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Hintergrund: Europaweit t盲tiger Berufskraftfahrer

Der in Deutschland wohnende X war in 2013/2014 bei einem niederl盲ndischen Arbeitgeber als Berufskraftfahrer besch盲ftigt. Er war in den Niederlanden, in Deutschland, in Belgien, in Frankreich und in der Schweiz unterwegs. Dabei war er an 130 von 219 Arbeitstagen (2013) bzw. 102 von 228 Arbeitstagen (2014) sowohl in den Niederlanden als auch in Deutschland unterwegs.

Der niederl盲ndische Fiskus besteuerte f眉r die Streitjahre den gesamten von X bezogenen Arbeitslohn.

Das FA anerkannte das Besteuerungsrecht der Niederlande nur f眉r den Teil des Arbeitslohns, der auf Tage entfiel, an denen X eine ausschlie脽lich durch die Niederlande f眉hrende Fahrtstrecke zur眉ckgelegt hatte. F眉r den Arbeitslohn, der auf ausschlie脽lich au脽erhalb der Niederlande zur眉ckgelegte Fahrtstrecken entfiel, stehe Deutschland das Besteuerungsrecht zu. Soweit X an demselben Tag eine sowohl durch die Niederlande als auch durch andere Staaten f眉hrende Fahrtstrecke zur眉ckgelegt habe, sei das Besteuerungsrecht (gesch盲tzt) je h盲lftig auf die Niederlande und auf Deutschland aufzuteilen.

Dem folgte das FG und wies die Klage ab. Es wies auf das Fahrzeug als Ort der Arbeitsaus眉bung sowie auf das abkommensrechtliche Arbeitsortprinzip hin. 聽

Entscheidung: Aufteilung des Arbeitslohns bei grenz眉berschreitender 罢盲迟颈驳办别颈迟

Der Arbeitslohn, der auf Tage entf盲llt, an denen X sowohl in den Niederlanden als auch in Deutschland oder in einem Drittstaat unterwegs war, unterliegt anteilig der ESt.

Keine Anwendung der 183 Tage-Regelung

Das Besteuerungsrecht am Arbeitslohn richtet sich im Verh盲ltnis zu den Niederlanden nach Art. 10 Abs. 1 DBA-NLD 1959 (罢盲迟颈驳办别颈迟蝉辫谤颈苍锄颈辫). Die dieser Bestimmung vorgehende 183 Tage-Regelung des Abs. 2 (Besteuerungsrecht des Wohnsitzstaats unabh盲ngig vom Ort der Arbeitsaus眉bung) ist im Streitfall nicht anwendbar, da sie voraussetzt, dass der Arbeitgeber seinen Wohnsitz nicht in dem anderen Staat hat. 聽聽

Grundsatz der Besteuerung im 罢盲迟颈驳办别颈迟sstaat

Art. 10 Abs. 1 DBA-NLD 1959 bestimmt f眉r den Fall, dass eine Person mit Wohnsitz in einem der Vertragsstaaten (hier: Deutschland) Eink眉nfte aus nichtselbst盲ndiger Arbeit bezieht, der andere Staat (hier: Niederlande) das Besteuerungsrecht f眉r diese Eink眉nfte hat, wenn die Arbeit in dem anderen Staat ausge眉bt wird. Demnach wird das Besteuerungsrecht des Wohnsitzstaats (Art. 20 Abs. 1 Satz 1 DBA-NLD 1959) f眉r den Arbeitslohn nur insoweit eingeschr盲nkt, als er auf eine 罢盲迟颈驳办别颈迟 entf盲llt, die der Steuerpflichtige in dem anderen Staat verrichtet hat. Somit gilt im Anwendungsbereich des Art. 10 Abs. 1 DBA-NLD 1959 das Grundprinzip der Besteuerung im 罢盲迟颈驳办别颈迟sstaat, das auch Art. 15 Abs. 1 des OECD MA zugrunde liegt.

Aufteilung des Arbeitslohns

F眉r grenz眉berschreitend t盲tige Berufskraftfahrer, deren Arbeitsort dort ist, wo sie sich mit den Fahrzeugen jeweils physisch aufhalten, folgt hieraus, dass das Arbeitsentgelt aufzuteilen ist (vgl. BFH v. 29.1.1986, I R 22/85, BStBl II 1986, S. 479, zum DBA-Italien鈥�; v. 31.3.2004, I R 88/03, BStBl II 2004, S. 936, zum DBA-Luxemburg鈥�; v. 22.1.2002, I B 79/01, BFH/NV 2002, S. 902, zum DBA-D盲nemark). Das gilt auch f眉r den Fall, dass der Fahrer an einem Arbeitstag nur stundenweise in einem Staat t盲tig geworden ist (BFH v. 29.1.1986, I R 22/85, BStBl II 1986, S. 479). Bei der Aufteilung des Arbeitslohns anhand der jeweils in den Niederlanden ausge眉bten Arbeitszeit hat der BFH die 厂肠丑盲迟锄耻苍驳 des FA (ausgehend von einer h盲lftigen Teilung je Arbeitstag mit Fahrten sowohl in den Niederlanden als auch im Inland bzw. in einem Drittstaat) als sachgerecht anerkannt.

Ablehnung der Gegenmeinung

Die von X mit der Revision vertretene Auffassung, nach der dem 罢盲迟颈驳办别颈迟sstaat schon bei geringster Ber眉hrung seines Staatsgebietes durch den Berufskraftfahrer das Besteuerungsrecht f眉r den gesamten Arbeitslohn f眉r diesen Tag zusteht, findet in Art. 10 Abs. 1 DBA-NLD 1959 keine St眉tze. Die Regelung stellt einzig auf die (physische) Aus眉bung der Arbeit in dem anderen Staat ab und bezieht sich nicht auf bestimmte, unteilbare Zeiteinheiten (Arbeitstage).

Deutsches Besteuerungsrecht f眉r Fahrten in Drittstaaten

Soweit X in Drittstaaten (Belgien, Frankreich, Schweiz) unterwegs war, steht das Besteuerungsrecht Deutschland als 础苍蝉盲蝉蝉颈驳办别颈迟蝉蝉迟补补迟 zu. Das deutsche Besteuerungsrecht ist nicht aufgrund der 183 Tage-Regelungen in den DBA eingeschr盲nkt. Es besteht kein Anhalt daf眉r, dass die Voraussetzungen 鈥� l盲nger als 183 Tage dauernder Aufenthalt im Jahr im Drittstaat 鈥� im Streitfall vorgelegen haben k枚nnten.

Hinweis: Verwaltungspraxis

Die Aufteilung des Arbeitsentgelts entspricht der Praxis der Finanzverwaltung (BMF-Schreiben v. 3.5.2018, BStBl I 2018, S. 643). Das Besteuerungsrecht des 罢盲迟颈驳办别颈迟sstaats wird nur angenommen, "soweit" der Berufskraftfahrer seine 罢盲迟颈驳办别颈迟 dort aus眉bt (Rz. 339).

痴别谤蝉迟盲苍诲颈驳耻苍驳蝉惫别谤蹿补丑谤别苍

Dass die niederl盲ndische Steuerverwaltung Art. 10 Abs. 1 DBA-NLD 1959 offenbar anders als der BFH entsprechend der Sichtweise des X auslegt (Besteuerungsrecht der Niederlande) 盲ndert an dem Ergebnis nichts. Die dadurch ausgel枚ste Doppelbesteuerung k枚nnte X ggf. im Rahmen eines 痴别谤蝉迟盲苍诲颈驳耻苍驳蝉惫别谤蹿补丑谤别苍s (Art. 22 DBA-NLD 1959) geltend machen.

BFH Beschluss vom 01.06.2022 - I R 45/18 (ver枚ffentlicht am 01.09.2022)

Alle am 01.09.2022 ver枚ffentlichten Entscheidungen des BFH mit Kurzkommentierungen