亿兆体育

Hintergrund: Rangr眉cktritt mit Tilgungsm枚glichkeit aus sonstigem freien 痴别谤尘枚驳别苍

Die X-GmbH hatte ihre Gesch盲ftst盲tigkeit seit 2006 weitgehend eingestellt und diese erst in 2017 wieder aufgenommen. Alleingesellschafterin ist die B-GmbH.

In 2007 verzichtete B gegen眉ber X, die bilanziell 眉berschuldet war, auf Forderungen und gab zugleich eine 搁补苍驳谤眉肠办迟谤颈迟迟蝉别谤办濒盲谤耻苍驳 ab. Danach waren die Forderungen nur aus sonst entstehenden Jahres眉bersch眉ssen, einem Liquidations眉berschuss oder aus einem die sonstigen Verbindlichkeiten der Gesellschaft 眉bersteigenden freien 痴别谤尘枚驳别苍 zu bedienen.

Da die X lediglich 眉ber eine geringf眉gige Forderung gegen眉ber einem Dritten verf眉gte und operativ nicht mehr gesch盲ftst盲tig war, ging das FA davon aus, X sei durch die Forderungen der B wirtschaftlich nicht belastet. Es bestehe ein Passivierungsverbot nach 搂 5 Abs. 2a EStG.

Das FG war anderer Auffassung und gab der Klage statt. Bei Tilgungsm枚glichkeit auch aus dem sonstigen freien 痴别谤尘枚驳别苍 entfalle die aktuelle wirtschaftliche Belastung des Schuldners nicht.聽

Entscheidung: Kein Passivierungsverbot

Eine 搁补苍驳谤眉肠办迟谤颈迟迟蝉别谤办濒盲谤耻苍驳, die die Erf眉llung der Verpflichtung nicht nur aus zuk眉nftigen Gewinnen und Einnahmen, sondern auch aus "sonstigem freien 痴别谤尘枚驳别苍" vorsieht, l枚st selbst dann kein Passivierungsverbot aus, wenn der Schuldner aufgrund einer fehlenden operativen Gesch盲ftst盲tigkeit nicht in der Lage ist, freies 痴别谤尘枚驳别苍 zu schaffen und eine tats盲chliche Belastung des Schuldnerverm枚gens voraussichtlich nicht eintreten wird. Das wirtschaftliche Unverm枚gen des Schuldners ist unerheblich. Es kommt allein auf den rechtlichen Gehalt der Durchsetzungssperre an.

Passivierung nach Handelsrecht

Nach 搂 247 Abs. 1 HGB sind Schulden zu passivieren, wenn der Unternehmer zu einer bestimmten Leistung an einen Dritten verpflichtet ist, die vom Gl盲ubiger erzwungen werden kann und die am Bilanzstichtag eine gegenw盲rtige wirtschaftliche Belastung darstellt. Keine wirtschaftliche Belastung stellt eine Verbindlichkeit dar, die mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit nicht mehr erf眉llt werden muss. F眉r diese Annahme gen眉gt es indes nicht, dass der Schuldner 眉berschuldet ist. Allein die 痴别谤尘枚驳别苍蝉濒辞蝉颈驳办别颈迟 des Schuldners f眉hrt nicht dazu, dass eine rechtlich bestehende Verpflichtung auszubuchen ist (BFH v. 28.9.2016, II R 64/14, BStBl II 2017, 104, Rz 17).

Kein handelsrechtliches Passivierungsverbot

Demnach sind die Voraussetzungen f眉r die handelsbilanzielle Passivierung nicht entfallen. Die Forderungen der B gegen眉ber der X hatten am Bilanzstichtag weiterhin rechtlich Bestand. Denn die nachtr盲gliche Vereinbarung eines Rangr眉cktritts stellt einen 厂肠丑耻濒诲盲苍诲别谤耻苍驳蝉惫别谤迟谤补驳 i.S. des 搂 311 BGB dar. Dadurch wird lediglich die Rangfolge, nicht aber der Bestand der Forderung ge盲ndert. Auch die wirtschaftliche Belastung der X war am bilanzstichtag nicht entfallen. Die Verbindlichkeit w盲re nur dann auszubuchen, falls eine an Sicherheit grenzende Wahrscheinlichkeit gegen eine Inanspruchnahme spr盲che.

Diese Voraussetzung ist bei 痴别谤尘枚驳别苍蝉濒辞蝉颈驳办别颈迟 indes nicht gegeben, so dass auch im 脺berschuldungsfall weiterhin Fremdkapital vorliegt. Gleiches gilt f眉r den Fall, dass 鈥� wie hier 鈥� eine Rangr眉cktrittsvereinbarung die Verpflichtung bestehen l盲sst, die Gesellschafterforderungen aus dem nach Begleichung der vorrangigen Anspr眉che verbleibenden sog. freien 痴别谤尘枚驳别苍 zu tilgen. Tragend ist mithin auch im Rahmen dieser Beurteilung nicht das wirtschaftliche Unverm枚gen, f眉r die Schulden aufkommen zu k枚nnen, sondern der rechtliche Gehalt der vereinbarten Durchsetzungssperre (BFH v. 10.8.2016, I R 25/15, BStBl II 2017, 670, Rz 16).

Auch kein steuerliches Passivierungsverbot

Das Passivierungsverbot des 搂 5 Abs. 2a EStG setzt voraus, dass sich der Anspruch des Gl盲ubigers nur auf k眉nftiges 痴别谤尘枚驳别苍 des Schuldners (nicht: auf am Bilanzstichtag vorhandenes 痴别谤尘枚驳别苍) bezieht (BFH v. 10.7.2019, XI R 73/17, BStBl II 2019, 803). Unter Einnahmen oder Gewinnen sind k眉nftige 痴别谤尘枚驳别苍swerte zu verstehen (BFH v. 28.9.2016, II R 64/14, BStBl II 2017, 104, Rz 18). Dagegen ist 搂 5 Abs. 2a EStG auf Rangr眉cktrittsvereinbarungen nicht anwendbar, wenn die Verbindlichkeit auch aus sonstigem 痴别谤尘枚驳别苍 (sog. freien 痴别谤尘枚驳别苍) zu tilgen ist (BFH v. 28.9.2016, II R 64/14, BStBl II 2017, 104, Rz 21). Eine derartige Rangr眉cktrittsvereinbarung l盲sst auch nicht darauf schlie脽en, dass die Verbindlichkeit mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit nicht erf眉llt werden muss.

Im Streitfall kein Passivierungsverbot

Hiervon ausgehend f眉hrt 搂 5 Abs. 2a EStG im Streitfall nicht zu einem Passivierungsverbot der gegen眉ber B bestehenden Verbindlichkeiten. Denn 搂 5 Abs. 2a EStG stellt nicht darauf ab, ob freies 痴别谤尘枚驳别苍 zum ma脽geblichen Bilanzstichtag bereits vorhanden ist oder k眉nftig geschaffen werden kann. Ein steuerliches Passivierungsverbot ist erst dann zu bejahen, wenn der Rangr眉cktritt in dem Sinne spezifiziert wird, dass die Verpflichtungen nur zu erf眉llen sind, soweit k眉nftig Einnahmen oder Gewinne anfallen (BFH v. 10.8.2016, I R 25/15, BStBl II 2017, 670, Rz 15). Die Erf眉llungsf盲higkeit ist f眉r die Passivierung irrelevant. Nur die rechtliche Verkn眉pfung ist im Rahmen des 搂 5 Abs. 2a EStG ma脽geblich.

Hinweis: Best盲tigung der Verwaltungsauffassung

Der BFH erg盲nzt, den Gesetzesmaterialien sei nicht zu entnehmen, dass der Gesetzgeber in den Regelungsbereich des 搂 5 Abs. 2a EStG auch Verbindlichkeiten einbeziehen wollte, die nach der Rangr眉cktrittsabrede zwar auch aus sonstigem 痴别谤尘枚驳别苍 getilgt werden m眉ssen, jedoch infolge des wirtschaftlichen Unverm枚gens des Schuldners gegenw盲rtig nicht bedient werden k枚nnen. Dies entspricht auch der Rechtsaufassung der Verwaltung (BMF, Schreiben v. 8.9.2006, BStBl I 2006, 497).

BFH Urteil vom 19.08.2020 - XI R 32/18 (ver枚ffentlicht am 03.12.2020)

Alle am 03.12.2020 ver枚ffentlichten Entscheidungen des BFH.