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Leitsatz (amtlich)

1. Unternehmer i.S. des 搂 15 Abs.1 UStG 1967/1973 ist nur, wer Leistungen gegen Entgelt i.S. des 搂 1 Abs.1 Nr.1 Satz 1 UStG 1967/1973 erbringt.

2. Wird ein von der Ehefrau erworbenes Flugzeug weitaus 眉berwiegend vom Ehemann benutzt, so kommt der Abzug der der Ehefrau bei der Anschaffung in Rechnung gestellten Umsatzsteuer (Vorsteuer) nur in Betracht, wenn klare und erkennbar durchgef眉hrte Vereinbarungen dar眉ber bestanden haben, da脽 dem Ehemann das Flugzeug gegen Entgelt 眉berlassen worden ist oder wenn die tats盲chliche Abwicklung klar und eindeutig ergibt, da脽 die Ehefrau Ums盲tze an ihren Ehemann ausgef眉hrt hat. Eine lediglich geringf眉gige Vercharterung an Dritte, soweit darin eine nachhaltige T盲tigkeit liegt, berechtigt nicht zum Abzug der Vorsteuer aus der Anschaffung, sondern nur zum Abzug der Umsatzsteuer, die auf die durch diese Verwendung veranla脽ten Leistungsbez眉ge entfallen (Fortf眉hrung der BFH-Urteile vom 26.April 1979 V R 46/72, BFHE 128, 110, BStBl II 1979, 530, und vom 18.Dezember 1986 V R 176/75, BFHE 149, 78, BStBl II 1987, 350).

3. Durch 搂 42 AO 1977 werden die Finanzbeh枚rden und Finanzgerichte nicht von der Verpflichtung zur Ermittlung des Sachverhalts und seiner Subsumtion unter das Steuergesetz befreit. Die Pr眉fung, ob eine mi脽br盲uchliche Gestaltung i.S. des 搂 42 AO 1977 vorliegt, setzt erst ein, wenn die Auslegungsm枚glichkeit der Steuerrechtsnorm endet.

4. Eine nach den zu 2. genannten Grunds盲tzen durchgef眉hrte Vermietung an den Ehegatten kann dann mi脽br盲uchlich i.S. des 搂 42 AO 1977 sein, wenn zwar die 眉blichen Preise pro Flugstunde abgerechnet werden, aber nicht ber眉cksichtigt wird, da脽 das Flugzeug wegen der fast ausschlie脽lichen Benutzung durch den Ehegatten sehr lange Standzeiten hat. In diesem Fall ist nicht die H枚he des Entgelts zu korrigieren, vielmehr ist die vereinbarte Leistungsbeziehung nicht anzuerkennen.

Orientierungssatz

1. Wird ein zun盲chst nichtunternehmerisch angeschaffter und genutzter Gegenstand sp盲ter Unternehmensgegenstand, so k枚nnen die beim Bezug des Gegenstandes angefallenen Vorsteuern nicht nachtr盲glich abgezogen werden (vgl. BFH-Urteil vom 26.4.1979 V R 46/72).

2. 搂 15 Abs. 1 UStG 1973 sieht eine Aufteilung der Vorsteuern bei der Anschaffung eines sowohl zu unternehmerischen als auch zu nichtunternehmerischen Zwecken verwendbaren Gegenstandes nicht vor (vgl. BFH-Urteil vom 18.12.1986 V R 176/75).

Normenkette

UStG 1967 搂 1 Abs. 1 Nr. 1 S. 1; UStG 1973 搂 1 Abs. 1 Nr. 1 S. 1; UStG 1967 搂 15 Abs. 1; UStG 1973 搂 15 Abs. 1; StAnpG 搂 6; AO 1977 搂 42

Tatbestand

I. Die Kl盲gerin und Revisionskl盲gerin (Kl盲gerin) hat, nachdem sie ein Gewerbe "Vercharterung von Luftfahrzeugen" angemeldet hatte, ein Flugzeug erworben. Die Anschaffungskosten betrugen ... DM. Zur Finanzierung verwendete sie ein Bankdarlehen, f眉r das der Ehemann als Gesamtschuldner haftete. Nach ihren Angaben erhielt sie f眉r den Kauf weitere ... DM von ihrem Vater und zahlte den Rest aus Ersparnissen und von einem auf den Namen des Ehemanns lautenden Bankkonto; die Kl盲gerin hatte f眉r dieses Konto Vollmacht. Die Eheleute hatten seinerzeit beide Eink眉nfte aus nichtselbst盲ndiger Arbeit; die Geh盲lter beider Eheleute wurden von den Arbeitgebern auf das genannte Konto 眉berwiesen.

Das Flugzeug wurde seit der Anschaffung w盲hrend eines Zeitraums von ca. 3 1/2 Jahren ca. 500 Stunden geflogen, davon nach den von der Kl盲gerin ausgestellten Rechnungen rund 45 Stunden von Fremden, im 眉brigen von ihrem Ehemann, der als Pilot ausgebildet ist. Der Ehemann war zun盲chst als Angestellter der Firma A in K und danach selbst盲ndig t盲tig. Das Flugzeug war in U stationiert. Der Ehemann der Kl盲gerin benutzte das Flugzeug beruflich, insbesondere auch zum Flug zu seinen Arbeitsst盲tten nach K und H. Die Kl盲gerin stellte f眉r diese Fl眉ge des Ehemanns Rechnungen aus, in denen die Umsatzsteuer gesondert ausgewiesen war, und zwar bis zu seinem Ausscheiden aus der Firma A an diese, danach an ihren Ehemann. Die Firma A hatte zu der Kl盲gerin keine Vertragsbeziehungen. Sie rechnete mit dem Ehemann lediglich dessen Reisekosten ab und hatte ihn schriftlich darauf hingewiesen, da脽 die Benutzung eines Flugzeugs seine Privatangelegenheit sei und keinesfalls im Auftrag der Firma geschehe. Nach einer Aufstellung der Firma A f眉r das Jahr ... wurden auch nur Teilbetr盲ge der in Rechnung gestellten Flugkosten von der Firma erstattet. Der Ehemann sorgte f眉r den vollen Ausgleich der Rechnungen der Kl盲gerin.

Die Kl盲gerin wurde entsprechend den von ihr eingereichten Umsatzsteuererkl盲rungen veranlagt, mit denen sie insbesondere die Vorsteuer aus der Anschaffung und aus einer gr枚脽eren Reparatur des Flugzeugs geltend machte.

Nach einer Au脽enpr眉fung erlie脽 der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) am 5.M盲rz 1980 脛nderungsbescheide und setzte die Umsatzsteuer f眉r die Streitjahre auf jeweils positive Betr盲ge fest.

Das FA vertrat die Auffassung, da脽 die Kl盲gerin nicht als Unternehmerin i.S. des Umsatzsteuergesetzes (UStG) t盲tig geworden sei, so da脽 sie die in Rechnung gestellte Umsatzsteuer nach 搂 14 Abs.3 UStG 1973 schulde und die Vorsteuern nicht abziehen k枚nne.

Einspruch und Klage blieben erfolglos. Zur Begr眉ndung seiner Klageabweisung f眉hrt das Finanzgericht (FG) aus:

Die Kl盲gerin schulde die der Firma A in Rechnung gestellte Steuer nach 搂 14 Abs.3 UStG 1973, da sie keine Lieferungen oder sonstigen Leistungen an die A ausgef眉hrt habe. Vertragsbeziehungen zwischen der Kl盲gerin und der A h盲tten nicht bestanden, diese habe das Flugzeug nicht gechartert. Die A habe dem Ehemann der Kl盲gerin als Angestelltem lediglich die Reisekosten erstattet; die Benutzung des Flugzeugs sei dessen pers枚nliche Angelegenheit gewesen. Ebenso schulde die Kl盲gerin die in Rechnungen an ihren Ehemann gesondert ausgewiesene Steuer nach 搂 14 Abs.3 UStG 1973, weil die Vercharterung des Flugzeugs an den Ehemann wegen Mi脽brauchs von rechtlichen Gestaltungsm枚glichkeiten (搂 6 des Steueranpassungsgesetzes --StAnpG--, 搂 42 AO 1977) nicht anzuerkennen sei. Die Kl盲gerin habe, als sie und nicht ihr Ehemann das Flugzeug kaufte, einen nach b眉rgerlichem Recht ungew枚hnlichen Weg gew盲hlt, denn sie habe das Flugzeug im Interesse des Ehemanns erworben; dieser sei Pilot und habe Interesse an der Fliegerei. Dementsprechend habe, da die Kl盲gerin nicht 眉ber ausreichende Mittel verf眉gt habe, der Ehemann wesentlich zu den Anschaffungskosten beigetragen und wirtschaftlich die Verluste aus dem Chartergesch盲ft getragen. Dieser ungew枚hnliche Weg werde nicht durch einen besonderen wirtschaftlichen Zweck gerechtfertigt, sondern habe nur der Inanspruchnahme von Steuervorteilen in Form des Vorsteuerabzugs gedient. Denn von vornherein sei die 眉berwiegende Nutzung durch den Ehemann beabsichtigt gewesen. Da dieser ausw盲rts besch盲ftigt gewesen sei und er das Flugzeug zu Beginn der Woche mitgenommen habe, habe die Vercharterung an andere geringf眉gig sein m眉ssen; es habe zu Verlusten f眉hren m眉ssen, wenn das Flugzeug wochentags durch den Ehemann blockiert war. Unter diesen Umst盲nden habe keine Marktl眉cke geschlossen werden, sondern dem Ehemann unter Ausnutzung steuerlicher Vorteile das Fliegen erm枚glicht werden sollen.

Dies widerspreche der Zielsetzung des nach 搂 15 Abs.1 UStG 1973 vorgesehenen Vorsteuerabzugs. Die Kl盲gerin habe das Flugzeug nicht f眉r ein Unternehmen Flugcharter erworben, sondern um es ihrem Ehemann aus famili盲ren Gr眉nden zur Verf眉gung zu stellen. Das Vertragsverh盲ltnis zwischen beiden entspreche nicht dem 眉blichen Chartergesch盲ft. Zwar habe die Kl盲gerin ihrem Ehemann wie unter Fremden die 眉blichen Charters盲tze in Rechnung gestellt. Diese Rechnungen g盲ben aber Leistung und Gegenleistung nicht zutreffend wieder. Der Ehemann sei wirtschaftlich wesentlich an der Anschaffung beteiligt gewesen und habe die laufenden Verluste getragen. Die 脺berlassung des Flugzeugs an den Ehemann sei daher keine unternehmerische T盲tigkeit gewesen; sie sei nicht zur Erzielung von Einnahmen i.S. von 搂 2 Abs.1 UStG 1973 erfolgt. Die Vertragsgestaltung sei vielmehr mi脽br盲uchlich. Bei angemessener rechtlicher Gestaltung h盲tte der Ehemann das Flugzeug gekauft. Bei der Kl盲gerin komme dementsprechend weder ein Vorsteuerabzug in Betracht noch habe sie Lieferungen oder sonstige Leistungen an ihren Ehemann ausgef眉hrt, so da脽 sie die ihm in Rechnung gestellte Steuer nach 搂 14 Abs.3 UStG 1973 schulde.

Allerdings sei die Kl盲gerin unternehmerisch t盲tig gewesen, soweit sie das Flugzeug an Fremde verchartert habe. Auch wenn es sich dabei nur um wenige F盲lle gehandelt habe, so sei sie jedoch nachhaltig zur Erzielung von Einnahmen t盲tig geworden. Die vom FA insoweit nach 搂 14 Abs.3 UStG 1973 erhobene Steuer entspreche der H枚he nach der nach 搂 1 Abs.1 Nr.1 UStG 1973 entstandenen Steuer. Zwar st眉nden der Kl盲gerin wegen dieser unternehmerischen Nutzung die anteiligen Vorsteuern f眉r den laufenden Unterhalt des Flugzeugs zu. Da das FA, das die Kl盲gerin nicht als Unternehmerin angesehen habe, einen etwaigen Eigenverbrauch nicht ber眉cksichtigt habe, sei dieser gegenzurechnen. Das FG sch盲tzte, da脽 die der Kl盲gerin zustehenden Vorsteuern die Steuer f眉r den Eigenverbrauch nicht 眉berstiegen, so da脽 die Bescheide wegen der Vorsteuern nicht zu 盲ndern seien.

Mit der Revision r眉gt die Kl盲gerin Verletzung der 搂搂 1 Abs.1, 2 Abs.1, 14 Abs.3 UStG 1973, 搂 6 StAnpG und 搂 42 AO 1977.

Das FA h盲lt die Revision der Kl盲gerin f眉r unbegr眉ndet.

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II. Die Revision ist begr眉ndet und f眉hrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zur眉ckverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (搂 126 Abs.3 Nr.2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

1. Das FG durfte seine Entscheidung nicht auf 搂 6 StAnpG bzw. 搂 42 AO 1977 st眉tzen, ohne den tats盲chlich und rechtlich gegebenen Lebenssachverhalt zu ermitteln und die Anwendung der in Frage kommenden steuerrechtlichen Normen zu pr眉fen. Durch 搂 6 StAnpG, 搂 42 AO 1977 wird nicht die Ermittlung des Sachverhalts und seine Subsumtion unter das Gesetz ersetzt. Vielmehr wird die an die Stelle der gew盲hlten und gewollten Sachverhaltsgestaltung eine den wirtschaftlichen Vorg盲ngen angemessene Gestaltung gesetzt; das bedeutet, da脽 eine Pr眉fung der genannten Vorschriften erst erfolgt, wenn sich die durch Auslegung des Gesetzes und die Subsumtion des Sachverhalts ermittelte Rechtsfolge in Anbetracht der rechtlichen Gestaltung des Sachverhalts gemessen an dem Gesetzeszweck als Umgehung des Steuergesetzes darstellt. Dabei beginnt der Anwendungsbereich des 搂 6 StAnpG bzw. 搂 42 AO 1977 erst dort, wo die Auslegungsm枚glichkeit der Steuerrechtsnorm endet (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 6.Oktober 1976 II R 131/74, BFHE 120, 557, BStBl II 1977, 253; vom 24.November 1982 II R 38/78, BFHE 138, 97, BStBl II 1983, 429; vom 26.November 1987 V R 29/83, BFHE 152, 170, BStBl II 1988, 387; Offerhaus in H眉bschmann/Hepp/Spitaler, Kommentar zur Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, 8.Aufl., 搂 42 AO 1977 Anm.6, 14).

Danach h盲tte das FG zun盲chst pr眉fen m眉ssen, ob die Anwendung der Vorschriften des UStG die vom FA gezogene Rechtsfolge rechtfertigt. Erst in einer zweiten Stufe w盲re zu pr眉fen gewesen, ob eine vom FG festgestellte b眉rgerlich-rechtliche Gestaltung der Rechtsbeziehungen zwischen der Kl盲gerin und ihrem Ehemann gegebenenfalls als Mi脽brauch i.S. des 搂 6 StAnpG bzw. 搂 42 AO 1977 beurteilt werden k枚nnte.

2. Der Senat vermag nicht durchzuerkennen, weil die tats盲chlichen Feststellungen der Vorinstanz nicht ausreichen, um die Entscheidung zu rechtfertigen, die Kl盲gerin sei nicht Unternehmerin i.S. des 搂 2 Abs.1 UStG 1973 gewesen, weshalb sie vom Vorsteuerabzug nach 搂 15 Abs.1 UStG 1973 hinsichtlich der Anschaffung und des Betriebes des Flugzeuges ausgeschlossen gewesen sei und die in Rechnungen gesondert ausgewiesene Steuer nach 搂 14 Abs.3 UStG 1973 schulde.

a) Das FG wird die erforderlichen Feststellungen nachzuholen und bei seiner erneuten Entscheidung von folgenden Gesichtspunkten auszugehen haben:

aa) Gem盲脽 搂 15 Abs.1 Nr.1 UStG 1973 h盲ngt die Berechtigung zum Vorsteuerabzug --neben der Lieferung und Rechnungstellung durch einen Unternehmer-- davon ab, da脽 die Lieferung an einen Unternehmer f眉r sein Unternehmen ausgef眉hrt worden ist. Voraussetzung hierf眉r w盲re im Streitfall, da脽 nach den objektiven Umst盲nden im Zeitpunkt der Anschaffung des Flugzeugs die geplante Verwendung durch (entgeltliche) Vercharterung erkennbar war, denn anderenfalls w盲re das Flugzeug f眉r den nicht unternehmerischen (privaten) Bereich bezogen worden (vgl. BFH-Urteil vom 30.April 1987 V R 154/78, BFHE 150, 178, BStBl II 1987, 688, m.w.N.). Weitere Voraussetzung w盲re, da脽 die Kl盲gerin in der Folge auch tats盲chlich Leistungen gegen Entgelt, d.h., Ums盲tze i.S. des 搂 1 Abs.1 Nr.1 Satz 1 UStG 1973 (in nicht nur unbedeutendem Umfang) erbracht hat. Die f眉r den in 搂 15 Abs.1 UStG 1973 verwendeten Begriff des Unternehmens ma脽gebende Begriffsbestimmung des 搂 2 Abs.1 UStG 1973 ist t盲tigkeitsbezogen. Nach 搂 2 Abs.1 Satz 2 UStG 1973 umfa脽t das Unternehmen n盲mlich die gesamte gewerbliche oder berufliche T盲tigkeit des Unternehmers. Nach 搂 2 Abs.1 Satz 1 UStG 1973 ist Unternehmer, wer eine gewerbliche oder berufliche T盲tigkeit selbst盲ndig aus眉bt; gewerblich oder beruflich ist aber jede nachhaltige T盲tigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt (搂 2 Abs.1 Satz 3 UStG 1973). T盲tigkeit in diesem Sinne ist die auf Entgelt gerichtete T盲tigkeit i.S. des 搂 1 Abs.1 Nr.1 Satz 1 UStG 1973 (BFH-Urteile vom 17.Juli 1980 V R 5/72, BFHE 131, 114, BStBl II 1980, 622 unter 2.; vom 20.Januar 1988 X R 48/81, BFHE 152, 556, BStBl II 1988, 557, unter 3 c; vgl. auch BFH-Urteile vom 15.Januar 1987 V R 3/77, BFHE 149, 272, BStBl II 1987, 512 unter 2 b, und vom 21.Mai 1987 V R 109/77, BFHE 150, 368, BStBl II 1987, 735 unter 2 a).

bb) Erfolglos beruft sich die Revision f眉r die Berechtigung der Kl盲gerin zum Vorsteuerabzug darauf, da脽 die Kl盲gerin jedenfalls insoweit als Unternehmerin i.S. des 搂 15 Abs.1 i.V.m. 搂 2 Abs.1 UStG 1973 t盲tig geworden sei, als das Flugzeug --au脽er von ihrem Ehemann-- auch von Fremden geflogen worden sei, die hierf眉r Entgelte entrichtet h盲tten. Selbst wenn hierin eine hinreichend nachhaltige T盲tigkeit zur Erzielung von Einnahmen erblickt werden k枚nnte --nach den Ausf眉hrungen in der Einspruchsentscheidung handelte es sich allerdings lediglich um sechs Vermietungsf盲lle in dreieinhalb Jahren--, w眉rde dies nicht den Abzug der beim Erwerb des Flugzeugs in Rechnung gestellten Vorsteuern rechtfertigen.

Nach der Rechtsprechung des erkennenden Senats ist ein Gegenstand, der --wie im vorliegenden Fall-- sowohl unternehmerisch als auch nichtunternehmerisch verwendet werden kann, zwar dann als insgesamt f眉r das Unternehmen angeschafft anzusehen, wenn ihn der Unternehmer dem Unternehmen zugeordnet hat. Hierbei reicht es aus, da脽 der Gegenstand im Umfang des vorgesehenen Einsatzes f眉r unternehmerische Zwecke in einem objektiven und erkennbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit der gewerblichen oder beruflichen T盲tigkeit steht und diese f枚rdern soll. Die Entscheidung des Unternehmers 眉ber die Zuordnung zum Unternehmen 盲u脽ert sich regelm盲脽ig in der Geltendmachung des Vorsteuerabzugs bei der Anschaffung (BFH-Urteil vom 12.Dezember 1985 V R 25/78, BFHE 145, 255, BStBl II 1986, 216, m.w.N.). Eine Zuordnung zum Unternehmen kann der Unternehmer allerdings dann nicht vornehmen, wenn der Bezug einer Leistung nach den gesamten Umst盲nden allein f眉r die nichtunternehmerische (private) Nutzung bestimmt ist (so bereits BFH-Urteil vom 26.April 1979 V R 46/72, BFHE 128, 110, BStBl II 1979, 530) oder wenn der vorgesehenen Verwendung f眉r das Unternehmen nur eine so unwesentliche Bedeutung zukommt, da脽 der Gegenstand insgesamt als Teil des unternehmensfremden Bereichs anzusehen ist (siehe insbesondere BFH-Urteile vom 18.Dezember 1986 V R 176/75, BFHE 149, 78, BStBl II 1987, 350 unter B I 1 a) bb), und in BFHE 150, 178, BStBl II 1987, 688).

Zumindest die letztgenannte Gestaltung ist im Streitfall gegeben. Der vom FG festgestellte zeitliche Umfang der als unternehmerische Verwendung in Betracht kommenden Vercharterung an Fremde ist im Verh盲ltnis zum Umfang der gesamten Verwendung des Flugzeugs so gering, da脽 die Entscheidung der Kl盲gerin, das Flugzeug insgesamt dem Unternehmen zuzuordnen, nicht anzuerkennen ist. Eine Aufteilung der Vorsteuern bei der Anschaffung eines --wie im Streitfall-- sowohl zu unternehmerischen als auch zu nichtunternehmerischen Zwecken verwendbaren Gegenstandes sieht 搂 15 Abs.1 UStG 1973 nicht vor (Urteil in BFHE 149, 78, BStBl II 1987, 350 unter B I 1 a) aa)). - Auch bez眉glich der Anschaffung des von der Kl盲gerin verwendeten PKW kommt unter diesen Umst盲nden ein Vorsteuerabzug nicht in Betracht, weil die unternehmerische Nutzung allenfalls von v枚llig untergeordneter Bedeutung sein konnte.

cc) Eine 眉ber den Umfang der Vercharterung an Fremde hinausgehende unternehmerische Verwendung des Flugzeugs durch die Kl盲gerin l盲脽t sich mit den bisherigen Feststellungen des FG nicht begr眉nden, denn danach hat die Kl盲gerin zumindest bis zu dem Zeitpunkt, in dem ihr Ehemann sein Arbeitsverh盲ltnis bei der Firma A gel枚st hat, weitere auf Entgelt gerichtete Leistungen nicht ausgef眉hrt. Vermietungsleistungen an die A hat die Kl盲gerin, entgegen ihren Ausf眉hrungen, nicht erbracht, denn zwischen jener und der Kl盲gerin bestanden nach den Feststellungen des FG keine Leistungsbeziehungen (vgl. BFH-Urteil vom 13.M盲rz 1987 V R 33/79, BFHE 149, 313, BStBl II 1987, 524 zu 1, m.w.N.); insoweit hat das FG zu Recht angenommen, da脽 die Kl盲gerin die in Rechnungen an die A gesondert ausgewiesene Steuer nach 搂 14 Abs.3 UStG 1973 schulde. Es kann aber nach den bisher bekannten Umst盲nden des Falles auch nicht von Leistungsbeziehungen i.S. von 搂 1 Abs.1 Nr.1 Satz 1 UStG 1973 zum Ehemann der Kl盲gerin ausgegangen werden. Da die Kl盲gerin in ihren Rechnungen die Vercharterung anl盲脽lich der Fl眉ge ihres Ehemanns gegen眉ber der A abgerechnet hat, ist nicht anzunehmen, da脽 aufgrund einer Entgeltsabrede mit ihrem Ehemann die Reisekostenerstattung durch die A f眉r den Ehemann als Gegenleistung f眉r die Flugzeug眉berlassung an diesen erfolgt sei. Hiergegen spricht schon, da脽 die H枚he des Entgelts von der anderen Kriterien folgenden Erstattung von Reisekosten durch den Arbeitgeber des Ehemanns der Kl盲gerin abh盲ngig war. Auch soweit der Ehemann das Flugzeug f眉r Fl眉ge von und zu seiner Arbeitsst盲tte benutzt hat und diese Fl眉ge nicht der A in Rechnung gestellt worden sind, die Feststellungen des FG hier眉ber sind nicht ganz eindeutig, ist bisher nicht ersichtlich, da脽 die Kl盲gerin das Flugzeug ihrem Ehemann gegen Entgelt zur Verf眉gung gestellt habe.

F眉r beide Gestaltungsm枚glichkeiten l盲脽t sich weder dem FG-Urteil noch dem in Bezug genommenen Akteninhalt ein Hinweis darauf entnehmen, da脽 zwischen der Kl盲gerin und ihrem Ehemann eine klare und erkennbar durchgef眉hrte Vereinbarung dar眉ber bestanden habe, da脽 dem Ehemann das Flugzeug gegen Entgelt 眉berlassen worden sei (zur Anerkennung von Leistungsbeziehungen zwischen Ehegatten vgl. das BFH-Urteil vom 26.November 1987 V R 85/83, BFHE 151, 479, BStBl II 1988, 158). Auch aus der vom FG festgestellten tats盲chlichen Abwicklung ergibt sich nicht, da脽 die Kl盲gerin im eigenen Namen Ums盲tze an ihren Ehemann ausgef眉hrt habe. Insbesondere kann hierf眉r nicht ins Feld gef眉hrt werden, da脽 der Ehemann den "vollen Ausgleich der Rechnungen der Kl盲gerin" vorgenommen habe, denn dies besagt nicht, da脽 die Kl盲gerin einen Anspruch gegen ihren Ehemann auf Entgelt hatte oder damit rechnen konnte, von ihrem Ehemann eine Verg眉tung f眉r die 脺berlassung des Flugzeugs an ihn zu erhalten (vgl. BFH-Urteil vom 7.Mai 1981 V R 47/76, BFHE 133, 133, BStBl II 1981, 495); es liegt vielmehr bei den Verm枚gensverh盲ltnissen und deren Abwicklung zwischen den Eheleuten nahe, da脽 der Ehemann an die Kl盲gerin keine Entgelte f眉r Vercharterung entrichtet hat, sondern ohne R眉cksicht auf "Vercharterungsleistungen" schlicht die Kosten des Flugzeugs selbst getragen hat. Das FG hat in diesem Zusammenhang bereits ausgef眉hrt, da脽 der Ehemann die laufenden Verluste getragen habe.

Sollte eine als Chartervertrag oder unter einer 盲hnlichen Bezeichnung abgeschlossene und durchgef眉hrte Vereinbarung vorliegen, w盲re diese schlie脽lich daraufhin zu 眉berpr眉fen, ob sie eine dem wirtschaftlichen Vorgang angemessene rechtliche Gestaltung darstellt (搂 6 StAnpG, 搂 42 AO 1977). Zweifel hieran k枚nnten sich daraus ergeben, da脽 der Ehemann wirtschaftlich die Verluste aus dem Chartergesch盲ft getragen hat, oder aus der Abrechnung 眉ber die Chartergeb眉hren, wenn --wie die Darstellung des FG vermuten l盲脽t-- lediglich Flugstunden, wenn auch zu 眉blichen Preisen, abgerechnet worden sind und nicht ber眉cksichtigt worden ist, da脽 das Flugzeug wegen der fast ausschlie脽lichen Benutzung durch den Ehemann sehr lange Standzeiten hatte; dies gilt unbeschadet des umsatzsteuerrechtlichen Grundsatzes, da脽 die Angemessenheit des Entgelts nicht zu pr眉fen ist. Bei einer i.S. der 搂 6 StAnpG, 搂 42 AO 1977 mi脽br盲uchlichen Gestaltung k枚nnte ein Leistungsaustausch im Verh盲ltnis zum Ehemann und damit --insoweit-- eine unternehmerische T盲tigkeit der Kl盲gerin nicht anerkannt werden. Nicht in Betracht k盲me es, lediglich die H枚he des Entgelts zu korrigieren, denn nicht die Bemessung des Entgelts, sondern die Vereinbarung hier眉ber dem Grunde nach und damit die Gestaltung der Leistungsbeziehungen w盲re mi脽br盲uchlich.

b) Auch wenn die Kl盲gerin nach den dargestellten Grunds盲tzen, die beim Bezug des Flugzeugs in Rechnung gestellte Umsatzsteuer gem盲脽 搂 15 Abs.1 UStG 1973 nicht abziehen k枚nnte, k盲me jedoch Umsatzsteuerpflicht hinsichtlich der "Vermietung an Fremde" in Betracht. Das FG wird deshalb zu pr眉fen haben, ob die Kl盲gerin insoweit unternehmerisch t盲tig war, weil sie nachhaltig auf Entgelt gerichtete Leistungen ausgef眉hrt hat (搂 1 Abs.1 Nr.1 i.V.m. 搂 2 Abs.1 UStG 1973; Urteil in BFHE 131, 114, BStBl II 1980, 622 unter 2.). Insoweit k盲me der Abzug der Steuer nach 搂 15 Abs.1 UStG 1973 in Frage, die der Kl盲gerin f眉r Leistungen in Rechnung gestellt worden ist, die sie im Zusammenhang mit ihren Vercharterungsleistungen in Anspruch genommen hat.

c) Dar眉ber hinaus wird das FG nach den zu 2 a) cc) dargestellten Grunds盲tzen zu ermitteln haben, ob die Kl盲gerin ab dem Zeitpunkt, von dem an ihr Ehemann nicht mehr Arbeitnehmer bei der Firma A, sondern selbst盲ndig t盲tig war, ihrem Ehemann das Flugzeug gegen Entgelt 眉berlassen hat. Sollte hiernach insoweit eine unternehmerische T盲tigkeit der Kl盲gerin vorliegen, so h盲tte dies allerdings nicht zur Folge, da脽 die beim Bezug des Flugzeugs angefallenen Vorsteuern abziehbar w盲ren. Wird n盲mlich ein zun盲chst nichtunternehmerisch angeschaffter und genutzter Gegenstand sp盲ter Unternehmensgegenstand, so kann der Vorsteuerabzug nicht nachgeholt werden (BFH-Urteil vom 26.April 1979 V R 46/72, BFHE 128, 110, BStBl II 1979, 530). Von der nach 搂 1 Abs.1 Nr.1, gegebenenfalls Nr.2 Buchst.b UStG 1973 entstandenen Umsatzsteuer k枚nnen lediglich die mit der Verwendung des Flugzeugs in Zusammenhang stehenden Vorsteuerbetr盲ge abgezogen werden. Die Vorsteuern, die bei der Reparatur des Flugzeugs im Jahre 19.. in Rechnung gestellt worden sind, k枚nnen dementsprechend nur abgezogen werden, wenn das Flugzeug im Zeitpunkt der Reparatur bereits zum Unternehmen der Kl盲gerin geh枚rt hat. Kommt das FG zu dem Ergebnis, da脽 die Kl盲gerin an ihren Ehemann keine Ums盲tze i.S. des 搂 1 Abs.1 Nr.1 Satz 1 UStG 1973 ausgef眉hrt hat, so verbleibt es bei der vom FA nach 搂 14 Abs.3 UStG 1973 festgesetzten Steuer.

Fundstellen