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Entscheidungsstichwort (Thema)

Anordnung einer zweiten Anschlusspr眉fung bei einem Mittelbetrieb

Leitsatz (amtlich)

1. Die Anordnung einer zweiten Anschlusspr眉fung f眉r ein gewerbliches Einzelunternehmen, das im Zeitpunkt der Bekanntgabe dieser Pr眉fungsanordnung als Mittelbetrieb eingestuft ist, bedarf grunds盲tzlich keiner 眉ber 搂 193 Abs. 1 AO hinausgehenden Begr眉ndung.

2. Eine derartige Pr眉fung ist ermessensgerecht, wenn keine Anhaltspunkte f眉r eine willk眉rliche oder schikan枚se Belastung bestehen und sie nicht gegen das 脺berma脽verbot verst枚脽t. Sie ist nicht 眉berm盲脽ig, wenn das Unternehmen w盲hrend des vorgesehenen Pr眉fungszeitraumes zeitweise als Gro脽betrieb eingeordnet war und sich aufgrund vorliegenden Kontrollmaterials aus Sicht des FA ein Pr眉fungsbedarf ergibt.

Normenkette

AO 搂听193 Abs. 1, 搂听393 Abs. 1, 搂听397 Abs. 3; FGO 搂听68 S. 1, 搂听102 S. 2

Verfahrensgang

Tenor

Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 27. M盲rz 2014听听4 K 2166/13 aufgehoben.

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Kl盲ger zu tragen.

Tatbestand

Rz. 1

I. Streitig ist die Rechtm盲脽igkeit der Anordnung einer zweiten Anschlusspr眉fung.

Rz. 2

Der Kl盲ger und Revisionsbeklagte (Kl盲ger) betreibt in mehreren Filialen einen Einzelhandel mit Waren verschiedener Art. Gem盲脽 搂听3 der 叠别迟谤颈别产蝉辫谤眉蹿耻苍驳蝉辞谤诲苍耻苍驳 2000 --BpO-- (BStBl I 2000, 368, zuletzt ge盲ndert BStBl I 2011, 710) war der Betrieb des Kl盲gers zum 1.听Januar 2004 als Kleinbetrieb, zum 1.听Januar 2007 als Mittelbetrieb, zum 1.听Januar 2010 als Gro脽betrieb und mit Wirkung ab dem 1.听Januar 2013 wieder als Mittelbetrieb eingestuft.

Rz. 3

F眉r die Veranlagungszeitr盲ume 2002 bis 2004 sowie f眉r die Veranlagungszeitr盲ume 2005 bis 2007 f眉hrte der Beklagte und Revisionskl盲ger (das Finanzamt --FA--) beim Kl盲ger Au脽enpr眉fungen durch, die zu keinen nennenswerten Beanstandungen f眉hrten. Am 22.听Januar 2013 ordnete das FA eine weitere Au脽enpr眉fung an, die sich auf die Feststellung der Eink眉nfte sowie die Gewerbesteuer f眉r die Jahre 2008 bis 2011 erstrecken sollte. Auf den Einspruch des Kl盲gers hin erlie脽 das FA am 20.听Februar 2013 eine neue Pr眉fungsanordnung, in der es den Pr眉fungszeitraum auf drei Jahre (2008 bis 2010) begrenzte. In einer Anlage zur Pr眉fungsanordnung forderte das FA den Kl盲ger auf, die elektronischen Daten seines Warenwirtschaftssystems, des Kassensystems und seiner Erl枚se zur Verf眉gung zu stellen. Dieser Aufforderung kam der Kl盲ger nach, gleichwohl hielt er an seinem Einspruch fest.

Rz. 4

Mit Einspruchsentscheidung vom 30.听April 2013 wies das FA den Einspruch als unbegr眉ndet zur眉ck. Zur Begr眉ndung verwies es darauf, dass es sich bei der Anordnung einer routinem盲脽igen Au脽enpr眉fung nach 搂听193 Abs.听1 der Abgabenordnung (AO) um eine Ermessenentscheidung handele, die mit der Angabe der Rechtsgrundlage hinreichend begr眉ndet sei. Dies gelte auch im Falle einer Anschlusspr眉fung, die nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 28.听September 2011 VIII听R听8/09 (BFHE 235, 298, BStBl II 2012, 395) weder ein zu erwartendes Mehrergebnis noch relevante Pr眉fungsfeststellungen in den vorangegangenen Pr眉fungen voraussetze. Da die Anordnung einer Au脽enpr眉fung einen erheblichen Eingriff in die Sph盲re des Steuerpflichtigen darstelle, d眉rfe das Auswahlermessen des FA nicht auf sachfremden Erw盲gungen beruhen oder sich als willk眉rlich oder schikan枚s darstellen. Das sei jedoch unstreitig nicht der Fall. Das FA habe sich auch durch den Wechsel der Gr枚脽enklasse vom Gro脽- zum Mittelbetrieb zum 1.听Januar 2013 zur Pr眉fung veranlasst gesehen.

Rz. 5

Der Kl盲ger erhob daraufhin Klage. W盲hrend des Klageverfahrens 眉bersandte das FA dem Finanzgericht (FG) Ausz眉ge aus ihm vorliegenden Kontrollmaterial. Auf einen rechtlichen Hinweis des FG, dass zweifelhaft sei, ob die Pr眉fungsanordnung vom 20.听Februar 2013 ausreichend begr眉ndet sei, erlie脽 das FA w盲hrend des Klageverfahrens am 13.听M盲rz 2014 eine neue Pr眉fungsanordnung, die wiederum auf 搂听193 Abs.听1 AO gest眉tzt war. Sie ergehe aufgrund einer Ermessensentscheidung, bei der das Kontrollmaterial von ausschlaggebender Bedeutung sei, da es den Schluss zulasse, dass im Pr眉fungszeitraum nicht alle Gesch盲ftsvorf盲lle zutreffend erfasst worden seien. Es sei daher notwendig, eine zweite Anschlusspr眉fung durchzuf眉hren, obgleich die letzte Betriebspr眉fung nicht zu nennenswerten Beanstandungen gef眉hrt habe.

Rz. 6

Mit dem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2015, 879 ver枚ffentlichten Urteil vom 27.听M盲rz 2014听听4听K听2166/13 gab das FG der Klage statt und hob die Pr眉fungsanordnung vom 13.听M盲rz 2014 auf. Zur Begr眉ndung f眉hrte es aus, das Kontrollmaterial indiziere zumindest f眉r das Jahr 2008 einen Pr眉fungsbedarf. Die Pr眉fungsanordnung leide aber an einem Begr眉ndungsmangel i.S. des 搂听121 Abs.听1 AO, da sie keine sachgerechte Ermessensaus眉bung erkennen lasse. Es sei nicht auszuschlie脽en, dass zumindest eine Plausibilit盲tspr眉fung durch Abgleich des Kontrollmaterials mit der bereits vorgelegten elektronischen Buchf眉hrung m枚glich und die Pr眉fungsanordnung daher unverh盲ltnism盲脽ig sei. Zudem sei nicht auszuschlie脽en, dass der Anfangsverdacht einer Steuerstraftat gegen den Kl盲ger bestehe und daher mit der Pr眉fungsanordnung 搂听393 Abs.听1, 搂听397 Abs.听3 AO, der Grundsatz der Selbstbelastungsfreiheit sowie die aufgrund der Selbstbindung der Verwaltung zu beachtenden Vorgaben des 搂听10 BpO unterlaufen werden sollten.

Rz. 7

Gegen das Urteil wendet sich das FA mit der Revision. Es r眉gt die Verletzung formellen und materiellen Bundesrechts.

Rz. 8

Das FA beantragt, das FG-Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Rz. 9

Der Kl盲ger beantragt, die Revision zur眉ckzuweisen.

Rz. 10

Er verteidigt das FG-Urteil und verweist hinsichtlich der Begr眉ndungspflicht f眉r Pr眉fungsanordnungen auf das BFH-Urteil vom 16.听November 1989 IV听R听29/89 (BFHE 159, 28, BStBl II 1990, 272). Das dem FA vorliegende Kontrollmaterial und die Angebote, zu denen keine Rechnungen vorl盲gen, erlaubten nicht den Schluss, dass Gesch盲ftsvorf盲lle nicht zutreffend erfasst worden seien.

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Rz. 11

II. Die Revision ist begr眉ndet. Sie f眉hrt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Abweisung der Klage (搂听126 Abs.听3 Satz听1 Nr.听1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

Rz. 12

A. Gegenstand des Verfahrens ist die Pr眉fungsanordnung vom 13.听M盲rz 2014.

Rz. 13

Wird der angefochtene Verwaltungsakt nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung ge盲ndert oder ersetzt, so wird der neue Verwaltungsakt nach 搂听68 Satz听1 FGO Gegenstand des Verfahrens. Dies gilt auch bei Ermessensentscheidungen (BFH-Urteile vom 16.听Dezember 2008 I听R听29/08, BFHE 224, 195, BStBl II 2009, 539, unter II.2.d; vom 15.听Mai 2013 VI听R听28/12, BFHE 241, 200, BStBl II 2013, 737, Rz听11; vom 26.听Juni 2014 IV听R听17/14, BFH/NV 2014, 1507, Rz听20听ff.; Lange in H眉bschmann/Hepp/ Spitaler --HHSp-- 搂听102 FGO Rz听63; Schallmoser in HHSp, 搂听68 FGO Rz听16).

Rz. 14

B. Die Pr眉fungsanordnung vom 13.听M盲rz 2014 ist rechtm盲脽ig.

Rz. 15

Ob und in welchem Umfang bei einem Steuerpflichtigen nach 搂听193 AO eine Au脽enpr眉fung angeordnet wird, ist eine Ermessensentscheidung, die vom Gericht nach 搂听102 FGO nur darauf zu pr眉fen ist, ob die gesetzlichen Grenzen der Ermessensvorschrift eingehalten wurden und ob die Beh枚rde das ihr einger盲umte Ermessen unter Beachtung des Gesetzeszwecks (搂听5 AO) fehlerfrei ausge眉bt hat (BFH-Urteil in BFHE 235, 298, BStBl II 2012, 395, Rz听20). Die Pr眉fungsanordnung vom 13.听M盲rz 2014 entspricht diesen Vorgaben. Das FA hat die gesetzlichen Grenzen des Ermessens beachtet (dazu 1.) und frei von Ermessensfehlern entschieden (dazu 2.).

Rz. 16

1. Die gesetzlichen Grenzen des Ermessens sind nicht 眉berschritten.

Rz. 17

a) Eine Au脽enpr眉fung ist nach 搂听193 Abs.听1 AO u.a. zul盲ssig bei Steuerpflichtigen, die --wie der Kl盲ger-- einen gewerblichen Betrieb unterhalten. Weitere Anforderungen enth盲lt die Norm nicht; es handelt sich um eine tatbestandlich voraussetzungslose Pr眉fungserm盲chtigung. Im Rahmen des 搂听193 Abs.听1 AO sind daher Au脽enpr眉fungen in den Grenzen des Verh盲ltnism盲脽igkeitsprinzips und des Willk眉rverbots grunds盲tzlich unbeschr盲nkt zul盲ssig (BFH-Urteile vom 2.听Oktober 1991 X听R听89/89, BFHE 166, 105, BStBl II 1992, 220, unter 2.a und 2.h; in BFHE 235, 298, BStBl II 2012, 395, Rz听21, 25; vom 16.听Dezember 2014 VIII听R听52/12, BFHE 250, 1, Rz听20; Senatsbeschluss vom 14.听Juli 2014 III听B听8/14, BFH/NV 2014, 1880, Rz听10, jeweils m.w.N.). Weder der Abgabenordnung noch der 叠别迟谤颈别产蝉辫谤眉蹿耻苍驳蝉辞谤诲苍耻苍驳 ist zu entnehmen, dass Au脽enpr眉fungen nur in einem bestimmten Turnus oder mit zeitlichen Abst盲nden erfolgen d眉rfen.

Rz. 18

b) Der Pr眉fungsanordnung stand 搂听193 Abs.听2 Nr.听2 AO nicht entgegen.

Rz. 19

Nach dieser Vorschrift ist eine Au脽enpr眉fung bei anderen als den in 搂听193 Abs.听1 AO bezeichneten Steuerpflichtigen zul盲ssig, wenn die f眉r die Besteuerung erheblichen Verh盲ltnisse der Aufkl盲rung bed眉rfen und eine Pr眉fung an Amtsstelle nach Art und Umfang des zu pr眉fenden Sachverhalts nicht zweckm盲脽ig ist. Demgegen眉ber enth盲lt 搂听193 Abs.听1 AO keinen Vorrang der Pr眉fung an Amtsstelle. Betriebe i.S. dieser Vorschrift unterliegen kraft Gesetzes der Au脽enpr眉fung und sind daher verpflichtet, die damit verbundenen Eingriffe zu dulden (BFH-Urteil in BFHE 166, 105, BStBl II 1992, 220; BFH-Beschluss vom 16.听Februar 2011 VIII听B听246/09, BFH/NV 2011, 748; Senatsbeschluss in BFH/NV 2014, 1880, Rz听12). Der Gesetzgeber ging davon aus, dass die steuererheblichen Verh盲ltnisse der dort genannten Steuerpflichtigen, zu denen auch der Kl盲ger z盲hlt, "durchweg" nur durch Au脽enpr眉fungen genau 眉berpr眉ft werden k枚nnten (BTDrucks 6/1982, S.听161). Dabei wird nicht zwischen erstmaligen Pr眉fungen und Anschlusspr眉fungen unterschieden.

Rz. 20

c) F眉r die Anordnung einer Au脽enpr眉fung ist unerheblich, ob --was f眉r den Senat nicht ersichtlich ist-- hinsichtlich der betroffenen Steuerarten und Besteuerungszeitr盲ume der Anfangsverdacht einer Steuerstraftat besteht (BFH-Urteile vom 4.听November 1987 II听R听102/85, BFHE 151, 324, BStBl II 1988, 113; vom 4.听Oktober 2006 VIII听R听53/04, BFHE 215, 12, BStBl II 2007, 227, unter II.2.b; s.a. BFH-Beschluss vom 29.听Dezember 2010 IV听B听46/09, BFH/NV 2011, 634; anderer Ansicht Dr眉en, Ver枚ffentlichungen der Deutschen Steuerjuristischen Gesellschaft, Band听38, S.听219, 232).

Rz. 21

2. Das FA hat von seinem Ermessen in einer dem Zweck der Erm盲chtigung entsprechenden Weise Gebrauch gemacht.

Rz. 22

a) Die Anordnung der zweiten Anschlusspr眉fung verst枚脽t nicht gegen den Grundsatz der Selbstbindung der Verwaltung.

Rz. 23

Die BpO bewirkt eine auch im gerichtlichen Verfahren zu beachtende Selbstbindung der Finanzverwaltung bei der Anordnung von Au脽enpr眉fungen (BFH-Urteile vom 19.听August 1998 XI听R听37/97, BFHE 186, 506, BStBl II 1999, 7, unter II.1.; vom 23.听Februar 2005 XI听R听21/04, BFH/NV 2005, 1218, unter II.4.a; Klein/ R眉sken, AO, 12.听Aufl., 搂听194 Rz听18听f.; s.a. BFH-Beschluss vom 3.听Februar 2009 VIII听B听114/08, BFH/NV 2009, 887). Es handelt sich um eine ermessenslenkende Verwaltungsvorschrift, so dass ihre Auslegung sich nicht nach den f眉r die Auslegung von Gesetzen geltenden Ma脽st盲ben richtet, sondern danach, wie die Verwaltung sie versteht und verstanden wissen will. Die gerichtliche 脺berpr眉fung beschr盲nkt sich darauf, ob die Auslegung durch die Beh枚rde m枚glich ist (BFH-Beschluss in BFH/NV 2009, 887; vgl. auch BFH-Urteil vom 19.听September 2012 VI听R听54/11, BFHE 239, 85, BStBl II 2013, 395, Rz听21).

Rz. 24

aa) Nach der BpO bestimmt die Finanzbeh枚rde den Umfang der Au脽enpr眉fung nach pflichtgem盲脽em Ermessen (搂听4 Abs.听1 BpO). Bei Gro脽betrieben und bestimmten anderen Unternehmen soll der Pr眉fungszeitraum an den vorhergehenden Pr眉fungszeitraum anschlie脽en (搂听4 Abs.听2 Satz听1 BpO). Bei anderen Betrieben soll der Pr眉fungszeitraum in der Regel nicht mehr als drei zusammenh盲ngende Besteuerungszeitr盲ume umfassen. Der Pr眉fungszeitraum kann insbesondere dann drei Besteuerungszeitr盲ume 眉bersteigen, wenn mit nicht unerheblichen 脛nderungen der Besteuerungsgrundlagen zu rechnen ist oder wenn der Verdacht einer Steuerstraftat oder einer Steuerordnungswidrigkeit besteht; Anschlusspr眉fungen sind zul盲ssig (搂听4 Abs.听3 BpO). Dabei ist grunds盲tzlich die Gr枚脽enklasse (搂听3 BpO) ma脽gebend, in die der Betrieb im Zeitpunkt der Bekanntgabe der Pr眉fungsanordnung eingeordnet ist (搂听4 Abs.听4 BpO).

Rz. 25

bb) Der Betrieb des Kl盲gers war danach bei Erlass der streitgegenst盲ndlichen Pr眉fungsanordnung als Mittelbetrieb eingestuft, so dass er nicht schon nach 搂听4 Abs.听2 Satz听1 BpO der Anschlusspr眉fung unterlag. Die BpO l盲sst jedoch Anschlusspr眉fungen auch bei Mittelbetrieben ausdr眉cklich zu und macht sie auch nicht von besonderen Voraussetzungen abh盲ngig (搂听4 Abs.听3 Satz听3 BpO). Im 脺brigen wird im sog. Rationalisierungserlass die Bedeutung der Unvorhersehbarkeit der Au脽enpr眉fung hervorgehoben (abgedruckt bei Schallmoser in HHSp, Vor 搂搂听193 bis 203 AO Rz听107, unter 3.1). Diese Unvorhersehbarkeit spricht somit aus Sicht der Verwaltung gegen eine Bindung von Au脽enpr眉fungen an einen bestimmten Turnus oder einen Anspruch auf pr眉fungsfreie Jahre.

Rz. 26

b) Andere Ermessensfehler sind nicht erkennbar.

Rz. 27

Die Finanzbeh枚rden sind verpflichtet, f眉r eine steuerliche Belastungsgleichheit zu sorgen und diese auch hinsichtlich des tats盲chlichen Erfolges zu gew盲hrleisten (Urteil des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 27.听Juni 1991听听2听BvR听1493/89, BStBl II 1991, 654, 665). Die Herstellung der steuerlichen Lastengleichheit spricht f眉r eine m枚glichst l眉ckenlose Pr眉fung; die Verwaltung kann daher grunds盲tzlich alle Veranlagungszeitr盲ume durch eine Au脽enpr眉fung kontrollieren (BFH-Urteile in BFHE 166, 105, BStBl II 1992, 220; vom 10.听Juni 1992 I听R听142/90, BFHE 168, 226, BStBl II 1992, 784, Rz听21). Da eine umfassende Pr眉fung der unter 搂听193 Abs.听1 AO fallenden Steuerpflichtigen nicht realisierbar ist, kann sich die Finanzbeh枚rde zumindest die prophylaktische Wirkung nutzbar machen, die in der Unberechenbarkeit eines pr眉fungsfreien Zeitraums zwischen den turnusm盲脽igen Pr眉fungen liegt (vgl. BFH-Urteil vom 2.听September 1988 III听R听280/84, BFHE 154, 425, BStBl II 1989, 4; BFH-Beschluss in BFH/NV 2009, 887). Daher ist bei der Ermessensaus眉bung nach 搂听193 Abs.听1 AO f眉r die Ber眉cksichtigung eines Individualinteresses auf Verschonung von den durch eine Au脽enpr眉fung ausgel枚sten Belastungen vorbehaltlich des 脺berma脽- sowie des Willk眉r- und Schikaneverbots grunds盲tzlich kein Raum (z.B. BFH-Urteil in BFHE 166, 105, BStBl II 1992, 220, Rz听21听f.).

Rz. 28

aa) Anhaltspunkte f眉r eine willk眉rliche oder schikan枚se Belastung des Kl盲gers (vgl. dazu z.B. BFH-Urteil in BFHE 235, 298, BStBl II 2012, 395) sind weder vorgetragen noch sonst ersichtlich.

Rz. 29

bb) Der Kl盲ger wurde durch die Anordnung einer zweiten Anschlusspr眉fung auch nicht in ermessensfehlerhafter Weise 眉berm盲脽ig belastet.

Rz. 30

Ob ein Ermessensfehler gegeben ist, beurteilt sich grunds盲tzlich nach Begr眉ndung der Pr眉fungsanordnung durch das FA (BFH-Urteil in BFHE 159, 28, BStBl II 1990, 272, unter 2.). Da die Anordnung einer Pr眉fung grunds盲tzlich ermessensgerecht ist, wenn sie nicht gegen das 脺berma脽-, das Willk眉r- oder das Schikaneverbot verst枚脽t, bedarf sie indessen regelm盲脽ig keiner 眉ber die Angabe der gesetzlichen Grundlage --hier 搂听193 Abs.听1 AO-- hinausgehenden Begr眉ndung. Dies gilt nicht nur f眉r die erste Anschlusspr眉fung bei einem Mittelbetrieb (BFH-Beschluss vom 19.听November 2009 IV听B听62/09, BFH/NV 2010, 595), sondern auch --wie hier-- f眉r die zweite Anschlusspr眉fung.

Rz. 31

Der Kl盲ger wurde durch die Pr眉fungsanordnung nicht 眉berm盲脽ig belastet. Denn das Unternehmen des Kl盲gers war, worauf sich das FA auch berufen hat, zwar zum ma脽geblichen Zeitpunkt (搂听4 Abs.听4 BpO) als Mittelbetrieb eingestuft, aber zuvor --zum 1.听Januar 2010 und damit innerhalb des vorgesehenen Pr眉fungszeitraums-- als Gro脽betrieb eingeordnet. Dabei handelt es sich um ein Kriterium, das es als ermessensfehlerfrei erscheinen l盲sst, den Pr眉fungsabstand k眉rzer als bei anderen Mittelbetrieben zu bemessen.

Rz. 32

Gegen eine 眉berm盲脽ige Belastung des Kl盲gers spricht zudem das dem FA vorliegende Kontrollmaterial, das vom FG --f眉r den BFH bindend (搂听118 Abs.听2 FGO)-- dahin gew眉rdigt wurde, dass es einen Pr眉fungsbedarf indiziere.

Rz. 33

Der Senat braucht insoweit nicht zu entscheiden, ob das FA durch die erstmalige Bezugnahme auf das Kontrollmaterial in der Pr眉fungsanordnung vom 13.听M盲rz 2014 seine vorherigen Ermessenserw盲gungen in zul盲ssiger Weise erg盲nzte (搂听102 Satz听2 FGO) oder ob es dadurch unzul盲ssig Ermessenserw盲gungen erstmals anstellte, die Ermessensgr眉nde auswechselte oder vollst盲ndig nachholte (BFH-Urteile in BFHE 224, 195, BStBl II 2009, 539, unter II.2.d; vom 24.听April 2014 IV听R听25/11, BFHE 245, 499, BStBl II 2014, 819, Rz听49). Denn Umst盲nde, die f眉r oder gegen einen Versto脽 gegen das 脺berma脽-, Willk眉r- oder Schikaneverbot sprechen, sind unabh盲ngig davon zu ber眉cksichtigen, ob sie sich aus der Begr眉ndung der Pr眉fungsanordnung ergeben (BFH-Urteil in BFHE 235, 298, BStBl II 2012, 395).

Rz. 34

cc) Dahinstehen kann, welche Folgen eine nach den vorstehenden Grunds盲tzen nicht gebotene, aber fehlerhafte oder sonst unzureichende Begr眉ndung hat (vgl. BFH-Urteil in BFHE 159, 28, BStBl II 1990, 272).

Rz. 35

3. Nachdem die Revision bereits mit der Sachr眉ge Erfolg hat, ist 眉ber die Verfahrensr眉ge nicht mehr zu entscheiden (vgl. z.B. Senatsurteil vom 23.听Juni 2015 III听R听37/14, BFHE 250, 377, BStBl II 2016, 55, Rz听21, m.w.N.).

Rz. 36

4. Die Kostenentscheidung ergibt sich aus 搂听135 Abs.听1 FGO.

Fundstellen