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Entscheidungsstichwort (Thema)

Teilbetrieb: Betriebsgrundst眉ck als wesentliche Betriebsgrundlage - Zweck der 搂搂 16, 34 EStG - Betriebsver盲u脽erung bzw. Betriebsaufgabe: wesentliche Betriebsgrundlagen - Voraussetzungen f眉r eine (Teil-)Betriebsver盲u脽erung - Definition: Teilbetrieb - Wettbewerbsverbot im Zusammenhang mit Teilbetriebsver盲u脽erung

Leitsatz (amtlich)

Ver盲u脽ert ein Steuerpflichtiger einen von mehreren auf demselben Betriebsgrundst眉ck unterhaltenen Teilbetrieben, bel盲脽t er jedoch das allen Teilbetrieben dienende Betriebsgrundst眉ck in vollem Umfang in seinem Betriebsverm枚gen, so liegt keine steuerbeg眉nstigte Teilbetriebsver盲u脽erung vor, wenn das Betriebsgrundst眉ck zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen des ver盲u脽erten Teilbetriebs geh枚rt. Das gilt auch dann, wenn das zur眉ckbehaltene Betriebsgrundst眉ck 眉berwiegend von dem Restbetrieb genutzt wird.

Orientierungssatz

1. Der Gesetzeszweck der 搂搂 16, 34 EStG fordert ausnahmslos die Ver盲u脽erung aller wesentlichen Grundlagen des Betriebs oder Teilbetriebs. Unsch盲dlich f眉r die Tarifbeg眉nstigung nach 搂搂 16 Abs.1 , 34 EStG ist nur die Zur眉ckbehaltung von Wirtschaftsg眉tern, die f眉r den ver盲u脽erten Betrieb oder Teilbetrieb von untergeordneter Bedeutung sind.

2. Zu den wesentlichen Grundlagen eines Betriebes geh枚ren im Rahmen einer Betriebsver盲u脽erung oder Betriebsaufgabe in der Regel auch solche Wirtschaftsg眉ter, die funktional gesehen f眉r den Betrieb nicht erforderlich sind, in denen aber erhebliche stille Reserven ruhen.

3. Ein Betriebsgrundst眉ck ist nur dann keine wesentliche Betriebsgrundlage, wenn es f眉r den Betrieb keine oder nur geringe Bedeutung hat. Die wirtschaftliche Bedeutung eines Betriebsgrundst眉cks f眉r den ver盲u脽erten Betrieb oder Teilbetrieb kann sich u.a. daraus ergeben, da脽 es durch seine Lage, seine Gr枚脽e oder seinen Grundri脽 oder seine Bauart auf diesen Betrieb zugeschnitten ist. Besteht ein unmittelbarer zeitlicher Zusammenhang zwischen der Errichtung des Betriebsgeb盲udes und der Aufnahme des Betriebs in diesem Geb盲ude, ist in der Regel davon auszugehen, da脽 das Geb盲ude nach seiner Bauart dauernd f眉r den Betrieb eingerichtet oder nach seiner Lage, Gr枚脽e oder seinem Grundri脽 auf den Betrieb zugeschnitten ist.

4. Eine (Teil-)Betriebsver盲u脽erung ist nicht schon dann zu bejahen, wenn ein Gewerbetreibender seine gewerbliche T盲tigkeit insgesamt oder in einem bestimmten Bereich eingestellt hat. Steht fest, da脽 diese Voraussetzung einer (Teil-)Betriebsver盲u脽erung erf眉llt ist, mu脽 gepr眉ft werden, ob auch die weiteren Voraussetzungen einer (Teil-)Betriebsver盲u脽erung oder (Teil-)Betriebsaufgabe vorliegen.

5. Eine beg眉nstigte Teilbetriebsver盲u脽erung ist zu verneinen, wenn der Steuerpflichtige seine gewerbliche T盲tigkeit in einem bestimmten Teilbereich einstellt und Wirtschaftsg眉ter, die zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen geh枚ren, in seinen verbleibenden Betrieb 眉berf眉hrt.

6. Ein Teilbetrieb i.S. von 搂 16 Abs.1 Nr.1 EStG ist ein organisatorisch geschlossener, mit einer gewissen Selbst盲ndigkeit ausgestatteter Teil eines Gesamtbetriebs, der --f眉r sich betrachtet-- alle Merkmale eines Betriebs im Sinne des EStG aufweist und als solcher lebensf盲hig ist. Die eigene betriebliche Lebensf盲higkeit ist gegeben, wenn der betreffende Unternehmensteil seiner Struktur nach eine eigenst盲ndige betriebliche T盲tigkeit aus眉ben kann. Dabei kommt es entscheidend auf die Verh盲ltnisse beim Ver盲u脽erer im Zeitpunkt des wirtschaftlichen 脺bergangs der ver盲u脽erten Wirtschaftsg眉ter an.

7. Ob das Entgelt f眉r ein umfassendes Wettbewerbsverbot im Zusammenhang mit einer Teilbetriebsver盲u脽erung als unselbst盲ndiger Teil der 脺bernahmevereinbarung zum beg眉nstigten Ver盲u脽erungsgewinn geh枚rt, h盲ngt davon ab, ob der Ve

Normenkette

EStG 搂听16 Abs.听2, 1, 搂听34 Abs. 2 Nr. 1, 搂听16 Abs. 3

Tatbestand

Die Kl盲gerin und Revisionsbeklagte (Kl盲gerin) --eine GmbH & Co. KG-- betrieb im Streitjahr auf eigenem Grundst眉ck in Z einen Gro脽handel sowie den Einzelhandel mit Waren aller Art, Lebensmitteln, Genu脽mitteln und verwandten Artikeln. Sie belieferte speziell Gro脽verbraucher wie Krankenh盲user, Anstalten, Gro脽k眉chen, Firmen- und Beh枚rdenkantinen mit Lebensmitteln. Daneben belieferte sie auch Einzelhandelsgesch盲fte (z.B. der X-Kette angeschlossene Einzelh盲ndler). Au脽erdem unterhielt sie selbst Einzelhandelsfilialen, in denen sie unmittelbar an den Endverbraucher verkaufte.

Die Waren bezog die Kl盲gerin zentral. Sie nahm sie zum Zweck der Vorratshaltung und der Aufteilung der Warenmengen in die von den Kunden georderten Partien auf Lager und lieferte sie mit eigenen Fahrzeugen aus. In geringem Umfang t盲tigte sie Streckengesch盲fte.

Mit Vertrag vom 17. August 1979 眉bertrug die Kl盲gerin ihre "Teilbetriebe des Einzelhandels" auf die A-GmbH (GmbH). Diese erwarb das Recht auf Belieferung der unabh盲ngigen Einzelh盲ndler und 眉bernahm die Filialbetriebe der Kl盲gerin. Die GmbH 眉bernahm die Kundenkartei, Teile des Personals sowie den auf den "Einzelhandel" entfallenden Warenbestand, die Fahrzeuge und die Filialeinrichtungsgegenst盲nde. Der Kaufpreis betrug rund 1,6 Mio DM f眉r den Warenbestand, rund 200 000 DM f眉r das Anlageverm枚gen sowie 1,5 Mio DM f眉r ein Wettbewerbsverbot. Die Kl盲gerin verpflichtete sich aufgrund der Wettbewerbsabrede, f眉r die Dauer von zehn Jahren die Belieferung von Lebensmittel-Einzelhandelskunden sowie den Betrieb von Lebensmittel-Einzelhandelsfilialen zu unterlassen und sich weder direkt noch indirekt an solchen Aktivit盲ten zu beteiligen (vgl. 搂 5 des Vertrages vom 17. August 1979). Das Betriebsgrundst眉ck in Z wurde, soweit es f眉r die Zwecke des Teilbereichs "Einzelhandel" genutzt wurde, nicht auf die GmbH 眉bertragen.

Aus dem gezahlten Ver盲u脽erungspreis abz眉glich der Buchwerte der 眉bertragenen Wirtschaftsg眉ter errechnete die Kl盲gerin einen Ver盲u脽erungsgewinn in H枚he von 1 542 467 DM. Der Beklagte und Revisionskl盲ger (das Finanzamt --FA--) folgte zun盲chst den Angaben in der Erkl盲rung zur einheitlichen und gesonderten Feststellung des Gewinns und setzte den Ver盲u脽erungsgewinn wie beantragt als tarifbeg眉nstigten Gewinn aus der Ver盲u脽erung eines Teilbetriebs fest (搂搂 16, 34 des Einkommensteuergesetzes --EStG--).

Bei einer Au脽enpr眉fung durch die Gro脽betriebspr眉fungsstelle im Jahre 1985 kam der Pr眉fer zu der Auffassung, da脽 die Ver盲u脽erung des Einzelhandelsbereichs nicht als Teilbetriebsver盲u脽erung i.S. von 搂 16 EStG angesehen werden k枚nne, weil der dem Teilbetrieb "Einzelhandel" zuzurechnende Anteil am Betriebsgrundst眉ck in Z zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen des Teilbetriebs geh枚rt habe und nicht mitver盲u脽ert worden sei. Der Pr眉fer behandelte den Ver盲u脽erungsgewinn (abz眉glich eines Betrages von 12 920 DM f眉r Beraterkosten) als laufenden Gewinn des Jahres 1979. Das FA folgte der Ansicht des Pr眉fers und setzte mit ge盲ndertem Bescheid 眉ber die einheitliche und gesonderte Feststellung der Eink眉nfte vom 18. Oktober 1985 f眉r 1979 einen (nicht beg眉nstigten) Gesamtgewinn aus Gewerbebetrieb von 1 804 669 DM fest.

Gegen diesen Bescheid legte die Kl盲gerin Einspruch ein mit dem Antrag, f眉r den Gewinn aus der Ver盲u脽erung des Bereichs "Einzelhandel" den erm盲脽igten Steuersatz nach 搂搂 16, 34 EStG zu gew盲hren. Entgegen der Ansicht des FA liege die steuerbeg眉nstigte Ver盲u脽erung eines Teilbetriebes vor. Der Annahme einer Teilbetriebsver盲u脽erung stehe nicht entgegen, da脽 das Betriebsgrundst眉ck nicht mitver盲u脽ert worden sei. Das Betriebsgrundst眉ck habe f眉r den Einzelhandelsbereich kein besonderes wirtschaftliches Gewicht gehabt. W盲hrend das Gro脽verbrauchergesch盲ft stetig gewachsen sei, seien die Ums盲tze im Einzelhandelsgesch盲ft r眉ckl盲ufig gewesen. Bei der Errichtung der neuen Betriebsr盲ume in Z im Jahre 1972 sei deshalb der Einzelhandelsbereich nicht mehr ber眉cksichtigt worden. Im Jahre 1979 habe der Bereich "Einzelhandel" die f眉r Gro脽verbraucher geschaffenen Reservefl盲chen genutzt. Der Anteil des Einzelhandels habe --gemessen an dem Verh盲ltnis der Lagerbestandswerte-- nur etwa 15 v.H. der Gesamtlagerfl盲che betragen. Der Einzelhandelsbereich sei ein vom Gro脽handel getrennter Teilbereich mit eigenem Kundenstamm, besonderem Sortiment und gesonderter Verkaufsabteilung mit eigenen Mitarbeitern. F眉r diesen Bereich sei eine selbst盲ndige Werbung und Tourenplanung betrieben, f眉r den Vertrieb seien eigene LKW mit bestimmten Fahrern eingesetzt worden. Auch sei eine eigene Einkaufsabteilung mit eigenem Personal, eigener Buchf眉hrung (gesonderte Konten) und eigenem Anlageverm枚gen unterhalten worden.

Der Einspruch hatte keinen Erfolg.

Das Finanzgericht (FG) hat der Klage stattgegeben.

Nach dem ma脽geblichen Gesamtbild der Verh盲ltnisse habe der Bereich "Einzelhandel" im Unternehmen der Kl盲gerin einen selbst盲ndigen Teilbetrieb gebildet. Der Bereich "Einzelhandel" sei unabh盲ngig von dem Bereich "Gro脽handel" gef眉hrt worden. Die Gew盲hrung des erm盲脽igten Steuersatzes f眉r die Teilbetriebsver盲u脽erung scheitere auch nicht an dem Umstand, da脽 der dem Betriebszweig "Einzelhandel" zuzurechnende Anteil am Betriebsgrundst眉ck nicht mitver盲u脽ert worden sei. Dabei k枚nne offenbleiben, ob die auf dem Grundst眉ck befindlichen Betriebsr盲ume f眉r die Kl盲gerin eine wesentliche Betriebsgrundlage gewesen seien. Denn die Kl盲gerin habe diese Teile des Betriebsverm枚gens nicht im Sinne der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) zur Betriebsaufspaltung "zur眉ckbehalten". Vielmehr habe sie infolge des mit der GmbH vereinbarten Wettbewerbsverbots zugleich auf die Nutzung dieser Wirtschaftsg眉ter f眉r den Bereich des Einzelhandels verzichtet. Sie habe damit im Bereich "Einzelhandel" ihre T盲tigkeit vollst盲ndig aufgegeben.

Mit seiner Revision r眉gt das FA die Verletzung materiellen Rechts (搂搂 16, 34 EStG).

Das FA beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen, hilfsweise, die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zur眉ckzuverweisen.

Die Kl盲gerin beantragt, die Revision zur眉ckzuweisen.

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Die Revision ist begr眉ndet. Sie f眉hrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zur眉ckverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (搂 126 Abs.3 Nr.2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

1. Das FG hat zutreffend den Betriebsbereich "Einzelhandel" als Teilbetrieb beurteilt.

Ein Teilbetrieb i.S. von 搂 16 Abs.1 Nr.1 EStG ist ein organisch geschlossener, mit einer gewissen Selbst盲ndigkeit ausgestatteter Teil eines Gesamtbetriebs, der --f眉r sich betrachtet-- alle Merkmale eines Betriebs im Sinne des EStG aufweist und als solcher lebensf盲hig ist (st盲ndige Rechtsprechung; vgl. z.B. BFH-Urteile vom 26. April 1979 IV R 119/76, BFHE 128, 54, BStBl II 1979, 557, und vom 12. April 1989 I R 105/85, BFHE 157, 93, BStBl II 1989, 653, m.w.N.). Das den Teilbetrieb bestimmende Merkmal der Selbst盲ndigkeit erfordert, da脽 die ihm gewidmeten Wirtschaftsg眉ter in ihrer Zusammenfassung einer Bet盲tigung dienen, die sich im Rahmen des Gesamtunternehmens von der 眉brigen gewerblichen T盲tigkeit deutlich abhebt. Es mu脽 hiernach eine Untereinheit des Gesamtbetriebs, ein selbst盲ndiger Zweigbetrieb im Rahmen des Gesamtunternehmens vorliegen (BFH-Urteile vom 4. Juli 1973 I R 154/71, BFHE 110, 245, BStBl II 1973, 838; in BFHE 157, 93, BStBl II 1989, 653).

Diese Voraussetzungen sind hinsichtlich des Betriebsteils "Belieferung des Einzelhandels" erf眉llt.

Nach den bindenden Feststellungen des FG (搂 118 Abs.2 FGO) war der ver盲u脽erte Unternehmensbereich im Sinne eines Teilbetriebes organisatorisch verselbst盲ndigt. Die Kl盲gerin unterhielt f眉r beide Teilbereiche ihres Unternehmens getrennte Einkaufs- und Verkaufsabteilungen. F眉r den Bereich "Einzelhandel" wurde eigenes Personal eingesetzt. Der Annahme mehrerer selbst盲ndiger Teilbetriebe steht nicht entgegen, da脽 beide Unternehmensbereiche dasselbe Betriebsgrundst眉ck in Z nutzten. Es gen眉gt, da脽 der Betriebsteil "Einzelhandel" in eigenen R盲umen untergebracht war. Die f眉r den Bereich "Einzelhandel" bestimmten Waren wurden getrennt von den Waren f眉r Gro脽verbraucher gelagert.

Das Warensortiment war nach seiner Zusammensetzung f眉r beide Unternehmensbereiche unterschiedlich und wurde 眉berwiegend von verschiedenen Lieferanten bezogen. Auch der Fuhrpark wurde f眉r beide Unternehmensteile getrennt gef眉hrt. Es bestanden unterschiedliche Einsatzbereiche der Kfz und getrennte Tourenpl盲ne. W盲hrend die Belieferung der Gro脽abnehmer durch Sattelschlepper erfolgte, wurden die unabh盲ngigen Einzelh盲ndler und die eigenen Filialen der Kl盲gerin durch LKW beliefert. Der Bereich "Einzelhandel" trat nach au脽en mit eigenem Verkaufsprogramm und eigener Werbung auf.

Auch die eigene betriebliche Lebensf盲higkeit des Unternehmensbereichs "Belieferung des Einzelhandels" ist nach den Feststellungen des FG zu bejahen. Diese Voraussetzung ist dann erf眉llt, wenn der betreffende Unternehmensteil seiner Struktur nach eine eigenst盲ndige betriebliche T盲tigkeit aus眉ben kann (BFH-Urteile in BFHE 110, 245, BStBl II 1973, 838, und vom 23. November 1988 X R 1/86, BFHE 155, 521, 525, BStBl II 1989, 376). Dabei kommt es entscheidend auf die Verh盲ltnisse beim Ver盲u脽erer im Zeitpunkt des wirtschaftlichen 脺bergangs der ver盲u脽erten Wirtschaftsg眉ter an (BFH-Urteile vom 19. Februar 1976 IV R 179/72, BFHE 118, 323, BStBl II 1976, 415, und vom 3. Oktober 1984 I R 119/81, BFHE 142, 433, BStBl II 1985, 245). Im Streitfall sind keine Umst盲nde ersichtlich, die die Lebensf盲higkeit des Betriebsteils "Einzelhandel" in Frage stellen k枚nnen. F眉r die Lebensf盲higkeit dieses Bereichs ist es jedenfalls nicht entscheidend, da脽 er, wie die Kl盲gerin im finanzgerichtlichen Verfahren vorgetragen hat, in den letzten Jahren vor seiner Ver盲u脽erung keine Gewinne erwirtschaftet hat (BFH-Urteil in BFHE 155, 521, 525, BStBl II 1989, 376).

2. Die steuerbeg眉nstigte Ver盲u脽erung eines Betriebs oder Teilbetriebs nach 搂搂 16 Abs.1, 34 EStG setzt voraus, da脽 alle wesentlichen Betriebsgrundlagen an einen Erwerber ver盲u脽ert und dadurch die in dem ver盲u脽erten Teilbetrieb gebildeten stillen Reserven von Bedeutung in einem einheitlichen Vorgang aufgel枚st werden (BFH-Urteile vom 30. Oktober 1974 I R 40/72, BFHE 114, 85, BStBl II 1975, 232; in BFHE 128, 54, BStBl II 1979, 557; vom 11. M盲rz 1982 IV R 25/79, BFHE 136, 204, BStBl II 1982, 707; vom 19. Januar 1983 I R 57/79, BFHE 137, 487, BStBl II 1983, 312; vom 7. M盲rz 1985 IV R 141/82, BFHE 143, 449, BStBl II 1985, 460; vom 9. Dezember 1986 VIII R 26/80, BFHE 148, 524, BStBl II 1987, 342). Wird auch nur eine wesentliche Betriebsgrundlage des ver盲u脽erten Teilbetriebs im Restbetrieb zur眉ckbehalten, ist 搂 16 Abs.1 Nr.1 EStG nicht anwendbar.

Entsprechendes gilt, wenn ein Wirtschaftsgut (Betriebsgrundst眉ck) mehreren Teilbetrieben als gemeinsame Grundlage dient (Urteil in BFHE 114, 85, BStBl II 1975, 232). Der BFH hat es in dem zuletzt genannten Urteil zu Recht als unerheblich erachtet, ob der Steuerpflichtige aus rechtlichen oder wirtschaftlichen Gr眉nden an einer Mitver盲u脽erung des Grundst眉cksanteils gehindert war. Der Einwand der Kl盲gerin, da脽 der Verkauf des Betriebsbereichs "Einzelhandel" an die GmbH nicht zustande gekommen w盲re, wenn diese einen Teil des Betriebsgrundst眉cks in Z h盲tte erwerben m眉ssen, greift deshalb nicht durch.

Entgegen einer in der Literatur vertretenen Ansicht (vgl. L. Schmidt in Schmidt, Einkommensteuergesetz, Kommentar, 14.Aufl., 搂 16 Rz.153) ist eine andere Beurteilung auch dann nicht gerechtfertigt, wenn s盲mtliche Wirtschaftsg眉ter eines Teilbetriebs mit Ausnahme des Betriebsgeb盲udes, das mehreren Teilbetrieben als gemeinsame Grundlage dient, ver盲u脽ert werden und das (zur眉ckbehaltene) Betriebsgeb盲ude weitaus 眉berwiegend von dem Restbetrieb genutzt wird (im Ergebnis wohl ebenso: Urteil in BFHE 114, 85, BStBl II 1975, 232). F眉r die Beurteilung, ob eine steuerbeg眉nstigte Teilbetriebsver盲u脽erung vorliegt, kann es nicht darauf ankommen, in welchem Umfang ein Wirtschaftsgut, das zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen des ver盲u脽erten Betriebsteils geh枚rt, von diesem genutzt wurde. Der Gesetzeszweck der 搂搂 16, 34 EStG fordert ausnahmslos die Ver盲u脽erung aller wesentlichen Grundlagen des Betriebs oder Teilbetriebs.

Unsch盲dlich f眉r die Tarifbeg眉nstigung nach 搂搂 16 Abs.1, 34 EStG ist nur die Zur眉ckbehaltung von Wirtschaftsg眉tern, die f眉r den ver盲u脽erten Betrieb oder Teilbetrieb von untergeordneter Bedeutung sind (BFH-Urteile vom 20. Juni 1989 VIII R 396/83, BFH/NV 1989, 634, m.w.N., und vom 21. Mai 1992 X R 77-78/90, BFH/NV 1992, 659).

Im Streitfall hat das FG offengelassen, ob das Betriebsgrundst眉ck in Z eine wesentliche Grundlage des ver盲u脽erten Teilbetriebs darstellt. Es hat die Ansicht vertreten, eine steuerbeg眉nstigte Teilbetriebsver盲u脽erung sei bereits deshalb gegeben, weil die Kl盲gerin --wie sich auch aus der Vereinbarung eines zehnj盲hrigen Wettbewerbsverbots ergebe-- ihre T盲tigkeit in dem Teilbereich "Einzelhandel" vollst盲ndig eingestellt und sich der Nutzung des Betriebsgrundst眉cks f眉r die Zwecke des Bereichs "Einzelhandel" dauerhaft ent盲u脽ert habe. Dieser Auffassung kann nicht gefolgt werden.

Zwar ist es richtig, da脽 nach neuerer Rechtsprechung des BFH eine (Teil-)Betriebsver盲u脽erung oder -aufgabe i.S. des 搂 16 EStG nur angenommen werden kann, wenn der Ver盲u脽erer seine gewerbliche T盲tigkeit im Bereich des ver盲u脽erten Teilbetriebs aufgibt (BFH-Urteile in BFHE 142, 433, BStBl II 1985, 245; vom 22. November 1988 VIII R 323/84, BFHE 155, 318, BStBl II 1989, 357; in BFHE 157, 93, BStBl II 1989, 653; vom 9. August 1989 X R 62/87, BFHE 158, 48, BStBl II 1989, 973). Der BFH hat in den genannten Entscheidungen jedoch keinen Zweifel daran gelassen, da脽 eine (Teil-)Betriebsver盲u脽erung nicht schon dann zu bejahen ist, wenn ein Gewerbetreibender seine gewerbliche T盲tigkeit insgesamt oder in einem bestimmten Bereich eingestellt hat. Steht fest, da脽 diese Voraussetzung einer (Teil-)Betriebsver盲u脽erung erf眉llt ist, mu脽 sich die Pr眉fung anschlie脽en, ob auch die weiteren Voraussetzungen einer (Teil-)Betriebsver盲u脽erung oder -aufgabe vorliegen, insbesondere, ob alle wesentlichen Betriebsgrundlagen in einem einheitlichen Vorgang ver盲u脽ert oder ins Privatverm枚gen 眉bernommen wurden (vgl. L. Schmidt in Schmidt, a.a.O., 搂 16 Rz.153, 205, m.w.N.). Eine beg眉nstigte Teilbetriebsver盲u脽erung ist zu verneinen, wenn der Steuerpflichtige seine gewerbliche T盲tigkeit in einem bestimmten Teilbereich einstellt und Wirtschaftsg眉ter, die zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen des eingestellten Betriebsteils geh枚ren, in seinen verbleibenden Betrieb 眉berf眉hrt (BFH-Urteil vom 26. Oktober 1989 IV R 25/88, BFHE 159, 37, BStBl II 1990, 373 unter I. 1. d, 2.Absatz, m.w.N.). Das FG durfte deshalb nicht offenlassen, ob das Betriebsgrundst眉ck aus der Sicht der Kl盲gerin f眉r den Teilbetrieb "Einzelhandel" eine wesentliche Betriebsgrundlage darstellte. Die Vorentscheidung, die auf einer anderen Rechtsauffassung beruht, ist aufzuheben.

3. Die Sache ist nicht entscheidungsreif. Der Senat kann aufgrund der tats盲chlichen Feststellungen der Vorentscheidung nicht abschlie脽end beurteilen, ob das Grundst眉ck in Z f眉r den ver盲u脽erten Teilbetrieb anteilig eine wesentliche Betriebsgrundlage war.

a) Wesentliche Grundlagen eines Betriebs sind die Wirtschaftsg眉ter, die zur Erreichung des Betriebszwecks erforderlich sind und ein besonderes wirtschaftliches Gewicht f眉r die Betriebsf眉hrung besitzen (st盲ndige Rechtsprechung; vgl. z.B. BFH-Urteile in BFHE 137, 487, BStBl II 1983, 312; vom 28. M盲rz 1985 IV R 88/81, BFHE 143, 559, BStBl II 1985, 508; vom 29. Oktober 1991 VIII R 77/87, BFHE 166, 82, BStBl II 1992, 334; vom 14. Juli 1993 X R 74-75/90, BFHE 172, 200, BStBl II 1994, 15).

b) Zu den wesentlichen Grundlagen eines Betriebes geh枚ren im Rahmen einer Betriebsver盲u脽erung oder -aufgabe in der Regel auch solche Wirtschaftsg眉ter, die funktional gesehen f眉r den Betrieb nicht erforderlich sind, in denen aber erhebliche stille Reserven ruhen. Das folgt aus dem Sinn und Zweck der 搂搂 16 Abs.1, 34 EStG, die verhindern sollen, da脽 durch die zusammengeballte Aufdeckung aller stillen Reserven infolge des progressiven Einkommensteuertarifs eine 眉berm盲脽ige Belastung eintritt (BFH-Urteile vom 19. Mai 1971 I R 46/70, BFHE 102, 380, BStBl II 1971, 688; vom 24. Juni 1976 IV R 200/72, BFHE 119, 430, BStBl II 1976, 672; in BFHE 128, 54, BStBl II 1979, 557; in BFHE 137, 487, BStBl II 1983, 312; vom 24. August 1989 IV R 135/86, BFHE 158, 245, BStBl II 1989, 1014; vom 26. Januar 1994 III R 39/91, BFHE 173, 338, BStBl II 1994, 458). Die Zur眉ckbehaltung eines solchen Wirtschaftsguts im Betriebsverm枚gen steht deshalb einer steuerbeg眉nstigten Teilbetriebsver盲u脽erung in der Regel entgegen (Urteile in BFHE 119, 430, BStBl II 1976, 672, und in BFHE 128, 54, BStBl II 1979, 557; ebenso: Rei脽 in Kirchhof/S枚hn, Einkommensteuergesetz, 搂 16 Rz.B 233, B 235, B 276; a.A. L. Schmidt in Schmidt, a.a.O., 搂 16 Rz. 101; H枚rger, Der Betrieb 1987, 349; Binz u.a., Deutsches Steuerrecht 1993, 3).

Im Streitfall hat das FA vorgetragen, in dem Teil des Betriebsgrundst眉cks, der von dem Unternehmensbereich "Einzelhandel" genutzt wurde (ca. 15 v.H.), seien stille Reserven von ca. 200 000 DM enthalten. Die Kl盲gerin hat diesem Sachvortrag widersprochen. Sollten die Feststellungen des FG im zweiten Rechtsgang ergeben, da脽 im Zeitpunkt der Ver盲u脽erung in dem Betriebsgrundst眉ck stille Reserven in nicht unerheblichem Umfang vorhanden waren, k枚nnte f眉r den streitigen Ver盲u脽erungsgewinn schon aus diesem Grunde der beg眉nstigte Steuertarif nach 搂搂 16 Abs.1, 34 EStG nicht gew盲hrt werden.

c) Falls in dem Betriebsgrundst眉ck keine nennenswerten stillen Reserven gebildet worden sein sollten, ist zu pr眉fen, ob das Betriebsgrundst眉ck aus anderen Gr眉nden zu den wesentlichen Grundlagen des ver盲u脽erten Unternehmensbereichs geh枚rte.

Dabei wird das FG zu beachten haben, da脽 ein Betriebsgrundst眉ck nach neuerer Rechtsprechung des BFH nur dann keine wesentliche Betriebsgrundlage ist, wenn es f眉r den Betrieb keine oder nur geringe Bedeutung hat (Urteile vom 26. Mai 1993 X R 78/91, BFHE 171, 476, BStBl II 1993, 718; in BFHE 172, 200, BStBl II 1994, 15, m.w.N.). Die wirtschaftliche Bedeutung eines Betriebsgrundst眉cks f眉r den ver盲u脽erten Betrieb oder Teilbetrieb kann sich u.a. daraus ergeben, da脽 es durch seine Lage, seine Gr枚脽e oder seinen Grundri脽 oder seine Bauart auf diesen Betrieb zugeschnitten ist (BFH-Urteil vom 4. November 1992 XI R 1/92, BFHE 169, 452, BStBl II 1993, 245). Besteht ein unmittelbarer zeitlicher Zusammenhang zwischen der Errichtung des Betriebsgeb盲udes und der Aufnahme des Betriebs in diesem Geb盲ude, ist in der Regel davon auszugehen, da脽 das Geb盲ude nach seiner Bauart dauernd f眉r den Betrieb eingerichtet oder nach seiner Lage, Gr枚脽e oder seinem Grundri脽 auf den Betrieb zugeschnitten ist (BFH-Urteil vom 17. September 1992 IV R 49/91, BFH/NV 1993, 95).

Sollten die Feststellungen des FG ergeben, da脽 das Grundst眉ck in Z auf die besonderen Bed眉rfnisse eines konventionellen Gro脽handels mit Lebensmitteln (Belieferung von Einzelh盲ndlern) zugeschnitten war, dann steht der Beurteilung dieses Grundst眉cks als wesentliche Grundlage des Teilbetriebs "Einzelhandel" nicht entgegen, da脽 die Kl盲gerin diesen Betrieb auch in einem anderen angemieteten oder gekauften Geb盲ude h盲tte aus眉ben k枚nnen (Urteile in BFH/NV 1993, 95; in BFHE 171, 476, BStBl II 1993, 718, und in BFHE 172, 200, BStBl II 1994, 15; vom 19. Juli 1994 VIII R 75/93, BFH/NV 1995, 597).

4. Falls das FG im zweiten Rechtsgang zu dem Ergebnis kommen sollte, da脽 das Betriebsgrundst眉ck keine nennenswerten stillen Reserven enthielt und f眉r den Betriebsbereich "Einzelhandel" keine oder nur geringe Bedeutung hatte, wird es zu pr眉fen haben, ob die Klage m枚glicherweise deshalb teilweise abzuweisen ist, weil ein Ver盲u脽erungsgewinn in der von der Kl盲gerin geltend gemachten H枚he nicht entstanden ist. Das FA hat erstmals im Revisionsverfahren geltend gemacht, das Entgelt f眉r das Wettbewerbsverbot sei nicht Teil des Ver盲u脽erungspreises i.S. von 搂 16 Abs.2 EStG, sondern Einnahme f眉r eine Leistung nach 搂 22 Nr.3 EStG (BFH-Urteil vom 21. September 1982 VIII R 140/79, BFHE 137, 407, BStBl II 1983, 289). Ob das Entgelt f眉r ein umfassendes Wettbewerbsverbot, wie es im Streitfall vereinbart wurde, als unselbst盲ndiger Teil der 脺bernahmevereinbarung zum Ver盲u脽erungsgewinn i.S. von 搂 16 Abs.1 EStG geh枚rt, h盲ngt davon ab, ob der Verpflichtung zum Unterlassen von Wettbewerb eine eigenst盲ndige wirtschaftliche Bedeutung zukommt (BFHE 137, 407, BStBl II 1983, 289; Urteil vom 24. M盲rz 1983 IV R 138/80, BFHE 139, 361, BStBl II 1984, 233, m.w.N.). Im Regelfall wird dem vereinbarten Wettbewerbsverbot keine eigenst盲ndige Bedeutung zukommen. Vielmehr dient das vom Ver盲u脽erer eingegangene Wettbewerbsverbot regelm盲脽ig nur dazu, das Ziel der Betriebsver盲u脽erung, n盲mlich dem Erwerber die Gewinnm枚glichkeiten des Unternehmens zu verschaffen, auf Dauer sicherzustellen (BFH-Urteile in BFHE 137, 407, BStBl II 1983, 289; vom 30. M盲rz 1989 I R 130/85, BFH/NV 1989, 780). Eine Ausnahme kommt in Betracht, wenn feststeht, da脽 mit dem (gesondert vereinbarten) Entgelt f眉r das Wettbewerbsverbot wirtschaftlich weder ein Gesch盲ftswert des ver盲u脽erten Betriebs noch der Wert eines immateriellen Wirtschaftsguts verg眉tet werden sollte (vgl. BFH-Urteil vom 26. Juli 1989 I R 49/85, BFH/NV 1990, 442). Im Streitfall hat die Kl盲gerin zu Recht darauf hingewiesen, da脽 der Wert eines Gro脽handelsunternehmens u.a. durch seinen Kundenstamm und die Vertriebsorganisation bestimmt wird. Es erscheint deshalb m枚glich, da脽 das vereinbarte Entgelt f眉r das Unterlassen von Wettbewerb wirtschaftlich gesehen als Gegenleistung f眉r die 脺bertragung des Kundenstammes und der Vertriebsorganisation zu beurteilen ist.

Fundstellen