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Entscheidungsstichwort (Thema)

Umsatzabh盲ngige R眉ckverg眉tung an Mitglieder einer Genossenschaft als nachtr盲gliche Entgeltserh枚hung

Leitsatz (amtlich)

Gew盲hrt eine Genossenschaft ihren Mitgliedern mit Gutschriften eine umsatzabh盲ngige R眉ckverg眉tung f眉r die an die Genossenschaft erbrachten Lieferungen, handelt es sich um eine nachtr盲gliche Erh枚hung des Entgelts mit der Folge, dass die Genossenschaft insoweit zum Vorsteuerabzug berechtigt ist.

Normenkette

UStG 1993 搂听15 Abs. 1 Nr. 1, 搂听17 Abs. 1

Verfahrensgang

Tatbestand

I. Die Kl盲gerin und Revisionsbeklagte (Kl盲gerin) ist eine Genossenschaft, deren Zweck die "F枚rderung des Erwerbs und der Wirtschaft ihrer Mitglieder durch gemeinschaftlichen Gesch盲ftsbetrieb" ist; vor allem ist Gegenstand die Anpassung der Erzeugung und des Absatzes von Schlachtvieh an die Erfordernisse des Marktes (搂 2 Abs. 2 der Satzung). U.a. kauft die Kl盲gerin Schlachtvieh von ihren Mitgliedern und z.T. auch von Nichtmitgliedern zu jeweils g眉ltigen w枚chentlichen Marktpreisen; den Lieferanten erteilt sie Gutschriften mit Umsatzsteuerausweis.

Nach ihrer Satzung (搂 42a Abs. 1) k枚nnen Vorstand und Aufsichtsrat beschlie脽en, welcher Teil des 脺berschusses als genossenschaftliche R眉ckverg眉tung ausgesch眉ttet wird. Dabei ist auf einen angemessenen Reingewinn R眉cksicht zu nehmen. Auf die vom Vorstand und vom Aufsichtsrat beschlossene R眉ckverg眉tung haben die Mitglieder einen Rechtsanspruch. 脺ber die Verwendung des Reingewinnesbeschlie脽t die Generalversammlung; er wird an die Mitglieder nach dem Verh盲ltnis ihrer Gesch盲ftsguthaben am Schluss des vorangegangenen Gesch盲ftsjahres verteilt (搂 43 der Satzung).

Aufgrund des Beschlusses vom 2. Februar 1995 erhielten die Mitglieder f眉r das abgelaufene Wirtschaftsjahr 1994 eine genossenschaftliche R眉ckverg眉tung von 0,5 % "auf das gelieferte Schlachtvieh"; d.h. das einzelne Mitglied erhielt 0,5 % seines gesamten "Nettoerl枚ses" aus den Schlachtviehlieferungen an die Kl盲gerin zuz眉glich Umsatzsteuer. Auch hier眉ber erteilte die Kl盲gerin ihren Mitgliedern entsprechende Gutschriften mit ausgewiesener Umsatzsteuer. Diese Umsatzsteuer (5 808,99 DM) machte sie in ihrer Umsatzsteuererkl盲rung f眉r 1995 als Vorsteuerbetr盲ge geltend.

Der Beklagte und Revisionskl盲ger (das Finanzamt 鈥旻A鈥�) stimmte der Steuererkl盲rung zun盲chst zu, vertrat aber im Anschluss an eine Au脽enpr眉fung die Auffassung, die R眉ckverg眉tung ber眉hre nicht die Bemessungsgrundlage f眉r die Schlachtviehlieferungen; vielmehr handele es sich um eine Gewinnaussch眉ttung. Er 盲nderte dementsprechend den Umsatzsteuerbescheid f眉r 1995.

Das Finanzgericht (FG) gab der nach erfolglosem Einspruch erhobenen Klage statt. Die Entscheidung ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2001, 242 abgedruckt.

Zur Begr眉ndung f眉hrt das FG im Wesentlichen aus, Genossenschaften seien nicht auf Gewinnerzielung ausgerichtet. Werde ein 脺berschuss erzielt, sei den Mitgliedern zuviel verlangt bzw. zu wenig bezahlt worden. Die zun盲chst bezahlten Preise f眉r das angelieferte Vieh seien bei den Mitgliedern deshalb als vorl盲ufig zu beurteilen. Dementsprechend sei die R眉ckgew盲hrung auch am jeweiligen Leistungsbeitrag des Mitglieds 鈥昫er Schlachtviehlieferung鈥� und nicht 鈥晈ie bei der Gewinnverteilung鈥� nach dem Umfang der Gesch盲ftsanteile orientiert.

Hiergegen richtet sich die Revision des FA. Es macht geltend, die R眉ckverg眉tung h盲nge nicht mit dem urspr眉nglich vereinbarten Kaufpreis zusammen; sie sei vielmehr von Merkmalen gepr盲gt, die vom Umfang des Leistungsaustausches unabh盲ngig seien. Die Satzung schreibe in 搂 42 die Art der 脺berschussverteilung nicht vor. Eine Aussch眉ttung nach dem Umsatzvolumen sei m枚glich, aber nicht zwingend; eine Gewinnverteilung k枚nne sich auch nach anderen Kriterien richten. F眉r die Unterstellung des FG, es handele sich um vorl盲ufige Marktpreise, gebe es keinen Anhaltspunkt. Es handele sich auch nicht um eine freiwillige Erh枚hung der Gegenleistung f眉r die Schlachtviehlieferungen.

Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Kl盲gerin tritt der Revision entgegen.

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II. Die Revision ist unbegr眉ndet. Das FG hat zu Recht entschieden, dass die Kl盲gerin mit den R眉ckverg眉tungen das Entgelt f眉r das an sie gelieferte Vieh nachtr盲glich erh枚ht hat und deshalb nach 搂 15 Abs. 1 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes 1993 (UStG) insoweit zum Vorsteuerabzug berechtigt war.

1. Nach 搂 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer die in Rechnungen i.S. des 搂 14 UStG gesondert ausgewiesene Steuer f眉r Lieferungen und sonstige Leistungen, die ihm von anderen Unternehmern f眉r sein Unternehmen ausgef眉hrt worden sind, als Vorsteuerbetr盲ge abziehen. Als Rechnung gilt auch eine Gutschrift, mit der ein Unternehmer 眉ber eine steuerpflichtige Lieferung oder sonstige Leistung abrechnet, die an ihn ausgef眉hrt wird (搂 14 Abs. 5 Satz 1 UStG). Hat sich die Bemessungsgrundlage f眉r einen steuerpflichtigen Umsatz i.S. des 搂 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 ge盲ndert, so hat nach 搂 17 Abs. 1 Satz 1 UStG der Unternehmer, der diesen Umsatz ausgef眉hrt hat, den Steuerbetrag und der Unternehmer, an den dieser Umsatz ausgef眉hrt worden ist, den daf眉r in Anspruch genommenen Vorsteuerabzug entsprechend zu berichtigen.

2. Als Vorsteuerbetrag abziehbar ist allerdings nur die f眉r einen ausgef眉hrten, berechneten Umsatz geschuldete Umsatzsteuer (Urteile des Bundesfinanzhofs 鈥旴FH鈥� vom 11. April 2002 V R 26/01, Deutsches Steuerrecht 2002, 992; vom 2. April 1998 V R 34/97, BFHE 185, 536, BStBl II 1998, 695, und vom 1. Februar 2001 V R 23/00, BFHE 194, 493, BFH/NV 2001, 991). Die in den streitigen Gutschriften ausgewiesenen Umsatzsteuerbetr盲ge sind deshalb nur abziehbar, wenn die R眉ckverg眉tung an die Mitglieder der Genossenschaft als nachtr盲gliche Erh枚hung des vereinbarten Entgelts f眉r die Schlachtviehlieferungen zu beurteilen ist (搂 10 Abs. 1 i.V.m. 搂 17 Abs. 1 UStG). Diese Voraussetzungen liegen entgegen der Auffassung des FA vor.

a) Eine Zahlung/Aufwendung ist grunds盲tzlich (nur) dann Entgelt/Gegenleistung f眉r eine bestimmte Leistung, wenn sie "f眉r die Leistung" bzw. "f眉r diese Ums盲tze" gew盲hrt wird bzw. der Leistende sie hierf眉r erh盲lt. Entscheidend ist, dass zwischen Leistung und Gegenleistung ein unmittelbarer Zusammenhang besteht, der sich aus dem "Rechtsverh盲ltnis", d.h. in der Regel aus den vertraglichen Beziehungen zwischen Leistendem und Leistungsempf盲nger ergibt (z.B. BFH-Urteile vom 19. Oktober 2001 V R 48/00, BFHE 196, 376, m.w.N. der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europ盲ischen Gemeinschaften 鈥旹uGH鈥�). Grunds盲tzlich bestimmt der Leistungsempf盲nger, ob er das "Entgelt f眉r die Leistung" erh枚ht (vgl. BFH-Urteil vom 17. Februar 1972 V R 118/71, BFHE 105, 79, BStBl II 1972, 405 鈥昑rinkgeld鈥�).

b) F眉r die Beurteilung von Leistungen zwischen Personenvereinigungen und ihren Mitgliedern gelten insoweit keine Besonderheiten. Nach st盲ndiger Rechtsprechung richtet sich die umsatzsteuerrechtliche Behandlung von Leistungen zwischen einer Gesellschaft und deren Gesellschafter danach, ob es sich um Leistungen handelt, die als Gesellschafterbeitrag durch die Beteiligung an Gewinn oder Verlust ausgeglichen werden oder um Leistungen, die gegen Entgelt ausgef眉hrt werden und damit auf einem Leistungsaustausch beruhen. Gleiches gilt f眉r die Beurteilung von Leistungsbeziehungen zwischen den Mitgliedern einer Genossenschaft und der Genossenschaft. Steuerbare Leistungen i.S. des 搂 1 Abs. 1 UStG liegen daher vor, wenn Grundlage hierf眉r konkrete Leistungsbeziehungen eines Mitgliedes der Genossenschaft zur Genossenschaft sind, die auf den Austausch der Leistungen des Genossenschaftsmitgliedes gegen Entgelt gerichtet sind (vgl. BFH-Urteile vom 10. Mai 1990 V R 47/86, BFHE 161, 185, BStBl II 1990, 757; vom 5. Mai 1994 V R 76/92, BFH/NV 1995, 356; vom 8. November 1995 V R 8/94, BFHE 179, 186, BStBl II 1996, 176, jeweils m.w.N.). Diese Unterscheidung entspricht der Rechtsprechung des EuGH (vgl. EuGH-Urteil vom 27. Januar 2000 Rs. C-23/98 鈥旽eerma鈥� Slg. I-2000, 419, Umsatzsteuer-Rundschau 鈥昒R鈥� 2000, 121, Umsatzsteuer- und Verkehrsteuer-Recht 鈥昒VR鈥� 2000, 141 Rz. 13). Ohne Bedeutung f眉r die Beurteilung ist dabei, ob die Leistungen auf gesellschaftsrechtlicher Verpflichtung beruhen (BFH-Urteil in BFHE 161, 185, BStBl II 1990, 757).

c) Die genossenschaftliche R眉ckverg眉tung ist eine spezielle, gesetzlich nicht ausdr眉cklich geregelte Form der genossenschaftlichen 脺berschussverteilung, die sich auf verschiedene Gesch盲ftssparten (Bezugs-, Absatz-, Leistungs- oder Kreditgesch盲fte) beziehen kann (vgl. z.B. Lang/Weidm眉ller/Metz/ Schaffland in Genossenschaftsgesetz, Kommentar, 33. Aufl. 1997, 搂 19 Rz. 42). Sie richtet sich 鈥昦nders als die Verteilung des Reingewinnes鈥� nicht nach der Anzahl der von dem Mitglied gezeichneten Gesch盲ftsanteile oder nach der H枚he der Einzahlungen darauf und ist keine Form der Gewinnverteilung (vgl. z.B. M眉ller, Genossenschaftsgesetz, Kommentar, 搂 19 Rz. 20; Lang/ Weidm眉ller/Metz/Schaffland, a.a.O, 搂 19 Rz. 20). Dementsprechend unterscheidet auch die Satzung der Kl盲gerin zwischen genossenschaftlicher R眉ckverg眉tung einerseits (搂 42a der Satzung der Kl盲gerin) und der Verteilung des Reingewinns (搂 43 der Satzung), der an die Mitglieder nach dem Verh盲ltnis ihrer Beteiligung an der Genossenschaft verteilt wird.

d) Umsatzsteuerrechtlich allein entscheidend f眉r die Beurteilung der R眉ckverg眉tung ist, ob durch sie die Entgelte f眉r bestimmte Ums盲tze ge盲ndert werden - sei es als Entgeltsr眉ckzahlung f眉r Leistungen der Genossenschaft an ihre Mitglieder oder als nachtr盲gliches Entgelt f眉r Lieferungen der Mitglieder an die Genossenschaft. Entgegen der Auffassung des FA ist f眉r den Streitfall ohne Bedeutung, ob die R眉ckverg眉tung in anderer Form h盲tte gew盲hrt werden k枚nnen. Entscheidend sind grunds盲tzlich die konkreten rechtlichen Beziehungen. Richtet sich die R眉ckverg眉tung 鈥晈ie im Streitfall mit "5% auf das gelieferte Schlachtvieh"鈥� nach dem Umfang bestimmter entgeltlicher Lieferungen des einzelnen Mitgliedes an die Genossenschaft, stellt die R眉ckverg眉tung eine nachtr盲gliche Erh枚hung des Entgelts i.S. des 搂 10 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. 搂 17 Abs. 1 UStG dar (vgl. Lang/ Weidm眉ller/Metz/Schaffland, a.a.O., 搂 19 Rz. 55).

3. Der Senat erkennt gem盲脽 搂搂 121 Satz 1, 90a Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) durch Gerichtsbescheid.

Fundstellen