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Entscheidungsstichwort (Thema)

Mietvertrag zwischen nahen Angeh枚rigen; Fremdvergleich; Notwendigkeit der Zuziehung eines Bevollm盲chtigten zum Vorverfahren

Normenkette

EStG 2002 搂听2 Abs. 1 S. 1 Nr. 6, 搂听21 Abs. 1 Nr. 1; FGO 搂 139 Abs. 3 S. 3

Verfahrensgang

Tatbestand

Rz. 1

I. Die Kl盲ger und Revisionskl盲ger (Kl盲ger) sind Eheleute, die im Streitjahr (2006) zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wur-den. Im Oktober 2000 hatten sie eine 1981 fertig gestellte, im Nachbargeb盲ude ihres eigenen Wohnhauses belegene 51,23 qm gro脽e Eigentumswohnung erworben, die sie seit 1. April 2001 an ihren Sohn vermieteten. In 搂 3 Nr. 1 des handschriftlich ausgef眉llten Formularmietvertrages vom 1. M盲rz 2001 wurde die monatliche (Kalt-)Miete auf 251,03 DM (128,34 鈧�) beziffert und mit handschriftlichem Zusatz "(vorbehaltlich der Anerkennung durchs Finanzamt)" versehen.Das Mietverh盲ltnis endete mit dem 31. Oktober des Streitjahres. Nach anschlie脽ender umfassender Sanierung (mit Kosten in H枚he von 11.525 鈧�) vermieteten die Kl盲ger die Wohnung ab 1. Februar 2007 an ihre Tochter, unter Verwendung des gleichen Formularmietvertrages mit dem gleichen handschriftlichen Zusatz.

Rz. 2

In ihrer Einkommensteuererkl盲rung f眉r das Streitjahr machten die Kl盲ger f眉r die vermietete Wohnung einen Verlust aus Ver-mietung und Verpachtung in H枚he von 16.768 鈧� geltend, den der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) wegen fehlender 脺berschusserzielungsabsicht nicht ber眉cksichtigte.

Rz. 3

Einspruch und Klage blieben ohne Erfolg. Das Finanzgericht (FG) schloss sich in seinem Urteil der Ansicht des FA an, wonach das Mietverh盲ltnis mit dem Sohn einem Fremdvergleich nicht standhalte und daher steuerlich nicht anzuerkennen sei. Aufgrund des Klammerzusatzes sei die Mieth枚he nicht klar und eindeutig bestimmt; der Mieter k枚nnte jederzeit und betragsm盲脽ig nicht vorher bezifferbar mit einem Mieterh枚hungsverlangen konfrontiert werden. Auf eine derartige Regelung w眉rde sich ein fremder Mieter nicht einlassen. Die Unabw盲gbarkeit hinsichtlich einer vertraglichen Hauptpflicht sei ein schwerwiegender Mangel, der auch im Hinblick darauf, dass sich der Mietvertrag im 脺brigen als beanstandungsfrei erweise und unstreitig auch tats盲chlich durchgef眉hrt worden sei, nicht als nur geringf眉gige Abweichung vom 脺blichen angesehen werden k枚nne.

Rz. 4

Mit ihrer Revision r眉gen die Kl盲ger die Verletzung materiellen Rechts (搂 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, 搂 9 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes). Der handschriftliche Zusatz im Mietvertrag stelle angesichts der (steuer)rechtlichen Unerfahrenheit der Kl盲ger lediglich eine geringf眉gige Abweichung vom 脺blichen dar. Aus der tats盲chlichen Durchf眉hrung der zivilrechtlich wirksamen Vertr盲ge, bei der von der streitigen Klausel gar kein Gebrauch gemacht wurde, k枚nne auf eine klare und eindeutige Regelung der Mieth枚he geschlossen werden. Dies habe das FG bei der Gesamtw眉rdigung der Umst盲nde nicht ber眉cksichtigt.

Rz. 5

Die Kl盲ger beantragen sinngem盲脽,das Urteil des FG aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid 2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 3. November 2008 dahingehend zu 盲ndern, dass bei den Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung (zus盲tzlich) ein Verlust in H枚he von 16.768 鈧� ber眉cksichtigt wird.

Rz. 6

Das FA beantragt,die Revision als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen.

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Rz. 7

II. Die Revision ist unbegr眉ndet und daher zur眉ckzuweisen (搂 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

Rz. 8

1. Mietvertr盲ge zwischen nahen Angeh枚rigen k枚nnen der Besteuerung nur zu Grunde gelegt werden, wenn sie steuerrechtlich anzuerkennen sind. Das ist der Fall, wenn die Vereinbarungen b眉rgerlich-rechtlich wirksam sind und sowohl die Gestaltung als auch die Durchf眉hrung dem zwischen Fremden 脺blichen entsprechen (sog. Fremdvergleich, vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 31. Juli 2007 IX R 8/07, BFH/NV 2008, 350, unter II.1.; vom 23. April 2009 IV R 24/08, BFH/NV 2009, 1427, unter II.3.a). Dazu m眉ssen jedenfalls die Hauptpflichten eines Mietvertrages wie die 脺berlassung der Mietsache zum Gebrauch sowie die Entrichtung der vereinbarten Miete (搂 535 des B眉rgerlichen Gesetzbuchs --BGB--) klar und eindeutig vereinbart und entsprechend durchgef眉hrt worden sein (vgl. BFH-Urteile vom 20. Oktober 1997 IX R 38/97, BFHE 184, 463, BStBl II 1998, 106, unter 2.; vom 17. Dezember 2003 IX R 9/01, BFH/NV 2004, 1274, unter II.1.a bb, m.w.N.).

Rz. 9

Ma脽gebend ist die Gesamtheit der objektiven Gegebenheiten, wobei nicht jede Abweichung vom 脺blichen der Anerkennung eines Mietvertrages zwischen Angeh枚rigen entgegensteht (vgl. BFH-Urteile in BFHE 184, 463, BStBl II 1998, 106, unter 2.; vom 24. August 2006 IX R 40/05, BFH/NV 2006, 2236, unter II.2.). Die Durchf眉hrung des Fremdvergleichs obliegt dem FG als Tatsacheninstanz. Die revisionsrechtliche 脺berpr眉fung durch den BFH beschr盲nkt sich darauf, ob das FG bei seiner Gesamtw眉rdigung von zutreffenden Kriterien ausgegangen ist und alle ma脽geblichen Beweisanzeichen in seine W眉rdigung einbezogen hat, diese W眉rdigung jedenfalls m枚glich ist und dabei nicht gegen Denkgesetze oder allgemeine Erfahrungss盲tze verst枚脽t (vgl. BFH-Urteile vom 27. Juli 2004 IX R 73/01, BFH/NV 2005, 192, zu II.4.; vom 24. August 2004 IX R 28/03, BFH/NV 2005, 50, unter II.3.b).

Rz. 10

2. Danach hat das FG den Mietvertrag zwischen den Kl盲gern und ihrem Sohn im Ergebnis zu Recht nicht der Besteuerung zu Grunde gelegt.

Rz. 11

Auf eine solche "der Anerkennung durchs Finanzamt" vorbehalte-ne Festlegung der Miete als vertraglicher Hauptpflicht w眉rde sich ein fremder Mieter nicht einlassen. Das FG hat diese Klausel als einen so "schwerwiegenden Mangel" beurteilt, der auch unter Ber眉cksichtigung des ansonsten beanstandungsfreien Vertrages und dessen tats盲chlicher Durchf眉hrung als erhebliche Abweichung vom Fremd-脺blichen angesehen werden k枚nne. Eine solche die Mieterh枚hung betreffende Vorbehaltsklausel kann --da zivilrechtlich zumindest zweifelhaft (zur Mieterh枚hung vgl. 搂 10 Abs. 1, 搂 17 des Gesetzes zur Regelung der Mieth枚he bzw. 搂 557 Abs. 1 BGB: "w盲hrend des Mietverh盲ltnisses")-- allenfalls im Verh盲ltnis zwischen Angeh枚rigen Bedeutung erlangen und ggf. umgesetzt werden. Sie ist daher Ausdruck eines den Gleichklang wirtschaftlicher Interessen indizierenden N盲heverh盲ltnisses (vgl. BFH-Beschluss vom 10. Februar 2010 IX B 163/09, BFH/NV 2010, 887, unter 1.) und dokumentiert die private Veranlassung der gew盲hlten Vertragsgestaltung. Daher ist die W眉rdigung des FG im Ergebnis m枚glich und revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

Rz. 12

Die erst nach dem Streitjahr vorgenommene 脛nderung des Mietvertrages kann den bereits verwirklichten Sachverhalt nicht mit steuerrechtlicher (R眉ck-)Wirkung gestalten (vgl. 搂 38 der Abgabenordnung).

Rz. 13

3. Der Antrag, die Zuziehung des Bevollm盲chtigten f眉r das Vor-verfahren f眉r notwendig zu erkl盲ren (搂 139 Abs. 3 Satz 3 FGO), ist im Revisionsverfahren unzul盲ssig. Die Entscheidung dar眉ber geh枚rt sachlich zum Kostenfestsetzungsverfahren; zust盲ndig ist daher das Gericht des ersten Rechtszuges, im Streitfall das FG (vgl. BFH-Urteile vom 2. Mai 2000 IX R 99/97, BFH/NV 2001, 14, unter II.4.; vom 26. August 2010 III R 47/09, BFHE 230, 563, BStBl II 2011, 589, unter II.5.).

Fundstellen