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Hintergrund: Sanierung einer Wohnung nach Entnahme

Streitig war, ob Aufwendungen f眉r Bauma脽nahmen an einer aus dem landwirtschaftlichen Betriebsverm枚gen entnommenen Wohnung bei den Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung als sofort abziehbare Erhaltungsaufwendungen oder als anschaffungsnahe Herstellungskosten im Wege der AfA zu ber眉cksichtigen sind.

X erzielte als Inhaber einer Hofstelle land- und forstwirtschaftliche Eink眉nfte sowie Eink眉nfte aus Vermietung und Verpachtung. Nach der Entnahme einer zum land- und forstwirtschaftlichen Betrieb geh枚renden (vermieteten) Wohnung in 2011 wurde diese anschlie脽end (in 2011 bis 2013) umfangreich saniert und modernisiert.

Das FA vertrat die Auffassung, die von X bei den Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung als (sofort abziehbare) Erhaltungsaufwendungen geltend gemachten Ausgaben seien anschaffungsnahe Herstellungskosten i.S.v. 搂 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG. Sie seien somit nach 搂 7 Abs. 4 EStG zusammen mit dem Teilwert der entnommenen Wohnung lediglich in H枚he der AfA mit 2 % j盲hrlich zu ber眉cksichtigen.聽

Das FG wies die Klage ab. Das Tatbestandsmerkmal "Anschaffung" in 搂 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG sei normspezifisch dahin auszulegen, dass auch die Entnahme eines Wirtschaftsguts im Wege der Analogie als anschaffungs盲hnlicher Vorgang erfasst werde.

Entscheidung: Keine anschaffungsnahe Herstellungskosten, sondern sofort abziehbarer Sanierungsaufwand

Der BFH widerspricht dem FG. Die Entnahme der Wohnung aus dem Betriebsverm枚gen ist keine Anschaffung i.S.v. 搂 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG. Der BFH hob f眉r 2010 und 2013 das FG-Urteil auf und verwies die Sache an das FG zur眉ck. F眉r 2011 und 2012 wurde die Revision als unbegr眉ndet zur眉ckgewiesen, da sich insoweit f眉r X aufgrund der Steuerfestsetzung auf 0 EUR keine Beschwer ergab.

Entnahme ist keine Anschaffung

"Anschaffung" ist im Einkommensteuerrecht nicht definiert. Der Begriff wird vom BFH (ebenso in der Literatur) unterschiedlich interpretiert und jeweils aus seinem Sinnzusammenhang heraus nach dem Zweck der Vorschrift ausgelegt. Eine Anschaffung ist danach jedenfalls dann anzunehmen, wenn ein Wirtschaftsgut im Austausch mit einer Gegenleistung - also entgeltlich - erworben wird (BFH v. 25.6.2002, IX R 47/98, BStBl II 2002, S. 756, Rz. 12). Bei der Entnahme eines Wirtschaftsguts aus dem Betriebsverm枚gen in das Privatverm枚gen fehlt es indes an einer Gegenleistung.

Gesetzeswortlaut

Au脽erdem w眉rde der Wortlaut des 搂 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG 眉berdehnt, wenn man unter "Anschaffung" auch die 脺berf眉hrung von Wirtschaftsg眉tern aus dem Betriebsverm枚gen in das Privatverm枚gen verstehen wollte. Nach dem Wortsinn setzt eine "Anschaffung" den 脺bergang von Verm枚gen zwischen verschiedenen Personen voraus (BFH v. 23.4.1965, VI 34/62 U, BStBl III 1965, S. 477 zu 搂 23 Abs. 1 EStG). Bei der 脺berf眉hrung eines Wirtschaftsguts aus dem Betriebsverm枚gen in das Privatverm枚gen desselben Steuerpflichtigen fehlt es am 搁别肠丑迟蝉迟谤盲驳别谤飞别肠丑蝉别濒. Anders als in 搂 23 Abs. 1 Satz 2 EStG wird in 搂 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG die 脺berf眉hrung eines Wirtschaftsguts in das Privatverm枚gen des Steuerpflichtigen durch Entnahme nicht im Wege der Fiktion einer Anschaffung gleichgestellt.

Gesetzeszweck

搂 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG dient der Gleichstellung von Investoren beim Erwerb von intakten Immobilien einerseits und von renovierungsbed眉rftigen Geb盲uden andererseits (BFH v. 12.9.2001, IX R 39/97, BStBl II 2003, S. 569). Erstere Erwerber k枚nnen die Anschaffungskosten nur im Wege der AfA geltend machen. K盲ufer einer renovierungsbed眉rftigen Immobilie, die einen geringeren Kaufpreis zahlen, k枚nnten dagegen ohne die Regelung des 搂 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG die anschlie脽enden Instandhaltungsma脽nahmen als sofort abziehbare Werbungskosten geltend machen, so dass es steuerlich vorteilhafter w盲re, Objekte mit Renovierungsstau zu erwerben. Bereits die Ankn眉pfung am Erwerb spricht daf眉r, dass die Regelung auf einen tats盲chlichen Anschaffungsvorgang mit 脺bergang des wirtschaftlichen Eigentums und 搁别肠丑迟蝉迟谤盲驳别谤飞别肠丑蝉别濒 abzielt. Bei der 脺berf眉hrung in das Privatverm枚gen durch Entnahme besteht daher keine eine Analogie rechtfertigende vergleichbare Interessenlage.

15 %-Grenze

Schlie脽lich fehlt es bei der Entnahme des Geb盲udes aus dem Betriebsverm枚gen in das Privatverm枚gen an dem von 搂 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG festgelegten 惭补脽蝉迟补产 in Gestalt der Grenze von "15 % der Anschaffungskosten" des Geb盲udes. Denn der bei der Entnahme anzusetzende Teilwert erf眉llt offensichtlich nicht die Tatbestandsmerkmale des Anschaffungskostenbegriffs. Auch in der Legaldefinition der Anschaffungskosten in 搂 255 Abs. 1 Satz 1 HGB kommt durch den Begriff des Erwerbs das Erfordernis des 搁别肠丑迟蝉迟谤盲驳别谤飞别肠丑蝉别濒s zum Ausdruck.

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Der BFH verwies die Sache an das FG zur眉ck. Dieses hat noch zu kl盲ren, ob die Aufwendungen f眉r die Bauma脽nahmen m枚glicherweise (ganz oder teilweise) Herstellungskosten darstellen, die ebenfalls lediglich im Wege der AfA zu ber眉cksichtigen w盲ren.聽

Hinweis: Gleichstellung von Anschaffung und Entnahme f眉r die AfA-Bemessungsgrundlage

Eine Gleichstellung von Anschaffung und Entnahme als "anschaffungs盲hnlicher Vorgang" erfolgt nur f眉r Zwecke der AfA-Bemessung (z.B. BFH v. 22.2.2021, IX R 13/19, BFH/NV 2021, S. 1169; BFH v. 8.11.1994, IX R 9/93, BStBl II 1995, S. 170). Diese Bemessungsgrundlage bezeichnet 搂 7 EStG f眉r F盲lle der Anschaffung als Anschaffungskosten. Dass der Gesetzgeber f眉r den Fall der Entnahme keinen anderen Begriff verwendet, also die H枚he der (neuen) Bemessungsgrundlage mit den gleichen Worten beschreibt, ist kein Anlass daf眉r, die Entnahme einer Anschaffung i.S. des 搂 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG gleichzusetzen).

BFH Urteil vom 03.05.2022 - IX R 7/21 (ver枚ffentlicht am 20.10.2022)

Alle am 20.10.2022 ver枚ffentlichten Entscheidungen des BFH