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Entscheidungsstichwort (Thema)

Abgrenzung von Werbungskosten bei den Eink眉nften aus Kapitalverm枚gen und nachtr盲glichen Anschaffungskosten i.S. des 搂 17 EStG

Leitsatz (amtlich)

Erbringt ein wesentlich beteiligter Gesellschafter einer GmbH an deren Sitz unentgeltlich Dienstleistungen f眉r die GmbH, dann sind seine Aufwendungen f眉r die Fahrten dorthin in der Regel Werbungskosten bei seinen Eink眉nften aus Kapitalverm枚gen und keine nachtr盲glichen Anschaffungskosten seiner Beteiligung.

Normenkette

EStG 搂搂听17, 20 Abs. 1 Nr. 1, 搂听9 Abs. 1

Verfahrensgang

Tatbestand

Der Kl盲ger und Revisionskl盲ger (Kl盲ger) machte bei seinen Eink眉nften aus Kapitalverm枚gen f眉r das Streitjahr 1995 Fahrtkosten in H枚he von 16 380 DM als Werbungskosten geltend. Dazu trug er vor:

Er habe im Jahr 1994 Gesch盲ftsanteile in H枚he von insgesamt 37,5 v.H. an der D-GmbH mit Sitz in X erworben. Zu diesem Zeitpunkt sei die D-GmbH rechnerisch 眉berschuldet gewesen. Deshalb h盲tten er und die 眉brigen Anteilseigner der D-GmbH Darlehen zur Verf眉gung gestellt und den Rangr眉cktritt erkl盲rt. Man habe im Streitjahr 1995 keinen geeigneten Betriebsleiter finden k枚nnen und wegen der vielfach aufgetretenen technischen Probleme habe er als Ingenieur die 脺berwachung der Auftragsarbeiten 眉bernommen. Wegen der schlechten wirtschaftlichen Lage der D-GmbH habe er auf jede Verg眉tung verzichtet, man habe aber die Frage der Entlohnung sp盲ter noch einmal aufgreifen wollen. Auch die ihm entstandenen Reisekosten in Form von Fahrtkosten mit seinem privaten PKW von seinem Wohnsitz in Y nach X, und zwar einmal w枚chentlich, seien ihm nicht erstattet worden.

Auch die 眉brigen Gesellschafter h盲tten Beitr盲ge erbracht: Eine Gesellschafterin habe die Gesch盲ftsf眉hrung 眉bernommen, ein weiterer Gesellschafter, sein Bruder, habe den Vertrieb 眉berwachen sollen. Der vierte Gesellschafter habe keine Aufgabe 眉bernehmen k枚nnen, sei aber Eigent眉mer des von der D-GmbH genutzten Grundbesitzes gewesen und habe teilweise auf Mieten verzichtet. Diese Aufgabenteilung sei nicht schriftlich festgehalten worden. Er, der Kl盲ger, habe diese Aufwendungen in Kauf genommen, weil er sich f眉r die Zukunft Einnahmen aus Kapitalverm枚gen in Form von Dividenden, zumindest aber einen Ver盲u脽erungsgewinn nach Ma脽gabe des 搂 17 des Einkommensteuergesetzes (EStG) erhofft habe.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt 鈥旻A鈥�) erkannte die Fahrtkosten unter Hinweis auf das Abzugsverbot des 搂 12 EStG und das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 28. August 1952 IV 448/51 U (BFHE 56, 690, BStBl III 1952, 265) nicht als Werbungskosten bei den Eink眉nften aus Kapitalverm枚gen an. Das Finanzgericht (FG) wies die Klage als unbegr眉ndet ab. Es lie脽 dahingestellt, ob dem Kl盲ger die geltend gemachten Fahrtkosten mit seinem eigenen PKW tats盲chlich entstanden seien. Denn es handele sich nicht um Aufwendungen, die nach 搂 9 Abs. 1 Satz 1 EStG im Rahmen des 搂 20 als Werbungskosten abziehbar seien. Selbst wenn man den Sachvortrag des Kl盲gers als richtig unterstelle, dass er die D-GmbH durch Darlehen und unentgeltliche Dienstleistungen unterst眉tzt habe, um in einem absehbaren Zeitraum Dividenden zu erhalten, werde der dann vorliegende wirtschaftliche Zusammenhang zwischen den Reisekosten und den Eink眉nften aus Kapitalverm枚gen 眉berlagert durch den weitaus engeren Zusammenhang mit den Eink眉nften aus 搂 17 EStG. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2000, 995 ver枚ffentlicht.

Der Kl盲ger r眉gt mit der Revision die Verletzung materiellen Rechts.

Er beantragt, unter Aufhebung der Vorentscheidung die geltend gemachten Reisekosten von 16 380 DM als Werbungskosten bei den Eink眉nften aus Kapitalverm枚gen zu ber眉cksichtigen.

Das FA beantragt, die Revision als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen.

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Die Revision des Kl盲gers ist begr眉ndet. Sie f眉hrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zur眉ckverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (搂 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung 鈥旻GO鈥�). Entgegen der Auffassung der Vorinstanz handelt es sich bei den Aufwendungen f眉r die Fahrten des Kl盲gers zum Sitz der D-GmbH nicht um nachtr盲gliche Anschaffungskosten der Beteiligung i.S. des 搂 17 Abs. 2 EStG, sondern dem Grunde nach um Werbungskosten (搂 9 EStG) bei den Eink眉nften des Kl盲gers aus Kapitalverm枚gen (搂 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG).

1. Der vom Kl盲ger begehrte Werbungskostenabzug setzt zun盲chst voraus, dass es sich bei seiner Beteiligung an der D-GmbH 眉berhaupt um eine Kapitalanlage i.S. des 搂 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG handelt. Dies w盲re dann nicht der Fall, wenn der Kl盲ger nicht die f眉r eine Verwirklichung des Tatbestands des 搂 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG erforderliche 脺berschusserzielungsabsicht gehabt h盲tte. Es sind jedoch keine Anhaltspunkte daf眉r ersichtlich, dass diese Absicht im Streitfall fehlte.

Bei einer wesentlichen Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft i.S. des 搂 17 Abs. 1 EStG steht die 鈥晄elbst vorrangige oder ausschlie脽liche鈥� Erwartung einer Wertsteigerung dem Abzug von Aufwendungen im Zusammenhang mit dieser Beteiligung als Werbungskosten bei den Eink眉nften aus Kapitalverm枚gen nicht entgegen. Wie der BFH in st盲ndiger Rechtsprechung entschieden hat (Urteile vom 21. Juli 1981 VIII R 154/76, BFHE 134, 113, BStBl II 1982, 37; vom 8. Oktober 1985 VIII R 234/84, BFHE 145, 335, BStBl II 1986, 596), ist in die Renditebetrachtung einer wesentlichen Beteiligung im Rahmen des 搂 20 EStG auch die Wertsteigerung einzubeziehen. Der Ver盲u脽erungsgewinn nach 搂 17 EStG und das Aussch眉ttungsverhalten der Kapitalgesellschaft stehen in einer Wechselwirkung in der Weise, dass thesaurierte Gewinne regelm盲脽ig den Ver盲u脽erungsgewinn erh枚hen und Aussch眉ttungen ihn erm盲脽igen. F眉r den Werbungskostenabzug ist unerheblich, dass der Ver盲u脽erungsgewinn gem盲脽 搂 17 EStG zu Eink眉nften aus Gewerbebetrieb f眉hrt. Denn 搂 17 und 搂 20 EStG erg盲nzen sich insoweit, als 搂 17 EStG sicherstellt, dass nicht ausgesch眉ttete Gewinne und damit die nicht von 搂 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG erfassten Ertr盲ge gleichwohl einkommensteuerlich erfasst werden.

Erweist sich die Ertragserwartung des wesentlich Beteiligten sowohl im Hinblick auf Aussch眉ttungen als auch auf eine Wertsteigerung der Beteiligung als unrichtig, kann hieraus nicht ohne weiteres auf eine fehlende Eink眉nfteerzielungsabsicht geschlossen werden; dies ist vielmehr bis zum Zeitpunkt der Ver盲u脽erung der Beteiligung oder der Aufl枚sung der Gesellschaft nur unter den gleichen Voraussetzungen m枚glich, die f眉r Gewerbetreibende ma脽geblich sind (BFH in BFHE 145, 335, BStBl II 1986, 596, unter 2. d der Gr眉nde; zur Abgrenzung vgl. u.a. BFH-Beschluss vom 27. November 1995 VIII B 16/95, BFH/NV 1996, 406, m.w.N.).

Das bedeutet, dass es konkreter Anhaltspunkte daf眉r bedarf, dass aufgrund der individuellen Verh盲ltnisse der Kapitalgesellschaft und/oder ihrer Gesellschafter auch langfristig mit einem 脺berschuss einschlie脽lich einer Wertsteigerung nicht zu rechnen ist (BFH-Urteile vom 9. August 1983 VIII R 276/82, BFHE 139, 257, BStBl II 1984, 29, 30, re. Sp., m.w.N.; vom 30. M盲rz 1999 VIII R 70/96, BFH/NV 1999, 1323) oder dass rein pers枚nliche Gesichtspunkte, wie freundschaftliche oder verwandtschaftliche Beziehungen, f眉r die Beteiligung bestimmend waren (BFH-Urteile vom 23. Mai 1985 IV R 198/83, BFHE 144, 53, BStBl II 1985, 517, unter 2.; in BFHE 145, 335, BStBl II 1986, 596, unter 2. d, m.w.N.; in BFH/NV 1999, 1323).

Danach k枚nnen Anlaufverluste der D-GmbH 鈥晆nd dementsprechend fehlende Aussch眉ttungen an die Gesellschafter鈥� allein kein Ma脽stab f眉r die Beurteilung der Einkunftserzielungsabsicht der Gesellschafter sein. Deshalb ist im Streitfall 鈥昦uf der Grundlage der bisherigen tats盲chlichen Feststellungen des FG und vorbehaltlich gegenteiliger Feststellungen im zweiten Rechtsgang鈥� von einer 脺berschusserzielungsabsicht des Kl盲gers auszugehen.

2. Auf der Grundlage der bisherigen tats盲chlichen Feststellungen des FG sind die Fahrtkosten des Kl盲gers von seiner Wohnung zum Sitz der D-GmbH und zur眉ck dem Grunde nach bei seinen Eink眉nften aus Kapitalverm枚gen (搂 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG) als Werbungskosten (搂 9 EStG) abziehbar.

a) Nach st盲ndiger Rechtsprechung sind Werbungskosten 鈥暶糱er den Wortlaut des 搂 9 Abs. 1 Satz 1 EStG hinaus鈥� alle Aufwendungen, die durch die Erzielung steuerpflichtiger und im Rahmen der 脺berschusseink眉nfte (搂 2 Abs. 1 Nr. 4 bis 7 EStG) zu erfassender Einnahmen veranlasst sind, d.h. zu einer dieser Einkunftsarten in einem steuerrechtlich anzuerkennenden Zurechnungszusammenhang stehen (vgl. BFH-Beschluss vom 4. Juli 1990 GrS 2-3/88, BFHE 161, 290, BStBl II 1990, 817, 823). Zwischen den Aufwendungen, die einem Gesellschafter im Zusammenhang mit unentgeltlichen Dienstleistungen f眉r die GmbH entstehen, und den angestrebten Einnahmen i.S. des 搂 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG besteht in der Regel ein solcher Zurechnungszusammenhang:

aa) Nach dem Beschluss des Gro脽en Senats des BFH vom 26. Oktober 1987 GrS 2/86 (BFHE 151, 523, BStBl II 1988, 348, m.w.N., unter C. I. 3. c, vgl. auch BFH-Urteil vom 24. Mai 1989 I R 45/85, BFH/NV 1989, 697, 698) k枚nnen Aufwendungen im Zusammenhang mit der zinslosen 脺berlassung von Darlehen durch Gesellschafter an ihre Kapitalgesellschaft dann, wenn sich die Beteiligung im Privatverm枚gen der Gesellschafter befindet, Werbungskosten bei den Eink眉nften der Gesellschafter aus Kapitalverm枚gen gem盲脽 搂 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG sein. Zwischen den eigenen Aufwendungen der Gesellschafter und den angestrebten Einnahmen kann ein wirtschaftlicher Zusammenhang bestehen, weil die von den Gesellschaftern gew盲hrten unentgeltlichen Nutzungsvorteile den Gewinn der Kapitalgesellschaft erh枚hen und die Gesellschafter an ihm nach Ma脽gabe der Gewinnaussch眉ttung teilnehmen (vgl. auch Senatsurteile in BFH/NV 1999, 1323; vom 25. Juli 2000 VIII R 35/99, BFHE 193, 264). Dieser Grundsatz gilt nach dem BFH-Urteil vom 14. M盲rz 1989 I R 8/85 (BFHE 156, 452, BStBl II 1989, 633; vgl. dazu D枚llerer, Verdeckte Gewinnaussch眉ttungen und verdeckte Einlagen bei Kapitalgesellschaften, 2. Aufl., S. 183) entsprechend f眉r Aufwendungen im Zusammenhang mit unentgeltlichen Dienstleistungen eines Gesellschafters an seine Kapitalgesellschaft; danach stellen die aus Anlass eines solchen Erfolgsbeitrages beim Gesellschafter anfallenden tats盲chlichen Aufwendungen Werbungskosten (Betriebsausgaben) auf die Beteiligung dar.

bb) Der allgemeine Werbungskostenbegriff wird f眉r die Eink眉nfte aus Kapitalverm枚gen eines wesentlich beteiligten Gesellschafters nicht etwa durch 搂 17 EStG eingeschr盲nkt. Denn als nachtr盲gliche Anschaffungskosten i.S. des 搂 17 EStG sind nachtr盲gliche Aufwendungen, die einem wesentlich beteiligten Gesellschafter im Zusammenhang mit seiner Beteiligung entstehen, nur dann zu behandeln, wenn sie durch das Gesellschaftsverh盲ltnis veranlasst und weder Werbungskosten gem盲脽 搂搂 9, 20 EStG noch Ver盲u脽erungskosten gem盲脽 搂 17 EStG sind (vgl. BFH-Urteile vom 27. Oktober 1992 VIII R 87/89, BFHE 170, 53, BStBl II 1993, 340; vom 8. Dezember 1992 VIII R 99/90, BFH/NV 1993, 654; BFH-Beschluss vom 9. Februar 1998 VIII B 2/97, BFH/NV 1998, 955; BFH-Urteile vom 8. April 1998 VIII R 21/94, BFHE 186, 194, BStBl II 1998, 660; vom 10. November 1998 VIII R 6/96, BFHE 187, 480, BStBl II 1999, 348). Die Behandlung als nachtr盲gliche Anschaffungskosten setzt also voraus, dass die vorrangige Frage, ob ein Abzug als Werbungskosten zul盲ssig ist, verneint wird.

Dementsprechend sind von der Rechtsprechung stets auch nur solche Aufwendungen oder Verm枚genseinbu脽en als nachtr盲gliche Anschaffungskosten behandelt worden, bei denen die Voraussetzungen f眉r einen Werbungskostenabzug nicht vorlagen, wie z.B. bei den Anschaffungs- oder Ver盲u脽erungskosten der Beteiligung (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 27. Juni 1989 VIII R 30/88, BFHE 157, 541, BStBl II 1989, 934; vom 17. April 1997 VIII R 47/95, BFHE 184, 275, BStBl II 1998, 102) sowie dem Verlust des Kapitals selbst (BFH-Urteil vom 16. April 1991 VIII R 100/87, BFHE 165, 31, BStBl II 1992, 234). Gleiches gilt f眉r Verm枚genseinbu脽en, die zwar durch die Beteiligung mitveranlasst, aber vorrangig einer anderen Einkunftsart zuzuordnen und bei dieser nicht zu ber眉cksichtigen sind, wie der Ausfall des Anspruchs auf R眉ckgew盲hr eines der Kapitalgesellschaft gew盲hrten Darlehens (BFH-Urteil vom 20. Juni 2000 VIII R 37/99, BFH/NV 2000, 1342, m.w.N.; vgl. dazu n盲her Gschwendtner, Deutsches Steuerrecht, Beihefter zu Heft 32/1999, S. 3 ff., m.w.N.), oder f眉r Aufwendungen im Zusammenhang mit der Inanspruchnahme aus einer B眉rgschaft (vgl. BFH-Urteil in BFHE 186, 194, BStBl II 1998, 660, m.w.N.), die im Rahmen der Besteuerung eines f眉r die B眉rgschafts眉bernahme geschuldeten Entgelts ebenfalls unbeachtlich sind (vgl. dazu die Nachweise bei Schmidt/Heinicke, Einkommensteuergesetz, 19. Aufl., 搂 20 Rz. 230 "B眉rgschafts-, Beteiligungs- und Darlehensverluste" und 搂 22 Rz. 150 "Risikogesch盲fte").

Ausnahmsweise liegen die Voraussetzungen f眉r einen Abzug als Werbungskosten auch dann nicht mehr vor, wenn die Aufwendungen zu einem Zeitpunkt get盲tigt werden, zu dem die Aufl枚sung der Gesellschaft bereits beschlossen worden ist und zu dem mit Aussch眉ttungen der Kapitalgesellschaft und mit Wertsteigerungen der Beteiligung nicht mehr gerechnet werden kann; derartige Aufwendungen k枚nnen nur noch im Rahmen des 搂 17 EStG ber眉cksichtigt werden (vgl. u.a. BFH-Beschluss in BFH/NV 1998, 955; BFH-Urteil vom 12. Dezember 2000 VIII R 52/93, BStBl II 2001, 286, unter II. der Gr眉nde; vgl. auch 鈥晍u nachtr盲glichen Schuldzinsen鈥� BFH-Beschluss in BFH/NV 1996, 406, m.w.N.). Werden die Aufwendungen jedoch get盲tigt, bevor die Aufl枚sung beschlossen ist, kann ihr Abzug als Werbungskosten entgegen der Auffassung des FG nicht allein mit dem Hinweis versagt werden, dass sie gleichzeitig auch dazu dienen, den Konkurs der Kapitalgesellschaft abzuwenden. Denn in diesem Fall soll mit den Ma脽nahmen zur Abwendung des Konkurses die Beteiligung als Einkunftsquelle gesichert werden, es sei denn, es l盲gen konkrete Anhaltspunkte f眉r das Gegenteil vor.

cc) Schlie脽lich steht auch der Einwand der Vorinstanz, bei der Zuweisung von Aufwendungen zu 搂 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG oder zu 搂 17 EStG k枚nne es keinen Unterschied machen, ob der Steuerpflichtige den Anspruch auf Aufwendungsersatz (搂 670 des B眉rgerlichen Gesetzbuches 鈥旴GB鈥�) von vornherein abbedungen oder aber erst sp盲ter auf ihn verzichtet habe, der Qualifizierung der Aufwendungen als Werbungskosten nicht entgegen. Denn die Aufwendungen sind auch im Falle eines sp盲teren Verzichts auf den entstandenen Ersatzanspruch Werbungskosten bei den Eink眉nften aus 搂 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG. Sie werden n盲mlich auch dann, wenn dem Steuerpflichtigen ein Anspruch auf Ersatz zusteht, get盲tigt, um Einnahmen zu erzielen (vgl. dazu Schmidt/Drenseck, a.a.O., 搂 9 Rz. 4, m.w.N.). Die sp盲tere Erstattung der Aufwendungen f眉hrt dann zu Einnahmen bei der entsprechenden Einkunftsart (vgl. BFH-Urteile vom 23. M盲rz 1993 IX R 67/88, BFHE 171, 183, BStBl II 1993, 748; vom 22. September 1994 IX R 13/93, BFHE 175, 546, BStBl II 1995, 118; Schmidt/Drenseck, a.a.O, 搂 9 Rz. 65, m.w.N.; Schmidt/Heinicke, a.a.O., 搂 11 Rz. 8, m.w.N.).

Dem FG ist zwar zuzugeben, dass dann, wenn der Gesellschafter sp盲ter auf seinen bereits entstandenen Anspruch verzichtet, dieser Forderungsverzicht zu einer verdeckten Einlage in die Kapitalgesellschaft f眉hren kann (vgl. BFH-Urteile in BFHE 165, 31, BStBl II 1992, 234; vom 7. Juli 1992 VIII R 24/90, BFHE 168, 551, BStBl II 1993, 333; vom 29. Juli 1997 VIII R 57/94, BFHE 184, 63, BStBl II 1998, 652, m.w.N.; BFH-Beschluss vom 9. Juni 1997 GrS 1/94, BFHE 183, 187, BStBl II 1998, 307). Der Forderungsverzicht bewirkt, soweit mit ihm eine verdeckte Einlage erbracht wird, einen Zufluss (搂 11 Abs. 1 EStG) beim Gesellschafter in H枚he des werthaltigen Teils der Forderung (vgl. BFH-Beschluss in BFHE 183, 187, BStBl II 1998, 307, unter Abschn. C. II. 1. b der Gr眉nde). Decken sich die H枚he der Forderung des Gesellschafters und ihre Werthaltigkeit im Zeitpunkt des Verzichts und liegen die Entstehung des Aufwands und der Forderungsverzicht im selben Kalenderjahr, erweist sich der Vorgang bei einer Beteiligung im Privatverm枚gen f眉r diesen Veranlagungszeitraum im Ergebnis als steuerneutral. Der Gesellschafter kann die verdeckte Einlage erst sp盲ter im Falle der Ver盲u脽erung seiner wesentlichen Beteiligung oder der Aufl枚sung der Gesellschaft als nachtr盲gliche Anschaffungskosten gem盲脽 搂 17 Abs. 2 EStG steuermindernd abziehen (vgl. BFH-Urteile vom 12. Februar 1980 VIII R 114/77, BFHE 130, 378, BStBl II 1980, 494; in BFHE 187, 480, BStBl II 1999, 348; in BStBl II 2001, 286).

Sollte sich der Einwand des FG, die unterschiedliche Zuordnung der Aufwendungen im Zusammenhang mit der unentgeltlichen Dienstleistung im Falle eines vorherigen oder nachtr盲glichen Verzichts sei nicht einleuchtend, in Wirklichkeit gegen die dargestellten Rechtsfolgen im Falle eines nachtr盲glichen Forderungsverzichts richten, w盲re er ebenfalls nicht begr眉ndet. Es ist wirtschaftlich betrachtet und deshalb auch f眉r die steuerliche Beurteilung ein Unterschied, ob ein Gesellschafter von vornherein in vollem Umfang einen unentgeltlichen Beitrag zum Gesellschaftszweck mit der Folge erbringt, dass keine Forderung gegen眉ber der Gesellschaft entsteht, 眉ber die er verf眉gen k枚nnte, oder ob er gegen Entgelt f眉r seine Gesellschaft t盲tig wird, so dass er Inhaber einer Forderung wird, 眉ber die er frei verf眉gen kann, und zwar auch in der Weise, dass er durch eine verdeckte Einlage dieses Wirtschaftsguts in die Gesellschaft eine Umschichtung seines Verm枚gens erreicht (vgl. BFH in BFHE 183, 187, BStBl II 1998, 307, unter Abschn. C. II. 1. b der Gr眉nde).

b) Danach k枚nnen die dem Kl盲ger anl盲sslich seiner Dienstleistungen f眉r die D-GmbH entstandenen Fahrtkosten dem Grunde nach als Werbungskosten bei den Eink眉nften aus Kapitalverm枚gen abgezogen werden. Die Aufwendungen f眉r die Fahrten sind im Zusammenhang mit einem unentgeltlich erbrachten Beitrag des Kl盲gers zum Gesellschaftszweck 鈥昫er 脺berwachung der Produktionsabl盲ufe im Rahmen des laufenden Gesch盲ftsbetriebs鈥� entstanden. Sie betreffen ihrer Art nach nicht die einkommensteuerrechtlich unbeachtliche "private" Verm枚gensph盲re des Kl盲gers; vielmehr w盲ren sie dann, wenn der Kl盲ger seine Dienstleistung entgeltlich mit 脺berschusserzielungsabsicht f眉r die D-GmbH erbracht h盲tte, entweder Werbungskosten (搂 9 Abs. 1 Satz 1, Satz 3 Nr. 4 EStG) bei den Eink眉nften aus nichtselbst盲ndiger Arbeit oder im Falle eines selbst盲ndigen entgeltlichen T盲tigwerdens als Ingenieur Betriebsausgaben (搂 4 Abs. 4, Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 EStG). Sie stehen auch in keinem Zusammenhang mit dem Erwerb oder der Ver盲u脽erung der Beteiligung oder der Aufl枚sung der Gesellschaft. Es spielt auch keine Rolle, dass der Kl盲ger im Streitjahr keine Einnahmen aus seiner wesentlichen Beteiligung erzielt hat. Denn Aufwendungen im Zusammenhang mit einer Kapitalanlage k枚nnen auch dann Werbungskosten sein, wenn noch keine mit den Aufwendungen zusammenh盲ngenden Einnahmen erzielt werden, vorausgesetzt, dass ein klar erkennbarer wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Aufwendungen und den angestrebten Einnahmen besteht (vgl. BFH-Urteil vom 14. Juni 1988 VIII R 252/82, BFHE 154, 72, BStBl II 1988, 992).

3. Die Vorentscheidung ist von anderen Voraussetzungen ausgegangen und deshalb aufzuheben. Die Sache ist nicht spruchreif, da das FG 鈥晇on seinem Rechtsstandpunkt aus zu Recht鈥� keine Feststellungen zur H枚he der Aufwendungen getroffen hat. Das FG wird wegen der H枚he der als Werbungskosten abziehbaren Aufwendungen festzustellen haben, wie oft der Kl盲ger im Streitjahr tats盲chlich an den Sitz der D-GmbH zur 脺berwachung der Produktionsabl盲ufe gefahren ist. Dabei wird ggf. auch zu entscheiden sein, ob sich eine Begrenzung der geltend gemachten Kosten f眉r die Fahrten mit dem PKW aus 搂 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 i.V.m. Abs. 3 EStG ergibt. Die Voraussetzungen f眉r die in 搂 9 Abs. 3 EStG angeordnete entsprechende Anwendung des 搂 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG auf die Eink眉nfte aus Kapitalverm枚gen (搂 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5, 搂 20 EStG) l盲gen dann vor, wenn der Sitz der GmbH im Falle einer Verg眉tung der T盲tigkeit des Kl盲gers als seine 鈥昰gf. zweite鈥� regelm盲脽ige Arbeitsst盲tte zu beurteilen w盲re.

Das FG wird im Hinblick darauf, dass einer der Gesellschafter ein Bruder des Kl盲gers ist, auch der Frage nachzugehen haben, ob die nach den vorstehenden Grunds盲tzen ermittelten Fahrtkosten ungek眉rzt abgezogen werden k枚nnen oder ob zu dem Prozentsatz der Beteiligung des Bruders eine Zuwendung an diesen vorliegt. Es wird feststellen m眉ssen, ob der Vortrag des Kl盲gers zutrifft, dass auch die 眉brigen Gesellschafter vergleichbare unentgeltliche Beitr盲ge zum Gesellschaftszweck geleistet haben. Wegen der weiteren Einzelheiten des Werbungskostenabzugs bei einem disquotalen Gesellschafterbeitrag verweist der Senat zur Vermeidung von Wiederholungen auf seine Urteile vom 28. M盲rz 2000 VIII R 68/96 (BFHE 191, 505) und in BFHE 193, 264.

Fundstellen