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Leitsatz (amtlich)

Ein nach 搂 11 Nr. 4 KStG k枚rperschaftsteuerfreier Sanierungsgewinn ist weder mit einem ohne ihn in demselben Veranlagungszeitraum entstehenden Verlust noch mit einem abzugsf盲higen Verlust aus einem fr眉heren Veranlagungszeitraum zu verrechnen.

Normenkette

KStG 搂听11 Nr. 4, 搂听13; EStG 搂听2 Abs. 2 S. 1, 搂听10d

Tatbestand

1. Sachverhalt

Der I. Senat des BFH hat durch den Beschlu脽 I 61/64 vom 3. Mai 1967 (BFH 88, 427, BStBl III 1967, 421) den Gro脽en Senat des BFH zur Entscheidung dar眉ber angerufen, ob ein steuerfreier Sanierungsgewinn mit einem ohne ihn im selben Veranlagungszeitraum entstehenden Verlust oder mit einem abzugsf盲higen Verlust aus einem fr眉heren Veranlagungszeitraum zu verrechnen ist.

Der beim I. Senat anh盲ngigen Revision liegt folgender Sachverhalt zugrunde:

Die Revisionskl盲gerin (Steuerpflichtige) ist eine GmbH. Sie beantragte, bei der K枚rperschaftsteuerveranlagung 1958 einen aus dem Veranlagungszeitraum 1953 stammenden unstreitigen Verlust von 468 446 DM vom Einkommen des Jahres 1958 in H枚he von 3 536 DM abzuziehen. Im Jahre 1958 hatte der Hauptgl盲ubiger der Steuerpflichtigen Schulden in H枚he von 926 399 DM erlassen. Der Revisionsbeklagte (FA) erkannte den Erla脽 als steuerfreien Sanierungsgewinn an. Er verrechnete jedoch den Sanierungsgewinn mit dem Verlustabzug. Danach zog das FA das Einkommen von 3 536 DM zur K枚rperschaftsteuer heran, weil der Verlustabzug durch den Sanierungsgewinn voll beseitigt sei.

Die Sprungberufung hatte keinen Erfolg. Das FG hielt trotz gewisser Bedenken an der bisherigen Rechtsprechung fest, nach der abziehbare Verluste durch steuerfreie Sanierungsgewinne aufgezehrt werden.

Mit der Revision r眉gt die Steuerpflichtige unter Hinweis auf das umfangreiche Schrifttum unrichtige Anwendung des bestehenden Rechts.

Der I. Senat beabsichtigt, die Abweichung von der bisherigen Rechtsprechung das Urteil des FG aufzuheben. Erh盲lt jedoch zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung der streitigen Rechtsfrage durch den Gro脽en Senat f眉r erforderlich (搂 11 Abs. 4 FGO), weil nach der Rechtsprechung des BFH der Rechtsgrundsatz des 搂 11 Nr. 4 KStG auch im Einkommensteuerrecht gelte (BFH-Urteil I 359/60 S vom 25. Oktober 1963, BFH 78, 308, BStBl III 1964, 122).

II. Stellungnahme des BdF

Der BdF ist dem Verfahren I 61/64 gem盲脽 搂 122 Abs. 2 FGO beigetreten. Er hat im wesentlichen folgendes ausgef眉hrt: Sanierungsgewinne seien von der Besteuerung ausgenommen. 搂 11 Nr. 4 KStG enthalte eine sachliche Steuerbefreiung. Die Besteuerung des Sanierungsgewinns, die 搂 11 Nr. 4 KStG ausschlie脽en wolle, w眉rde bei Verrechnung des Sanierungsgewinns mit Verlusten doch eintreten. Gegen eine Verrechnung des Sanierungsgewinns mit Verlusten spreche das Gebot der gleichm盲脽igen Besteuerung. Gehe man davon aus, da脽 Verluste durch den Sanierungsgewinn nicht beseitigt w眉rden, so k枚nnten auch Verluste aus fr眉heren Steuerabschnitten nicht durch einen Sanierungsgewinn aufgezehrt werden. 搂 10d EStG wolle in bestimmten Grenzen eine Durchschnittsbesteuerung verwirklichen. Die Vorschrift sei jedoch keine Billigkeitsregelung. Sie r盲ume dem Steuerpflichtigen vielmehr das Recht ein, Verluste fr眉herer Steuerabschnitte abzuziehen, wenn die Voraussetzungen hierf眉r erf眉llt seien. Dieses Recht werde durch 搂 11 Nr. 4 KStG nicht eingeschr盲nkt.

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III. Entscheidung des Gro脽en Senats

1. Zul盲ssigkeit der Anrufung

Nach dem BFH-Beschlu脽 Gr. S. 3/66 vom 17. Juli 1967 (BFH 91, 213, BStBl II 1968, 285) hat der Gro脽e Senat bei einer Anrufung nach 搂 11 Abs. 4 FGO die M枚glichkeit zu pr眉fen, ob die ihm vorgelegte Rechtsfrage f眉r die Entscheidung des erkennenden Senats erheblich ist und die Anrufung demgem盲脽 die gesetzlichen Voraussetzungen erf眉llt; denn er mu脽 verhindern k枚nnen, da脽 ihm durch den anrufenden Senat eine - nach der FGO nicht zul盲ssige - Gutachtert盲tigkeit aufgezwungen wird.

Im vorliegenden Fall ist die Anrufung des Gro脽en Senats auch insoweit nach 搂 11 Abs. 4 FGO zul盲ssig, als der anrufende Senat die Rechtsfrage gestellt hat, ob ein Sanierungsgewinn mit einem ohne ihn im selben Veranlagungszeitraum entstehenden Verlust zu verrechnen ist, obwohl der anrufende Senat 眉ber diesen Sachverhalt nicht unmittelbar zu befinden braucht. Die Entscheidung dar眉ber, ob ein Sanierungsgewinn mit einem Verlustabzug zu verrechnen ist, setzt zwar nicht zwingend voraus, da脽 auch 眉ber die Verrechnung eines Sanierungsgewinns mit einem im selben Veranlagungszeitraum entstandenen Verlust entschieden wird. Beide Fragen sind jedoch eng miteinander verbunden; sie k枚nnen nicht gegens盲tzlich gel枚st werden. Es w盲re wirtschaftlich wenig verst盲ndlich, wenn ein Sanierungsgewinn einen Verlust desselben Veranlagungszeitraums beseitigte, einen Verlustabzug dagegen nicht. Der RFH hat in seine Entscheidung VI A 968/31 vom 21. Oktober 1931 (RFH 29, 315, RStBl 1932, 160), in der dem Sachverhalt nach nur 眉ber die Verrechnung eines Sanierungsgewinns mit einem Verlustabzug zu befinden war, auch die Frage mit einbezogen, ob ein Sanierungsgewinn mit einem Verlust desselben Veranlagungszeitraums zu verrechnen ist. Es ist danach zweckm盲脽ig, auch hier beide Fragen zu entscheiden.

Es erscheint fraglich, ob der I. Senat mit dem Vorlagebeschlu脽 I 61/64 dem Gro脽en Senat auch die Rechtsfrage unterbreiten wollte, ob ein bei einem Einkommensteuerpflichtigen entstandener Sanierungsgewinn mit einem Verlustabzug oder einem laufenden Verlust zu verrechnen ist. Jedenfalls ist der Gro脽e Senat nicht in der Lage, 眉ber diese Frage zu entscheiden. Denn sie ist f眉r die Entscheidung des anrufenden Senats offensichtlich nicht entscheidungserheblich. Ob ein Sanierungsgewinn eines Einkommensteuerpflichtigen 眉berhaupt steuerfrei ist und ob er gegebenenfalls mit einem laufenden Verlust oder einem Verlustabzug zu verrechnen ist, ist im Rahmen des K枚rperschaftsteuer-Rechtsstreits I 61/64 ohne Belang.

2. Zur Verrechnung des Sanierungsgewinns mit einem Verlust oder Verlustabzug bei der K枚rperschaftsteuer

Der RFH hat in st盲ndiger Rechtsprechung entschieden, ein Verlust oder ein Verlustabzug werde durch einen Sanierungsgewinn beseitigt. Aus der Steuerfreiheit des Sanierungsgewinns d眉rfe nicht das steuerliche Weiterbestehen des Verlustes gefolgert werden (vgl. Urteile VI A 900/28 vom 15. Mai 1929, RStBl 1929, 427; VI A 968/31, a. a. O.; VI 474/39 vom 13. September 1939, Steuer und Wirtschaft 1939 Nr. 536 - StuW 1939 Nr. 536 -; VI 633/39 vom 10. April 1940, RStBl 1940, 609). Der BFH ist dieser Rechtsprechung gefolgt (vgl. Urteile I 46/50 U vom 16. Januar 1951, BFH 55, 166, BStBl III 1951, 63; I 24/57 U vom 10. Dezember 1957, BFH 66, 214, BStBl III 1958, 83; VI 35/61 U vom 4. August 1961, BFH 73, 685, BStBl III 1961, 516; VI 117/62 U vom 22. November 1963, BFH 78, 325, BStBl III 1964, 128). Daran h盲lt er in 脺bereinstimmung mit dem BdF nicht mehr fest.

a) Nach 搂 11 Nr. 4 KStG sind Verm枚gensmehrungen, die dadurch entstehen, da脽 Schulden zum Zweck der Sanierung ganz oder teilweise erlassen werden, bei der Ermittlung des Einkommens abzuziehen. Seinem Wortlaut nach l盲脽t 搂 11 Nr. 4 KStG den Abzug des Sanierungsgewinns unabh盲ngig davon zu, ob der Steuerpflichtige im Jahr der Sanierung Gewinne erzielte, einen ohne Ber眉cksichtigung der Verm枚gensmehrung durch Sanierung entstandenen Verlust erlitt oder einen Verlustabzug geltend machen konnte. Der Sanierungsgewinn ist also in jedem Fall steuerlich au脽er Ansatz zu lassen; denn er soll nicht der K枚rperschaftsteuer unterworfen werden. Er w眉rde - dem Wortlaut des 搂 11 Nr. 4 KStG zuwider - jedoch versteuert werden, wenn man ihn mit einem Verlust des laufenden Veranlagungszeitraums oder einem Verlustabzug verrechnete.

Dem kann nicht entgegengehalten werden, der sogenannte Ausgleichsgedanke (vgl. BFH-Urteil I 24/57 U, a. a. O.) verbiete es, von einem Verlust auszugehen, der durch einen Sanierungsgewinn beseitigt sei, so da脽 ihn der Schuldner also nicht mehr sp眉re. Es trifft zwar zu, da脽 handelsrechtlich Verluste durch einen Sanierungsgewinn aufgezehrt werden. Gerade 搂 11 Nr. 4 KStG verhindert jedoch f眉r das Steuerrecht diese Ausgleichswirkung. Die genannte Vorschrift enth盲lt mithin eine Korrektur des handelsrechtlichen Jahresergebnisses, die steuerrechtlich nicht unbeachtet bleiben darf (so schon Evers, Erg盲nzungsband zum Kommentar zum K枚rperschaftsteuergesetz, 2. Aufl. 1930, Anm. 38 zu 搂 13 KStG, S. 148, f眉r den 盲hnlich gelagerten Fall des Zusammentreffens von Schachteldividenden und Verlustabzug). 脛hnliche Korrekturen sind dem K枚rperschaftsteuerrecht auch in anderen F盲llen nicht fremd. So sind z. B. Verg眉tungen, die an Aufsichtsratsmitglieder gezahlt werden, steuerlich nicht abziehbar (搂 12 Nr. 3 KStG), obwohl derartige Ausgaben betrieblich veranla脽t sind und das handelsrechtliche Jahresergebnis beeinflussen.

Der Wortlaut der Vorschriften 眉ber die steuerlichen Wirkungen eines Verlustes, 搂 2 Abs. 2 Satz 1 EStG und 搂 10d EStG, l盲脽t ebensowenig erkennen, da脽 Sanierungsgewinne, wenn sie mit Verlusten desselben Veranlagungszeitraums oder mit einem Verlustabzug zusammentreffen, zu versteuern w盲ren. Sanierungsgewinne sind darin nicht angesprochen. Aus dem Wortlaut dieser Vorschriften ist auch nicht ersichtlich, da脽 jeweils nur im Billigkeitswege der Verlust (Verlustabzug) ber眉cksichtigt werden d眉rfe. Sie gew盲hren dem Steuerpflichtigen vielmehr einen Rechtsanspruch auf Verlustausgleich und Verlustabzug (vgl. BFH-Urteil VI 25/61 U vom 28. Juli 1961, BFH 73, 464, BStBl III 1961, 436). Daraus folgt, da脽 搂 11 Nr. 4 KStG und 搂 2 Abs. 2 Satz 1, 搂 10d EStG nebeneinander uneingeschr盲nkt zum Zuge kommen.

Der sogenannte Ausgleichsgedanke steht auch diesem Ergebnis nicht entgegen. Handelsrechtlich wird ein Verlustvortrag in die Gewinn- und Verlustrechnung eingestellt (vgl. 搂 157 Abs. 1 Nr. 29 des Aktiengesetzes - AktG - 1965). Er mindert das Jahresergebnis; der Sanierungsgewinn erh枚ht handelsrechtlich das Jahresergebnis. Im Ergebnis werden damit Verlustvortrag und Sanierungsgewinn handelsrechtlich verrechnet. F眉r die Ermittlung des Einkommens dient das handelsrechtliche Jahresergebnis (搂 5 EStG) jedoch lediglich als Grundlage. Der Verlustabzug (搂 10d EStG) ist nur unter bestimmten Voraussetzungen steuerrechtlich zul盲ssig. Deshalb wird f眉r die Berechnung des steuerpflichtigen Einkommens der handelsrechtliche Verlustvortrag von vornherein nicht ber眉cksichtigt. Von dem auf diese Weise bereits bereinigten handelsrechtlichen Jahresergebnis werden der steuerliche Verlust und die durch Sanierung entstandenen Verm枚gensmehrungen abgezogen. Durch diese gesetzlich vorgeschriebenen Korrekturen der handelsrechtlichen Gewinn- und Verlustrechnung kommt es - anders als im Handelsrecht - im Steuerrecht nicht zu einer Verrechnung des Sanierungsgewinns mit dem Verlustabzug.

Dem kann nicht entgegengehalten werden, das Nebeneinander von steuerfreiem Sanierungsgewinn und Verlustausgleich oder Verlustabzug f眉hre ungerechtfertigterweise zu einer doppelten Verg眉nstigung f眉r den Steuerpflichtigen. Die Vorschriften des 搂 11 Nr. 4 KStG und des 搂 2 Abs. 2 Satz 1 EStG sowie des 搂 10d EStG kommen zwar nebeneinander zum Zuge. Das ist jedoch nach ihrem Wortlaut ein vom Gesetzgeber gewolltes Ergebnis. Das wird deutlich, wenn man sich folgendes vergegenw盲rtigt: Halten die Gl盲ubiger des sanierungsbed眉rftigen Unternehmens lediglich still, so kann der Schuldner einen Verlust steuerlich unzweifelhaft geltend machen. Erlassen die Gl盲ubiger ihre Forderungen, die f眉r sie wegen der wirtschaftlichen Lage des Schuldners ohnedies wertlos geworden waren, so ist der weitere Tatbestand des 搂 11 Nr. 4 KStG erf眉llt. Verlustausgleich und Verlustabzug kommen mithin berechtigterweise neben der Steuerfreiheit des Sanierungsgewinns zum Zuge.

b) Nach dem BFH-Urteil I 24/57 U, a. a. O., stehen Verlust und Sanierungsgewinn handelsrechtlich in enger Wechselbeziehung. Steuerrechtlich k枚nnten - die Richtigkeit dieser Auffassung unterstellt - beide Betr盲ge verrechnet werden, wenn 搂 13 KStG anwendbar w盲re. Das ist jedoch nicht der Fall. Denn es besteht kein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Aufwendungen, die zu einem Verlust oder Verlustabzug f眉hrten, und dem steuerfreien Sanierungsgewinn. Ein solcher Zusammenhang k枚nnte nur bejaht werden, wenn die Ertr盲ge (Sanierungsgewinne) und die Ausgaben (die zu den Verlusten f眉hrten) in der Wirtschaftsf眉hrung des Unternehmens nach Entstehung und Zweckbestimmung verkn眉pft w盲ren, wenn also die Entstehung der Ausgaben urs盲chlich und unmittelbar auf Vorg盲nge zur眉ckzuf眉hren w盲re, die die steuerfreien Ertr盲ge betreffen (RFH-Urteil I A 490/28 vom 27. Oktober 1928, RStBl 1929, 160; BFH-Urteil I 123/58 vom 19. August 1958, Steuerrechtsprechung in Karteiform - StRK -, K枚rperschaftsteuergesetz, 搂 13, Rechtsspruch 9). Die Ausgaben, die den Verlust oder den Verlustabzug bewirkt haben, sind jedoch nicht auf die steuerfreien Sanierungsgewinne zur眉ckzuf眉hren. Sie d眉rften in aller Regel den Sanierungsgewinn veranla脽t haben; sie sind jedoch nicht - wie z. B. die Kosten der Sanierung, die deshalb nach 搂 13 KStG nicht abziehbar sind (RFH-Urteil VI 183/40 vom 17. Juli 1940, RStBl 1940, 730) - infolge des Sanierungsgewinns entstanden.

c) Entgegen der Ansicht des I. Senats in dem Vorlagebeschlu脽 I 61/64 kann aus dem BFH-Urteil IV 299/65 vom 29. Juli 1966 (BFH 86, 486, BStBl III 1966, 544) nichts f眉r die hier zu entscheidende Streitfrage gewonnen werden. Nach diesem Urteil darf bei der Ermittlung des Gewinns aus Gewerbebetrieb ein nach 搂 16 Abs. 4 EStG steuerfreier Ver盲u脽erungsgewinn jedenfalls so lange nicht zum Ausgleich mit einem Verlust aus Gewerbebetrieb herangezogen werden, als zum Ausgleich des Verlustes nach dem Tarif zu besteuernde Gewinne zur Verf眉gung stehen. Der BFH lie脽 es hier jedoch ausdr眉cklich dahingestellt, ob steuerfreie Ver盲u脽erungsgewinne echte Gewinne seien und deshalb, wenn andere Gewinne nicht vorhanden w盲ren, nach 搂 2 Abs. 2 Satz 1 EStG mit laufenden Verlusten ausgeglichen werden m眉脽ten. Dagegen haben die folgenden Urteile eine Rechtsprechung im Sinne der vorliegenden Entscheidung bereits angebahnt: Nach dem Urteil I 41/58 S vom 28. Juli 1959 (BFH 69, 275, BStBl III 1959, 366) sind nach 搂 3a EStG steuerfreie Zinseinnahmen nicht mit einem abzugsf盲higen Verlust zu verrechnen. Nach dem Urteil I 276/61 S vom 3. Juli 1963 (BFH 77, 394, BStBl III 1963, 464) mindern schachtelbeg眉nstigte Einnahmen den abzugsf盲higen Verlust der Obergesellschaft nicht. Zutreffend folgerte das Schrifttum (vgl. Grieger, Der Betriebs-Berater 1959 S. 910 - BB 1959, 910 - und BB 1963, 1166; Herrmann-Heuer, Kommentar zur Einkommensteuer und K枚rperschaftsteuer, Anm. 47b zu 搂 11 KStG; Steinhardt in Loepelmann - BFH-Besprechungen - BFH-Urteil vom 3. Juli 1963 (I) 5; Vangerow, StuW 1964 Sp. 118 [122]; Bl眉mich-Klein-Steinbring-Stutz, K枚rperschaftsteuergesetz, Kommentar, 4. Aufl., Anm. 30 zu 搂 11) aus den beiden letztgenannten Urteilen, die bisherige Rechtsprechung 眉ber die Verrechnung eines Sanierungsgewinns mit einem Verlust bed眉rfe einer 脺berpr眉fung. Das "Au脽er-Ansatz-Bleiben" von Gewinnanteilen auf Schachtelbeteiligungen ist nach dem Urteil I 276/61 S, a. a. O., eine sachliche Steuerbefreiung. Die Abziehbarkeit von Sanierungsgewinnen nach 搂 11 Nr. 4 KStG bei Ermittlung des Einkommens enth盲lt - wie auch der BdF annimmt - ebenfalls eine sachliche Steuerbefreiung. Sie kann nicht anders behandelt werden als die Steuerbefreiung der Schachtelgewinne, d. h. sie ist unabh盲ngig davon zu gew盲hren, ob der Steuerpflichtige im Jahr des Sanierungsgewinns steuerlich abziehbare Verluste hatte oder nicht.

d) Auch die Entwicklungsgeschichte des 搂 11 Nr. 4 KStG zwingt nicht dazu, an der bisherigen Rechtsprechung festzuhalten. Hierzu wird die Auffassung vertreten, der Gesetzgeber des Jahres 1934 habe die Rechtsprechung des RFH zum Sanierungsgewinn als festen Bestandteil des Einkommensteuerrechts angesehen und in vollem Umfang sanktioniert. Es trifft zu, da脽 der Gesetzgeber durch die Einf眉gung des 搂 11 Nr. 4 KStG die einheitliche steuerliche Behandlung von Einzelpersonen und K枚rperschaften gew盲hrleisten wollte (amtliche Begr眉ndung zum KStG vom 16. Oktober 1934, RStBl 1935, 81 [85]). Die unterschiedliche Rechtsprechung der Einkommensteuerund K枚rperschaftsteuersenate des RFH bestand jedoch nur darin, ob ein Sanierungsgewinn grunds盲tzlich steuerfrei sei. Es ist deshalb zweifelhaft, ob der Gesetzgeber seinerzeit nur diese Unterschiedlichkeit im Grunds盲tzlichen beseitigen wollte, wof眉r der Wortlaut des 搂 11 Nr. 4 KStG spricht, oder ob er auch - insoweit bestand keine unterschiedliche Rechtsprechung der Ertragsteuersenate des RFH - best盲tigen wollte, da脽 Sanierungsgewinne mit abziehbaren Verlusten zu verrechnen seien. Diese Zweifel werden dadurch best盲rkt, da脽 der Gesetzgeber am gleichen Tag (16. Oktober 1934), an dem er 搂 11 Nr. 4 KStG einf眉gte, den Verlustvortrag ersatzlos strich (amtliche Begr眉ndung zum EStG vom 16. Oktober 1934, RStBl 1935, 33). Damit war die Frage des Ausgleichs von Sanierungsgewinnen mit abzugsf盲higen Verlusten bei Einf眉hrung des 搂 11 Nr. 4 KStG zumindest teilweise - soweit es sich um Verluste aus Vorjahren handelte - seinerzeit nicht aktuell.

Abgesehen von diesen Zweifeln an den Vorstellungen des Gesetzgebers kann sein Schweigen im Gesetz selbst nicht dahin ausgelegt werden, er habe die Rechtsprechung des Einkommensteuersenats des RFH 眉ber die Verrechnung von Sanierungsgewinnen mit Verlusten gebilligt und damit Gesetz werden lassen. Denn der Wille des Gesetzgebers kann bei der Auslegung von Gesetzen nur insoweit ber眉cksichtigt werden, als er im Gesetz selbst einen hinreichend bestimmten Ausdruck gefunden hat; der Wille des Gesetzgebers mu脽 im Gesetz objektiviert sein. Die Motive und Vorstellungen der Gesetzgebenden K枚rperschaften sind nicht entscheidend, soweit sie nicht im Gesetz selbst ihren Ausdruck gefunden haben (Beschlu脽 des BVerfG 2 BvL 11/59, 11/60 vom 17. Mai 1960, BVerfGE 11, 126 [130 f.] mit weiteren Nachweisen, BFH-Urteil I 276/61 S, a. a. O.). Aus dem Wortlaut des 搂 11 Nr. 4 KStG ist aber, worauf oben schon hingewiesen wurde, nichts daf眉r ersichtlich, da脽 Sanierungsgewinne mit abziehbaren Verlusten zu verrechnen seien.

Dagegen kommt in 搂 11 Nr. 4 KStG zum Ausdruck, da脽 Sanierungsgewinne steuerfrei bleiben sollen. Dieser Zweck der Vorschrift w盲re weitgehend vereitelt, wenn Sanierungsgewinne mit abziehbaren Verlusten zu verrechnen w盲ren.

e) Schlie脽lich ist die vorliegende Entscheidung auch wirtschaftlich gerechtfertigt. Ein sanierungsbed眉rftiges Unternehmen mit Verlusten ist besonders auf die Steuerfreiheit des Sanierungsgewinnes angewiesen. W眉rde der Sanierungsgewinn durch die Verrechnung mit abziehbaren Verlusten im Ergebnis besteuert werden, w盲re ein Schuldenerla脽 von den Gl盲ubigern schwer zu erwirken, weil dadurch Betr盲ge aus dem Unternehmen des Schuldners abgezogen werden w眉rden, die zur endg眉ltigen Sanierung des Unternehmens gerade n枚tig sein k枚nnen.

Auch der Gesichtspunkt, da脽 der erlassende Gl盲ubiger zus盲tzlich - zu der Steuerfreiheit des Sanierungsgewinns beim Schuldner - seine fr眉here Forderung gegen den Schuldner abschreiben kann und bereits dadurch die Steuereinnahmen vermindert werden, spricht nicht f眉r eine Verrechnung von Sanierungsgewinnen mit Verlusten. Der Schuldenerla脽 selbst hat beim Gl盲ubiger in der Regel keine steuerlichen Wirkungen. Denn der Gl盲ubiger kann die Forderung gegen den sanierungsbed眉rftigen Schuldner regelm盲脽ig auch - zumindest teilweise - abschreiben, wenn er keinen Erla脽 ausspricht.

f) Der Gro脽e Senat des BFH hat zwar im Urteil Gr. S. 1/63 S vom 13. November 1963 (BFH 78, 315, BStBl III 1964, 124) die Stetigkeit der Rechtsprechung des obersten Steuergerichts als wesentliches Element der Rechtssicherheit betont. Daran h盲lt er grunds盲tzlich fest. Dennoch mu脽 nach jenem Urteil eine andere und bessere Rechtserkenntnis zur 脛nderung einer steten Rechtsprechung, vor allem durch den Gro脽en Senat, dann f眉hren, wenn schwerwiegende sachliche Gr眉nde daf眉r sprechen. Solche Gesichtspunkte sind insbesondere die Ver盲nderung der tats盲chlichen Verh盲ltnisse. Sie sind aber - und das gilt f眉r das vorliegende Verfahren - auch dann gegeben, wenn sich ein Wandel einer st盲ndigen Rechtsprechung in einer anderen, jedoch sehr 盲hnlich liegenden Rechtsfrage feststellen l盲脽t. Zwingt dieser Wandel bei folgerichtigem Weiterdenken zur 脛nderung einer anderen festen Rechtsprechung, so sind das sachliche Gr眉nde, die diese 脛nderung rechtfertigen. Der Wandel der Rechtsprechung erscheint hier um so mehr gerechtfertigt, als die neue Rechtsprechung f眉r die Steuerpflichtigen g眉nstig ist; sie beeintr盲chtigt also nicht ihre auf der bisherigen Rechtsprechung aufbauenden wirtschaftlichen 脺berlegungen und Planungen. Im 眉brigen war die bisherige Rechtsprechung zu der hier vorgelegten Rechtsfrage im Schrifttum stets umstritten. Dar眉ber hinaus f眉hrte der BFH im Urteil I 24/57 U, a. a. O., selbst aus, dem Wortlaut des 搂 11 Nr. 4 KStG sei allerdings die Aufrechnung des Sanierungsgewinns mit Verlusten nicht zu entnehmen. Schon daraus ist ersichtlich, da脽 die st盲ndige Rechtsprechung des BFH nicht von Zweifeln v枚llig frei war und da脽 deshalb eine 脛nderung dieser Rechtsprechung nicht ausgeschlossen erschien.

Allenfalls werden es diejenigen Steuerpflichtigen, die im Vertrauen auf die fr眉heren Entscheidungen f眉r sie insoweit ung眉nstige Steuerbescheide haben rechtskr盲ftig werden lassen, bedauern, da脽 die Rechtsprechung erst jetzt ge盲ndert wird. Die Rechtskraft der f眉r die Steuerpflichtigen - nach heutiger Erkenntnis - objektiv unrichtigen Bescheide kann jedoch nicht dazu zwingen, die bisherige Beurteilung der Rechtslage fortzusetzen. Insbesondere h盲lt sich der Gro脽e Senat zur 脛nderung der bisherigen Rechtsprechung hier auch deshalb f眉r befugt, weil die Rechtsprechung des BFH den Wortlaut und damit die wortgetreue Auslegung der Normen immer mehr in den Vordergrund stellt.

Fundstellen