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Davon ist bei einem Aufsichtsrat, der mit Personen besetzt ist, die dem als 惭颈苍诲别谤丑别颈迟蝉补办迟颈辞苍盲谤 beteiligten Vorstandsmitglied nicht nahestehen, nur auf der Grundlage besonderer Umst盲nde auszugehen.

Hintergrund: Gesetzliche Regelung

Unter einer verdeckte Gewinnaussch眉ttung (kurz: vGA) im Sinne des 搂聽8 Abs.聽3 Satz聽2 KStG ist bei einer Kapitalgesellschaft eine Verm枚gensminderung (verhinderte Verm枚gensmehrung) zu verstehen, die durch das Gesellschaftsverh盲ltnis veranlasst ist, sich auf die H枚he des Unterschiedsbetrags gem盲脽 搂聽4 Abs.聽1 Satz聽1 EStG i.V.m. 搂聽8 Abs.聽1 KStG (f眉r die Gewerbesteuer i.V.m. 搂聽7 Satz聽1 GewStG) auswirkt und in keinem Zusammenhang zu einer offenen Aussch眉ttung steht.

Streitfrage: Gewinn- und Umsatztantiemen eines 惭颈苍诲别谤丑别颈迟蝉补办迟颈辞苍盲谤s einer AG als vGA

Die Beteiligten streiten 眉ber die steuerliche Behandlung von Gewinn- und Umsatztantiemen, die der alleinvertretungsberechtigte Vorstand (zugleich ein 惭颈苍诲别谤丑别颈迟蝉补办迟颈辞苍盲谤) einer AG als Vorstandsverg眉tung erhalten hat. Streitig ist, ob die genannten 痴别谤驳眉迟耻苍驳en bei 惭颈苍诲别谤丑别颈迟蝉补办迟颈辞苍盲谤en vGA darstellen.

Sachverhalt: Umsatz- und gewinnabh盲ngige Tantiemezahlungen

Dem Rechtsstreit liegt verk眉rzt dargestellt folgender Sachverhalt zugrunde:

• Unternehmensgegenstand der Kl盲gerin, einer AG, war in den Streitjahren 2012 bis 2016 die Verwaltung und Verwertung eigenen Verm枚gens, insbesondere der Erwerb und die Ver盲u脽erung von Grundbesitz, sowie die Vorbereitung und Durchf眉hrung von Bauvorhaben.
• Alleinvertretungsberechtigter Vorstand (in den Streitjahren zugleich zu 1/3 als Aktion盲r an der Kl盲gerin beteiligt) war durchgehend K; dieser war von den Beschr盲nkungen des 搂聽181 BGB befreit.
• Dem Aufsichtsrat geh枚rten in den Streitjahren der Vorsitzende P, der stellvertretende Vorsitzende D und F an; P und F waren zudem als Aktion盲re zu je einem Drittel an der Kl盲gerin beteiligt.
• Zwischen der Kl盲gerin und K bestand ein Vorstands-Anstellungsvertrag, der unter anderem vorsah, dass K gewinn- und umsatzabh盲ngige Zahlungen erhalten sollte.
• Im Zuge einer Au脽enpr眉fung 盲nderte das FA unter anderem die K枚rperschaftsteuer- und Gewerbesteuermessbescheide der Streitjahre. Das FA qualifizierte hierbei die an K gezahlten 痴别谤驳眉迟耻苍驳en insgesamt (Umsatztantieme [nach Abzug des Fixums]) beziehungsweise teilweise (Gewinntantieme) als vGA.
• Einspruch und Klage blieben erfolglos.

Revisionsbegr眉ndung der AG

Im Rahmen ihrer Revision bringt die AG vor, dass die wesentlichen Unterschiede zwischen einer GmbH und einer AG, die bei der Vereinbarung der Vorstandsverg眉tung von einem mit fremden Dritten besetzten Aufsichtsrat vertreten werde, vom FG nicht zutreffend gew眉rdigt worden seien.

Entscheidung: Umsatzabh盲ngige Tantiemen kann bei Aktiengesellschaft anzuerkennen sein

Die Revision der AG f眉hrte zur Aufhebung des FG-Urteils und zur Zur眉ckverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG. Soweit die Vorinstanz die den Zahlungen der Umsatztantiemen zugrunde liegende Vereinbarung als nicht fremd眉blich qualifiziert hat, kann die Entscheidung keinen Bestand haben, da sie auf einer unvollst盲ndigen W眉rdigung aller f眉r den Fremdvergleich ma脽geblichen Gesichtspunkte beruht. Am gleichen Mangel leidet auch die Entscheidung des FG zur Gewinntantieme.

Keine Beherrschungssituation

Bei Vereinbarungen zwischen der AG und einem Vorstandsmitglied, das "lediglich" 惭颈苍诲别谤丑别颈迟蝉补办迟颈辞苍盲谤 ist, ist eine Beherrschungssituation nicht gegeben. Insbesondere verf眉gt der 惭颈苍诲别谤丑别颈迟蝉补办迟颈辞苍盲谤 nicht 眉ber die f眉r die Wahl der Aufsichtsratsmitglieder erforderliche Mehrheit in der Hauptversammlung und hat folglich nicht ohne Weiteres die M枚glichkeit, ihm genehme und seinen W眉nschen geneigte Personen zu Aufsichtsratsmitgliedern zu w盲hlen.

Rechtsprechung zur Begrenzung der Umsatztantieme

Das FG hat sich bei seiner W眉rdigung nicht mit der Frage befasst, ob sich der Aufsichtsrat, der von K nicht beherrscht war, einseitig an den Interessen des von den Tantiemezahlungen beg眉nstigten Aktion盲rs K orientiert hat. Vielmehr ist das FG im Ausgangspunkt rechtsfehlerhaft davon ausgegangen, dass bei Vereinbarungen der AG mit dem 惭颈苍诲别谤丑别颈迟蝉补办迟颈辞苍盲谤-Vorstand letztlich nur die "normalen" 鈥� zu GmbH-Gesellschaftern entwickelten 鈥� vGA-Grunds盲tze anzuwenden seien.聽

Soweit der BFH in seiner Rechtsprechung eine Begrenzung der Umsatztantieme verlangt, beruht dies auf der 脺berlegung, dass solche Tantiemen die Gefahr einer Gewinnabsaugung beziehungsweise "einer die Rendite vernachl盲ssigenden Umsatzsteigerung" in sich bergen. Solche Risiken bestehen aber nicht, wenn in einem besonders gelagerten Einzelfall die Gewinntr盲chtigkeit beziehungsweise Rentabilit盲t der Gesch盲ftst盲tigkeit 鈥� unter Ber眉cksichtigung von zu zahlenden Umsatztantiemen 鈥� nach der 眉blichen betrieblichen Praxis von einem mit unabh盲ngigen Personen besetzten Aufsichtsrat vorab kontrolliert und damit sichergestellt wird.

Die Aufsichtsratsmitglieder P und F waren zu je einem Drittel selbst an der Kl盲gerin beteiligt und hatten prima facie kein Interesse daran, Gewinne verdeckt und damit disquotal an K auszusch眉tten. Bei dem nicht an der Kl盲gerin beteiligten Aufsichtsratsmitglied D spricht auf der Grundlage der bisherigen tatrichterlichen Feststellungen nichts daf眉r, dass dieser einseitig K habe beg眉nstigen wollen.

Nichtber眉cksichtigung erwirtschafteter Verluste bei der Gewinntantieme

Die steuerrechtliche Beurteilung der Gewinntantieme durch das FG kann ebenfalls keinen Bestand haben. Zwar hat der BFH in seiner zu GmbH-Strukturen ergangenen Rechtsprechung bei der Vereinbarung und Bemessung von Gewinntantiemen die Nichtber眉cksichtigung erwirtschafteter Verluste als regelm盲脽ig fremdun眉bliches Verhalten angesehen (BFH, Urteil v. 18.9.2007. I R 73/06, BStBl II 2008, 314, m.w.N.; BFH, Beschluss v. 4.5.2011, I B 93/10, BFH/NV 2011, 1920). Auch insoweit hat das FG jedoch die zu GmbH-Konstellationen entwickelten Rechtsgrunds盲tze auf den Streitfall 眉bertragen, ohne die Strukturunterschiede zwischen AG und GmbH zu ber眉cksichtigen. Zur Kl盲rung der Frage, ob der Aufsichtsrat sich einseitig an den Interessen des K orientiert oder auf einen gerechten Ausgleich der beiderseitigen Interessen abgezielt hat, h盲tte das FG sowohl die Strukturunterschiede als auch die Zeugenaussagen von P und F in seine W眉rdigung einbeziehen m眉ssen.

Da das FG ma脽gebliche Beweisanzeichen bei seiner Gesamtw眉rdigung au脽er Acht gelassen hat, ist die Vorentscheidung aufzuheben. Die Sache ist nicht spruchreif. Das Revisionsgericht kann die Durchf眉hrung des Fremdvergleichs, die eine W眉rdigung aller Beweisanzeichen erfordert, nicht selbst vornehmen. Das FG hat daher im zweiten Rechtsgang die Sache insgesamt erneut zu beurteilen.

Hinweis: Bisherige Rechtsprechung zur Umsatztantieme

Der BFH hat in seiner bisherigen Rechtsprechung Umsatztantiemen in GmbH-Strukturen in der Regel als vGA gew眉rdigt (vgl. BFH, Urteilev. 19.2.1999, I R 105-107/97, BStBl II 1999, 321; BFH, Beschluss v. 12.10.2010, I B 70/10, BFH/NV 2011, 301). Auch im o.g. Urteilsfall hatte das FG die Umsatztantieme-Vereinbarung auf der Grundlage dieser Rechtsprechung im Wesentlichen deshalb nicht anerkannt, weil die Tantieme nicht zeitlich und h枚henm盲脽ig begrenzt gewesen sei. Soweit die Rechtsprechung eine Begrenzung der Umsatztantieme verlangt, beruht dies auf der 脺berlegung, dass solche Tantiemen die Gefahr einer Gewinnabsaugung beziehungsweise "einer die Rendite vernachl盲ssigenden Umsatzsteigerung" in sich bergen (vgl. z.B. BFH, Urteil v. 19.2.1999, I R 105-107/97, BFHE 188, 61, BStBl II 1999, 321). Dies besagt aber nicht, dass diese 痴别谤驳眉迟耻苍驳sform bei Gesellschafter-Gesch盲ftsf眉hrern einer GmbH generell als vGA anzusehen ist. Eine solche liegt nach den Ausf眉hrungen des BFH im o.g. Urteilsfall dann nicht vor, wenn im Einzelfall besondere Gr眉nde vorliegen, die die Gew盲hrung einer umsatzabh盲ngigen 痴别谤驳眉迟耻苍驳 ausnahmsweise als sachgerecht erscheinen lassen. Die vom BFH bereits anerkannten "Ausnahmen" (BFH, Urteile v. 20.9.1995, I R 130/94, BFH/NV 1996, 508, zur Aufbauphase des Unternehmens; v. 28.6.2006, I R 108/05, BFH/NV 2007, 107, zu einem ausschlie脽lich f眉r den Vertrieb zust盲ndigen Gesch盲ftsf眉hrer) seien nicht abschlie脽end. Entscheidend sei das Vorliegen besonderer betriebsbezogener Gr眉nde im Einzelfall (BFH, Beschluss v. 9.6.2004, I B 10/04, BFH/NV 2004, 1424, zu Umsatztantiemen f眉r einen AG-Vorstand, der 35 % der Aktien hielt).

; ver枚ffentlicht am 13.3.2025

Alle am 13.3.2025 ver枚ffentlichten Entscheidungen des BFH mit Kurzkommentierungen