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Entscheidungsstichwort (Thema)

Sofortabzug von Mieterabfindungen als Werbungskosten bei den Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung

Leitsatz (amtlich)

1. Der Anwendungsbereich des 搂 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG ist auf bauliche Ma脽nahmen an Einrichtungen des Geb盲udes oder am Geb盲ude selbst beschr盲nkt. Aufwendungen, die durch die Instandsetzungs- und Modernisierungsma脽nahmen lediglich (mit-)veranlasst sind, unterfallen nicht 搂 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG.

2. Eine Abfindung, die der Steuerpflichtige f眉r die vorzeitige K眉ndigung des Mietvertrags und die R盲umung der Wohnung an seinen Mieter zahlt, um das Geb盲ude umfangreich renovieren zu k枚nnen, geh枚rt nicht zu den Aufwendungen i.S. von 搂 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG.

Normenkette

EStG 搂听6 Abs. 1 Nr. 1a, 搂听9 Abs.听1 S盲tze听1, 3 Nr. 7, Abs.听5 S. 2, 搂听21 Abs. 1 S. 1 Nr. 1; HGB 搂 255 Abs. 2

Verfahrensgang

Tenor

Auf die Revision der Kl盲gerin wird das Urteil des Finanzgerichts M眉nster vom 12.11.2021 - 4 K 1941/20 F aufgehoben.

Der Bescheid 眉ber die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen f眉r 2017 vom 20.03.2020 in Gestalt des 脛nderungsbescheids und der Einspruchsentscheidung vom 24.06.2020 wird mit der Ma脽gabe ge盲ndert, dass die Mieterabfindungen in H枚he von 35.000 鈧� als sofort abziehbare Werbungskosten ber眉cksichtigt werden.

Die Berechnung der festzustellenden Besteuerungsgrundlagen wird dem Beklagten 眉bertragen.

Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.

Tatbestand

Rz. 1

I. Streitig ist, ob Abfindungszahlungen an weichende Mieter zum Zwecke der Durchf眉hrung von Renovierungsma脽nahmen als anschaffungsnahe Herstellungskosten i.S. des 搂听6 Abs.听1 Nr.听1a des Einkommensteuergesetzes (EStG) zu qualifizieren sind.

Rz. 2

Die Kl盲gerin und Revisionskl盲gerin (Kl盲gerin) ist eine GbR, deren Gesellschaftszweck in der Vermietung von Grundst眉cken besteht. Mit Vertrag vom 30.03.2016 erwarb die Kl盲gerin eine vier Wohneinheiten umfassende vermietete Immobilie zum Kaufpreis von 1.200.000听鈧�. Von 2016 bis 2018 renovierte sie das unter Denkmalschutz stehende Objekt f眉r rund 615.000听鈧�. Um die Mieter zur Beendigung der Mietvertr盲ge und R盲umung ihrer Wohnungen zu bewegen und die Renovierungsarbeiten durchf眉hren zu k枚nnen, zahlte die Kl盲gerin im Jahr 2017 Abfindungen in H枚he von insgesamt 35.000听鈧�. Ohne die R盲umung w盲re die Renovierung zwar technisch m枚glich, aber umst盲ndlicher gewesen.

Rz. 3

Die Kl盲gerin machte die Mieterabfindungen in ihrer Erkl盲rung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen f眉r das Streitjahr 2017 als sofort abziehbare Werbungskosten geltend. Hingegen ging der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt --FA--) im Anschluss an eine Betriebspr眉fung davon aus, dass die im sachlichen Zusammenhang mit den Bauma脽nahmen stehenden Aufwendungen als Herstellungskosten zu qualifizieren seien. Dementsprechend k眉rzte er die Werbungskosten der Kl盲gerin im Feststellungsbescheid vom 20.03.2020 um 35.000听鈧�. Der dagegen gerichtete Einspruch blieb ohne Erfolg (Einspruchsentscheidung vom 24.06.2020). Zugleich 盲nderte das FA den Feststellungsbescheid am 24.06.2020 antragsgem盲脽 dahingehend, dass der Absetzung f眉r Abnutzung (AfA) Geb盲ude-Anschaffungskosten in H枚he von 836.818听鈧� zugrunde gelegt wurden.

Rz. 4

Mit dem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2022, 152 ver枚ffentlichten Urteil wies das Finanzgericht (FG) die nachfolgende Klage als unbegr眉ndet ab. Nicht nur die Kosten der baulichen Ma脽nahme im engeren Sinne seien als Aufwendungen f眉r Instandsetzungs- und Modernisierungsma脽nahmen i.S. des 搂听6 Abs.听1 Nr.听1a Satz听1 EStG anzusehen, sondern --parallel zum Herstellungskostenbegriff-- auch die damit in engem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden sonstigen Aufwendungen, die durch die Durchf眉hrung der Ma脽nahme veranlasst seien und dieser dienen sollten. Dazu z盲hlten neben Aufwendungen f眉r die Planung der Bauma脽nahme auch die Kosten f眉r die Entmietung. Entscheidend sei der Veranlassungszusammenhang der sonstigen Kosten: Soweit diese --wie hier-- aufgewendet worden seien, um eine Instandsetzungs- und Modernisierungsma脽nahme i.S. des 搂听6 Abs.听1 Nr.听1a Satz听1 EStG erst durchzuf眉hren, seien sie den anschaffungsnahen Herstellungskosten zuzuordnen.

Rz. 5

Dagegen richtet sich die Revision, mit der die Kl盲gerin eine Verletzung materiellen Rechts (搂听6 Abs.听1 Nr.听1a, 搂听9 Abs.听1 Satz听1 EStG) geltend macht. Im Hinblick auf den Wortlaut, die Systematik sowie den Sinn und Zweck der Regelung habe das FG 搂听6 Abs.听1 Nr.听1a EStG fehlerhaft ausgelegt. Zudem erhebt die Kl盲gerin die Verfahrensr眉ge. Das FG habe insbesondere seine Sachaufkl盲rungspflicht verletzt.

Rz. 6

Die Kl盲gerin beantragt sinngem盲脽, das Urteil des FG M眉nster vom 12.11.2021听- 4听K听1941/20听F aufzuheben und den angefochtenen Bescheid 眉ber die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen f眉r 2017 vom 20.03.2020 in Gestalt des 脛nderungsbescheids und der Einspruchsentscheidung vom 24.06.2020 dahingehend abzu盲ndern, dass die Mieterabfindungen in H枚he von 35.000听鈧� als sofort abziehbare Werbungskosten ber眉cksichtigt werden, hilfsweise, das Urteil des FG M眉nster vom 12.11.2021听- 4听K听1941/20听F aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Entscheidung an das FG M眉nster zur眉ckzuverweisen sowie die Zuziehung eines Bevollm盲chtigten f眉r das Vorverfahren f眉r notwendig zu erkl盲ren.

Rz. 7

Das FA beantragt, die Revision als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen.

Rz. 8

Zur Begr眉ndung verweist es im Wesentlichen auf die angefochtene Entscheidung. Die Kl盲gerin gehe zu Unrecht davon aus, dass ein Veranlassungszusammenhang zwischen der Mieterabfindung und der Herstellung eines neuen Geb盲udes nur bei Abriss des alten Geb盲udes bestehen k枚nne. Die Mieter seien abgefunden worden, damit die Renovierungsarbeiten ohne R眉cksichtnahme h盲tten durchgef眉hrt werden k枚nnen; auf die theoretische M枚glichkeit der Renovierung im vermieteten Zustand komme es nicht an.

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Rz. 9

II. Die Revision ist begr眉ndet. Sie f眉hrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und Stattgabe der Klage (搂听126 Abs.听3 Satz听1 Nr.听1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat die Mieterabfindungen zu Unrecht als anschaffungsnahe Herstellungskosten i.S. des 搂听6 Abs.听1 Nr.听1a i.V.m. 搂听9 Abs.听5 Satz听2 EStG behandelt. Sie sind nach 搂听9 Abs.听1 Satz听1 EStG sofort abzugsf盲hig.

Rz. 10

1. Werbungskosten sind nach 搂听9 Abs.听1 Satz听1 EStG Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen. Sie sind nach 搂听9 Abs.听1 Satz听2 EStG bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung abzuziehen, wenn sie durch diese veranlasst sind. Eine derartige Veranlassung liegt vor, wenn (objektiv) ein wirtschaftlicher Zusammenhang mit der auf Vermietung und Verpachtung gerichteten T盲tigkeit besteht und (subjektiv) die Aufwendungen zur F枚rderung der Nutzungs眉berlassung gemacht werden. Ma脽geblich ist danach, ob bei wertender Beurteilung das ausl枚sende Moment f眉r das Entstehen der Aufwendungen der einkommensteuerrechtlich relevanten Erwerbssph盲re zuzuordnen ist (vgl. Senatsurteil vom 06.12.2021听- IX听R听8/21, BFH/NV 2022, 713, Rz听16, m.w.N.).

Rz. 11

2. Zu den bei den Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung i.S. des 搂听21 Abs.听1 Satz听1 Nr.听1 EStG abziehbaren Werbungskosten geh枚ren gem盲脽 搂听9 Abs.听1 Satz听3 Nr.听7 EStG auch AfA f眉r die zur Einkunftserzielung genutzten Geb盲ude. Bemessungsgrundlage f眉r die AfA sind deren Anschaffungs- oder Herstellungskosten (搂听7 Abs.听4 und 5 EStG). Welche Aufwendungen zu den Anschaffungs- oder Herstellungskosten z盲hlen, bestimmt sich auch f眉r die Eink眉nfte aus Vermietung und Verpachtung nach 搂听255 Abs.听1 und Abs.听2 Satz听1 des Handelsgesetzbuchs --HGB-- (vgl. Senatsurteil vom 13.03.2018听- IX听R听41/17, BFHE 261, 268, BStBl II 2018, 533, Rz听12).

Rz. 12

3. Zu den (fiktiven) Herstellungskosten eines Geb盲udes geh枚ren nach 搂听6 Abs.听1 Nr.听1a Satz听1 i.V.m. 搂听9 Abs.听5 Satz听2 EStG Aufwendungen f眉r Instandsetzungs- und Modernisierungsma脽nahmen, die innerhalb von drei Jahren nach der Anschaffung des Geb盲udes durchgef眉hrt werden, wenn die Aufwendungen ohne die Umsatzsteuer 15听% der Anschaffungskosten des Geb盲udes 眉bersteigen (anschaffungsnahe Herstellungskosten). Diese Aufwendungen erh枚hen die AfA-Bemessungsgrundlage (搂听9 Abs.听1 Satz听3 Nr.听7 EStG), sie sind nicht als Werbungskosten sofort abziehbar (vgl. Senatsurteil in BFHE 261, 268, BStBl II 2018, 533, Rz听13).

Rz. 13

a) Unter den Begriff der Instandsetzungs- und Modernisierungsma脽nahmen i.S. des 搂听6 Abs.听1 Nr.听1a Satz听1 EStG fallen bauliche Ma脽nahmen, durch die M盲ngel oder Sch盲den an vorhandenen Einrichtungen eines bestehenden Geb盲udes oder am Geb盲ude selbst beseitigt werden oder das Geb盲ude durch Erneuerung in einen zeitgem盲脽en Zustand versetzt wird. Zu den Aufwendungen i.S. von 搂听6 Abs.听1 Nr.听1a Satz听1 EStG geh枚ren daher unabh盲ngig von ihrer handelsrechtlichen Einordnung s盲mtliche Aufwendungen f眉r bauliche Ma脽nahmen, die im Rahmen einer im Zusammenhang mit der Anschaffung des Geb盲udes vorgenommenen Instandsetzung und Modernisierung anfallen. Nicht zu den Aufwendungen i.S. des 搂听6 Abs.听1 Nr.听1a Satz听1 EStG geh枚ren nach dem Wortlaut des Satzes听2 der Vorschrift ausdr眉cklich nur Aufwendungen f眉r Erweiterungen i.S. des 搂听255 Abs.听2 Satz听1 HGB sowie Aufwendungen f眉r Erhaltungsarbeiten, die j盲hrlich 眉blicherweise anfallen (vgl. Senatsurteil in BFHE 261, 268, BStBl II 2018, 533, Rz听14).

Rz. 14

b) Im Regelfall kann von einer Renovierung und Modernisierung im Zusammenhang mit der Anschaffung des Geb盲udes ausgegangen werden, soweit bauliche Ma脽nahmen innerhalb von drei Jahren nach der Anschaffung durchgef眉hrt werden. Insoweit enth盲lt die Vorschrift des 搂听6 Abs.听1 Nr.听1a EStG eine Regelvermutung f眉r das Vorliegen anschaffungsnaher Herstellungskosten, ohne dass es einer Einzelfallpr眉fung bedarf. 脺bersteigen die hierf眉r angefallenen Aufwendungen ohne die Umsatzsteuer 15听% der f眉r den Erwerb des Geb盲udes aufgewandten Anschaffungskosten, sind sie insgesamt als anschaffungsnahe Herstellungskosten i.S. des 搂听6 Abs.听1 Nr.听1a Satz听1 EStG zu behandeln (Senatsurteil in BFHE 261, 268, BStBl II 2018, 533, Rz听15).

Rz. 15

c) Im Rahmen dieser Regelvermutung sind auch die Kosten f眉r Instandsetzungsma脽nahmen zur Beseitigung verdeckter --im Zeitpunkt der Anschaffung des Geb盲udes jedoch bereits vorhandener-- M盲ngel den anschaffungsnahen Herstellungskosten i.S. von 搂听6 Abs.听1 Nr.听1a Satz听1 EStG zuzuordnen. Gleiches gilt f眉r Kosten zur Beseitigung bei Anschaffung des Geb盲udes bereits angelegter, aber erst nach dem Erwerb auftretender alters眉blicher M盲ngel und Defekte; auch solche Aufwendungen sind ihrer Natur nach verdeckte M盲ngel und mithin in die Betragsgrenze der anschaffungsnahen Herstellungskosten i.S. von 搂听6 Abs.听1 Nr.听1a Satz听1 EStG mit einzubeziehen. Demgegen眉ber sind Kosten f眉r Instandsetzungsma脽nahmen zur Beseitigung eines Schadens, der im Zeitpunkt der Anschaffung nicht vorhanden und auch nicht in dem oben genannten Sinne "angelegt" war, sondern nachweislich erst zu einem sp盲teren Zeitpunkt durch das schuldhafte Handeln eines Dritten am Geb盲ude verursacht worden ist, nicht den anschaffungsnahen Herstellungskosten i.S. von 搂听6 Abs.听1 Nr.听1a Satz听1 EStG zuzuordnen, wenn die Ma脽nahmen vom Steuerpflichtigen innerhalb von drei Jahren seit Anschaffung zur Wiederherstellung der Betriebsbereitschaft des Geb盲udes durchgef眉hrt werden m眉ssen. Die Regelvermutung f眉r das Vorliegen anschaffungsnaher Herstellungskosten i.S. des 搂听6 Abs.听1 Nr.听1a EStG gilt f眉r solche Sch盲den nicht (vgl. Senatsurteil in BFHE 261, 268, BStBl II 2018, 533, Rz听16).

Rz. 16

d) Der Anwendungsbereich des 搂听6 Abs.听1 Nr.听1a EStG ist auf听听bauliche Ma脽nahmen听听an Einrichtungen des Geb盲udes oder am Geb盲ude selbst beschr盲nkt. Dazu geh枚ren insbesondere Aufwendungen, die --ohne die Regelung des 搂听6 Abs.听1 Nr.听1a EStG-- vom Grundsatz her als Erhaltungsaufwendungen zu beurteilen w盲ren (vgl. Senatsurteil vom 14.06.2016听- IX听R听15/15, BFHE 254, 246, BStBl II 2016, 996, Rz听11: Instandsetzung oder Erneuerung vorhandener Sanit盲r-, Elektro- und Heizungsanlagen, der Fu脽bodenbel盲ge, der Fenster und der Dacheindeckung; M.听Prinz in Bordewin/Brandt, 搂听6 EStG Rz听1/479). Hingegen reicht das Bestehen eines (mittelbaren oder unmittelbaren) Veranlassungszusammenhangs zwischen den Kosten und den Instandsetzungs- und Modernisierungsma脽nahmen allein nicht aus, um die Aufwendungen 搂听6 Abs.听1 Nr.听1a EStG unterwerfen zu k枚nnen.

Rz. 17

aa) Die Begrenzung des sachlichen Anwendungsbereichs des 搂听6 Abs.听1 Nr.听1a EStG auf Aufwendungen f眉r bauliche Ma脽nahmen ergibt sich bereits aus dem Wortlaut der Norm ("Instandsetzungs- und Modernisierungsma脽nahmen"). Erforderlich ist demnach, dass es sich um Aufwendungen f眉r die bauliche Ma脽nahme selbst handelt (vgl. Schindler in Kirchhof/Seer, EStG, 21.听Aufl., 搂听6 Rz听70).

Rz. 18

bb) Ein enges Verst盲ndnis des Begriffs der Instandsetzungs- und Modernisierungsma脽nahmen liegt auch der zeitlichen Anwendungsbestimmung in 搂听52 Abs.听16 Satz听7 EStG i.d.F. des Steuer盲nderungsgesetzes 2003 (St脛ndG 2003) vom 15.12.2003 (BGBl I 2003, 2645) zugrunde. Sie stellt auf den "Beginn der Bauma脽nahmen" (nach dem 31.12.2003) ab. Dies ist bei Bauma脽nahmen, f眉r die eine Baugenehmigung erforderlich ist, der Zeitpunkt, in dem der Bauantrag gestellt wird, bei baugenehmigungsfreien Bauvorhaben, f眉r die Bauunterlagen einzureichen sind, der Zeitpunkt, in dem die Bauunterlagen eingereicht werden (搂听52 Abs.听16 Satz听8 EStG i.d.F. des St脛ndG 2003).

Rz. 19

cc) F眉r dieses enge Begriffsverst盲ndnis spricht zudem die Gesetzesbegr眉ndung zu 搂听6 Abs.听1 Nr.听1a EStG. Danach sollte die Behandlung von "Reparatur- und Modernisierungsaufwendungen" (BTDrucks 15/1562, S.听24), "Aufwendungen f眉r die Instandsetzung und Modernisierung" bzw. "Aufwendungen f眉r Instandsetzungsarbeiten" (BTDrucks 15/1562, S.听32) geregelt werden. Sonstige Aufwendungen, die allein in einem (mittelbaren oder unmittelbaren) Veranlassungszusammenhang mit der Instandsetzung und Modernisierung stehen, sind dort nicht genannt.

Rz. 20

dd) Etwas anderes ergibt sich nicht aus dem Sinn und Zweck des 搂听6 Abs.听1 Nr.听1a EStG. Die Norm dient der 脺berwindung der mit den Urteilen vom 12.09.2001听- IX听R听39/97 (BFHE 198, 74, BStBl II 2003, 569) und IX听R听52/00 (BFHE 198, 85, BStBl II 2003, 574) ge盲nderten Senatsrechtsprechung. Danach waren sog. anschaffungsnahe Aufwendungen nicht (mehr) allein wegen ihrer H枚he oder ihrer zeitlichen N盲he zur Anschaffung eines Geb盲udes als Herstellungskosten zu beurteilen; soweit sie nicht der Herstellung oder Erweiterung eines Geb盲udes dienten, stellten die Aufwendungen nur dann Herstellungskosten dar, wenn sie zu seiner wesentlichen Verbesserung gem盲脽 搂听255 Abs.听2 Satz听1 HGB f眉hrten. Zugleich sollte die typisierende Regelung in R听157 Abs.听4 der Einkommensteuer-Richtlinien 2001 aus Gr眉nden der Rechtssicherheit und Verwaltungsvereinfachung gesetzlich festgeschrieben werden (vgl. Begr眉ndung zum Gesetzentwurf, BTDrucks 15/1562, S.听32; Senatsurteil in BFHE 254, 246, BStBl II 2016, 996, Rz听16).

Rz. 21

Damit lagen der Nichtanwendungsgesetzgebung sowohl im Hinblick auf die Verwaltungspraxis als auch im Hinblick auf die gegen diese gerichtete Senatsrechtsprechung typische Erhaltungsaufwendungen und damit allein Aufwendungen f眉r bauliche Ma脽nahmen zugrunde. Die vom Gesetzgeber bezweckte Typisierung soll zudem (allein) bewirken, dass im Rahmen einer dem Erwerb nachfolgenden (einheitlichen) Instandsetzung und Modernisierung des Geb盲udes einzelne Arbeiten nicht isoliert betrachtet werden m眉ssen (Senatsurteil in BFHE 254, 246, BStBl II 2016, 996, Rz听16; Schindler in Kirchhof/Seer, a.a.O., 搂听6 Rz听70). Hingegen m眉ssen Aufwendungen, die nicht Teil derartiger Instandsetzungs- und Modernisierungsma脽nahmen sind, ohnehin einer getrennten steuerrechtlichen W眉rdigung unterzogen werden.

Rz. 22

4. In Anwendung dieser Grunds盲tze hat das FG die von der Kl盲gerin geltend gemachten Aufwendungen zu Unrecht den anschaffungsnahen Herstellungskosten i.S. von 搂听6 Abs.听1 Nr.听1a Satz听1 EStG zugeordnet. Sein Urteil kann deshalb keinen Bestand haben.

Rz. 23

a) Mieterabfindungen stellen keine Instandsetzungs- oder Modernisierungsma脽nahmen i.S. des 搂听6 Abs.听1 Nr.听1a EStG dar. Sie geh枚ren nicht zu den baulichen Ma脽nahmen. Wenngleich der Begriff der Instandsetzungs- und Modernisierungsma脽nahmen zur Vermeidung von Abgrenzungsschwierigkeiten im Grundsatz weit zu verstehen ist (vgl. Senatsurteil in BFHE 254, 246, BStBl II 2016, 996, Rz听15), sind Ma脽nahmen zur Aufhebung bestehender Mietverh盲ltnisse nicht Teil der Instandsetzung bzw. Modernisierung der Geb盲udesubstanz. Die gegenteilige Auffassung des FG 眉berschreitet die Wortlautgrenze (vgl. Englisch in Tipke/Lang, Steuerrecht, 24.听Aufl., Kap.听5, Rechtsanwendung im Steuerrecht, Rz听5.58). Die Verwendung der Pr盲position "f眉r" (Instandsetzungs- und Modernisierungsma脽nahmen) rechtfertigt keine andere Beurteilung.

Rz. 24

b) Vor diesem Hintergrund k枚nnen sich das FA und das FG auch nicht mit Erfolg darauf berufen, dass die Kl盲gerin die Mieterabfindungen nach den --f眉r den Bundesfinanzhof (BFH) bindenden (搂听118 Abs.听2 FGO)-- Feststellungen der Vorinstanz geleistet hat, um die Mieter zur R盲umung ihrer Wohnungen zu bewegen und die Renovierungsarbeiten durchf眉hren zu k枚nnen. Ungeachtet der Tatsache, dass die Renovierungsarbeiten nach den Feststellungen des FG auch ohne die "Entmietung" m枚glich gewesen w盲ren, reicht --wie dargelegt-- weder das Bestehen eines (mittelbaren oder unmittelbaren) Veranlassungszusammenhangs zwischen den Aufwendungen und den nach Anschaffung durchgef眉hrten Ma脽nahmen zur Instandsetzung oder Modernisierung noch das Bestehen eines "wirtschaftlichen Zusammenhangs" im weitesten Sinne allein dazu aus, um die Aufwendungen unter 搂听6 Abs.听1 Nr.听1a EStG subsumieren zu k枚nnen.

Rz. 25

c) Die von der Vorinstanz angef眉hrte Parallele zu den (origin盲ren) Herstellungskosten i.S. des 搂听6 Abs.听1 Nr.听1 EStG, 搂听255 Abs.听2 Satz听1 HGB rechtfertigt keine andere Beurteilung.

Rz. 26

aa) Zwar rechnen Aufwendungen f眉r den Abriss eines vorhandenen Geb盲udes auf einem zum Zwecke der Neubebauung erworbenen Grundst眉ck zu den Herstellungskosten des Neubaus, wenn das neue Geb盲ude an der Stelle des abgerissenen Geb盲udes errichtet und damit der Abriss des alten Geb盲udes Voraussetzung f眉r die Errichtung des neuen Wirtschaftsguts ist. Dementsprechend geh枚ren auch die Aufwendungen f眉r die Abl枚sung eines dinglichen Nutzungsrechts im Jahr der Fertigstellung zu den Herstellungskosten des neu errichteten Geb盲udes, wenn sie im erforderlichen Veranlassungszusammenhang mit dem Abbruch eines Altgeb盲udes und der Errichtung des neuen Geb盲udes geleistet werden (vgl. BFH-Urteil vom 01.10.1975听- I听R听243/73, BFHE 117, 153, BStBl II 1976, 184). Ebenso sind Abfindungen an Mieter Herstellungskosten, wenn sie dazu dienen, die bis dahin vermieteten Geb盲ude abbrechen und ohne entgegenstehende Rechte Dritter ein neues Geb盲ude errichten zu k枚nnen (vgl. BFH-Urteil vom 09.02.1983听- I听R听29/79, BFHE 138, 63, BStBl II 1983, 451).

Rz. 27

bb) Allerdings ist der Begriff der origin盲ren Herstellungskosten i.S. des 搂听6 Abs.听1 Nr.听1 EStG, 搂听255 Abs.听2 Satz听1 HGB weit zu verstehen. Es reicht insoweit aus, wenn die Aufwendungen mit dem Ziel der Herstellung get盲tigt werden (Dr眉en in Gro脽komm HGB, 6.听Aufl., 搂听255 Rz听18; Krumm in Hachmeister/Kahle/Mock/Sch眉ppen, Bilanzrecht, 3.听Aufl., 搂听255 HGB Rz听58). Hingegen setzt die Annahme fiktiver Herstellungskosten i.S. des 搂听6 Abs.听1 Nr.听1a EStG --tatbestandlich enger-- voraus, dass die Aufwendungen "f眉r Instandsetzungs- und Modernisierungsma脽nahmen" anfallen.

Rz. 28

d) Schlie脽lich st眉tzen auch die teleologischen Erw盲gungen des FG sein Urteil nicht. Zwar beruht das Institut der anschaffungsnahen Herstellungskosten auf der Annahme, der Kaufpreis sei gerade im Hinblick auf die notwendigen Erhaltungsaufwendungen niedriger kalkuliert worden, so dass die Nachholung unter wirtschaftlichen Gesichtspunkten Teil des Kaufpreises sei (Werndl in Kirchhof/S枚hn/Mellinghoff, EStG, 搂听6 Rz听Ba听2). Diese Erw盲gung gilt aber nur f眉r Aufwendungen f眉r Instandsetzungs- und Modernisierungsma脽nahmen (Bauma脽nahmen), nicht jedoch f眉r Mieterabfindungen. Sie spiegeln sich nicht typischerweise in einer dauerhaften Erh枚hung des Geb盲udewerts wider, so dass der K盲ufer regelm盲脽ig auch keine Veranlassung haben wird, sie dem Verk盲ufer 眉ber einen h枚heren Kaufpreis zu entgelten.

Rz. 29

5. Die Sache ist spruchreif. Der BFH entscheidet auf der Grundlage der vom FG festgestellten Tatsachen in der Sache selbst (搂听126 Abs.听3 Satz听1 Nr.听1 FGO). Die Klage ist begr眉ndet. Die Mieterabfindungen sind im Streitjahr in voller H枚he bei den Eink眉nften der Kl盲gerin aus Vermietung und Verpachtung als Werbungskosten abziehbar.

Rz. 30

6. Da die Revision bereits aus sachlichen Gr眉nden Erfolg hat, kommt es auf die von der Kl盲gerin erhobenen Verfahrensr眉gen nicht mehr an.

Rz. 31

7. Die 脺bertragung der Berechnung der festzustellenden Besteuerungsgrundlagen auf das FA beruht auf 搂听121 Satz听1 i.V.m. 搂听100 Abs.听2 Satz听2 FGO.

Rz. 32

8. Die Kostenentscheidung folgt aus 搂听135 Abs.听1 FGO. Der Antrag, die Zuziehung eines Bevollm盲chtigten f眉r das Vorverfahren f眉r notwendig zu erkl盲ren, ist im Revisionsverfahren unzul盲ssig, da die Entscheidung nach 搂听139 Abs.听3 Satz听3 FGO sachlich zum Kostenfestsetzungsverfahren geh枚rt. Zust盲ndig ist insoweit das FG als das Gericht des ersten Rechtszugs (vgl. z.B. Senatsurteil vom 29.05.2018听- IX听R听8/17, BFH/NV 2019, 386, Rz听16).

Fundstellen