ndischen Einkommensteuer freigestellt sind, sondern unter Anrechnung der im anderen Mitgliedstaat erhobenen Steuer der inl盲ndischen Besteuerung unterliegen."

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Die daraufhin fortgef眉hrte Klage wurde vom FG M眉nster als unbegr眉ndet abgewiesen (Urteil vom 11. November 2008 听15 K 1114/99 F,EW, EFG 2009, 309).

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Ihre Revision st眉tzt die Kl盲gerin auf Verletzung materiellen Rechts.

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Sie beantragt sinngem盲脽, das FG-Urteil sowie den Bescheid 眉ber die Einheitswertfeststellung auf den 1. Januar 1996 aufzuheben und den Bescheid 眉ber die einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung f眉r 1996 dahin zu 盲ndern, dass die Eink眉nfte aus der belgischen Betriebsst盲tte von 鈥� DM (鈥� DM Eink眉nfte aus Gewerbebetrieb und 鈥� DM sonstige Eink眉nfte) lediglich dem Progressionsvorbehalt unterworfen werden, hilfsweise, das Verfahren nach Art. 100 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) auszusetzen und die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts zu der Frage einzuholen, ob 搂 20 AStG a.F. aufgrund der Verletzung von Art. 20 Abs. 3 GG bzw. Art. 25 GG verfassungswidrig ist.

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Das FA beantragt, die Revision zur眉ckzuweisen.

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II. Die Revision ist begr眉ndet. Sie f眉hrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zu anderweitigen Steuerfeststellungen. Das FG hat die Eink眉nfte und das Verm枚gen der Kl盲gerin zu Unrecht im Inland als steuerpflichtig angesehen.

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1. Bei der Kl盲gerin handelt es sich aus deutscher Sicht um eine Personengesellschaft mit Eink眉nften aus Gewerbebetrieb (搂 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 und Abs. 3 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes --EStG--). Die an ihr beteiligten, im Inland ans盲ssigen und deswegen hier mit ihren (gesamten) Eink眉nften (sog. Welteinkommensprinzip) unbeschr盲nkt einkommensteuerpflichtigen (vgl. 搂 1 Abs. 1 i.V.m. 搂 2 Abs. 1 Satz 1 EStG) Gesellschafter, denen durch die Gesellschaft in Belgien jeweils eine Betriebsst盲tte vermittelt wird (st盲ndige Rechtsprechung, vgl. z.B. Senatsurteile vom 17. Oktober 2007 I R 5/06, BFHE 219, 518, BStBl II 2009, 356; vom 13. Februar 2008 I R 63/06, BFHE 220, 415, BStBl II 2009, 414, jeweils m.w.N.), erzielen mit ihren Gewinnanteilen infolgedessen Eink眉nfte aus Gewerbebetrieb. Um doppelte Besteuerungen in Deutschland als Wohnsitzstaat und in Belgien als Betriebsst盲ttenstaat zu vermeiden, haben sich beide Staaten jedoch abkommensrechtlich und v枚lkerrechtlich verbindlich darauf verst盲ndigt, das Besteuerungsrecht f眉r die in Belgien erwirtschafteten und den Anteilseignern zuzurechnenden Gewinne gem盲脽 Art. 7 Abs. 1 DBA-Belgien Belgien zuzuweisen. In Deutschland sind diese Gewinne nach Art. 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 DBA-Belgien von der Steuer befreit. Gleicherma脽en verh盲lt es sich nach Art. 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 i.V.m. Art. 22 Abs. 2 DBA-Belgien mit jenem beweglichen Verm枚gen, das Betriebsverm枚gen der in Belgien belegenen Betriebsst盲tten der unbeschr盲nkt verm枚gensteuerpflichtigen Gesellschafter (vgl. 搂 1 Abs. 1 Nr. 1 des Verm枚gensteuergesetzes) darstellt.

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2. Allerdings bestimmt 搂 20 Abs. 1 i.V.m. Abs. 2 AStG a.F., dass abweichend von dieser Abkommenslage die Doppelbesteuerung von Eink眉nften mit Kapitalanlagecharakter i.S. des 搂 10 Abs. 6 Satz 2 AStG a.F., die in der ausl盲ndischen Betriebsst盲tte eines unbeschr盲nkt Steuerpflichtigen anfallen, nicht durch Freistellung, sondern durch Anrechnung der auf diese Eink眉nfte erhobenen ausl盲ndischen Steuern zu vermeiden ist. Voraussetzung daf眉r ist, dass die betreffenden Eink眉nfte als Zwischeneink眉nfte nach 搂搂 7 bis 18 AStG a.F. steuerpflichtig w盲ren, falls die Betriebsst盲tte eine ausl盲ndische Gesellschaft w盲re. Gleiches gilt f眉r diese F盲lle des 搂 20 Abs. 2 AStG a.F. im Hinblick auf das Verm枚gen, das Eink眉nften mit Kapitalanlagecharakter i.S. von 搂 10 Abs. 6 Satz 2 AStG a.F. mit Ausnahme der Eink眉nfte mit Kapitalanlagecharakter i.S. des 搂 10 Abs. 6 Satz 3 AStG a.F. zugrunde liegt; auch insoweit ist die Doppelbesteuerung nicht durch Freistellung, sondern durch Anrechnung der auf dieses Verm枚gen erhobenen ausl盲ndischen Steuern zu vermeiden (搂 20 Abs. 1 i.V.m. Abs. 3 AStG a.F.).

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3. Voraussetzung f眉r den Wechsel der Methode zur Vermeidung der Doppelbesteuerung von der Freistellung zur Anrechnung ist nach der beschriebenen Regelungslage also eine fiktive Steuerpflicht jener Eink眉nfte nach Ma脽gabe der 搂搂 7 ff. AStG a.F. Danach gilt Folgendes:

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a) Sind unbeschr盲nkt Steuerpflichtige an einer K枚rperschaft, Personenvereinigung oder Verm枚gensmasse im Sinne des K枚rperschaftsteuergesetzes (KStG) beteiligt, die weder Gesch盲ftsleitung noch Sitz im Geltungsbereich dieses Gesetzes hat und die nicht gem盲脽 搂 3 Abs. 1 KStG von der K枚rperschaftsteuer ausgenommen ist (ausl盲ndische Gesellschaft), i.S. von 搂 7 Abs. 2 AStG a.F. zu mehr als der H盲lfte beteiligt, so sind die Eink眉nfte, f眉r die diese Gesellschaft Zwischengesellschaft ist, bei jedem von ihnen mit dem Teil steuerpflichtig, der auf die ihm zuzurechnende Beteiligung am Nennkapital der Gesellschaft entf盲llt (搂 7 Abs. 1 AStG a.F.). Zu mehr als der H盲lfte beteiligt sind unbeschr盲nkt Steuerpflichtige i.S. von 搂 7 Abs. 1 AStG a.F. an einer ausl盲ndischen Gesellschaft, wenn ihnen allein am Ende des Wirtschaftsjahrs der Gesellschaft, in dem sie die Eink眉nfte nach 搂 7 Abs. 1 AStG a.F. bezogen hat (ma脽gebendes Wirtschaftsjahr), mehr als 50 v.H. der Anteile oder Stimmrechte an der ausl盲ndischen Gesellschaft zuzurechnen sind (搂 7 Abs. 2 Satz 1 AStG a.F.). Eine ausl盲ndische Gesellschaft ist i.S. von 搂 7 Abs. 1 AStG a.F. Zwischengesellschaft f眉r Eink眉nfte, die einer niedrigen Besteuerung (durch eine Ertragsteuerbelastung von weniger als 30 v.H., 搂 8 Abs. 3 Satz 1 AStG a.F.) unterliegen und nicht aus jenen Eink眉nften stammen, die in 搂 8 Abs. 1 Nrn. 1 bis 6 AStG a.F. aufgelistet sind (搂 8 Abs. 1 erster Halbsatz AStG a.F.). Die hiernach steuerpflichtigen Eink眉nfte sind bei dem unbeschr盲nkt Steuerpflichtigen mit dem Betrag, der sich nach Abzug der Steuern ergibt, die zu Lasten der ausl盲ndischen Gesellschaft von diesen Eink眉nften sowie von dem diesen Eink眉nften zugrunde liegenden Verm枚gen erhoben worden sind, anzusetzen (Hinzurechnungsbetrag, 搂 10 Abs. 1 Satz 1 AStG a.F.). Der Hinzurechnungsbetrag geh枚rt zu den Eink眉nften i.S. des 搂 20 Abs. 1 Ziff. 1 EStG und gilt unmittelbar nach Ablauf des ma脽gebenden Wirtschaftsjahrs der ausl盲ndischen Gesellschaft als zugeflossen (搂 10 Abs. 2 Satz 1 AStG a.F.). Auf den Hinzurechnungsbetrag sind die Bestimmungen der Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung nicht anzuwenden, soweit im Hinzurechnungsbetrag im Rahmen bestimmter Voraussetzungen und H枚chstbetr盲ge Zwischeneink眉nfte mit Kapitalanlagecharakter i.S. von 搂 10 Abs. 6 Satz 2 AStG a.F. enthalten sind (搂 10 Abs. 6 Satz 1 i.V.m. Abs. 5 AStG a.F.).

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b) Es ist im Streitfall nicht kontrovers, dass die Kl盲gerin die Voraussetzungen dieser Regelungslagen erf眉llt: Ihre Gesellschafter waren im Streitjahr im Inland wohnhafte und deswegen unbeschr盲nkt steuerpflichtige nat眉rliche Personen und zusammen --jeweils allein oder im Verbund 眉ber eine Personengesellschaft-- zu mehr als der H盲lfte an der Kl盲gerin beteiligt. Die Kl盲gerin ging sog. passiven T盲tigkeiten mit Kapitalanlagecharakter i.S. von 搂 10 Abs. 6 Satz 1 AStG a.F. nach, welche nicht unter den Katalog des 搂 8 Abs. 1 AStG a.F. fielen. Sie wurde in Belgien 眉berdies niedrig i.S. von 搂 8 Abs. 2 und 3 AStG a.F. besteuert. Schlie脽lich wurde sie sowohl nach belgischem als auch nach dem insoweit ma脽geblichen deutschen Steuerrecht als (transparente) Personengesellschaft behandelt, was bedingt, dass sie ihren Gesellschaftern Betriebsst盲tten i.S. von Art. 5 DBA-Belgien, 搂 12 der Abgabenordnung (AO) vermittelte. Konsequenz dieses Sachverhalts ist, dass die Eink眉nfte der Kl盲gerin aus Gewerbebetrieb (搂 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG) in Deutschland entsprechende Hinzurechnungsbetr盲ge ausl枚sen, die unter Anrechnung der darauf entfallenden belgischen Ertragssteuern in die deutsche Besteuerung und damit in den f眉r das Streitjahr nach 搂 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO gesondert und einheitlich festzustellenden Gewinn der Kl盲gerin ebenso wie in den nach 搂 180 Abs. 1 Nr. 1 AO festzustellenden Einheitswert auf den 1. Januar 1996 einzubeziehen sind. Die zwischen Deutschland und Belgien nach Art. 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. Art. 7 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 DBA-Belgien vereinbarte Freistellung der (Betriebsst盲tten-)Eink眉nfte ist wegen der gegenl盲ufigen gesetzlichen Anordnung in 搂 20 Abs. 2 und 3 AStG a.F. nicht zu gew盲hren. Dar眉ber besteht im Grundsatz kein Zweifel und unter den Beteiligten auch kein Streit.

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4. Die Kl盲gerin meint allerdings, es versto脽e gegen Gemeinschaftsrecht, dass ihr die abkommensrechtliche Freistellung versagt werde. Dem ist im Ergebnis beizupflichten.

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a) Die Hinzurechnung von Einkunftsteilen ausl盲ndischer Zwischengesellschaften nach Ma脽gabe von 搂搂 7 ff. AStG a.F. bezweckt die Absch枚pfung sog. passiver Eink眉nfte im niedrig besteuernden Ausland und dient als solche einer typisierten Missbrauchsabwehr. 搂 20 Abs. 2 und 3 AStG a.F. zielt darauf ab, die Rechtswirkungen dieser Missbrauchsabwehr f眉r jene F盲lle zu sichern, dass im niedrig besteuernden Ausland Betriebsst盲tten statt Kapitalgesellschaften zwischengeschaltet werden. 搂 20 Abs. 2 und 3 AStG a.F. stellt so gesehen also seinerseits eine Missbrauchsvermeidungsnorm dar; die Vorschrift soll verhindern, dass die (prim盲re) Missbrauchsabwehr durch 搂搂 7 ff. AStG a.F. bei ansonsten gleichgelagerten Gegebenheiten "umgangen" wird (dazu Wassermeyer/Sch枚nfeld in Flick/Wassermeyer/Baumhoff, Au脽ensteuerrecht, 搂 20 AStG Rz 31, Rz 151.7). Zu diesem Zweck bestimmt 搂 20 Abs. 2 und 3 AStG a.F. unilateral eine Abweichung von der abkommensrechtlich (hier auch mit Belgien) vereinbarten Freistellung der betreffenden Kapitaleink眉nfte; an die Stelle der Freistellung tritt die Einbeziehung der Einkunftsteile unter Anrechnung der ausl盲ndischen Steuern.

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Der EuGH hat mit Urteil in Slg. 2007, I-10451 entschieden, dass diese sog. Umschaltung ("Switch over") von der einen in die andere Methode zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung aus gemeinschaftsrechtlicher Sicht keine Bedenken aufwirft. Letztlich zielten sowohl die Freistellungs- als auch die Anrechnungsmethode gleicherma脽en darauf ab, eine Doppelbesteuerung der in Rede stehenden Eink眉nfte zu verhindern. Es liege keine Ungleichbehandlung des gebietsfremden gegen眉ber dem gebietsans盲ssigen Marktteilnehmer vor, weil gerade aufgrund der Umschaltklausel im Inland beide gleichbehandelt werden.

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b) In Reaktion auf dieses Urteil des EuGH wird in weiten Teilen des Schrifttums jedoch vertreten, dass dadurch die gemeinschaftsrechtliche Problematik nicht ersch枚pft sei (vgl. z.B. Haun/K盲shammer/Reiser, GmbH-Rundschau --GmbHR-- 2007, 184, 188; Rainer/M眉ller, Internationales Steuerrecht --IStR-- 2007, 151; K枚hler/Eicker, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2007, 331, 334; Kaminski/Strunk/Haase, IStR 2007, 726; Lieber, IStR 2009, 35; Prokopf in Strunk/Kaminski/K枚hler, AStG/DBA, 搂 20 AStG Rz 99; Vogt in Bl眉mich, EStG, KStG, GewStG, 搂 20 AStG Rz 26 f.; Th枚mmes, Internationale Wirtschaftsbriefe --IWB--, Fach 11A, 1169, 1171; Hammerschmitt/Rehfeld, IWB, Fach 3, Gruppe 1, 2293, 2303; Rehfeld, Die Vereinbarkeit des 础耻脽别苍蝉迟别耻别谤驳别蝉别迟锄别蝉 mit den Grundfreiheiten des EG-Vertrags, 2008, S. 465 ff.; K枚hler/Haun, Die Unternehmensbesteuerung 2008, 73, 86; Wassermeyer/Sch枚nfeld in Flick/Wassermeyer/Baumhoff, a.a.O., 搂 20 AStG Rz 151.5 ff., letztere auch unter Hinweis auf das Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 8. Januar 2007, BStBl I 2007, 99; anders Brombach-Kr眉ger, Betriebs-Berater --BB-- 2009, 924; im Ergebnis unklar Goebel/ Jacobs/Schmidt, Deutsche Steuer-Zeitung 2009, 185, 186; Kraft, AStG, 搂 20 Rz 75 a.E.). Der EuGH habe lediglich jene Vorlagefrage beantwortet, welche ihm zur Vorabentscheidung gestellt worden sei. Er habe jedoch nicht dar眉ber befunden, ob die Hinzurechnung der Auslandseink眉nfte nach 搂搂 7 ff. AStG a.F. als solche europ盲isches Prim盲rrecht verletze. Das aber sei, wie sich aus dem (dem EuGH-Urteil in Slg. 2007, I-10451 vorangegangenen) Urteil des EuGH vom 12. September 2006 C-196/04 "Cadbury Schweppes" (Slg. 2006, I-7995) ergebe, der Fall. Denn danach sei im Lichte der Niederlassungsfreiheit (Art. 43, 48 EG) von der Anwendung einer Norm, die der "Bek盲mpfung missbr盲uchlicher Praktiken" dient, abzusehen, "wenn es sich auf der Grundlage objektiver und von dritter Seite nachpr眉fbarer Anhaltspunkte erweist, dass die genannte beherrschte Gesellschaft ungeachtet des Vorhandenseins von Motiven steuerlicher Art tats盲chlich im Aufnahmemitgliedstaat angesiedelt ist und dort wirklichen wirtschaftlichen T盲tigkeiten nachgeht" (EuGH, daselbst, Rz 75; s. auch Rz 51 ff.). Die hiernach bei typisierten Missbrauchsvermeidungsvorschriften erforderliche M枚glichkeit eines Gegenbeweises ("Motivtest") im Einzelfall fehle bei 搂搂 7 ff. AStG a.F., was wiederum auf 搂 20 Abs. 2 und 3 AStG a.F. durchschlage, weil genau jene Situation, die die Hinzurechnung ausl枚se, Grund f眉r den dort angeordneten Wechsel in der Methode der Doppelbesteuerungsvermeidung sei. Die --unterstellte-- Gemeinschaftsrechtswidrigkeit der 搂搂 7 ff. AStG a.F. wirke sich sonach mittelbar auf die Umschaltklausel aus.

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c) Dieser Auffassung schlie脽t sich der Senat an.

26

aa) Die in 搂搂 7 ff. AStG a.F. vorausgesetzte Typisierung eines gestaltungsmissbr盲uchlichen Verhaltens widerspricht den Anforderungen der gemeinschaftsrechtlich verb眉rgten Niederlassungsfreiheit (Art. 43 i.V.m. Art. 48 EG), weil sie dem Steuerpflichtigen die M枚glichkeit eines Gegenbeweises im Einzelfall vorenth盲lt (s. zu diesem Erfordernis auch Senatsurteil vom 29. Januar 2008 I R 85/06, BFHE 220, 398, BStBl II 2008, 671, m.w.N.). Diese M枚glichkeit wurde --allerdings unter Ausschluss von Gesellschaften mit Eink眉nften aus Kapitalanlagen (vgl. 搂 7 Abs. 6 AStG a.F./n.F.) und deswegen ggf. nach wie vor unter unzul盲nglichen Voraussetzungen (s. z.B. Vogt in Bl眉mich, a.a.O., 搂 8 AStG Rz 154 ff.; Schnitger, IStR 2007, 729; Thielo/Szentpetery, BB 2008, 1984, 1990; Sedemund, BB 2008, 696, 697 f.; Sch枚nfeld in Flick/Wassermeyer/Baumhoff, a.a.O., Vor 搂搂 7 bis 14 AStG Rz 203 ff. und wiederholend 搂 8 AStG Rz 409; Haun/K盲shammer/Reiser, GmbHR 2007, 184, 187; K枚hler/ Eicker, DStR 2007, 331, 332; Hammerschmitt/Rehfeld, IWB, Fach 3, Gruppe 1, 2293, 2298 ff.)-- erst (und erkl盲rterma脽en wegen der andernfalls bestehenden Gemeinschaftsrechtswidrigkeit, s. BTDrucks 16/6298, dort S. 91 f.) im Anschluss an das EuGH-Urteil in Slg. 2006, I-7995, durch 搂 8 Abs. 2 AStG i.d.F. des Jahressteuergesetzes (JStG) 2008 vom 20. Dezember 2007 (BGBl I 2008, 3058) --AStG n.F.-- f眉r Zwischeneink眉nfte geschaffen, welche in einem Wirtschaftsjahr der Zwischengesellschaft entstanden sind, das nach dem 31. Dezember 2007 begann (搂 21 Abs. 17 Satz 1 AStG n.F.). Um solche Eink眉nfte geht es im Streitfall nicht.

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bb) Folge der aufgrund des Anwendungsvorrangs gemeinschaftsrechtlichen Prim盲rrechts (und damit der gemeinschaftsrechtlichen Grundfreiheiten) vor nationalem Recht verbindlichen gemeinschaftsrechtlichen Beurteilung durch den EuGH ist die Nichtanwendung der 搂搂 7 ff. AStG a.F. Allerdings wirkt sich der gemeinschaftsrechtliche Anwendungsvorrang nicht dergestalt aus, dass von der Hinzurechnungsbesteuerung g盲nzlich abzusehen ist. Die gemeinschaftsrechtlichen Erfordernisse sind vielmehr in die betroffenen Normen hineinzulesen (vgl. dazu zuletzt Senatsurteil vom 25. August 2009 I R 88, 89/07, DStR 2009, 2295, zur amtlichen Ver枚ffentlichung bestimmt, m.w.N.). 搂搂 7 ff. AStG a.F. sind deshalb gemeinschaftskonform und im Einklang mit den regelungsimmanenten Wertungen (vgl. dazu M. Lang, Steuer und Wirtschaft International 2009, 216, 224 f.) dahin zu interpretieren, dass dem Steuerpflichtigen der gemeinschaftsrechtlich gebotene "Motivtest" 眉ber seine tats盲chlichen wirtschaftlichen Aktivit盲ten im Einzelfall zu gew盲hren ist. Dies deckt sich letztlich mit der Vorgehensweise der Finanzverwaltung vor der Neuschaffung von 搂 8 Abs. 2 AStG n.F. im BMF-Schreiben in BStBl I 2007, 99 (s. auch Sch枚nfeld in Flick/ Wassermeyer/Baumhoff, a.a.O., Vor 搂搂 7 bis 14 AStG Rz 321 f. und wiederholend 搂 8 AStG Rz 403).

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Im Streitfall bestehen nach den tatrichterlichen Feststellungen keine Zweifel daran, dass die Kl盲gerin im Streitjahr aktiv, st盲ndig und nachhaltig im Rahmen ihres Unternehmenszwecks am Wirtschaftsleben in Belgien teilgenommen, 眉ber entsprechend qualifiziertes Personal und geeignete Gesch盲ftsr盲ume und damit 眉ber gen眉gend wirtschaftliche "Substanz" verf眉gt und ihre Eink眉nfte aus eigener T盲tigkeit erzielt hat. Auf diese Feststellungen, die den Senat binden (搂 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--), ist Bezug zu nehmen. Das dagegen gerichtete Vorbringen des FA gibt ebenso wenig Anlass, diese Feststellungen und deren W眉rdigung in Frage zu stellen, wie die erw盲hnten, insoweit einschr盲nkenden Erfordernisse nach dem BMF-Schreiben in BStBl I 2007, 99; diese werden den Vorgaben des EuGH-Urteils in Slg. 2006, I-7995 nicht vollen Umfangs gerecht. Der besagte "Motivtest" wird von der Kl盲gerin sonach bestanden; diese ging im Streitjahr im Sinne des EuGH-Urteils in Slg. 2006, I-7995 (dort Tz. 68) in Belgien einer "wirklichen wirtschaftlichen T盲tigkeit" nach und ist nicht als "eine rein k眉nstliche, jeder wirtschaftlichen Realit盲t bare Gestaltung" anzusehen (s. zuletzt auch wieder EuGH-Urteil vom 17. September 2009 C-182/08 "Glaxo Wellcome", IStR 2009, 691).

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cc) Infolgedessen verbleibt es dabei, dass 搂搂 7 ff. AStG a.F. nicht eingreifen, wenn die von der Kl盲gerin erzielten Eink眉nfte statt von einer Personengesellschaft --unter ansonsten gleichen Verh盲ltnissen-- von einer Kapitalgesellschaft erzielt worden w盲ren. Mithin ist der Tatbestand des 搂 20 Abs. 1 i.V.m. Abs. 2 und 3 AStG a.F. im Streitfall nicht erf眉llt. Die Rechtsfolge dieser Vorschrift tritt deshalb nicht ein, und zwar --entgegen dem nunmehr in 搂 20 Abs. 2 AStG n.F. enthaltenen Anwendungsausschluss von 搂 8 Abs. 2 AStG n.F. (und der dazu bekundeten Annahme des Gesetzgebers, vgl. BTDrucks 16/6290, S. 94)-- ungeachtet dessen, dass der dort angeordnete Methodenwechsel von der Freistellung zur Anrechnung als solcher keine gemeinschaftsrechtlich beachtliche Diskriminierung oder Beschr盲nkung nach sich zieht. Ob sich diese Konsequenz des gemeinschaftsrechtlichen Anwendungsvorrangs h盲tte vermeiden lassen, wenn der angeordnete Methodenwechsel nicht von einer konkreten (fiktiven) Steuerpflicht gem盲脽 搂搂 7 ff. AStG a.F. --als "Rechtsgrundverweisung" (s. Rehfeld, a.a.O., S. 473)-- abh盲ngig gemacht worden w盲re, sondern --als "Rechtsfolgenverweisung"-- von einem abstrakten Vorliegen der Voraussetzungen jener Vorschriften, kann dahinstehen. Der Gesetzgeber des 础耻脽别苍蝉迟别耻别谤驳别蝉别迟锄别蝉 in der hier ma脽geblichen (ebenso wie der jetzigen) Gesetzesfassung ist diesen Weg nicht gegangen.

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d) Der Senat erachtet die aufgezeigte Gemeinschaftsrechtslage in Anbetracht des EuGH-Urteils in Slg. 2006, I-7995 als eindeutig. Einer (abermaligen) Vorlage an den EuGH gem盲脽 Art. 234 Abs. 3 EG --mit anderweitiger Fragestellung als jener des FG M眉nster in seinem Beschluss in EFG 2005, 1512-- bedurfte es deshalb nicht (vgl. EuGH-Urteil vom 6. Oktober 1982 Rs. 283/81 "C.I.L.F.I.T.", EuGHE 1982, 3415, und zwar unbeschadet des EuGH-Urteils in Slg. 2007, I-10451; die darin vom EuGH gegebene Antwort resultiert ersichtlich allein aus der ihm im Rahmen des Vorabentscheidungsersuchens gestellten Frage, welche die tatbestandliche Verkn眉pfung zwischen 搂 20 Abs. 2 und 3 AStG a.F. einerseits und 搂搂 7 ff. AStG a.F. andererseits und die daraus abzuleitenden Konsequenzen nicht hinreichend verdeutlichte).

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5. Die von der Vorinstanz vertretene Rechtsauffassung weicht von derjenigen des erkennenden Senats ab. Ihr Urteil war aufzuheben. Die Sache ist spruchreif. Die angefochtenen Bescheide sind antragsgem盲脽 zu 盲ndern. Die Ermittlung und Berechnung der festzustellenden Betr盲ge wird dem FA nach Ma脽gabe der Gr眉nde dieser Entscheidung 眉berlassen (搂 100 Abs. 2 Satz 2 FGO).

Fundstellen