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Hintergrund: Privatzahlungen aus Gesellschaftsmitteln

A und B betrieben ein Ingenieurb眉ro als GbR mit Gewinnermittlung nach 搂 4 Abs. 3 EStG. Sie waren jeweils h盲lftig am Gewinn beteiligt.

In 2020 k眉ndigte A das Gesellschaftsverh盲ltnis fristlos und schied aus der GbR aus. Sein Anteil wuchs dem B an. B hatte private Aufwendungen (z.B. Anschaffung privat verwendeter Gegenst盲nde, insgesamt rund 14.000 EUR) ohne Zustimmung des A aus Gesellschaftsmitteln gezahlt.

Das FA sah die f眉r private Zwecke des B bestrittenen Aufwendungen als nicht betrieblich veranlasst an. Es erh枚hte die festgestellten laufenden Eink眉nfte der GbR um 14.000 EUR und rechnete den Gewinn A und B jeweils h盲lftig zu.

Die Klage, mit der sich A gegen diese h盲lftige Verteilung wandte, wies das FG ab. Eine abweichende Gewinnverteilung komme nicht in Betracht, da etwaige Ausgleichsanspr眉che des A durchsetzbar w盲ren.

Entscheidung: Zurechnung abweichend vom Gewinnverteilungsschl眉ssel

Der BFH hob das FG-Urteil auf und gab der Klage statt. Entgegen der Auffassung des FG ist der laufende Gesamthandsgewinn der GbR in H枚he des streitigen Betrags (14.000 EUR) allein dem B zuzurechnen und nur der Restgewinn nach dem Gewinnverteilungsschl眉ssel h盲lftig zu verteilen. Die alleinige Zurechnung des Mehrgewinns an B h盲ngt nicht davon ab, dass ein Ersatzanspruch der GbR gegen B im Streitjahr nicht durchsetzbar war. Es gen眉gt, dass die dem Mehrgewinn zugrundeliegenden nicht betrieblich veranlassten Aufwendungen ausschlie脽lich dem B zugutegekommen sind.

Verteilung von Mehrgewinnen grunds盲tzlich nach dem Gewinnverteilungsschl眉ssel

Haben zu Unrecht als Betriebsausgaben abgezogene Ausgaben nach dem Gewinnverteilungsschl眉ssel zun盲chst s盲mtliche Gesellschafter entlastet, muss ein Mehrgewinn aus der sp盲teren Nichtanerkennung des Betriebsausgabenabzugs grunds盲tzlich nach dem Gewinnverteilungsschl眉ssel auf alle Gesellschafter verteilt werden. Die R眉ckabwicklung des ungerechtfertigten steuermindernden Abzugs ist so vorzunehmen, dass die geltend gemachten Ausgaben im Ergebnis bei keinem der Gesellschafter in irgendeiner Form steuermindernd ber眉cksichtigt werden (BFH v. 26.10.1983, I聽R聽62/79, n.v., unter Rz. 32).

Vom Gewinnverteilungsschl眉ssel abweichende Zurechnung

Als Ausnahme hiervon k枚nnen bei Personengesellschaften mit Gewinnermittlung nach 搂聽4 Abs.聽3 EStG Einnahmen und Mehrgewinne aus der Korrektur eines ungerechtfertigten Betriebsausgabenabzugs allein demjenigen Mitunternehmer zuzurechnen sein, dem die Einnahmen und Aufwendungen ausschlie脽lich zugutegekommen sind. Denn kein Steuerpflichtiger hat ein Einkommen zu versteuern, das 迟补迟蝉盲肠丑濒颈肠丑 einem anderen zugeflossen ist (BFH v. 14.12.2000, IV聽R聽16/00, BStBl II 2001, S. 238, Rz.聽17). Daher sind Einnahmen, die ein Mitunternehmer auf sein eigenes Konto umleitet, nur diesem Gesellschafter als Sonderbetriebseinnahmen zuzurechnen. Entsprechend sind Mehrgewinne aus der Korrektur von zu Unrecht als Betriebsausgaben behandelten Aufwendungen, die nur einem Mitunternehmer zugutegekommen sind, ebenfalls nur diesem Mitunternehmer zuzurechnen. Die Besteuerung hat sich in diesen F盲llen danach zu richten, was im Gewinnermittlungszeitraum 迟补迟蝉盲肠丑濒颈肠丑 geschehen ist.

Die Uneinbringlichkeit des Ersatzanspruchs der Gesellschaft gegen den Mitunternehmer ist nicht erforderlich

Mit der Sonderbetriebseinnahme des die Einnahmen verk眉rzenden Mitunternehmers kann zwar ein Ersatzanspruch der Mitunternehmerschaft gegen diesen Mitunternehmer korrespondieren. Die Durchsetzbarkeit dieses Anspruchs beeinflusst jedoch (bei der Gewinnermittlung nach 搂聽4 Abs.聽3 EStG) nicht die vom Gewinnverteilungsschl眉ssel abweichende Zurechnung der verk眉rzten Einnahmen bei diesem Mitunternehmer. Denn ein Gewinn bei der Gesellschaft kann erst entstehen, wenn der Ersatzanspruch vom Sch盲diger 迟补迟蝉盲肠丑濒颈肠丑 erf眉llt wird.

Das gilt entsprechend f眉r die Zurechnung eines Mehrgewinns, der auf Ebene der Mitunternehmerschaft aufgrund der Korrektur zu Unrecht geltend gemachter Betriebsausgaben entsteht, die ausschlie脽lich einem Mitunternehmer zugutegekommen sind. Auch hier h盲ngt die vom allgemeinen Gewinnverteilungsschl眉ssel abweichende Zurechnung bei der Gewinnermittlung nach 搂聽4 Abs.聽3 EStG nicht davon ab, dass im Jahr der Verausgabung ein uneinbringlicher Ersatzanspruch gegen den beg眉nstigten Mitunternehmer vorliegt. Denn wenn ein Ersatzanspruch der Gesellschaft nicht erf眉llt wird, hat sich die Besteuerung danach zu richten, was 迟补迟蝉盲肠丑濒颈肠丑 geschehen ist. Der als Teil des laufenden Gesamthandsgewinns zu erfassende Mehrgewinn ist demjenigen Mitunternehmer zuzurechnen, dem die von der Gesellschaft getragenen Ausgaben ausschlie脽lich zugutegekommen sind. Ein etwaiger Ersatzanspruch der Gesellschaft ist erst zu ber眉cksichtigen, wenn er erf眉llt wird.

Hinweis: 脺berholte Rechtsprechung

Das FG ging aufgrund des BFH-Beschlusses v. 23.6.1999, IV B 13/99 (BFH/NV 2000, S. 29) davon aus, die fehlende Durchsetzbarkeit oder Wertlosigkeit eines bestehenden Ersatzanspruchs der Gesellschaft sei eine zus盲tzliche Voraussetzung f眉r die alleinige Zurechnung gesellschaftsvertragswidrig verk眉rzter Einnahmen oder von Mehrgewinnen aus einem ungerechtfertigten Betriebsausgabenabzug. Diese Aussage ist durch das Urteil v. 14.12.2000, IV R 16/00 (BStBl II 2001, S. 238, Rz.聽17 und Rz.聽25) 眉berholt. 聽

Aktivierung des Ersatzanspruchs

Der Ersatzanspruch der Gesellschaft ist nur von Bedeutung, wenn er im Jahr der Einnahmenerzielung bei der Gesellschaft zu aktivieren ist. In der Sonderbilanz des sch盲digenden Mitunternehmers ist dann entsprechend eine Ausgleichsverpflichtung zu passivieren. Bei Gewinnermittlung durch Einnahmen-脺berschuss-Rechnung ist die Aktivierung/Passivierung jedoch von vornherein ausgeschlossen. Ein Gewinn bei der Gesellschaft (oder eine Sonderbetriebsausgabe des sch盲digenden Mitunternehmers) kann erst entstehen, wenn der Ersatzanspruch der Mitunternehmerschaft (oder nach deren Beendigung ein Auseinandersetzungsanspruch eines Mitunternehmers) vom Sch盲diger befriedigt wird (BFH v. 14.12.2000, IV R 16/00, BStBl II 2001, S. 238, Rz. 25).

BFH Urteil vom 28.09.2022 - VIII R 6/19 (ver枚ffentlicht am 01.12.2022)

Alle am 01.12.2022 ver枚ffentlichten BFH-Entscheidungen