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Entscheidungsstichwort (Thema)

Keine gesonderte Feststellung des Bestands des steuerlichen Einlagekontos bei rechtsf盲higen privaten Stiftungen

Leitsatz (amtlich)

Da der Wortlaut des 搂 27 Abs. 7 KStG keine Verm枚gensmassen erfasst, fehlt f眉r rechtsf盲hige private Stiftungen des b眉rgerlichen Rechts eine Rechtsgrundlage zur gesonderten Feststellung des Bestands des steuerlichen Einlagekontos.

Normenkette

KStG 搂听1 Abs. 1 Nr. 4, 搂听27 Abs.听1-2, 7; EStG 搂 20 Abs. 1 Nr. 9; AO 搂 179 Abs. 1

Verfahrensgang

Tenor

Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz vom 31.07.2019 - 1 K 1505/15 aufgehoben und die Klage abgewiesen.

Die Kosten des gesamten Verfahrens hat die Kl盲gerin zu tragen.

Tatbestand

I.

Rz. 1

Die Kl盲gerin und Revisionsbeklagte (Kl盲gerin), eine rechtsf盲hige private Stiftung des b眉rgerlichen Rechts, wurde im Jahr 2010 durch den Stifter X gegr眉ndet und mit einem Anfangsverm枚gen von 鈥μ�鈧� ausgestattet. Stiftungszweck ist die F枚rderung der eigenen Familie des X (Familienstiftung).

Rz. 2

Zum Stiftungsverm枚gen regelt 搂听3 der Stiftungssatzung:

"(1) Das Verm枚gen der Stiftung besteht aus

1. dem Anfangsverm枚gen in H枚he von 鈥μ鼸uro sowie

2. sonstigen Zuwendungen zum Stiftungsverm枚gen.

Das Dotationskapital ist in der Bilanz der Stiftung gesondert als solches auszuweisen. Es ist zu erhalten.

(2) Die Stiftung hat ihren Gewinn, der nach Abzug der Zuwendungen gem盲脽 搂听2 der Stiftungssatzung verbleibt, in die offenen R眉cklagen einzustellen, um ihren satzungsm盲脽igen Zweck nachhaltig erf眉llen zu k枚nnen. 脺ber die sp盲tere Verwendung der offenen R眉cklagen wird durch die Gremien nach Ma脽gabe dieser Satzung entschieden."

Rz. 3

Nach den Angaben in den "Jahresrechnungen" kam es in den Jahren 2010 bis 2013 zu Verm枚genszuw盲chsen. Im Jahr 2012 zahlte X weitere 鈥μ�鈧� in die "Kapitalr眉cklage" ein. Auszahlungen an die Destinat盲re erfolgten nicht.

Rz. 4

Mit der K枚rperschaftsteuererkl盲rung f眉r das Jahr 2013 (Streitjahr) reichte die Kl盲gerin eine Erkl盲rung zur gesonderten Feststellung des Bestands des steuerlichen Einlagekontos nach 搂听27 Abs.听2 des K枚rperschaftsteuergesetzes in der f眉r das Streitjahr geltenden Fassung (KStG) zum 31.12.2013 ein. Darin gab sie den Bestand des steuerlichen Einlagekontos zum Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs und dessen Endbestand zum 31.12.2013 mit jeweils 鈥μ�鈧� an.

Rz. 5

Der Beklagte und Revisionskl盲ger (Finanzamt --FA--) lehnte die Feststellung eines Bestands des steuerlichen Einlagekontos ab, da die Rechtsform der Stiftung nicht vom Wortlaut des 搂听27 Abs.听7 KStG erfasst werde. Zudem fehle ein gesellschaftsrechtliches Verh盲ltnis zwischen Stiftung und Stifter. Die Stiftung gew盲hre keine Mitgliedschaftsrechte, die einer kapitalm盲脽igen Beteiligung am Verm枚gen der Stiftung gleichst眉nden. Ein Einspruch blieb erfolglos.

Rz. 6

Das Finanzgericht (FG) Rheinland-Pfalz gab der hiergegen gerichteten Klage mit Urteil vom 31.07.2019听- 1听K听1505/15 (Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2019, 1604) teilweise statt und verpflichtete das FA, den Bestand des steuerlichen Einlagekontos nach 搂听27 Abs.听2 und 搂听28 Abs.听1 Satz听3 KStG zum 31.12.2013 mit 0听鈧� gesondert festzustellen. Zwar seien in 搂听27 Abs.听7 KStG ausdr眉cklich nur K枚rperschaften und Personenvereinigungen, nicht aber sonstige Verm枚gensmassen erw盲hnt. Trotzdem erf眉lle die Kl盲gerin als anderes unbeschr盲nkt steuerpflichtiges K枚rperschaftsteuersubjekt im Sinne des 搂听1 Abs.听1 Nr.听4 KStG die Voraussetzungen des 搂听27 Abs.听7 KStG, da sie Leistungen im Sinne des 搂听20 Abs.听1 Nr.听9 des Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung (EStG) gew盲hren k枚nne. Allerdings sei der Bestand des steuerlichen Einlagekontos zum 31.12.2013 lediglich mit 0听鈧� festzustellen. Ob die Zuf眉hrungen des Stifters zum Stiftungskapital mit Nennkapital vergleichbar seien, k枚nne hierf眉r dahingestellt bleiben. Da die Zuf眉hrungen nur die Vorjahre betr盲fen, habe es im Streitjahr jedenfalls keine 脛nderungen des steuerlichen Einlagekontos gegeben.

Rz. 7

Das FA macht mit seiner Revision die Verletzung materiellen Rechts geltend und beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben, soweit das FG der Klage stattgegeben hat, und die Klage insgesamt abzuweisen.

Rz. 8

Die Kl盲gerin beantragt, die Revision zur眉ckzuweisen.

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II.

Rz. 9

Die Revision des FA ist begr眉ndet. Sie f眉hrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur vollst盲ndigen Klageabweisung (搂听126 Abs.听3 Satz听1 Nr.听1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG ist zu Unrecht von einem Anspruch der Kl盲gerin auf Erlass eines Bescheids 眉ber die gesonderte Feststellung des Bestands des steuerlichen Einlagekontos zum 31.12.2013 ausgegangen. Vielmehr ist eine gesonderte Feststellung des Einlagekontos f眉r rechtsf盲hige private Stiftungen des b眉rgerlichen Rechts nach der im Streitjahr ma脽gebenden Rechtslage ausgeschlossen.

Rz. 10

1. Nach 搂听179 Abs.听1 der Abgabenordnung (AO) muss eine gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen ausdr眉cklich gesetzlich angeordnet sein. Dies ist darauf zur眉ckzuf眉hren, dass abgestufte (mehrstufige) Steuerverwaltungsverfahren, die von der Grundkonzeption des 搂听157 Abs.听2 AO abweichen, aufgrund des Grundsatzes der Gesetzm盲脽igkeit der Verwaltung (Art.听20 Abs.听3 des Grundgesetzes) einer besonderen gesetzlichen Regelung bed眉rfen; die damit unverzichtbare Rechtsgrundlage f眉r ein mehrstufiges Verfahren kann nicht durch allgemeine Zweckm盲脽igkeitserw盲gungen ersetzt werden (z.B. Beschluss des Gro脽en Senats des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 11.04.2005听- GrS听2/02, BFHE 209, 399, BStBl II 2005, 679; Senatsbeschluss vom 13.05.2013听- I听R听39/11, BFHE 241, 1, BStBl II 2016, 434; BFH-Urteil vom 20.11.2018听- VIII听R听39/15, BFHE 263, 112, BStBl II 2019, 239). Sofern die gesonderte Feststellung bestimmter materiell-rechtlich ma脽gebender Rechengr枚脽en nicht gesetzlich vorgesehen ist, muss 眉ber diese Gr枚脽en grunds盲tzlich unmittelbar bei der Veranlagung des Steuerpflichtigen (hier: in den Einkommensteuerveranlagungen der Destinat盲re) entschieden werden (vgl. auch Senatsurteil vom 10.04.2019听- I听R听15/16, BFHE 265, 56, BStBl II 2022, 266).

Rz. 11

2. Nach 搂听27 Abs.听1 Satz听1 KStG haben unbeschr盲nkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaften die nicht in das Nennkapital geleisteten Einlagen am Schluss jedes Wirtschaftsjahrs auf einem besonderen Konto (steuerliches Einlagekonto) auszuweisen. Das steuerliche Einlagekonto ist ausgehend von dem Bestand am Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs um die jeweiligen Zu- und Abg盲nge des Wirtschaftsjahrs fortzuschreiben (搂听27 Abs.听1 Satz听2 KStG). Der sich danach ergebende Bestand des steuerlichen Einlagekontos ist nach 搂听27 Abs.听2 Satz听1 KStG gesondert festzustellen. Dieser Bescheid 眉ber die gesonderte Feststellung ist Grundlagenbescheid f眉r den Bescheid 眉ber die gesonderte Feststellung zum folgenden Feststellungszeitpunkt (搂听27 Abs.听2 Satz听2 KStG).

Rz. 12

Nach 搂听27 Abs.听7 KStG gelten die Regelungen der Abs盲tze听1 bis 6 der Vorschrift sinngem盲脽 f眉r andere unbeschr盲nkt steuerpflichtige K枚rperschaften und Personenvereinigungen, die Leistungen im Sinne des 搂听20 Abs.听1 Nr.听1, 9 oder Nr.听10 EStG gew盲hren k枚nnen. 搂听20 Abs.听1 Nr.听9 EStG erfasst unter anderem auch Leistungen einer nicht von der K枚rperschaftsteuer befreiten K枚rperschaft, Personenvereinigung oder Verm枚gensmasse im Sinne des 搂听1 Abs.听1 Nr.听3 bis听5 KStG, die mit Gewinnaussch眉ttungen im Sinne des 搂听20 Abs.听1 Nr.听1 EStG wirtschaftlich vergleichbar sind. Nach der Senatsrechtsprechung sind diese Voraussetzungen im Fall einer rechtsf盲higen privaten Stiftung des b眉rgerlichen Rechts jedenfalls dann erf眉llt, wenn die Leistungsempf盲nger der Stiftung (Destinat盲re) unmittelbar oder mittelbar Einfluss auf das Aussch眉ttungsverhalten der Stiftung nehmen k枚nnen (Senatsurteil vom 03.11.2010听- I听R听98/09, BFHE 232, 22, BStBl II 2011, 417; weitergehend FG Hamburg, Urteil vom 20.08.2021听- 6听K听196/20, EFG 2022, 241 zu ausl盲ndischen Stiftungen, anh盲ngige Revision BFH VIII听R听25/21). 搂听20 Abs.听1 Nr.听1 Satz听2 und 3 EStG sowie 搂听20 Abs.听1 Nr.听2 EStG gelten nach 搂听20 Abs.听1 Nr.听9 Satz听1 Halbsatz听2 EStG entsprechend.

Rz. 13

3. Das FG ist rechtsfehlerhaft davon ausgegangen, dass eine ausreichende Rechtsgrundlage f眉r die gesonderte Feststellung des Bestands des steuerlichen Einlagekontos der Kl盲gerin zum 31.12.2013 besteht (vgl. auch die Parallelentscheidung des Senats vom 17.05.2023听- I听R听46/21).

Rz. 14

a) Die Regelung des 搂听27 Abs.听1 KStG ist insoweit nicht ausreichend belastbar. Denn die Kl盲gerin ist keine Kapitalgesellschaft im Sinne des 搂听27 Abs.听1 Satz听1 KStG, sondern eine rechtsf盲hige private Stiftung des b眉rgerlichen Rechts im Sinne der 搂搂听80听ff. des B眉rgerlichen Gesetzbuchs (BGB), die nach 搂听1 Abs.听1 Nr.听4 KStG als sonstige juristische Person des privaten Rechts der unbeschr盲nkten K枚rperschaftsteuerpflicht unterliegt.

Rz. 15

Dar眉ber hinaus wird die Kl盲gerin auch nicht vom Wortlaut des 搂听27 Abs.听7 KStG erfasst. Diese Vorschrift sieht eine sinngem盲脽e Anwendung von 搂听27 Abs.听1 bis听6 KStG nur f眉r andere unbeschr盲nkt steuerpflichtige "K枚rperschaften und Personenvereinigungen" vor. Rechtsf盲hige private Stiftungen des b眉rgerlichen Rechts sind aber weder K枚rperschaften noch Personenvereinigungen, sondern geh枚ren zu den Verm枚gensmassen, die der Gesetzgeber grunds盲tzlich von K枚rperschaften und Personenvereinigungen abgrenzt (z.B. in 搂听1 Abs.听1 KStG und in 搂听20 Abs.听1 Nr.听9 EStG). Die Einordnung als Verm枚gensmasse ergibt sich daraus, dass bei solchen Stiftungen weder eine Beteiligung der Beg眉nstigten (Destinat盲re) am Verm枚gen m枚glich ist noch Mitgliedschaftsrechte bestehen (vgl. Senatsurteil vom 03.11.2010听- I听R听98/09, BFHE 232, 22, BStBl II 2011, 417).

Rz. 16

b) Dessen ungeachtet gehen nicht nur die Vorinstanz, sondern auch andere Finanzgerichte (FG M眉nster, Urteil vom 16.01.2019听- 9听K听1107/17听F, EFG 2019, 1010, Revision BFH I听R听21/19 zur眉ckgenommen, Einstellungsbeschluss vom 19.06.2019, nicht ver枚ffentlicht; S盲chsisches FG, Urteil vom 21.10.2020听- 5听K听117/18, EFG 2021, 1584; FG N眉rnberg, Urteil vom 15.06.2021听- 1听K听513/18, EFG 2022, 261) und die mittlerweile herrschende Meinung in der Literatur davon aus, dass 搂听27 Abs.听7 KStG auch rechtsf盲hige private Stiftungen des b眉rgerlichen Rechts erfasst (Bauschatz in Gosch, KStG, 4.听Aufl., 搂听27 Rz听126; Berninghaus in Herrmann/Heuer/Raupach, 搂听27 KStG Rz听145; Endert in Frotscher/Dr眉en, KStG/GewStG/UmwStG, 搂听27 KStG Rz听257a; Kleinmanns, eKomm, 搂听27 KStG Rz听85; Jauch in D枚tsch/Pung/M枚hlenbrock, Die K枚rperschaftsteuer, Anh. "Stiftungen" zum KStG Rz听123; K眉mpel in Bott/Walter, KStG, 搂听27 Rz听139; Brandis/Heuermann/Oellerich, 搂听27 KStG Rz听75b; Stimpel in R枚dder/Herlinghaus/Neumann, KStG, 2.听Aufl., 搂听27 Rz听197; Schnitger/Nordmeyer in Schnitger/Fehrenbacher, KStG, 2.听Aufl., 搂听27 Rz听21 und 274; G枚tz/Pach-Hanssenheimb, Handbuch der Stiftung, 4.听Aufl., Rz听854听f.; Kraft, Die Unternehmensbesteuerung 2020, 95, 101听f.; von听L枚we in Feick [Hrsg.], Stiftung als Nachfolgeinstrument, 2015, 搂听26 Rz听22; von听Oertzen/Fritz, Betriebs-Berater 2014, 87, 89; Orth, Zeitschrift f眉r Stiftungs- und Vereinswesen --ZStV-- 2020, 14; Schienke-Ohletz/Mehren, ZStV 2022, 1, 6; Wystrcil, Die Besteuerung von Destinat盲rleistungen privatn眉tziger Stiftungen, 2014, S.听150听ff.; offen gelassen im BFH-Urteil vom 14.07.2010听- X听R听62/08, BFHE 231, 46, BStBl II 2014, 320).

Rz. 17

Dies wird --盲hnlich wie im angefochtenen FG-Urteil-- 眉berwiegend damit begr眉ndet, dass diese Stiftungen an ihre Destinat盲re Leistungen erbringen k枚nnten, die nach 搂听20 Abs.听1 Nr.听9 EStG steuerpflichtig seien. Da diese Vorschrift auch auf 搂听20 Abs.听1 Nr.听1 Satz听3 EStG Bezug nehme, m眉ssten Stiftungen ein steuerliches Einlagekonto f眉hren. Die Nichterw盲hnung der Verm枚gensmassen in 搂听27 Abs.听7 KStG sei ein Versehen des Gesetzgebers. Diese Gesetzesl眉cke sei zu schlie脽en, da es ansonsten --dem Zweck des 搂听27 Abs.听7 KStG widersprechend-- zu einer systemwidrigen Besteuerung der Auskehrung von Einlagen k盲me. Der Gesetzgeber habe durch die Einbeziehung der Stiftungen in 搂听20 Abs.听1 Nr.听9 EStG aber gerade deren Gleichbehandlung mit Kapitalgesellschaften und ihren Anteilseignern angestrebt (BTDrucks 14/2683, S.听114). Des Weiteren wird darauf verwiesen, dass auch f眉r Betriebe gewerblicher Art (BgA) ein steuerliches Einlagekonto zu f眉hren sei, ohne dass sie vom Wortlaut des 搂听27 Abs.听7 KStG erfasst seien (vgl. hierzu Senatsurteil vom 30.09.2020听- I听R听12/17, BFHE 270, 450, BStBl II 2022, 269; Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 04.04.2022, BStBl I 2022, 645).

Rz. 18

c) Der Senat folgt dem nicht (im Ergebnis auch Schreiben des Landesamts f眉r Steuern Niedersachsen vom 26.09.2019, Der Betrieb 2019, 2268; Fischer, Finanz-Rundschau 2017, 897, 900; wohl auch Ewert/Gottwalt, Die steuerliche Betriebspr眉fung --StBp-- 2023, 38, 41听f.). Entscheidend ist, dass die Ausdehnung des pers枚nlichen Anwendungsbereichs der gesonderten Feststellung nach 搂听27 Abs.听2 Satz听1 KStG auf rechtsf盲hige private Stiftungen des b眉rgerlichen Rechts --wie bereits ausgef眉hrt-- dem klaren Wortlaut des 搂听27 Abs.听7 KStG widerspricht. Allein der Umstand, dass Leistungen der Kl盲gerin zu Eink眉nften im Sinne des 搂听20 Abs.听1 Nr.听9 EStG f眉hren k枚nnen, reicht nach dem Wortlaut des 搂听27 Abs.听7 KStG gerade nicht aus, um ein gesondertes Feststellungsverfahren durchzuf眉hren (a.A. Berninghaus in Herrmann/Heuer/Raupach, 搂听27 KStG Rz听145).

Rz. 19

d) Dem kann auch nicht mit Erfolg entgegengehalten werden, dass 搂听20 Abs.听1 Nr.听1 Satz听3 EStG eine steuerfreie R眉ckgew盲hr von Einlagen nur bei einer entsprechenden Feststellung im steuerlichen Einlagekonto vorsehe und 搂听20 Abs.听1 Nr.听9 EStG auf diese Vorschrift verweise, so dass die fehlende Erw盲hnung der Verm枚gensmassen in 搂听27 Abs.听7 KStG lediglich ein Versehen des Gesetzgebers sei听- und diese ungewollte Gesetzesl眉cke entsprechend dem Zweck des 搂听27 Abs.听7 KStG zu Gunsten der Destinat盲re geschlossen werden m眉sse, um im Rahmen des 搂听20 Abs.听1 Nr.听9 EStG eine Abgrenzung zwischen steuerpflichtigen Einnahmen und einer nicht steuerpflichtigen R眉ckgew盲hr von Einlagen zu erm枚glichen.

Rz. 20

Denn zum einen geht das FG zu Unrecht davon aus, dass die Einbeziehung rechtsf盲higer privater Stiftungen des b眉rgerlichen Rechts in die gesonderte Feststellung nach 搂听27 Abs.听7 KStG zwingend zu Gunsten der Destinat盲re wirke, so dass grunds盲tzlich die M枚glichkeit einer (erweiternden) Auslegung des 搂听27 Abs.听7 KStG 眉ber dessen Wortlaut hinaus er枚ffnet sei. Zwar verweist der zu Gunsten der Destinat盲re wirkende 搂听20 Abs.听1 Nr.听1 Satz听3 EStG f眉r die Abgrenzung steuerpflichtiger Gewinnaussch眉ttungen zu einer nicht steuerpflichtigen R眉ckgew盲hr von Einlagen auf das nach 搂听27 KStG gesondert festgestellte steuerliche Einlagekonto. Gleichzeitig ist ein gesondertes Feststellungsverfahren aber auch mit Belastungen verbunden. Insbesondere m眉ssen nach 搂听27 Abs.听2 Satz听4 KStG j盲hrlich Feststellungserkl盲rungen abgegeben werden, weshalb f眉r Kapitalgesellschaften der Europ盲ischen Union in 搂听27 Abs.听8 KStG ein vereinfachtes Verfahren vorgesehen ist (BFH-Urteil vom 27.10.2020听- VIII听R听18/17, BFHE 270, 495, BStBl II 2022, 524). Au脽erdem kommt es zu einer verfahrensrechtlichen Bindung der Destinat盲re an die gesonderte Feststellung des steuerlichen Einlagekontos auf Ebene der Stiftung, die im Fall fehlerhafter Feststellungen auch zu ihren Ungunsten wirken kann.

Rz. 21

Zum anderen bedarf es bei den rechtsf盲higen privaten Stiftungen des b眉rgerlichen Rechts nicht zwingend einer gesonderten Feststellung nach 搂听27 Abs.听7 KStG, um f眉r die Destinat盲re die Anwendbarkeit des 搂听20 Abs.听1 Nr.听1 Satz听3 EStG zu erreichen (im Ergebnis auch Jensen, Zeitschrift f眉r das Recht der Non Profit Organisationen 2022, 122, 126听ff.; Schienke-Ohletz/Mehren, ZStV 2022, 1, 6). So ist es auch f眉r Gewinnaussch眉ttungen von Drittstaatenkapitalgesellschaften an inl盲ndische Anteilseigner anerkannt, dass die Voraussetzungen des 搂听20 Abs.听1 Nr.听1 Satz听3 EStG im Rahmen des Veranlagungsverfahrens der Anteilseigner zu kl盲ren sind, da das Gesetz in diesen F盲llen kein gesondertes Feststellungsverfahren zur Verf眉gung stellt (BFH-Urteil vom 13.07.2016听- VIII听R听47/13, BFHE 254, 390, BStBl II 2022, 263; Senatsurteil vom 10.04.2019听- I听R听15/16, BFHE 265, 56, BStBl II 2022, 266听- jeweils unter Verweis auf die Kapitalverkehrsfreiheit nach Art.听56 des Vertrags zur Gr眉ndung der Europ盲ischen Gemeinschaft in der Fassung des Vertrags von Nizza zur 脛nderung des Vertrags 眉ber die Europ盲ische Union, der Vertr盲ge zur Gr眉ndung der Europ盲ischen Gemeinschaften sowie einiger damit zusammenh盲ngender Rechtsakte, Amtsblatt der Europ盲ischen Gemeinschaften 2002, Nr.听C听325, 1, jetzt Art.听63 des Vertrags 眉ber die Arbeitsweise der Europ盲ischen Union in der Fassung des Vertrags von Lissabon zur 脛nderung des Vertrags 眉ber die Europ盲ische Union und des Vertrags zur Gr眉ndung der Europ盲ischen Gemeinschaft, Amtsblatt der Europ盲ischen Union 2008, Nr.听C听115, 47). F眉r Destinat盲re inl盲ndischer rechtsf盲higer privater Stiftungen des b眉rgerlichen Rechts ergibt sich Entsprechendes daraus, dass nach 搂听20 Abs.听1 Nr.听9 Satz听1 EStG nur solche Einnahmen steuerpflichtig sind, die mit Gewinnaussch眉ttungen im Sinne des 搂听20 Abs.听1 Nr.听1 EStG "wirtschaftlich vergleichbar" sind. Au脽erdem gilt 搂听20 Abs.听1 Nr.听1 Satz听3 EStG nur "entsprechend".

Rz. 22

Im 脺brigen fehlt es an einer ausf眉llungsbed眉rftigen Regelungsl眉cke, weil sich der Gesetzgeber in 搂听179 Abs.听1 AO ausdr眉cklich daf眉r entschieden hat, eine gesonderte Feststellung nur zu verlangen, soweit dies in der Abgabenordnung oder sonst in den Steuergesetzen ausdr眉cklich bestimmt ist (Senatsbeschluss vom 13.05.2013听- I听R听39/11, BFHE 241, 1, BStBl II 2016, 434).

Rz. 23

e) Auch der Verweis auf die Behandlung der BgA im Rahmen des 搂听27 Abs.听7 KStG reicht nicht aus, um eine Anwendbarkeit des 搂听27 Abs.听7 KStG auf rechtsf盲hige private Stiftungen des b眉rgerlichen Rechts auszudehnen. Insofern ist zu ber眉cksichtigen, dass zwischen rechtsf盲higen privaten Stiftungen des b眉rgerlichen Rechts und BgA erhebliche Unterschiede bestehen. Dies gilt insbesondere f眉r nicht rechtsf盲hige BgA, bei denen die dahinter stehende K枚rperschaft Steuerschuldnerin bleibt, so dass der BgA unter den Begriff "andere K枚rperschaften" im Sinne des 搂听27 Abs.听7 KStG 蹿盲濒濒迟 (Senatsurteil vom 30.09.2020听- I听R听12/17, BFHE 270, 450, BStBl II 2022, 269). Aber auch bei einem rechtsf盲higen BgA besteht eine Anbindung an die dahinter liegende Tr盲gerk枚rperschaft, so dass die Struktur solcher BgA nicht mit dem Verh盲ltnis von Stifter, rechtsf盲higer privater Stiftung des b眉rgerlichen Rechts (Verm枚gensmasse) und Destinat盲ren vergleichbar ist (so auch Ewert/Gottwalt, StBp 2023, 38, 41).

Rz. 24

4. Im Ergebnis k枚nnte die gesonderte Feststellung des Bestands des steuerlichen Einlagekontos --oder zumindest ein mit 搂听27 Abs.听8 KStG vergleichbares vereinfachtes Feststellungsverfahren-- zwar auch f眉r rechtsf盲hige private Stiftungen des b眉rgerlichen Rechts sinnvoll sein. Dies gilt insbesondere f眉r Verbrauchsstiftungen (搂听80 Abs.听2 Satz听2 BGB, ab 01.07.2023 搂听80 Abs.听1 Satz听2 BGB), da jedenfalls in diesem Fall Zuf眉hrungen des Stifters zum Stiftungskapital nicht mit Nennkapital vergleichbar w盲ren und ein gesondertes Feststellungsverfahren der Vereinfachung und der Rechtssicherheit dienen k枚nnte. Voraussetzung w盲re aber immer, dass die Nichtbesteuerung der Auskehrung von Stiftungskapital an die Destinat盲re --unter Ber眉cksichtigung der schenkungsteuerrechtlichen Behandlung des 脺bergangs des Stiftungskapitals vom Stifter auf die Stiftung-- als gerechtfertigt angesehen wird (kritisch Ewert/Gottwalt, StBp 2023, 38, 40听f.). In jedem Fall k枚nnen (und m眉ssen) diese Fragen nach derzeitiger Rechtslage allein im Rahmen der Veranlagung der Destinat盲re gekl盲rt werden, da f眉r rechtsf盲hige private Stiftungen des b眉rgerlichen Rechts bisher eine den Anforderungen des 搂听179 Abs.听1 AO gen眉gende Rechtsgrundlage zur gesonderten Feststellung des Bestands des steuerlichen Einlagekontos fehlt.

Rz. 25

5. Die Kostenentscheidung beruht auf 搂听135 Abs.听1 FGO.

Fundstellen