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Entscheidungsstichwort (Thema)

Keine Bindung an das Sch盲tzungsergebnis eines anderen Senats; keine Aufteilung der Steuerberatungskosten f眉r die Anfertigung der Einkommensteuererkl盲rung

Leitsatz (NV)

1. Wenn sowohl der Umsatzsteuer- als auch der Ertragsteuer-Senat eines FG den privaten Anteil der Nutzung eines gemischt genutzten Wirtschaftsguts wegen fehlender Mitwirkung des Steuerpflichtigen bei der Sachverhaltsaufkl盲rung griffweise sch盲tzen m眉ssen, besteht weder aus materiell-rechtlichen noch aus verfahrensrechtlichen Gr眉nden eine Bindung des zuletzt entscheidenden Senats an das Ergebnis der griffweisen Sch盲tzung des zuerst entscheidenden Senats. Unterschiedliche Sch盲tzungsergebnisse begr眉nden auch keine zur Revisionszulassung f眉hrende Divergenz.

2. Auf die f枚rmliche Dokumentation des Beginns einer Au脽enpr眉fung (搂 198 Satz 2 AO) kommt es nicht an, wenn der Pr眉fungsbeginn aus den tats盲chlichen Ermittlungshandlungen feststellbar ist.

3. Die schl眉ssige R眉ge des Verfahrensmangels eines Versto脽es gegen den klaren Inhalt der Akten erfordert u.a. die genaue Angabe des vom FG nicht ber眉cksichtigten Aktenbestandteils.

4. Ungeachtet der Aufgabe des Aufteilungs- und Abzugsverbots durch die neuere Rechtsprechung des Gro脽en Senats des BFH stellen Steuerberatungskosten f眉r die Anfertigung der Einkommensteuererkl盲rung auch dann keine Betriebsausgaben dar, wenn die Steuererkl盲rungspflicht ausschlie脽lich auf dem Vorhandensein von Eink眉nften aus Gewerbebetrieb beruht.

5. Ein Antrag auf Erhebung eines Zeugenbeweises ist nicht ordnungsgem盲脽 gestellt, wenn weder Name noch Anschrift des Zeugen mitgeteilt werden und diese Angaben auch nicht aus anderen, dem Gericht zur Verf眉gung stehenden Unterlagen ersichtlich sind.

Normenkette

AO 搂搂听162, 198 S. 2; FGO 搂听96 Abs. 1 S. 1, 搂听110 Abs. 1 S. 1 Nr. 1, 搂听115 Abs. 2 Nr. 2; EStG 搂 4 Abs. 4

Verfahrensgang

Tatbestand

Rz. 1

I. Gegenstand der Beschwerde sind --entsprechend der Angabe in der Beschwerdebegr眉ndung-- die Bescheide 眉ber Einkommensteuer 1996 bis 2000 und Gewerbesteuermessbetrag 1996 bis 2000. Zwar hat der Kl盲ger und Beschwerdef眉hrer (Kl盲ger) bei Einlegung der Beschwerde ausdr眉cklich nur die Bescheide 眉ber Einkommensteuer f眉r das Jahr 1996 und die Gewerbesteuermessbescheide f眉r 1996 bis 2000 erw盲hnt; diese Bescheide waren Gegenstand des finanzgerichtlichen Verfahrens mit dem Aktenzeichen 1 K 208/07. Jedoch hat er im Beschwerdeschriftsatz auch das finanzgerichtliche Aktenzeichen 1 K 209/07 benannt; Gegenstand dieses Verfahrens waren aber die Einkommensteuerbescheide 1997 bis 2000.

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Rz. 2

II. Die Beschwerde ist unbegr眉ndet.

Rz. 3

Die vom Kl盲ger geltend gemachten Zulassungsgr眉nde liegen nicht vor.

Rz. 4

1. Dies gilt zun盲chst f眉r die im Zusammenhang mit der Sch盲tzung des privaten Nutzungsanteils des Flugzeugs stehenden Zulassungsgr眉nde.

Rz. 5

a) Der Kl盲ger hatte dem Betriebsverm枚gen seines Einzelunternehmens ein Flugzeug zugeordnet, das er sowohl privat als auch betrieblich nutzte. Die H枚he des privaten Nutzungsanteils war bereits w盲hrend mehrerer vorangegangener Au脽enpr眉fungen umstritten gewesen. In den Streitjahren 1996 und 1997 erkl盲rte der Kl盲ger einen privaten Nutzungsanteil von 50 %; f眉r die Streitjahre 1998 und 1999 setzte er keinen privaten Nutzungsanteil mehr an. Im Jahr 1999 verkaufte er das Flugzeug. Im Anschluss an eine Au脽enpr眉fung f眉r die Streitjahre sch盲tzte der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) den privaten Nutzungsanteil auf 75 %. Zur Begr眉ndung f眉hrte er aus, der Kl盲ger habe keine Unterlagen vorgelegt, die eine genauere Sch盲tzung erm枚glichen w眉rden. Insbesondere habe er das Flugbuch, dessen F眉hrung durch einen fr眉heren Au脽enpr眉fer zur Auflage gemacht worden sei, nicht vorgelegt. Der Gesch盲ftsbetrieb des Kl盲gers (Zeitschriftenvertrieb durch "Dr眉ckerkolonnen") sei so einzusch盲tzen, dass betrieblich veranlasste Fl眉ge nur von untergeordneter Bedeutung sein k枚nnten. Demgegen眉ber besitze die Ehefrau des Kl盲gers ein Ferienhaus in S眉dfrankreich, was Anlass f眉r private Fl眉ge biete.

Rz. 6

In einem Parallelverfahren zur Umsatzsteuer entschied der Umsatzsteuersenat des Finanzgerichts (FG), die betrieblichen und privaten Nutzungsanteile seien mangels Vorlage von Unterlagen auf jeweils 50 % zu sch盲tzen. Hingegen sch盲tzte der Ertragsteuersenat des FG im vorliegenden Verfahren --nach erfolglosem Ablauf einer gem盲脽 搂 79b Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) gesetzten Pr盲klusionsfrist zur Vorlage von Unterlagen und Abgabe von Erkl盲rungen hinsichtlich der Flugzeugnutzung-- den privaten Nutzungsanteil in dem angefochtenen Urteil auf 75 %. Dem Kl盲ger sei die Notwendigkeit der Vorlage von Nachweisen sp盲testens seit der vorangegangenen Au脽enpr眉fung bekannt gewesen. Die vorgelegten Kostenbelege seien unvollst盲ndig. So fehlten Belege 眉ber Landegeb眉hren f眉r mehrere Flugpl盲tze, obwohl das Flugzeug sich unstreitig dort befunden habe.

Rz. 7

b) Der Kl盲ger meint, von grunds盲tzlicher Bedeutung (搂 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) sei die Rechtsfrage, ob eine rechtskr盲ftige Entscheidung zu einem bestimmten Sachverhalt einen anderen Senat bei der Entscheidung zu demselben Sachverhalt, aber einer anderen Steuerart, binde.

Rz. 8

aa) Grunds盲tzliche Bedeutung kommt einer Rechtssache nach st盲ndiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) zu, wenn die f眉r die Beurteilung des Streitfalls ma脽gebliche Rechtsfrage das (abstrakte) Interesse der Allgemeinheit an der einheitlichen Entwicklung und Handhabung des Rechts ber眉hrt. Au脽erdem muss die Rechtsfrage kl盲rungsbed眉rftig und in einem k眉nftigen Revisionsverfahren kl盲rungsf盲hig sein (BFH-Beschl眉sse vom 10. September 2003 X B 132/02, BFH/NV 2004, 495, unter 1., und vom 14. November 2005 II B 51/05, BFH/NV 2006, 305, unter II.1.). Die schl眉ssige Darlegung der Kl盲rungsbed眉rftigkeit erfordert ein konkretes und substantiiertes Eingehen darauf, in welchem Umfang, von welcher Seite und aus welchen Gr眉nden die Rechtsfrage umstritten ist (BFH-Beschl眉sse vom 7. April 2005 V B 39/04, BFH/NV 2005, 1585, unter 2.a, und vom 21. Juli 2005 II B 78/04, BFH/NV 2005, 1984).

Rz. 9

bb) Vorliegend fehlt es in der Beschwerdebegr眉ndung --worauf das FA zu Recht hinweist-- an jeglichen Ausf眉hrungen zum Meinungsstand in Rechtsprechung und Literatur zu dieser Frage. Damit sind bereits die Darlegungsanforderungen des 搂 116 Abs. 3 Satz 3 FGO nicht erf眉llt.

Rz. 10

Dar眉ber hinaus w盲re die Rechtsfrage jedenfalls in der Konstellation, wie sie sich im Streitfall darstellt, nicht kl盲rungsbed眉rftig, weil sie offensichtlich so zu beantworten ist, wie das FG es getan hat. Sowohl dem Umsatzsteuer- als auch dem Ertragsteuersenat des FG blieb aufgrund der vollst盲ndig unterbliebenen Mitwirkung des Kl盲gers bei dem --ihm obliegenden-- Nachweis der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen f眉r das Flugzeug (搂 4 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes --EStG--) nur noch die M枚glichkeit einer sog. "griffweisen Sch盲tzung". Dabei handelt es sich im Spektrum der verschiedenen denkbaren Sch盲tzungsmethoden um diejenige, die mit den gr枚脽ten Unsicherheiten behaftet ist und konkreter Tatsachengrundlagen vollst盲ndig oder nahezu vollst盲ndig entbehrt. In einem solchen Fall sind gerade keine tats盲chlichen Feststellungen vorhanden, die eine Bindung zu einem anderen Streitgegenstand (vgl. zu diesem Begriff noch unten d) bewirken k枚nnten.

Rz. 11

Im 脺brigen verweist das FA zutreffend auf die st盲ndige h枚chstrichterliche Rechtsprechung, wonach das FG nicht zur 脺bernahme von Tatsachenfeststellungen der Strafgerichte zu demselben Sachverhalt verpflichtet ist (BFH-Beschluss vom 13. Januar 2006 VIII B 7/04, BFH/NV 2006, 914, unter II.1.b, m.w.N.). Nichts anderes gilt f眉r die 脺bernahme von Tatsachenfeststellungen anderer Spruchk枚rper zu anderen Steuerarten.

Rz. 12

c) Die Revision ist auch nicht zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung (搂 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO) zuzulassen.

Rz. 13

Die Darlegung dieses Zulassungsgrundes setzt die Gegen眉berstellung einander widersprechender abstrakter Rechtss盲tze aus dem angefochtenen Urteil des FG einerseits und der herangezogenen Divergenzentscheidung andererseits voraus (BFH-Beschluss vom 17. August 2005 IX B 58/05, BFH/NV 2005, 2044). Daher erf眉llt die blo脽e abweichende W眉rdigung von Tatsachen durch zwei unterschiedliche Gerichte oder Spruchk枚rper nicht die Voraussetzungen einer Divergenz im Sinne dieser Vorschrift.

Rz. 14

Die --ausschlie脽lich auf die Kommentierung von Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, 搂 115 FGO Rz 74, 79 gest眉tzten-- Einwendungen des Kl盲gers geben keinen Anlass dazu, dieses Ergebnis in Frage zu stellen. Denn die Kritik in der angegebenen Literaturfundstelle bezieht sich ausschlie脽lich darauf, dass Subsumtionsfehler nach st盲ndiger BFH-Rechtsprechung nicht die Voraussetzungen einer Divergenz erf眉llen. Hingegen geht auch diese Literaturauffassung nicht so weit, bereits eine abweichende Tatsachenw眉rdigung als Divergenz im Rechtssinne anzusehen.

Rz. 15

Tatsachen k枚nnen auch deshalb von verschiedenen Spruchk枚rpern in abweichender Weise festgestellt werden, weil die Beteiligten ihre Mitwirkungspflichten in den jeweiligen Verfahren in unterschiedlicher Weise erf眉llen oder weil nur in einem der Verfahren Pr盲klusionsvorschriften zur Anwendung kommen. Eine Divergenz im Rechtssinne kann durch derartige --im Ergebnis m枚glicherweise voneinander abweichende, aber jeweils prozessordnungsgem盲脽 zustande gekommenen-- Feststellungen nicht entstehen.

Rz. 16

d) Das FG hat auch nicht gegen die Bindungswirkung rechtskr盲ftiger Entscheidungen (搂 110 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 FGO) 惫别谤蝉迟辞脽别苍. Denn die Bindungswirkung besteht nach dem Wortlaut dieser Vorschrift nur, "soweit 眉ber den Streitgegenstand entschieden worden ist". Bei Anfechtungsklagen wird der Streitgegenstand durch den im Einzelfall angefochtenen Verwaltungsakt bestimmt (BFH-Urteil vom 10. November 1987 VII R 50/84, BFH/NV 1988, 600, unter 1.; Lange in H眉bschmann/Hepp/Spitaler, 搂 110 FGO Rz 59). Dementsprechend besteht nicht einmal zwischen einer Entscheidung in einer Gewerbesteuersache und einer solchen in einer Einkommensteuersache zum selben Sachverhalt eine Rechtskraftwirkung (Senatsurteil vom 26. Oktober 1994 X R 114/92, BFH/NV 1995, 373, unter 1.).

Rz. 17

e) Der Kl盲ger meint, aufgrund des Urteils des Umsatzsteuersenats stehe aktenkundig fest, dass der Privatnutzungsanteil 50 % betragen habe. Indem das FG sich nicht dem Ergebnis der griffweisen Sch盲tzung des Umsatzsteuersenats angeschlossen habe, habe es gegen den klaren Inhalt der Akten und damit gegen 搂 96 Abs. 1 Satz 1 FGO 惫别谤蝉迟辞脽别苍.

Rz. 18

Indes besteht die aktenkundige Tatsache im Streitfall lediglich darin, dass der Umsatzsteuersenat den Privatnutzungsanteil griffweise auf 50 % gesch盲tzt hat. Demgegen眉ber ist f眉r die Einkommensteuer der tats盲chliche Privatnutzungsanteil ma脽gebend, den auch der Umsatzsteuersenat wegen fehlender Mitwirkung des Kl盲gers nicht hat feststellen k枚nnen, und der insbesondere nicht aktenkundig war.

Rz. 19

f) Darin, dass das FG bei seiner griffweisen Sch盲tzung zu einem anderen Ergebnis gekommen ist als der Umsatzsteuersenat, liegt auch keine 脺berraschungsentscheidung, die den Anspruch des Kl盲gers auf Gew盲hrung rechtlichen Geh枚rs verletzt haben k枚nnte. Der Kl盲ger behauptet hierzu, die erste m眉ndliche Verhandlung sei vertagt worden, um die Entscheidung des Umsatzsteuersenats abzuwarten. Daher habe er erwarten k枚nnen, dass dessen Entscheidung auch f眉r die Ertragsteuern ber眉cksichtigt werde.

Rz. 20

Diese Behauptung wird indes durch das Protokoll der ersten m眉ndlichen Verhandlung vom 10. Dezember 2009 nicht getragen. In diesem --durchaus ausf眉hrlich gehaltenen-- Protokoll ist von dem Parallelverfahren in der Umsatzsteuersache nicht einmal andeutungsweise die Rede. Die Vertagung erfolgte vielmehr, weil der Kl盲ger zwei erhebliche Beweisantr盲ge gestellt hatte; diese Beweise hat das FG dann in der zweiten m眉ndlichen Verhandlung am 20. Mai 2010 erhoben. Im protokollierten Vertagungsbeschluss wurde zudem das Ergehen einer Verf眉gung zur weiteren Sachaufkl盲rung angek眉ndigt. Dies w盲re nicht erforderlich gewesen, wenn lediglich --entsprechend der Behauptung des Kl盲gers-- das Ergebnis der Entscheidung des Umsatzsteuersenats h盲tte abgewartet werden sollen.

Rz. 21

Jedenfalls dann, wenn das FG keinen besonderen Vertrauenstatbestand geschaffen hat, ist es regelm盲脽ig nicht verpflichtet, die einzelnen f眉r seine Entscheidung erheblichen rechtlichen oder tats盲chlichen Gesichtspunkte im Voraus anzudeuten (BFH-Beschluss vom 26. April 2010 VII B 84/09, BFH/NV 2010, 1637).

Rz. 22

g) Nicht nachvollziehbar ist die R眉ge des Kl盲gers, das finanzgerichtliche Urteil sei insoweit nicht mit Gr眉nden versehen (搂 119 Nr. 6 FGO), als die Abweichung von der Sch盲tzung des Umsatzsteuersenats nicht begr眉ndet worden ist. Denn das FG hat seine eigene Sch盲tzung umfassend --眉ber mehrere Seiten seiner Entscheidung-- begr眉ndet. Darin liegt zugleich die Begr眉ndung, weshalb es im Rahmen der ihm obliegenden griffweisen Sch盲tzung zu einem anderen Ergebnis als der Umsatzsteuersenat gekommen ist.

Rz. 23

Letztlich wendet sich der Kl盲ger mit s盲mtlichen Einwendungen zur Frage der H枚he des Privatnutzungsanteils gegen die Tatsachen- und Beweisw眉rdigung des FG, womit eine Revisionszulassung aber nicht erreicht werden kann (vgl. BFH-Beschluss vom 24. September 2008 IX B 110/08, BFH/NV 2009, 39).

Rz. 24

2. Auch die Zulassungsgr眉nde, die der Kl盲ger im Zusammenhang mit der --vom FG bejahten-- Ablaufhemmung der Festsetzungsfrist durch den Beginn der Au脽enpr眉fung geltend macht, greifen nicht durch.

Rz. 25

a) Der Kl盲ger hatte sein Einzelunternehmen zun盲chst von einem Anbau an sein selbst genutztes Einfamilienhaus aus betrieben, das in der Gemeinde B im Zust盲ndigkeitsbereich des FA belegen ist. Zum 1. Juli 1998 entlie脽 er seine Arbeitnehmer und 眉bertrug seinen Bestand an Abonnements zur Verwaltung an eine KG mit Sitz in der Gemeinde A au脽erhalb des Zust盲ndigkeitsbereichs des beklagten FA. Die Bestellscheine blieben im Eigentum des Kl盲gers. Gegen眉ber dem FA trat er weiterhin ausschlie脽lich unter der Anschrift in B auf. Die Steuererkl盲rungen f眉r die Jahre 1996 bis 1999 gab er jeweils im zweiten Folgejahr ab.

Rz. 26

Am 20. Juni 2002 ordnete das FA eine Au脽enpr眉fung beim Kl盲ger f眉r die Streitjahre 1996 bis 2000 an. Hiergegen legte der Kl盲ger u.a. wegen der von ihm bestrittenen 枚rtlichen Zust盲ndigkeit des FA Einspruch ein und behauptete hierzu, ihm stehe in den R盲umen der KG in A ein B眉ro zur Verf眉gung. Nach Zur眉ckweisung des Einspruchs erhob der Kl盲ger Klage gegen die Pr眉fungsanordnung. Um die Klagebegr眉ndung abzuwarten, verschob das FA mit Verwaltungsakt vom 27. September 2002 den zuvor auf den 7. Oktober 2002 festgelegten Pr眉fungsbeginn auf den 11. November 2002. In einem Telefongespr盲ch mit dem FA vertrat der Kl盲ger die Auffassung, die Pr眉fung d眉rfe w盲hrend der Anh盲ngigkeit des Klageverfahrens gar nicht beginnen.

Rz. 27

Am 11. November 2002 erschien die Pr眉ferin an dem Grundst眉ck in B, traf dort aber niemanden an. Am selben Tage richtete sie an den Kl盲ger ein Schreiben, in dem sie mitteilte, die Pr眉fung habe nunmehr an Amtsstelle begonnen, und vom Kl盲ger zahlreiche Unterlagen anforderte. Trotz mehrerer Erinnerungen sowie der Androhung und Festsetzung von Zwangsgeld kam der Kl盲ger dieser Aufforderung nicht nach. Einen ausdr眉cklichen Vermerk 眉ber Datum und Uhrzeit des Beginns der Au脽enpr眉fung (vgl. 搂 198 Satz 2 der Abgabenordnung --AO--) enthalten die Handakten der Pr眉ferin nicht.

Rz. 28

In den Jahren 2003 und 2004 war die Pr眉ferin nicht mehr in diesem Pr眉fungsfall t盲tig. Das FG wies die Klage gegen die Pr眉fungsanordnung am 14. April 2005 ab und f眉hrte zur Begr眉ndung aus, der Ort der Gesch盲ftsleitung des Betriebs des Kl盲gers habe sich weiterhin in B befunden. Der erkennende Senat verwarf die Nichtzulassungsbeschwerde des Kl盲gers als unzul盲ssig (Beschluss vom 19. Oktober 2005 X B 86/05, BFH/NV 2006, 118). In den Jahren 2005, 2006 und 2007 setzte die Pr眉ferin die Pr眉fung fort und erstellte am 19. Februar 2007 ihren Bericht. Im Jahr 2007 erlie脽 das FA die angefochtenen 脛nderungsbescheide.

Rz. 29

Der Kl盲ger vertrat die Auffassung, die Pr眉fung habe nicht im Jahr 2002 begonnen und daher nicht die Ablaufhemmung des 搂 171 Abs. 4 AO ausl枚sen k枚nnen. Jedenfalls sei sie unmittelbar nach ihrem Beginn f眉r die Dauer von mehr als sechs Monaten aus Gr眉nden unterbrochen worden, die die Finanzbeh枚rde zu vertreten habe.

Rz. 30

Das FG sah die Festsetzungsfrist als gewahrt an. Die Anforderung der Gesch盲ftsunterlagen am 11. November 2002 reiche f眉r einen ernsthaften Beginn der Pr眉fung aus. Weil diese Ermittlungsma脽nahme eindeutig feststellbar sei, komme es nicht darauf an, dass die Pr眉ferin den Pr眉fungsbeginn nicht ausdr眉cklich aktenkundig gemacht habe. Die Pr眉fung sei anschlie脽end zwar unterbrochen worden; dies habe aber nicht das FA zu vertreten. Denn der Kl盲ger habe der Pr眉ferin sowohl den Zutritt zu seinen Gesch盲ftsr盲umen als auch die Vorlage der angeforderten Unterlagen verweigert.

Rz. 31

b) Der Kl盲ger macht geltend, von grunds盲tzlicher Bedeutung sei die Rechtsfrage, ob es f眉r die Feststellung des Pr眉fungsbeginns unerheblich sei, dass die Pr眉ferin diesen Zeitpunkt entgegen 搂 198 Satz 2 AO nicht aktenkundig gemacht habe.

Rz. 32

Tats盲chlich ist diese Rechtsfrage durch die vorliegende h枚chstrichterliche Rechtsprechung jedoch bereits in dem --auch vom FG erkannten-- Sinne gekl盲rt, dass es auf die f枚rmliche Dokumentation des Pr眉fungsbeginns nach 搂 198 Satz 2 AO nicht ankommt, wenn der Beginn der Au脽enpr眉fung aus den tats盲chlichen Ermittlungshandlungen, zu denen auch die Anforderung von Unterlagen vom Steuerpflichtigen geh枚ren kann, feststellbar ist (vgl. BFH-Beschluss vom 6. M盲rz 2006 IV B 82/04, BFH/NV 2006, 1291, unter 1.a).

Rz. 33

Das vom Kl盲ger angef眉hrte BFH-Urteil vom 8. Juli 2009 XI R 64/07 (BFHE 226, 19, BStBl II 2010, 4) stellt diese Rechtsprechung nicht etwa in Frage, sondern best盲tigt sie. Denn auch dieser Entscheidung lag ein Sachverhalt zugrunde, in der der Pr眉fungsbeginn allein aufgrund einer Beweisaufnahme ohne Heranziehung eines Aktenvermerks nach 搂 198 Satz 2 AO festgestellt worden war (vgl. Urteil in BFHE 226, 19, BStBl II 2010, 4, unter II.2.b). Auch die vom Kl盲ger bezeichnete Literaturfundstelle (Seer in Tipke/Kruse, a.a.O., 搂 198 AO Rz 3) enth盲lt f眉r eine Konstellation wie im Streitfall, in dem der Kl盲ger der Pr眉ferin trotz ordnungsgem盲脽er und nicht von der Vollziehung ausgesetzter Pr眉fungsanordnung den Zutritt zu seinen R盲umen verweigert hatte, keine abweichende Rechtsauffassung.

Rz. 34

c) Das FG ist auch nicht von dem Urteil des FG Baden-W眉rttemberg vom 11. M盲rz 2008听 4 K 87/07 (Entscheidungen der Finanzgerichte 2008, 1263) abgewichen. Der Kl盲ger entnimmt diesem Urteil den Rechtssatz, dass eine Au脽enpr眉fung nur beginnt, wenn Pr眉fungshandlungen "am Ort der Pr眉fung" vorgenommen werden. Einen solchen Rechtssatz enth盲lt diese Entscheidung aber gerade nicht. Vielmehr f眉hrt auch das FG Baden-W眉rttemberg ausdr眉cklich aus, dass eine unberechtigte Zutrittsverweigerung durch den Steuerpflichtigen der Annahme eines Beginns der Au脽enpr眉fung nicht entgegenstehe. Dies stimmt mit dem Rechtssatz 眉berein, den das FG im vorliegenden Fall seinem angefochtenen Urteil zugrunde gelegt hat.

Rz. 35

d) Ferner r眉gt der Kl盲ger einen Versto脽 gegen die Sachaufkl盲rungspflicht (搂 76 Abs. 1 FGO) mit der Begr眉ndung, das FG h盲tte auch ohne entsprechenden Beweisantrag durch die Vernehmung von --weiterhin ungenannt gebliebenen-- Zeugen aufkl盲ren m眉ssen, ob der Ort der Gesch盲ftsleitung sich in B oder A befunden habe.

Rz. 36

Eine derartige Verfahrensr眉ge erfordert nach st盲ndiger Rechtsprechung des BFH Ausf眉hrungen dazu, welche Beweise das FG von Amts wegen h盲tte erheben bzw. welche Tatsachen es h盲tte aufkl盲ren m眉ssen, aus welchen Gr眉nden sich ihm die Notwendigkeit einer Beweiserhebung auch ohne Antrag h盲tte aufdr盲ngen m眉ssen, welche entscheidungserheblichen Tatsachen sich bei einer Beweisaufnahme voraussichtlich ergeben h盲tten und inwiefern die Beweiserhebung auf der Grundlage des materiell-rechtlichen Standpunkts des FG zu einer anderen Entscheidung h盲tte f眉hren k枚nnen (Senatsbeschluss in BFH/NV 2006, 118, unter 2.a). Die Beschwerdebegr眉ndung enth盲lt keinen einzigen dieser zwingenden Bestandteile einer entsprechenden Verfahrensr眉ge.

Rz. 37

Soweit der Kl盲ger in diesem Zusammenhang r眉gt, der Tatbestand des finanzgerichtlichen Urteils sei "widerspr眉chlich", kann er dies nicht mit der Nichtzulassungsbeschwerde angreifen, sondern h盲tte --innerhalb der hierf眉r vorgesehenen Frist (搂 108 Abs. 1 FGO)-- einen Tatbestandsberichtigungsantrag stellen m眉ssen.

Rz. 38

e) Auch der vom Kl盲ger ger眉gte Versto脽 gegen den klaren Inhalt der Akten ist nicht hinreichend dargelegt. Der Kl盲ger behauptet insoweit, "nach einem in den vom FA vorgelegten Akten vorliegenden Aktenvermerk" habe sich das FA entschlossen, das Ergebnis der beim BFH anh盲ngigen Nichtzulassungsbeschwerde im Verfahren 眉ber die Rechtm盲脽igkeit der Pr眉fungsanordnung abzuwarten. Sinngem盲脽 will der Kl盲ger aus einem solchen Aktenvermerk ableiten, dass nicht er, sondern das FA die Unterbrechung der Pr眉fung zu vertreten habe, so dass die Ablaufhemmung nicht eingetreten sei.

Rz. 39

Die schl眉ssige R眉ge eines Verfahrensmangels wegen Nichtber眉cksichtigung des Inhalts der Akten (搂 96 Abs. 1 Satz 1 FGO) erfordert, unter genauer Angabe der jeweiligen Schriftst眉cke und Seitenzahlen wesentliche Tatumst盲nde zu benennen, die sich aus den Akten ergeben, vom FG aber nicht ber眉cksichtigt worden sind, und darzulegen, dass die Entscheidung unter Zugrundelegung der materiell-rechtlichen Auffassung des FG auf der Nichtber眉cksichtigung dieser Aktenteile beruhen kann (BFH-Beschluss vom 8. Juni 2010 V B 6/10, BFH/NV 2010, 1841, unter 3.).

Rz. 40

Hieran fehlt es --worauf das FA zutreffend hingewiesen hat-- schon deshalb, weil der Kl盲ger nicht dargelegt hat, an welcher Stelle der vom FA vorgelegten Akten sich der behauptete Aktenvermerk befinden soll. Anders als der Kl盲ger meint, kann von diesem Darlegungserfordernis im Streitfall nicht deshalb eine Ausnahme gemacht werden, weil der Kl盲ger behauptet, der Inhalt dieses Aktenvermerks sei zwischen den Beteiligten unstreitig. Denn auch bei einer Durchsicht der --mehrere tausend Blatt umfassenden-- Steuerakten hat der Senat keinen Aktenvermerk mit dem vom Kl盲ger behaupteten Inhalt feststellen k枚nnen. Zudem hat der Kl盲ger auch nach dem Hinweis des FA auf die geltenden Darlegungserfordernisse weiterhin weder eine Fundstelle aus den Akten angeben k枚nnen noch eine Kopie des angeblichen Aktenvermerks vorgelegt.

Rz. 41

f) In der W眉rdigung des FG, die Unterbrechung der Pr眉fung sei nicht vom FA zu vertreten, liegt keine 脺berraschungsentscheidung. Das FA hatte w盲hrend des gesamten Verfahrens ausdr眉cklich diese Auffassung vertreten, so dass der Kl盲ger Anlass gehabt h盲tte, sein Vorbringen darauf einzurichten.

Rz. 42

3. Die Revision ist auch nicht im Hinblick auf die vom Kl盲ger im Zusammenhang mit dem Abzug privater Steuerberatungskosten geltend gemachten Zulassungsgr眉nde zuzulassen.

Rz. 43

a) Der Kl盲ger erkl盲rte in den Streitjahren nahezu ausschlie脽lich Eink眉nfte aus Gewerbebetrieb. Er behandelte auch die f眉r die Erstellung seiner Einkommensteuererkl盲rungen angefallenen Steuerberatungskosten als Betriebsausgaben. FA und FG ordneten diese Betr盲ge hingegen nicht den Betriebsausgaben, sondern den Sonderausgaben zu. Dies hatte zwar bei der Einkommensteuer keine Auswirkungen, wohl aber bei der Festsetzung der Gewerbesteuermessbetr盲ge.

Rz. 44

b) Der Kl盲ger meint, die Rechtsfrage, ob Steuerberatungskosten f眉r die Erstellung der Einkommensteuererkl盲rung auch dann keine Betriebsausgaben darstellen, wenn die Pflicht zur Abgabe dieser Steuererkl盲rung ausschlie脽lich durch Eink眉nfte aus Gewerbebetrieb veranlasst sei, sei von grunds盲tzlicher Bedeutung. Sie sei h枚chstrichterlich bisher nicht gekl盲rt. Am Aufteilungs- und Abzugsverbot habe der Gro脽e Senat nicht mehr festgehalten (Beschluss des Gro脽en Senats des BFH vom 21. September 2009 GrS 1/06, BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672).

Rz. 45

Anders als der Kl盲ger meint, hat der BFH bereits entschieden, dass Steuerberatungskosten, die f眉r das Erstellen der Einkommensteuererkl盲rung 眉ber die blo脽e Ermittlung der Eink眉nfte hinaus entstehen, zu den nicht als Betriebsausgaben abziehbaren Aufwendungen im Bereich der Einkommensverwendung geh枚ren (BFH-Urteil vom 18. November 1965 IV 151/64 U, BFHE 84, 519, BStBl III 1966, 190). Dieser Entscheidung --die ebenfalls einen Steuerpflichtigen betraf, der ausschlie脽lich Gewinneink眉nfte bezogen hatte-- l盲sst sich nicht entnehmen, dass beim Vorhandensein nur einer einzigen Einkunftsart etwas anderes gelten k枚nnte.

Rz. 46

Die vom Kl盲ger aufgeworfene Rechtsfrage ist durch die Entscheidung des Gro脽en Senats zur Aufgabe des Aufteilungs- und Abzugsverbots nicht erneut 眉berpr眉fungsbed眉rftig geworden. Denn auch der Gro脽e Senat hat daran festgehalten, dass eine unbedeutende berufliche Mitveranlassung von Aufwendungen, die die Lebensf眉hrung betreffen, keinen --auch keinen anteiligen-- Betriebsausgaben- oder Werbungskostenabzug er枚ffnet (Beschluss des Gro脽en Senats des BFH in BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672, unter C.III.4.b). Beruflich mitveranlasst ist im Streitfall aber allenfalls das Eintragen der --anderweitig und unter Inanspruchnahme des Betriebsausgabenabzugs ermittelten-- Eink眉nfte aus Gewerbebetrieb in die Anlage GSE. Dem stehen indes die erheblichen privaten Abzugsposten in den Einkommensteuererkl盲rungen des Kl盲gers gegen眉ber (diverse Kategorien von Sonderausgaben, au脽ergew枚hnliche Belastungen, Parteispenden). Deren Umfang l盲sst den mit der blo脽en Eintragung der gewerblichen Eink眉nfte in die Anlage GSE verbundenen Arbeitsaufwand als "unbedeutend" im Sinne der Rechtsprechung des Gro脽en Senats erscheinen.

Rz. 47

c) Das FG hat auch in diesem Zusammenhang keine 脺berraschungsentscheidung gef盲llt. Der Kl盲ger r眉gt insoweit, das vom FA herangezogene Argument, der Sonderausgabentatbestand des 搂 10 Abs. 1 Nr. 6 EStG in der in den Streitjahren 1996 bis 2000 noch geltenden Fassung zeige, dass es Steuerberatungskosten geben m眉sse, die weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten seien, sei zuvor nicht er枚rtert worden. Indes besteht jedenfalls bei derart naheliegenden Argumenten keine Pflicht des FG zu einem vorherigen Hinweis (vgl. hierzu bereits oben 1.f).

Rz. 48

4. Ohne Erfolg bleibt schlie脽lich auch die R眉ge, das FG habe im Zusammenhang mit der Ermittlung des Umfangs der privaten Schuldzinsen einen Beweisantrag des Kl盲gers 眉bergangen.

Rz. 49

a) Der Kl盲ger zog in seinen Gewinnermittlungen erhebliche Betr盲ge an Schuldzinsen als Betriebsausgaben ab. Er unterhielt lediglich ein einziges Kontokorrentkonto. Die Pr眉ferin forderte vom Kl盲ger mehrfach vergeblich Unterlagen zur Veranlassung der Sollsalden auf dem Kontokorrentkonto sowie der dem Betriebsverm枚gen zugeordneten Darlehensverbindlichkeiten an. Soweit der Pr眉ferin anderweitige Unterlagen vorlagen, zog sie daraus den Schluss, die Schuldzinsen seien teilweise auch privat --durch Entnahmen-- veranlasst. Sie sch盲tzte den privaten Zinsanteil nach dem Verh盲ltnis der Entnahmen zu den gesamten Ausgaben des Pr眉fungszeitraums auf 10,41 %.

Rz. 50

Im Klageverfahren legte der Kl盲ger weiterhin keine Unterlagen zur Veranlassung der Schuldzinsen vor. Im Schriftsatz vom 16. April 2010 stellte er allerdings den folgenden Beweisantrag: "Die Aufnahme von Darlehen bei Kreditinstituten steht w盲hrend des gesamten Pr眉fungszeitraumes im Zusammenhang mit der Finanzierung von Abo-Best盲nden. Ein weiterer Kreditbedarf insbesondere auch f眉r private Entnahmen bestand nicht. 鈥� Es wird daher der Antrag gestellt, Beweis zu erheben, 眉ber die Darlehensbeziehungen in den Kalenderjahren 1996 bis 2000. Durch Vernehmung der Vorstandsmitglieder des kreditgebenden Bankinstitutes. Deren Anschrift ergibt sich aus den dem Finanzamt vorliegenden Belegen."

Rz. 51

Das FG best盲tigte die Sch盲tzung des FA. Der Kl盲ger habe den ihm obliegenden Nachweis einer betrieblichen Veranlassung des gesamten Zinsaufwands nicht gef眉hrt. Dem Beweisantrag sei nicht nachzugehen. Dabei k枚nne offenbleiben, ob der Kl盲ger ladungsf盲hige Anschriften der Zeugen bezeichnet habe. Jedenfalls beziehe sich der Beweisantrag lediglich auf den Umstand, dass der Kl盲ger Darlehensbeziehungen zu den Banken unterhalten habe. Dies sei indes unstreitig.

Rz. 52

b) Das FG durfte den Beweisantrag schon deshalb unber眉cksichtigt lassen, weil er nicht ordnungsgem盲脽 gestellt war.

Rz. 53

Zum einen war er lediglich auf die Vorstandsmitglieder "des kreditgebenden Bankinstitutes" --also eines einzigen Kreditinstituts-- beschr盲nkt. Tats盲chlich unterhielt der Kl盲ger --wie sich aus der Anlage zu seinem Schriftsatz vom 26. Januar 2010 ergibt-- aber Darlehensbeziehungen zu mindestens neun Kreditinstituten. Der Beweisantrag lie脽 damit bereits offen, welches Kreditinstitut gemeint war. Ist aber das Kreditinstitut, auf das sich der Beweisantrag beziehen soll, nicht bestimmbar, gilt dies erst recht f眉r die Namen der als Zeugen benannten Vorstandsmitglieder dieses Kreditinstituts.

Rz. 54

Zudem fehlt es an der erforderlichen Angabe der ladungsf盲higen Anschriften der Zeugen. Der Kl盲ger hat hierzu lediglich auf die dem FA vorliegenden Belege verwiesen. Er behauptet selbst nicht, dass das FG --das die Ladung h盲tte vornehmen m眉ssen-- 眉ber diese Belege verf眉gt h盲tte. Im 脺brigen hat das FA w盲hrend des gesamten Verfahrens bestritten, dass der Kl盲ger Belege zu den Darlehensverh盲ltnissen vorgelegt habe.

Fundstellen