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Entscheidungsstichwort (Thema)

Zuwendungen eines Tr盲gerunternehmens an eine von ihm beherrschte Unterst眉tzungskasse in der Rechtsform einer GmbH - Umwandlung der Unterst眉tzungskasse auf das Tr盲gerunternehmen - Definition: Anschaffungskosten - verdeckte Einlagen in eine Kapitalgesellschaft

Leitsatz (amtlich)

1. Zuwendungen eines Tr盲gerunternehmens an eine von ihm beherrschte Unterst眉tzungskasse in der Rechtsform einer GmbH sind jedenfalls insoweit keine Einlagen, als die Zuwendungen abziehbar sind (搂 4d EStG) und die Unterst眉tzungskasse ausschlie脽lich Arbeitnehmer des Tr盲gerunternehmens unterst眉tzt.

2. Wird eine Unterst眉tzungskasse in der Rechtsform einer GmbH auf das Tr盲gerunternehmen umgewandelt, so erw盲chst dem Tr盲gerunternehmen ein Anspruch auf Herausgabe der Zuwendungen samt Nutzungen, weil der mit den Zuwendungen bezweckte Erfolg nicht eintritt (搂 812 Abs.1 Satz 2, 2.Alternative BGB).

Orientierungssatz

1. Anschaffungskosten sind die Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Verm枚gensgegenstand zu erwerben und in einen dem angestrebten Zweck entsprechenden Zustand zu versetzen (vgl. BFH-Rechtsprechung).

2. Verdeckte Einlagen in eine Kapitalgesellschaft sind nachtr盲gliche Anschaffungskosten und erh枚hen den Gesamtbetrag der Anschaffungskosten der Beteiligung (vgl. BFH-Rechtsprechung; Literatur).

3. Einlagen in eine Kapitalgesellschaft sind durch das Gesellschaftsverh盲ltnis veranla脽te Zuwendungen an die Gesellschaft gegen oder ohne Gew盲hrung von Gesellschaftsrechten. Bei Leistungen eines Gesellschafters an die von ihm beherrschte Gesellschaft ist stets zu pr眉fen, auf welcher Grundlage die Leistung beruht. Das Gesellschaftsverh盲ltnis ist dann urs盲chlich, wenn ein Nichtgesellschafter bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns der Gesellschaft den Verm枚gensvorteil nicht einger盲umt h盲tte. Soweit der Leistung des Gesellschafters eine Gegenleistung der Gesellschaft gegen眉bersteht, liegt keine verdeckte Einlage, sondern ein Leistungsaustausch vor, bei dem Leistung und Gegenleistung zu verrechnen sind (vgl. RFH-Rechtsprechung und BFH-Rechtsprechung).

Normenkette

EStG 搂 4d; UmwStG 搂 15 Abs. 2 S. 2; BGB 搂听812 Abs. 1 S. 2, 搂听818 Abs. 1; KStR 1985 Abschn.听35 Abs. 2, Abschn.听83a Abs. 3; EStG 搂 5; HGB 搂 255 Abs. 1

Verfahrensgang

Tatbestand

I. Streitig ist, ob Zuwendungen eines Tr盲gerunternehmens an eine Unterst眉tzungskasse (GmbH) die "tats盲chlichen Anschaffungskosten" der Beteiligung i.S. des 搂 15 Abs.2 Satz 2 des Umwandlungssteuergesetzes (UmwStG) 1977 别谤丑枚丑别苍.

1. Die Kl盲gerin und Revisionskl盲gerin (Kl盲gerin) ist eine gesch盲ftsleitende Holding in der Rechtsform einer GmbH. Eine ihrer Organgesellschaften ist die OST GmbH (OST). Die OST hielt 100 v.H. der Anteile an einer im Jahre 1951 gegr眉ndeten Unterst眉tzungskasse GmbH (U-Kasse), die satzungsgem盲脽 den Arbeitnehmern der OST einmalige und laufende Unterst眉tzungen gew盲hrte.

Ab 1.Januar 1980 erteilte die OST den bisherigen Leistungsempf盲ngern der U-Kasse direkte Versorgungszusagen. Die U-Kasse wurde im Zusammenhang damit zum 31.Dezember 1979 verschmelzend auf die OST umgewandelt. Die OST hatte der U-Kasse seit deren Gr眉ndung 433 709 DM zugewandt. Im Zuge der Verschmelzung 眉bernahm sie von der U-Kasse Wirtschaftsg眉ter im Buchwert von 629 580 DM; der Buchwert der Anteile an der U-Kasse betrug 5 000 DM. Die Kl盲gerin (Organtr盲gerin der OST) behandelte den 脺bernahmegewinn von 624 580 DM gem盲脽 搂搂 15, 5 Abs.5 UmwStG 1977 als steuerfrei.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) folgte im angefochtenen Gewerbesteuerme脽bescheid 1979 vom 18.November 1985 dieser Auffassung. Das FA erh枚hte jedoch den Gewerbeertrag der Kl盲gerin um einen Hinzurechnungsbetrag in H枚he von 433 709 DM. Es vertrat die Auffassung, da脽 die tats盲chlichen Anschaffungskosten der Anteile deren Buchwert um diesen Betrag 眉berschritten (搂 15 Abs.2 Satz 2 UmwStG 1977). Es ergab sich ein Gewerbesteuerme脽betrag in H枚he von 160 602 DM.

2. Die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage wurde vom Finanzgericht (FG) als unbegr眉ndet abgewiesen. Das FG vertrat die Auffassung, da脽 die Zuwendungen der OST an die U-Kasse nachtr盲gliche Anschaffungskosten der Beteiligung an der U-Kasse seien. Der Unterschiedsbetrag zwischen tats盲chlichen Anschaffungskosten und dem Buchwert der Beteiligung sei gem盲脽 搂 15 Abs.2 Satz 2 UmwStG 1977 dem Gewinn der OST hinzuzurechnen.

3. Die Kl盲gerin r眉gt mit ihrer Revision Verletzung des 搂 15 Abs.2 Satz 2 UmwStG 1977.

Die Kl盲gerin beantragt,

1. das angefochtene Urteil und die Einspruchsentscheidung aufzuheben und

2. den einheitlichen Gewerbesteuerme脽betrag 1979 nach K眉rzung des

Gewerbeertrags um 433 709 DM auf 138 917 DM herabzusetzen.

Das FA beantragt,

die Revision als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen.

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II. Die Revision der Kl盲gerin ist unbegr眉ndet. Sie war zur眉ckzuweisen (搂 126 Abs.2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

A. Es kann dahinstehen, ob die OST aus der 脺bernahme des Verm枚gens der U-Kasse einen 脺bernahmegewinn i.S. des 搂 5 Abs.5 UmwStG 1977 erzielt hat, denn ein m枚glicher 脺bernahmegewinn w盲re bei der Ermittlung des Gewerbeertrags der Kl盲gerin au脽er Ansatz zu lassen.

Geht das Verm枚gen einer K枚rperschaft durch Gesamtrechtsnachfolge auf eine andere K枚rperschaft 眉ber, so bleibt ein 脺bernahmegewinn i.S. des 搂 5 Abs.5 UmwStG 1977 bei der Ermittlung des Gewerbeertrags der 眉bernehmenden K枚rperschaft au脽er Ansatz (搂 15 Abs.2 Satz 1 i.V.m. 搂搂 1, 19 UmwStG 1977). Die Voraussetzungen dieser Befreiungsvorschrift liegen vor, da das Verm枚gen der U-Kasse durch verschmelzende Umwandlung im Wege der Gesamtrechtsnachfolge auf die OST 眉berging (搂搂 24, 15, 1, 5 UmwStG in der vor dem Inkrafttreten des Verschmelzungsrichtlinien-Gesetzes vom 25.Oktober 1982, BGBl I 1982, 1425, geltenden Fassung).

B. Das FG hat den Gewerbeertrag 1979 der Kl盲gerin zu Unrecht um eine Hinzurechnung gem盲脽 搂 15 Abs.2 Satz 2, 搂 19 UmwStG 1977 别谤丑枚丑迟.

1. Gem盲脽 搂 15 Abs.2 Satz 2 i.V.m. 搂 19 UmwStG 1977 ist dem Gewerbeertrag der 眉bernehmenden K枚rperschaft der Betrag hinzuzurechnen, um den die tats盲chlichen Anschaffungskosten der Anteile an der 眉bertragenden Gesellschaft den Buchwert dieser Anteile 眉bersteigen.

2. Die Voraussetzungen dieser Vorschrift sind nicht erf眉llt, da die tats盲chlichen Anschaffungskosten der Anteile deren Buchwert nicht 眉bersteigen.

a) Der Begriff der Anschaffungskosten ist bei der Gewinnermittlung nach 搂 5 des Einkommensteuergesetzes (EStG) nach den handelsrechtlichen Grunds盲tzen ordnungsm盲脽iger Buchf眉hrung auszulegen, da 搂 6 EStG keine eigene Definition des Begriffs enth盲lt. Danach sind Anschaffungskosten die Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Verm枚gensgegenstand zu erwerben und in einen dem angestrebten Zweck entsprechenden Zustand zu versetzen (Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 3.August 1976 VIII R 101/71, BFHE 119, 574, BStBl II 1977, 65; vom 13.Oktober 1983 IV R 160/78, BFHE 139, 273, BStBl II 1984, 101; vgl. jetzt: 搂 255 Abs.1 des Handelsgesetzbuches --HGB-- n.F.). Das FG hat zutreffend ausgef眉hrt, da脽 verdeckte Einlagen als nachtr盲gliche Anschaffungskosten angesehen werden und den Gesamtbetrag der Anschaffungskosten erh枚hen (BFH-Urteile vom 9.M盲rz 1977 I R 203/74, BFHE 122, 68, BStBl II 1977, 515; vom 9.September 1986 VIII R 159/85, BFHE 148, 246, BStBl II 1987, 257; Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und K枚rperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar, 搂 6 EStG Rz.793).

b) Die Zuwendungen der OST an die U-Kasse in H枚he von 433 709 DM waren jedoch keine Einlagen.

aa) Einlagen in eine Kapitalgesellschaft sind durch das Gesellschaftsverh盲ltnis veranla脽te Zuwendungen an die Gesellschaft gegen oder ohne Gew盲hrung von Gesellschaftsrechten (Urteil des Reichsfinanzhofs --RFH-- vom 28.Juli 1936 I A 83/36, RFHE 39, 303, RStBl 1936, 951; BFH-Urteil vom 9.M盲rz 1983 I R 182/78, BFHE 139, 139, BStBl II 1983, 744). Bei Leistungen eines Gesellschafters an die von ihm beherrschte Gesellschaft ist stets zu pr眉fen, auf welcher Grundlage die Leistung beruht (vgl. BFH- Urteile vom 15.Dezember 1971 I R 178/68, BFHE 104, 343, BStBl II 1972, 339; vom 14.August 1974 I R 168/72, BFHE 114, 41, BStBl II 1975, 123). Das Gesellschaftsverh盲ltnis ist dann urs盲chlich, wenn ein Nichtgesellschafter bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns der Gesellschaft den Verm枚gensvorteil nicht einger盲umt h盲tte (BFH-Urteile in BFHE 114, 41, BStBl II 1975, 123 und in BFHE 139, 139, BStBl II 1983, 744). Soweit der Leistung des Gesellschafters eine Gegenleistung der Gesellschaft gegen眉bersteht, liegt keine verdeckte Einlage, sondern ein Leistungsaustausch vor, bei dem Leistung und Gegenleistung zu verrechnen sind (vgl. BFH in BFHE 139, 139, BStBl II 1983, 744, m.w.N.).

bb) Die Zuwendungen der OST an die U-Kasse waren nicht durch die gesellschaftsrechtliche Beteiligung der OST, sondern durch den Betrieb ihres Unternehmens veranla脽t (搂 4 Abs.4 EStG). Das gilt jedenfalls insoweit, als sie die H枚chstgrenzen des 搂 4d EStG nicht 眉berschritten.

Mit den Zahlungen der OST an die U-Kasse sollten Unterst眉tzungsleistungen und Altersrenten zugunsten der Arbeitnehmer der OST finanziert werden. Es handelte sich um Sozialleistungen des Unternehmens, die --zumindest 眉berwiegend-- ebenso betrieblich veranla脽t waren wie die Zahlung von Arbeitslohn (vgl. Blomeyer/Otto, Gesetz zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung, Kommentar, Steuerrecht G, Rz.50). Es besteht kein grunds盲tzlicher Unterschied zwischen den vom Unternehmen selbst erbrachten Unterst眉tzungsleistungen und dem Aufwand zugunsten einer Unterst眉tzungskasse oder zugunsten eines Versicherungsunternehmens, die die Leistungen 眉bernehmen. 脺bernimmt das Unternehmen die betriebliche Altersversorgung selbst, so ist der daf眉r erforderliche Aufwand als Betriebsausgaben abziehbar (vgl. 搂 6a EStG). Erh盲lt ein Dritter Zuwendungen vom Tr盲gerunternehmen, so handelt es sich um Zahlungen mit Gegenleistungscharakter. Der Dritte --im Streitfall die U-Kasse-- 眉bernimmt die an sich vom Tr盲gerunternehmen zu erbringenden Sozialleistungen und erh盲lt daf眉r Zuwendungen, die seine Finanzkraft sichern. Das gilt sowohl f眉r Zuwendungen an Unterst眉tzungskassen in der Rechtsform eines eingetragenen Vereins als auch f眉r Unterst眉tzungskassen in der Rechtsform einer Kapitalgesellschaft.

Es kann im Streitfall dahinstehen, ob Zuwendungen eines Tr盲gerunternehmens auch insoweit als betrieblich veranla脽t anzusehen sind, als sie die H枚chstgrenzen des 搂 4d EStG 眉berschreiten. Dieser Fall liegt nicht vor. Durch die Regelung in den 搂搂 4 ff. EStG hat der Gesetzgeber jedenfalls zum Ausdruck gebracht, da脽 er die Zuwendungen bis zur H枚chstgrenze des 搂 4d EStG als betrieblich veranla脽te Aufwendungen ansieht.

c) Es bedarf im Streitfall auch keiner Entscheidung, wie Zuwendungen eines Tr盲gerunternehmens bei der U-Kasse steuerrechtlich zu behandeln waren, da es nur um die bilanzielle Behandlung der Zuwendungen beim Tr盲gerunternehmen geht. Sollte aus den Regelungen in Abschn.35 Abs.2, 83a Abs.3 der K枚rperschaftsteuer- Richtlinien (KStR) 1985 zu entnehmen sein, da脽 die Steuerverwaltung Zuwendungen des Tr盲gerunternehmens an U-Kassen in der Rechtsform der GmbH beim Tr盲gerunternehmen als nachtr盲gliche Anschaffungskosten auf die GmbH-Anteile ansieht, folgt der Senat dieser Auffassung nicht. Es w盲re kaum verst盲ndlich, wenn Zuwendungen an eine U-Kasse in der Rechtsform eines Vereins stets als betrieblich veranla脽t anzusehen w盲ren, w盲hrend die dem gleichen Zweck dienenden Zuwendungen an eine U-Kassen-GmbH als gesellschaftsrechtlich veranla脽t zu betrachten w盲ren. Das Handelsrecht hat bereits vor Inkrafttreten des Bilanz-Richtlinien-Gesetzes vom 19.Dezember 1985 (BGBl I 1985, 2355), insbesondere aber seit Geltung des 搂 255 Abs.2 Satz 4 HGB n.F. Zuwendungen an soziale Einrichtungen als betrieblichen Aufwand behandelt. Das Handelsrecht gew盲hrt lediglich ein Bewertungswahlrecht, wonach derartiger Sozialaufwand nicht in die Herstellungskosten der Produkte einbezogen zu werden braucht. Dieser Auffassung hat sich auch die Steuerverwaltung bereits vor dem Streitjahr in den Einkommensteuer-Richtlinien --EStR-- (Abschn.33 Abs.5 EStR 1978; ebenso: Abschn.33 Abs.5 EStR 1987) angeschlossen. Sie beanstandete nicht, wenn Zuwendungen an U-Kassen bei der Ermittlung der Herstellungskosten nicht ber眉cksichtigt wurden. Auch diese Vorschrift l盲脽t erkennen, da脽 Zuwendungen an U-Kassen grunds盲tzlich als betrieblich veranla脽ter Aufwand angesehen wurden.

d) Es kann auch dahinstehen, ob Zuwendungen eines Unternehmens an eine die Arbeitnehmer anderer Konzerngesellschaften versorgende U-Kasse einer anderen Beurteilung unterliegen (so Herrmann/Heuer/Raupach, a.a.O., 搂 4d EStG Gr眉ne Bl盲tter, Erl盲uterungen zu Abs.3, S.15, 16; Rau in Herbeck/H枚hne/ Paulsdorff/Rau/Weinert, Kommentar zum Betriebsrentengesetz, Bd.II, 搂 19 Rz.244). Im Streitfall handelte es sich um Zuwendungen an eine Unterst眉tzungskasse, die die eigenen Arbeitnehmer der OST unterst眉tzte.

3. Sind die Zuwendungen der OST an die U-Kasse keine Einlagen, so erh枚hen sie die "tats盲chlichen Anschaffungskosten" der Beteiligung nicht. Damit entf盲llt die Hinzurechnung eines Differenzbetrages gem盲脽 搂 15 Abs.2 Satz 2 UmwStG 1977 zum Gewerbeertrag der Kl盲gerin.

Diese Rechtsauffassung widerspricht nicht den Zielen des Gesetzgebers des UmwStG. Mit der Hinzurechnungsvorschrift des 搂 15 Abs.2 Satz 2 UmwStG 1977 beabsichtigte der Gesetzgeber, die steuerlichen Auswirkungen einer Teilwertabschreibung auf die Anteile an der umgewandelten Gesellschaft r眉ckg盲ngig zu machen (vgl. Regierungsbegr眉ndung zu 搂 15 UmwStG 1977, BTDrucks 7/4803; vgl. auch Widmann/Mayer, Umwandlungsrecht, 2.Aufl., Tz.6108). Es sollen steuerwirksame Abschreibungen r眉ckg盲ngig gemacht werden, die sich unmittelbar auf die Beteiligung an der umgewandelten Gesellschaft bezogen. Im Streitfall wurde eine derartige Teilwertabschreibung auf die Anteile an der U-Kasse nicht vorgenommen. Der Buchwert der Anteile in der Bilanz zum Umwandlungsstichtag entsprach vielmehr dem bei der Gr眉ndung aufgebrachten Stammkapital von 5 000 DM.

Nach der Begr眉ndung zum UmwStG 1977 (a.a.O.) wollte der Gesetzgeber ferner die Besteuerung von Ver盲u脽erungsgewinnen der 脺bernehmerin nachholen, wenn ein Ver盲u脽erungsgewinn gem盲脽 搂 6b EStG auf die Anteile an der untergehenden Gesellschaft 眉bertragen worden war (vgl. Herrmann/Heuer/Raupach, a.a.O., 搂 15 UmwStG, Rz.6; Widmann/Mayer, a.a.O., Tz.6108). In derartigen F盲llen bliebe ein fr眉her erzielter Ver盲u脽erungsgewinn endg眉ltig steuerfrei, wenn der Ver盲u脽erungsgewinn den Buchwert der Anteile gemindert hatte und diese Anteile durch Umwandlung der Beteiligungsgesellschaft untergehen.

Auch dieser Fall liegt jedoch nicht vor. Die Kl盲gerin hat den auf die Gr眉ndung der U-Kasse zur眉ckgehenden Buchwert der Anteile nicht um einen 眉bertragenen Ver盲u脽erungsgewinn gek眉rzt.

C. Die Revision der Kl盲gerin ist gleichwohl unbegr眉ndet.

Der OST stand am 31.Dezember 1979 gegen die U-Kasse eine bisher in der Steuerbilanz der OST nicht erfa脽te Forderung auf Herausgabe ihrer Zuwendungen zu. Diese Forderung 眉berstieg den im Vorverfahren streitigen Hinzurechnungsbetrag gem盲脽 搂 15 Abs.2 Satz 2 UmwStG.

1. Gem盲脽 搂 812 Abs.1 Satz 2 des B眉rgerlichen Gesetzbuches (BGB) ist der Empf盲nger einer Leistung zur Herausgabe an den Leistenden verpflichtet, wenn der mit der Leistung nach dem Inhalt des Rechtsgesch盲fts bezweckte Erfolg nicht eintritt (condictio ob rem). Dabei darf der bezweckte Erfolg einerseits nicht Gegenstand der vertraglichen Bindung oder eine Bedingung des Rechtsgesch盲fts gewesen sein, andererseits aber auch nicht ein blo脽er, wenn auch vom Empf盲nger erkennbarer Beweggrund (Urteil des Bundesgerichtshofs --BGH-- vom 29.November 1965 VII ZR 214/63, BGHZ 44, 321, Neue Juristische Wochenschrift --NJW-- 1966, 540; Kammergericht Berlin, Urteil vom 5.Mai 1983 12 U 4247/83, Monatsschrift f眉r Deutsches Recht --MDR-- 1984, 492; Lieb, M眉nchner Kommentar zum B眉rgerlichen Gesetzbuch --M眉nchKomm--, 搂 812 Rdnr.156, 162). Einer ausdr眉cklichen Vereinbarung 眉ber den Leistungszweck bedarf es nicht. Es gen眉gt vielmehr die tats盲chliche, wenn auch stillschweigende 脺bereinstimmung der Beteiligten (BGH in BGHZ 44, 321, NJW 1966, 540; RGRK, Kommentar zum BGB, Heimann-Trosien, 搂 812 Rz.90). Die Herausgabepflicht erstreckt sich gem盲脽 搂 818 Abs.1 BGB auch auf die vom Empf盲nger der Leistungen gezogenen Nutzungen.

2. Die Voraussetzungen eines derartigen Herausgabeanspruchs lagen vor. Der mit den Zuwendungen bezweckte Erfolg konnte nach der Aufgabe des Unterst眉tzungszwecks durch die U-Kasse nicht mehr eintreten.

a) Die Zuwendungen der OST dienten der Unterst眉tzung ihrer Betriebsangeh枚rigen. OST hatte der U-Kasse diese Aufgabe 眉bertragen (搂 2 des Gesellschaftsvertrages vom 27.Dezember 1951). Zur Erf眉llung der Unterst眉tzungsaufgabe stattete OST die U-Kasse mit den erforderlichen Mitteln aus (搂 14 des Gesellschaftsvertrages).

b) Die der U-Kasse 眉bertragenen Unterst眉tzungsleistungen waren nicht unmittelbare vertragliche Gegenleistung f眉r die erhaltenen Zuwendungen (vgl. dazu BGH in BGHZ 44, 321, NJW 1966, 540; Kammergericht Berlin in MDR 1984, 492). Die einzelnen Zuwendungen der OST waren nicht mit der Verpflichtung verbunden, sie zu bestimmten Einzelleistungen zu verwenden. Vielmehr dienten die Zuwendungen der Erhaltung der allgemeinen finanziellen Leistungsf盲higkeit der U-Kasse. Es bestand jedoch Einigkeit zwischen den Beteiligten, da脽 die Zuwendungen --wenn auch mit zeitlicher Verz枚gerung-- ausnahmslos zur Versorgung und Unterst眉tzung der Betriebsangeh枚rigen der OST und ihrer Familienmitglieder zu verwenden waren. Diese 脺bereinkunft ergibt sich aus der mit Zustimmung der OST in den 搂搂 2, 15 der Satzung normierten Zweckbindung des U-Kassen-Verm枚gens.

c) Der mit den Zuwendungen erstrebte Erfolg konnte nicht mehr eintreten.

Durch die Betriebsvereinbarung per 30.Dezember 1979 und durch den von der U-Kasse gefa脽ten Umwandlungsbeschlu脽 wurde die U-Kasse von ihrer Unterst眉tzungsaufgabe entbunden. Sie stellte ihre Leistungen per 30.Dezember 1979 ein, da sich die OST durch Direktzusagen verpflichtete, ihren Arbeitnehmern Betriebsrenten zu zahlen. Von diesem Zeitpunkt an konnte die U-Kasse den mit den Zuwendungen bezweckten Erfolg nicht mehr erreichen.

d) Daraus folgte ein Anspruch der OST wegen ungerechtfertigter Bereicherung (搂 812 Abs.1 S盲tze 1 und 2 BGB). Der Anspruch war auf Herausgabe der empfangenen Zuwendungen und der aus den Zuwendungsbetr盲gen gezogenen Nutzungen gerichtet (搂搂 812 Abs.1, 818 Abs.1 BGB). Diese Forderung des Tr盲gerunternehmens war bereits am 31.Dezember 1979 entstanden und erh枚hte deshalb ihren Gewinn und ihr steuerliches Einkommen im Streitjahr 1979.

3. Der Herausgabeanspruch entfiel nicht deshalb, weil die OST nach 搂 14 Satz 3 des Gesellschaftsvertrages der U-Kasse keine Zuwendungen von der U-Kasse zur眉ckfordern konnte.

Diese Bestimmung stand unter dem erkennbaren Vorbehalt, da脽 die U-Kasse ihren satzungsm盲脽igen Verpflichtungen nachkam. Das R眉ckforderungsverbot stand in untrennbarem Zusammenhang mit dem vorangegangenen Satz, wonach die U-Kasse gegen das Tr盲gerunternehmen OST keinen Rechtsanspruch auf Zuwendungen besitzt. Sie sollte gegen das Tr盲gerunternehmen keine Anspr眉che geltend machen k枚nnen. Das Tr盲gerunternehmen sollte jedoch auch nicht die f眉r Unterst眉tzungszwecke zugewendeten Betr盲ge --etwa zur Verbesserung seiner Ertrags- oder Liquidit盲tslage-- zur眉ckfordern k枚nnen. Einmal zugewendete Betr盲ge sollten unwiderruflich dem Versorgungs- und Unterst眉tzungszweck zur Verf眉gung stehen.

Das R眉ckforderungsverbot stand damit in rechtlichem und wirtschaftlichem Zusammenhang mit dem Versorgungszweck der Zuwendungen. Dieser Zusammenhang wurde jedoch gel枚st, als die U-Kasse ihre Aufgabe aufgab. Nachdem die U-Kasse der 脺bernahme ihrer bisherigen Versorgungsaufgabe durch das Tr盲gerunternehmen und ihrer Umwandlung auf das Tr盲gerunternehmen zugestimmt hatte, konnte sie sich nicht mehr auf das in ihrer Satzung enthaltene R眉ckforderungsverbot berufen. Das R眉ckforderungsverbot war nur sinnvoll, solange die U-Kasse ihren Unterst眉tzungszweck weiterverfolgte. Als sie diese Zielsetzung verlie脽, wurde auch das R眉ckforderungsverbot gegenstandslos. Das gilt um so mehr, als das R眉ckforderungsverbot ohnehin durch den kurze Zeit sp盲ter erfolgenden Verm枚gens眉bergang kraft Gesetzes (搂搂 24, 15, 5 des Umwandlungsgesetzes --UmwG--) gegenstandslos geworden w盲re. Die U-Kasse konnte sich nicht auf das satzungsm盲脽ige Verbot der R眉ckgew盲hr empfangener Leistungen berufen, nachdem sie ihrer Umwandlung und damit dem 脺bergang ihres gesamten Verm枚gens auf das Tr盲gerunternehmen zugestimmt hatte.

c) Andererseits hinderte der sp盲tere Verm枚gens眉bergang kraft Gesetzes nicht die Entstehung des Bereicherungsanspruchs der OST im Jahre 1979. Die U-Kasse hatte ihren Versorgungszweck bereits durch die Betriebsvereinbarung per 30.Dezember 1979 aufgegeben und hat damit den Anspruch der OST wegen fehlender Zweckerf眉llung ausgel枚st.

4. Der den Gewerbeertrag der OST 1979 erh枚hende Bereicherungsanspruch 眉berstieg den vom FA gem盲脽 搂 15 Abs.2 Satz 2 UmwStG ungerechtfertigt hinzugerechneten Betrag.

Die OST konnte das von der U-Kasse Empfangene nebst Nutzungen fordern, soweit die U-Kasse nicht bereits entreichert war (搂搂 812 Abs.1, 818 Abs.1 und 3 BGB). Der Bereicherungsanspruch umfa脽te somit mindestens den Wert des Verm枚gens der U-Kasse, das sich nur aus Zuwendungen und deren Nutzungen zusammensetzte. Der Buchwert dieses Verm枚gens betrug nach den Feststellungen des FG 629 580 DM und lag damit erheblich 眉ber dem Betrag der Hinzurechnung in H枚he von 433 709 DM. Es besteht auch kein Anla脽 anzunehmen, da脽 die U-Kasse ihr Verm枚gen 眉berh枚ht bilanziert hatte. Der bei OST unterbliebene Ansatz des Bereicherungsanspruchs f眉hrt somit zu einem h枚heren Gewerbeertrag der OST, als er sich durch den ungerechtfertigten Hinzurechnungsbetrag (vgl. oben Abschn.II B) ergeben hatte. Da eine "verb枚sernde" Erh枚hung des festgesetzten Gewerbesteuerme脽betrags nicht in Betracht kommt, verbleibt es bei dem im angefochtenen Bescheid festgesetzten Betrag.

Fundstellen