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Entscheidungsstichwort (Thema)

Nutzungsentgelt f眉r die 脺berlassung einer eigenen oder angemieteten Garage des Arbeitnehmers an den Arbeitgeber kein Arbeitslohn; Umfang der Abgeltungswirkung der 1 v.H.-Regelung f眉r die private Dienstwagennutzung

Leitsatz (amtlich)

1. 脺berl盲sst der Arbeitnehmer seinem Arbeitgeber eine eigene Garage, in der ein Dienstwagen untergestellt wird, stellt das vom Arbeitgeber gezahlte Nutzungsentgelt regelm盲脽ig keinen Arbeitslohn dar.

2. Stellt der Arbeitnehmer den Dienstwagen in einer von ihm angemieteten Garage unter, handelt es sich bei der vom Arbeitgeber erstatteten Garagenmiete um steuerfreien Auslagenersatz.

3. Wird in diesen F盲llen die private Nutzung des Dienstwagens nach der 1 v.H.-Regelung erfasst, so ist kein geldwerter Vorteil f眉r die 脺berlassung der Garage an den Arbeitnehmer anzusetzen.

Normenkette

EStG 搂听3 Nr. 50, 搂听6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2, 搂听8 Abs. 2 S盲tze听2, 4, 搂听21 Abs.听1, 3

Verfahrensgang

Tatbestand

I. Die Kl盲gerin, Revisionsbeklagte und Revisionskl盲gerin (Kl盲gerin) 眉berlie脽 in den Lohnzahlungszeitr盲umen 1993, 1994, 1995 sowie Januar bis Juli 1996 ihren im Au脽endienst t盲tigen Arbeitnehmern geleaste Kfz zum betrieblichen und auch zum privaten Gebrauch (Dienstwagen). Nach Ziff. 5.3 der "Kraftfahrzeug-脺berlassungs-Vereinbarung" war jeder Au脽endienst-Mitarbeiter verpflichtet, den Dienstwagen 眉ber Nacht in einer Garage oder an einem vergleichbaren sicheren Ort abzustellen. Bei den Garagen handelte es sich um arbeitnehmereigene oder von den Arbeitnehmern angemietete Garagen. In den dort abgestellten Dienstwagen befanden sich Werkzeuge und Waren von erheblichem Wert, die die Au脽endienst-Mitarbeiter f眉r ihre T盲tigkeit ben枚tigten. Daneben bewahrten die Au脽endienst-Mitarbeiter weitere Materialien und Werkzeuge in den Garagen auf. Die Kl盲gerin erstattete den Arbeitnehmern die gezahlten Garagenmieten nach Vorlage der Mietvertr盲ge. F眉r die Bereitstellung einer eigenen Garage erstattete sie den Arbeitnehmern die Kosten bis zu einer H枚he von 60 DM auf der Grundlage einer Kostenkalkulation, in der die dem Fl盲chenanteil der Garage zur Gesamtnutzungsfl盲che des Hauses entsprechenden Anteile an Zinsen, Reparaturkosten, laufenden Bewirtschaftungskosten und Abschreibungen erfasst waren.

Die Kl盲gerin unterwarf den geldwerten Vorteil aus der privaten Nutzung der Dienstwagen entsprechend Abschn. 31 Abs. 7 Satz 3 Nr. 4 der Lohnsteuer-Richtlinien 1993 (LStR) bzw. f眉r den Lohnzahlungszeitraum von Januar bis Juli 1996 nach 搂 8 Abs. 2 Satz 2, 搂 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) mit monatlich 1 v.H. des inl盲ndischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zuz眉glich der Kosten f眉r Sonderausstattungen einschlie脽lich der Umsatzsteuer (im Folgenden: Listenpreis) der Lohnbesteuerung. Einige Arbeitnehmer erfassten in ihren Einkommensteuererkl盲rungen die Erstattungen der Kl盲gerin f眉r den Garagenaufwand als Einnahmen bei den Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung.

Im Rahmen einer Lohnsteuer-Au脽enpr眉fung ermittelte der Pr眉fer je Au脽endienst-Mitarbeiter durchschnittliche j盲hrliche Erstattungen der Kl盲gerin f眉r Garagenkosten in H枚he von 735 DM f眉r den Lohnzahlungszeitraum 1993, von 752 DM f眉r 1994, von 737 DM f眉r 1995 und von 438 DM f眉r die Monate Januar bis Juli 1996. Insgesamt ergaben sich insoweit Erstattungen der Kl盲gerin f眉r 1993 in H枚he von 26 452 DM, f眉r 1994 in H枚he von 27 062 DM, f眉r 1995 in H枚he von 28 742 DM und f眉r die Monate Januar bis Juli 1996 in H枚he von 17 046 DM. Der Beklagte, Revisionskl盲ger und Revisionsbeklagte (das Finanzamt 鈥旻A鈥�) unterwarf u.a. diese Zahlungen mit Nachforderungsbescheid vom 6. Dezember 1996 einer Nachversteuerung.

Der dagegen nach erfolglosem Einspruchsverfahren gerichteten Klage hat das Finanzgericht (FG) mit in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1999, 1223 ver枚ffentlichten Gr眉nden insoweit stattgegeben, als die Erstattungen die (mit 75 v.H. gesch盲tzte) berufliche Verwendung der Dienstwagen betrafen; es wies die Klage jedoch ab, soweit die Erstattungen auf die (mit 25 v.H. gesch盲tzte) private Nutzung der Dienstwagen entfielen. Zur Begr眉ndung f眉hrte das FG im Wesentlichen aus, soweit die Erstattungen auf die berufliche Nutzung der Dienstwagen entfielen, handele es sich nicht um Arbeitslohn, sondern um ein Entgelt aufgrund eines eigenst盲ndigen Nutzungsverh盲ltnisses. Es diene der Werterhaltung und der Sicherung der Dienstwagen samt der darin befindlichen wertvollen Waren und Werkzeuge vor Diebstahl und 鈥昳m Winter鈥� der sofortigen Betriebsbereitschaft der Dienstwagen. Insoweit verfolge die Kl盲gerin ein betriebliches Interesse.

Gegen das Urteil des FG haben die Kl盲gerin und das FA Revision eingelegt. Die Kl盲gerin r眉gt mit ihrer Revision die Verletzung der 搂搂 3 Nr. 50, 19 Abs. 1 Nr. 1, 38 ff., 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 und 8 Abs. 2 Satz 2 EStG. Sie vertritt die Auffassung, bei den Erstattungen handele es sich um Auslagenersatz i.S. des 搂 3 Nr. 50 EStG. Garagenkosten seien Kfz-Kosten, die der Arbeitgeber als Halter der Dienstwagen zu tragen habe. Dementsprechend h盲tten die Au脽endienst-Mitarbeiter die Garagenkosten im Streitfall im alleinigen Interesse der Kl盲gerin aufgewendet. In den F盲llen, in denen der Au脽endienst-Mitarbeiter die Garage von einem Dritten gemietet habe, habe die Kl盲gerin entsprechend der nachgewiesenen Garagenmiete eine Einzelabrechnung vorgenommen. Habe die an die Kl盲gerin 眉berlassene Garage im Eigentum des Au脽endienst-Mitarbeiters gestanden, sei eine pauschale Abgeltung i.S. des Abschn. 22 Abs. 2 LStR und des Urteils des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 21. August 1995 VI R 30/95 (BFHE 178, 350, BStBl II 1995, 906) erfolgt. Auf die H枚he der nach der 1 v.H.-Methode ermittelten geldwerten Vorteile der privaten Nutzung der Dienstwagen habe es keinen Einfluss, wenn diese in Garagen untergestellt w眉rden, deren Kosten der Arbeitgeber trage. Zu den "durch das Kraftfahrzeug insgesamt entstehenden Aufwendungen" i.S. des 搂 8 Abs. 2 Satz 4 EStG geh枚rten auch die Garagenkosten. Dementsprechend erfasse auch die 1 v.H.-Regelung in 搂 8 Abs. 2 Satz 2 i.V.m. 搂 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG bzw. die 1 v.H.-Methode nach Abschn. 31 Abs. 7 Satz 3 Nr. 4 LStR 1993 den Privatanteil s盲mtlicher Kfz-Kosten. F眉r eine zus盲tzliche Besteuerung der geleisteten Erstattungen verbleibe somit kein Raum.

Die Kl盲gerin beantragt sinngem盲脽, unter Ab盲nderung des angefochtenen Urteils sowie des Nachforderungsbescheids vom 6. Dezember 1996 und der Einspruchsentscheidung vom 23. September 1997, den Gesamtbetrag der Nachforderung f眉r Lohnsteuer, Solidarit盲tszuschlag und evangelisch/r枚misch-katholische Kirchensteuer auf insgesamt 8 945,24 DM herabzusetzen.

Das FA beantragt, die Revision der Kl盲gerin als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen.

Zur Begr眉ndung tr盲gt das FA vor, die Arbeitnehmer der Kl盲gerin h盲tten lediglich ihre arbeitsvertraglichen Verpflichtungen aus den Kfz-脺berlassungsvertr盲gen erf眉llt, indem sie die ihnen 眉berlassenen Dienstwagen in den Garagen unterstellten. Die den Arbeitnehmern insoweit entstehenden Aufwendungen f眉r die Garagen seien, soweit sie auf die berufliche Nutzung der Dienstwagen entfielen, als Werbungskosten zu qualifizieren. Deren Ersatz f眉hre grunds盲tzlich zu lohnsteuerpflichtigen Eink眉nften aus nichtselbst盲ndiger Arbeit (Hinweis auf BFH-Urteil vom 29. November 1968 VI R 269/67, BFHE 94, 336, BStBl II 1969, 173, und auf Hartz/Mee脽en/Wolf, ABC-F眉hrer Lohnsteuer Anm. 10 zum Stichwort Auslagenersatz sowie Abschn. 22 und Abschn. 70 LStR). Soweit die Kl盲gerin ihren Arbeitnehmern die auf die private Nutzung der Dienstwagen entfallenden anteiligen Garagenkosten erstattet habe, sei ebenfalls die Zahlung von Arbeitslohn anzunehmen. Nach der Lebenserfahrung sei f眉r jeden Autofahrer eine Garage aus vielerlei Gr眉nden vorteilhaft, angenehm und daher von erheblichem Interesse. Neben dem Interesse der Arbeitnehmer, im Winter ein nicht vollst盲ndig ausgek眉hltes Fahrzeug nutzen zu k枚nnen, sei die allgemeine Knappheit von Parkpl盲tzen zu nennen. Selbst wenn man annehmen wollte, die Kl盲gerin habe die Erstattungen f眉r die Garagenkosten im ganz 眉berwiegend eigenbetrieblichen Interesse erbracht, w盲re 搂 3 Nr. 50 EStG nicht einschl盲gig. Die Arbeitnehmer h盲tten die Ausgaben f眉r die Garagen n盲mlich nicht f眉r Rechnung der Kl盲gerin als Arbeitgeber get盲tigt, zudem fehle eine Einzelabrechnung (Hinweis auf Abschn. 22 LStR, und Hartz/Mee脽en/Wolf, a.a.O., Stichwort Auslagenersatz Anm. 5). Die Zuordnung der Erstattungen f眉r die Garagenkosten zu den Eink眉nften aus nichtselbst盲ndiger Arbeit stehe auch im Einklang mit 搂 21 Abs. 3 EStG. Danach trete die Zuordnung der Entgelte zu den Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung zur眉ck, wenn die Entgelte im wirtschaftlichen Zusammenhang mit einer anderen Einkunftsart st眉nden. Bei der Anwendung der 1 v.H.-Methode werde unterstellt, dass der Arbeitnehmer s盲mtlicheKfz-Nebenkosten selber trage. Erhalte der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber neben dem Dienstwagen zus盲tzlich noch einen Kostenersatz f眉r Nebenkosten, so sei dieser Sachverhalt nicht mehr vom Regelungsumfang des 搂 8 Abs. 2 Satz 2 EStG i.V.m. 搂 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG erfasst. Dem Arbeitnehmer bleibe es unbenommen, den beruflichen Anteil der auf die Garage entfallenden Aufwendungen nach 搂 8 Abs. 2 Satz 4 EStG durch F眉hrung eines ordnungsgem盲脽en Fahrtenbuches nachzuweisen und als Werbungskosten abzuziehen. Nehme der Arbeitnehmer jedoch die in der Regel sehr g眉nstige Sch盲tzungsmethode nach 搂 8 Abs. 2 Satz 2, 搂 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG (1 v.H.-Regelung) f眉r sich in Anspruch, seien die erstatteten Nebenkosten in Ermangelung eines nachpr眉fbaren Ma脽stabes in vollem Umfang als zus盲tzliche lohnsteuerpflichtige Einnahmen zu erfassen.

Das FA r眉gt mit seiner Revision die Verletzung des 搂 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG sowie des 搂 2 Abs. 1 der Lohnsteuer-Durchf眉hrungsverordnung (LStDV). Das angegriffene Urteil stehe mit seiner Interpretation des Begriffs des Arbeitslohns in Widerspruch zur Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 2. Juli 1981 IV R 54/78, nicht ver枚ffentlicht 鈥昻.v.鈥�, juris) sowie in Widerspruch zur Mehrzahl der finanzgerichtlichen Urteile (so FG Rheinland-Pfalz vom 24. Oktober 1988 5 K 55/88, EFG 1989, 178; Schleswig-Holsteinisches FG vom 24. September 1992 I 209/90; FG M眉nster vom 5. Mai 1988 II 811/85, sowie FG Hamburg vom 28. Februar 1999 II 108/99; a.A. Nieders盲chsisches FG vom 29. Oktober 1998 XI 472/95, EFG 1999, 884, Revision beim BFH anh盲ngig unter VI R 24/00). Auch in der Literatur werde durchweg die Auffassung vertreten, die 脺bernahme der Garagenkosten durch den Arbeitgeber f眉hre zu zus盲tzlichen Arbeitslohnzahlungen.

Das FA beantragt sinngem盲脽, das vorinstanzliche Urteil aufzuheben, soweit das FG der Klage stattgegeben hat, und die Klage abzuweisen.

Die Kl盲gerin beantragt, die Revision des FA als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen.

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II. Die Revision der Kl盲gerin ist begr眉ndet; die Revision des FA wird als unbegr眉ndet zur眉ckgewiesen. Das vorinstanzliche Urteil war aufzuheben, soweit das FG die Klage abgewiesen hat. Der Nachforderungsbescheid vom 6. Dezember 1996 und die Einspruchsentscheidung vom 23. September 1997 waren aufzuheben, soweit das FA die Erstattungen f眉r die Garagenkosten im Pr眉fungszeitraum einer Nachversteuerung unterworfen hat (搂 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung 鈥旻骋翱鈥�).

1. Bei den Zahlungen f眉r Garagenkosten, die die Kl盲gerin im Pr眉fungszeitraum an die Arbeitnehmer f眉r die in einer eigenen Garage untergestellten Dienstwagen geleistet hat, handelt es sich um Nutzungsentgelte i.S. des 搂 21 Abs. 1 EStG.

a) Nach 搂 2 Abs. 1 Nr. 6 EStG unterliegen der Einkommensteuer die Eink眉nfte aus Vermietung und Verpachtung. Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung sind demjenigen zuzurechnen, der den Tatbestand der Einkunftserzielung erf眉llt. Das ist derjenige, in dessen Namen die Gegenst盲nde vermietet oder verpachtet werden. Die Begriffe Vermietung und Verpachtung sind im einkommensteuerrechtlichen Sinne umfassender als die vergleichbaren b眉rgerlich-rechtlichen Begriffe. Bei der steuerlichen Zuordnung von Einnahmen zu der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung kommt es somit nicht auf die b眉rgerlich-rechtliche Form und Bezeichnung der von den Beteiligten geschlossenen Vertr盲ge, sondern auf ihren wirtschaftlichen Gehalt an. Eine Zahlung, die sich ihrem wirtschaftlichen Gehalt nach als Gegenleistung f眉r die 脺berlassung des Gebrauchs oder der Nutzung des 眉berlassenen Gegenstands darstellt (Ausnahme 搂 21 Abs. 1 Nr. 4 EStG), ist deshalb bei den Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung zu erfassen (vgl. Drenseck in Schmidt, Einkommensteuergesetz, 21. Aufl., 搂 21 Rz. 1).

b) Zu den Eink眉nften aus nichtselbst盲ndiger Arbeit geh枚ren dagegen nach 搂 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG Geh盲lter, L枚hne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bez眉ge und Vorteile, die f眉r eine Besch盲ftigung im 枚ffentlichen oder privaten Dienst gew盲hrt werden. Ein Vorteil wird dann f眉r eine Besch盲ftigung gew盲hrt, wenn er durch das individuelle Dienstverh盲ltnis des Arbeitnehmers veranlasst ist. Das ist dann der Fall, wenn der Vorteil nur deshalb gew盲hrt wird, weil der Zurechnungsempf盲nger Arbeitnehmer dieses Arbeitgebers ist, der Vorteil also mit R眉cksicht auf das Dienstverh盲ltnis einger盲umt wird, und wenn sich die Leistung des Arbeitgebers im weitesten Sinne als Gegenleistung f眉r das Zurverf眉gungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist (st盲ndige Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteile vom 25. Mai 2000 VI R 195/98, BFHE 192, 299, BStBl II 2000, 690; vom 19. Oktober 2001 VI R 131/00, BFHE 197, 98, BStBl II 2002, 300). Dagegen sind solche Vorteile kein Arbeitslohn, die sich bei objektiver W眉rdigung aller Umst盲nde des Einzelfalls nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzungen erweisen (st盲ndige Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteile vom 4. Juni 1993 VI R 95/92, BFHE 171, 74, BStBl II 1993, 687, 689, und in BFHE 192, 299, BStBl II 2000, 690).

c) Arbeitslohn liegt dann nicht vor, wenn eine Zuwendung wegen anderer Rechtsbeziehungen (z.B. Zinsen aus stehen gelassenem und in ein Darlehen umgewandeltem Lohn; sp盲ter f盲llig werdende verzinsliche Gratifikation, BFH-Urteil vom 31. Oktober 1989 VIII R 210/83, BFHE 160, 11, BStBl II 1990, 532) oder wegen sonstiger, nicht auf dem Dienstverh盲ltnis beruhender Beziehungen zwischen Arbeitnehmer und Arbeitgeber bewirkt wird (Schmidt/Drenseck, a.a.O., 搂 19 Rz. 29). Auch zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer k枚nnen neben dem Dienstverh盲ltnis gesonderte Rechtsbeziehungen bestehen. Eink眉nfte, die auf diesen Rechtsbeziehungen beruhen, sind der in Betracht kommenden Einkunftsart (搂 2 Abs. 1 EStG) zuzurechnen.

2. Nach Ma脽gabe dieser Grunds盲tze bestanden zwischen der Kl盲gerin und ihren Arbeitnehmern eigenst盲ndige Nutzungsverh盲ltnisse neben den Dienstvertr盲gen in den F盲llen, in denen die Arbeitnehmer eigene Garagen f眉r die Dienstwagen zur Verf眉gung gestellt haben. Die von der Kl盲gerin gezahlten Betr盲ge, die die H枚he der orts眉blichen Mieten nicht 眉berstiegen, stellen sich ihrem wirtschaftlichen Gehalt nach als Gegenleistung f眉r die 脺berlassung der Nutzung bzw. des Gebrauchs der arbeitnehmereigenen Garagen dar und nicht, auch nicht im weitesten Sinne, als Gegenleistung f眉r das Zurverf眉gungstellen der individuellen Arbeitskraft. 搂 21 Abs. 3 EStG, wonach Eink眉nfte der in 搂 21 Abs. 1 oder Abs. 2 EStG bezeichneten Art zu anderen Eink眉nften geh枚ren, ist somit nicht einschl盲gig. An der gegenteiligen Rechtsauffassung, die dem nach Art. 1 Nr. 7 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs (BFHEntlG) ergangenen Beschluss vom 18. November 1988 VI R 30/85, n.v. (vgl. insoweit den Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 26. April 1989 1 BvR 48/89, H枚chstrichterliche Finanzrechtsprechung 鈥旽FR鈥� 1989, 644) zugrunde liegt, h盲lt der Senat nicht fest.

3. Die Kl盲gerin hat nicht dadurch dem Lohnsteuerabzug unterliegenden zus盲tzlichen Sachlohn geleistet, dass sie in diesen F盲llen ihren Arbeitnehmern die Garagen f眉r die Dienstwagen zur Verf眉gung gestellt (r眉ck眉berlassen) hat. Insoweit gilt nichts anderes als in den F盲llen, in denen der Arbeitgeber eine eigene oder selbst bei einem Dritten gemietete Garage dem Arbeitnehmer 眉berl盲sst.

a) In dem Lohnzahlungszeitraum von Januar bis Juli 1996 ist ein in der 脺berlassung der Garagen liegender geldwerter Vorteil der Arbeitnehmer durch die steuerliche Erfassung der privaten Nutzung der Dienstwagen nach 搂 8 Abs. 2 Satz 2 EStG i.V.m. 搂 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG abgegolten. Der geldwerte Vorteil der privaten Nutzung eines Dienstwagens wird f眉r den Bezieher von 脺berschusseink眉nften entweder nach 搂 8 Abs. 2 Satz 2 EStG aufgrund der darin enthaltenen Verweisung auf 搂 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG f眉r jeden Kalendermonat mit 1 v.H. des Listenpreises angesetzt. Kann das Kfz auch f眉r Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsst盲tte genutzt werden, erh枚ht sich der Wert in Satz 2 f眉r jeden Kalendermonat um 0,03 v.H. des Listenpreises i.S. des 搂 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG f眉r jeden Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und Arbeitsst盲tte. Der Wert nach den S盲tzen 2 und 3 kann statt dessen auch mit dem auf die private Nutzung und die Nutzung zu Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsst盲tte entfallenden Teil der gesamten Kraftfahrzeugaufwendungen angesetzt werden, wenn die durch das Kfz insgesamt entstehenden Aufwendungen durch Belege und das Verh盲ltnis der privaten Fahrten und der Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsst盲tte zu den 眉brigen Fahrten durch ein ordnungsgem盲脽es Fahrtenbuch nachgewiesen werden (搂 8 Abs. 2 Satz 4 EStG). Zu den gesamten Kraftfahrzeugaufwendungen z盲hlen auch die Kosten einer Garage (vgl. BFH-Urteil vom 2. Juli 1981 IV R 54/78, n.v., juris).

Dementsprechend sind bei der Ermittlung des geldwerten Vorteils der privaten Nutzung eines Dienstwagens nach 搂 8 Abs. 2 Satz 2 EStG i.V.m. 搂 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG 鈥昬benso wie bei der Ermittlung nach 搂 8 Abs. 2 Satz 4 EStG anhand der tats盲chlichen Kraftfahrzeugaufwendungen und der Zuordnung zu den privaten Fahrten mittels F眉hrung eines Fahrtenbuchs鈥� die Garagenkosten erfasst. Die Gesetzesmaterialien ergeben keinen Hinweis darauf, dass den beiden vom Gesetz vorgegebenen alternativen Regelungen zur Ermittlung des geldwerten Vorteils der privaten Nutzung eines Dienstwagens in Bezug auf die erfassten und abgegoltenen Kraftfahrzeugaufwendungen ein unterschiedlicher Regelungsgehalt zukommen k枚nnte.

b) Die f眉r die Gesetzeslage ab 1996 entwickelten Grunds盲tze gelten entsprechend auch f眉r die Verwaltungsanweisungen, die bis einschlie脽lich 1995 die 1 v.H.-Methode geregelt haben (Abschn. 31 Abs. 7 Satz 3 Nr. 4 LStR 1993). In den Lohnzahlungszeitr盲umen 1993 bis 1995 gilt dementsprechend der danach ermittelte geldwerte Vorteil der privaten Nutzung eines Dienstwagens auch die unentgeltliche 脺berlassung einer Garage an den Arbeitnehmer ab. Nach Abschn. 31 Abs. 7 Satz 3 Nr. 4 Satz 5 LStR 1993 sind zwar K眉rzungen des privaten Nutzungswerts wegen 脺bernahme der Treibstoff- oder Garagenkosten durch den Arbeitnehmer nicht zul盲ssig. Daraus folgt jedoch nicht, dass der Arbeitnehmer, der seinen Dienstwagen in der eigenen Garage unterstellt und f眉r die 脺berlassung der Garage vom Arbeitgeber ein Nutzungsentgelt enth盲lt, deshalb einen zus盲tzlichen Barlohn bezieht.

4. In den F盲llen, in denen die Arbeitnehmer f眉r die Dienstwagen eine von einem Dritten angemietete Garage zur Verf眉gung gestellt haben und die Kl盲gerin die Garagenmiete nach Vorlage der Mietvertr盲ge erstattet hat, hat sie steuerfreien Auslagenersatz gem盲脽 搂 3 Nr. 50 2. Alternative EStG geleistet. Die Arbeitnehmer haben jeweils nach Einzelabrechnung Betr盲ge erhalten, durch die die Kl盲gerin Auslagen der Arbeitnehmer ersetzt hat. Die Arbeitnehmer waren nach dem Inhalt der Kfz-脺berlassungsvereinbarung dazu verpflichtet, die Dienstwagen in einer Garage unterzustellen. Diese Verpflichtung war allein durch das eigenbetriebliche Interesse der Kl盲gerin am Schutz und an der Werterhaltung ihrer Kfz begr眉ndet. Dies gilt unabh盲ngig davon, ob die Mietvertr盲ge bei 脺berlassung der Dienstwagen bereits bestanden oder ob sie auf Veranlassung der Kl盲gerin erst im Zusammenhang mit der Dienstwagengestellung abgeschlossen worden sind. Die Arbeitnehmer haben somit die Garagenmiete im alleinigen Interesse der Kl盲gerin aufgewendet.

5. Die Revision des FA ist deshalb unbegr眉ndet und war zur眉ckzuweisen (搂 126 Abs. 2 FGO).

Fundstellen