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Entscheidungsstichwort (Thema)

Steuerfreiheit des Existenzminimums. Verfassungswidrigkeit des Grundfreibetrages bei der Einkommensteuer (VZ 1978 bis 1984, 1986, 1988 und 1991)

Leitsatz (amtlich)

1. Dem der Einkommensteuer unterworfenen Steuerpflichtigen mu脽 nach Erf眉llung seiner Einkommensteuerschuld von seinem Erworbenen soviel verbleiben, als er zur Bestreitung seines notwendigen Lebensunterhalts und 鈥� unter Ber眉cksichtigung von Art. 6 Abs. 1 GG 鈥� desjenigen seiner Familie bedarf (Existenzminimum).

2. Die H枚he des steuerlich zu verschonenden Existenzminimums h盲ngt von den allgemeinen wirtschaftlichen Verh盲ltnissen und dem in der Rechtsgemeinschaft anerkannten Mindestbedarf ab. Der Steuergesetzgeber mu脽 dem Einkommensbezieher von seinen Erwerbsbez眉gen zumindest das belassen, was er dem Bed眉rftigen zur Befriedigung seines existenznotwendigen Bedarfs aus 枚ffentlichen Mitteln zur Verf眉gung stellt.

3. Bei einer gesetzlichen Typisierung ist das steuerlich zu verschonende Existenzminimum grunds盲tzlich so zu bemessen, da脽 es in m枚glichst allen F盲llen den existenznotwendigen Bedarf abdeckt, kein Steuerpflichtiger also infolge einer Besteuerung seines Einkommens darauf verwiesen wird, seinen existenznotwendigen Bedarf durch Inanspruchnahme von Staatsleistungen zu decken.

Normenkette

GG Art.听2 Abs. 1, Art.听6 Abs. 1, Art.听12 Abs. 1, Art.听14 Abs. 1; EStG 搂搂听3, 3a, 36, 32 Abs. 6 S. 2, 搂听32a Abs. 1 S. 2, 搂搂听38c, 32 Abs. 8

Verfahrensgang

Tatbestand

A.

Die Vorlagen 2 BvL 8/91 und 2 BvL 5/91 betreffen die Frage, ob die in den Einkommensteuertarif eingearbeiteten Grundfreibetr盲ge f眉r die Veranlagungszeitr盲ume 1978 bis 1984 鈥� f眉r 1978 bis 1980 einschlie脽lich des allgemeinen Tariffreibetrags (2 BvL 8/91) 鈥� sowie f眉r die Veranlagungszeitr盲ume 1986 und 1988 (2 BvL 5/91) ihrer H枚he nach mit dem Grundgesetz vereinbar sind. Die Vorlage 2 BvL 14/91 hat den Grundfreibetrag und den Kinderfreibetrag f眉r den Veranlagungszeitraum 1991 zum Gegenstand.

I.

1. Die deutsche Einkommensteuer belastet traditionell nur das verf眉gbare Einkommen und stellt die zur Finanzierung des existentiellen Bedarfs ben枚tigten Einnahmen in der einen oder anderen Form von der Besteuerung frei.

a) Als sich im 19. Jahrhundert eine allgemeine Einkommensteuer entwickelte, folgte diese bereits dem Gedanken, da脽 das Einkommen zun盲chst zur Existenzsicherung des Erwerbenden und seiner Familie, erst danach zur Besteuerung zur Verf眉gung steht (Murhard, Theorie und Politik der Besteuerung, 1834, S. 451 f.). Sp盲ter verlangten vor allem Vertreter der sozialpolitischen Schule, den lebensnotwendigen Bedarf von der Einkommensteuer freizustellen. Das Besteuerungsrecht des Staates k枚nne erst da beginnen, wo das Einkommen des Einzelnen den zur Erhaltung seines Lebens, seiner Gesundheit und Arbeitskraft erforderlichen Bedarf 眉berschreite; Ma脽stab hierf眉r sei allerdings nicht der 鈥瀞tandesgem盲脽e Unterhalt鈥�, sondern der zur Existenz schlechthin notwendige Einkommensbetrag. Die Steuerfreiheit des Existenzminimums kompensiere schlie脽lich auch die schwerere Belastung der 盲rmeren Bev枚lkerung durch indirekte Steuern (vgl. im einzelnen A. Wagner, Finanzwissenschaft, 2. Teil, 2. Auflage, 1890, S. 402 ff.; Vocke, Die Grundz眉ge der Finanzwissenschaft, 1894, S. 180 ff.; Sch盲ffte, Die Steuern, Allgemeiner Teil, 1895, S. 277 f.; ferner Schanz, Handw枚rterbuch der Staatswissenschaften, Dritter Band, 4. Auflage, 1926, S. 911).

Vorarbeiten zu einem steuergesetzlichen Einkommenstatbestand anerkennen sodann 眉bereinstimmend zumindest die gesetzespolitische Notwendigkeit, da脽 das Existenzminimum steuerlich entlastet werden mu脽 (vgl. Fuisting, Die preu脽ischen direkten Steuern, 4. Band: Die Grundz眉ge der Steuerlehre, 1902, S. 110, 199 f.; Schanz, Der Einkommensbegriff und die Einkommensteuergesetze, Finanz-Archiv, Band XIII (1896), S. 1 ff.; ders., Der privatwirtschaftliche Einkommensbegriff, Finanz-Archiv, Band 39, Zweiter Halbband [1922], S. 107 ff.).

b) Besondere Bedeutung f眉r die Entwicklung der deutschen Einkommensteuer gewinnt zun盲chst die preu脽ische Steuergesetzgebung. W盲hrend ab 1851 eine sog. klassifizierte Einkommensteuer von allen Einwohnern erhoben wurde, deren Jahreseinkommen 1000 Taler 眉berstieg, wurde bei deren weiterer Ausdehnung im Jahre 1873 ein Existenzminimum von 140 Talern von der Steuer freigestellt (Gesetz vom 25. Mai 1873, GS S. 213, 搂 8). Das preu脽ische Einkommensteuergesetz vom 24. Juni 1891 (GS S. 175) erlaubte es allgemein, 鈥瀊esondere, die Leistungsf盲higkeit der Steuerpflichtigen wesentlich beeintr盲chtigende wirtschaftliche Verh盲ltnisse鈥� zu ber眉cksichtigen (搂 19), und lie脽 die tarifliche Steuerbelastung erst bei einem Einkommen von 900 Mark beginnen (搂 17).

Im Reichseinkommensteuerrecht blieben zun盲chst 鈥� nach 搂 20 des Einkommensteuergesetzes vom 29. M盲rz 1920 (RGBl S. 359) 鈥� ein Betrag von 1.500 Mark f眉r den Steuerpflichtigen und je 500 Mark (bei Einkommen unter 10.000 Mark bis zu 700 Mark) f眉r jede weitere zum Haushalt geh枚rige Person steuerfrei. Nach einer anders ausgerichteten Zwischenregelung durch die Gesetzesnovelle vom 24. M盲rz 1921 (RGBl S. 313) kehrte das Einkommensteuergesetz vom 10. August 1925 (RGBl I S. 189) wieder zu einem Abzug des Existenzminimums vom Einkommen zur眉ck. Die Einkommensteuer wird nicht festgesetzt, wenn die Einnahmen des Steuerpflichtigen weniger als 1.100 RM betragen; f眉r Familienangeh枚rige, die mit dem Steuerpflichtigen zusammen zu veranlagen sind, gelten erh枚hte Abz眉ge (搂 50 Abs. 1 und 2). Im 眉brigen werden 600 RM vom Einkommen abgezogen; dieser Abzugsbetrag entf盲llt bei Einkommen 眉ber 10.000 RM (搂 52 Abs. 1 Nr. 1).

Seit 1958 wird ein existenznotwendiger Mindestbedarf in der Form eines Grundfreibetrags anerkannt, der als 鈥濶ullzone鈥� in den Einkommensteuertarif eingearbeitet ist. F眉r die Veranlagungszeitr盲ume 1958 bis 1974 war ein Grundfreibetrag von 1.680 DM vorgesehen, der im Falle der Zusammenveranlagung zu verdoppeln war. In den Jahren 1975 bis 1977 betrug der Grundfreibetrag 3.029 DM, im Falle der Zusammenveranlagung 6.058 DM.

2. a) 搂 32 a EStG in der Fassung des Art. 1 Nr. 5 des Gesetzes zur Steuerentlastung und Investitionsf枚rderung vom 4. November 1977 (BGBl I S. 1965) hat folgenden Wortlaut:

鈥�(1) Die tarifliche Einkommensteuer bemi脽t sich nach dem zu versteuernden Einkommen. Sie betr盲gt vorbehaltlich der 搂搂 32 b, 34 und 34 b jeweils in Deutsche Mark

1. f眉r zu versteuernde Einkommen bis 3.329 Deutsche Mark: 0;
2. f眉r zu versteuernde Einkommen von 3.330 Deutsche Mark bis 16.019 Deutsche Mark: 0,22 脳 鈥� 726;
3. f眉r zu versteuernde Einkommen von 16.020 Deutsche Mark bis 47.999 Deutsche Mark: [(- 49,2y + 505,3)y + 3.077]y + 2.792;
4. f眉r zu versteuernde Einkommen von 48.000 Deutsche Mark bis 130.019 Deutsche Mark: {[(0,1z 鈥� 6,07)z + 109,95]z + 4.800}z + 16.200;
5. f眉r zu versteuernde Einkommen von 130.020 Deutsche Mark an: 0,56 脳 鈥� 12.742.

鈥瀤鈥� ist das abgerundete zu versteuernde Einkommen, 鈥瀥鈥� ist ein Zehntausendstel des 16.000 Deutsche Mark 眉bersteigenden Teils des abgerundeten zu versteuernden Einkommens, 鈥瀦鈥� ist ein Zehntausendstel des 48.000 Deutsche Mark 眉bersteigenden Teils des abgerundeten zu versteuernden Einkommens. 鈥�

(5) Bei Ehegatten, die nach den 搂搂 26, 26 b zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden, betr盲gt die tarifliche Einkommensteuer vorbehaltlich der 搂搂 32 b, 34 und 34 b das Zweifache des Steuerbetrags, der sich f眉r die H盲lfte ihres gemeinsam zu versteuernden Einkommens nach den Abs盲tzen 1. bis 3 ergibt (Splitting-Verfahren).

鈥︹赌�

In der Folgezeit wurde der Grundfreibetrag des 搂 32 a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG mehrfach angehoben: f眉r die Veranlagungszeitr盲ume 1979 und 1980 auf 3.690 DM (Steuer盲nderungsgesetz 1979 vom 30. November 1978 [BGBl I S. 1849]), f眉r die Veranlagungszeitr盲ume 1981 bis 1985 auf 4.212 DM (Steuerentlastungsgesetz 1981 vom 16. August 1980 [BGBl I S. 1381]), f眉r die Veranlagungszeitr盲ume 1986 bis 1987 auf 4.536 DM (Steuersenkungsgesetz 1986/1988 vom 26. Juni 1985 [BGBl I S. 1153]), f眉r die Veranlagungszeitr盲ume 1988 bis 1989 auf 4.752 DM (Steuersenkungs-Erweiterungsgesetz 1988 vom 14. Juli 1987. [BGBl I S. 1629]). Ab 1990 gilt aufgrund des Steuerreformgesetzes 1990 vom 25. Juli 1988 (BGBl I S. 1093) ein Grundfreibetrag in H枚he von 5.616 DM.

F眉r Ehegatten, die zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden, ist der jeweilige Betrag zu verdoppeln.

b) Bei der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens wurde f眉r die Veranlagungszeitr盲ume 1978 bis 1980 nach 搂 32 Abs. 8 EStG ein allgemeiner Tariffreibetrag ber眉cksichtigt. 搂 32 Abs. 8 in der Fassung des Art. 1 Nr. 5 des Gesetzes zur Steuerentlastung und Investitionsf枚rderung vom 4. November 1977 (BGBl I S. 1965) lautet:

鈥�(8) Der allgemeine Tariffreibetrag betr盲gt 510 Deutsche Mark. Bei Steuerpflichtigen, bei denen die tarifliche Einkommensteuer nach 搂 32 a Abs. 5 oder 6 zu berechnen ist, verdoppelt sich der allgemeine Tariffreibetrag.鈥�

c) Der Kinderfreibetrag betr盲gt f眉r den Veranlagungs-Zeitraum 1991 3.024 DM (搂 32 Abs. 6 EStG in der Fassung des Steuerreformgesetzes 1990 vom 25. Juli 1988 [BGBl I S. 1093]).

II.

1. Vorlagen des Finanzgerichts M眉nster und des Nieders盲chsischen Finanzgerichts

a) Die Kl盲gerin des beim Finanzgericht M眉nster anh盲ngigen Ausgangsverfahrens ist verheiratet und wird mit ihrem Ehemann zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Die Eheleute haben vier Kinder. Der Ehemann der Kl盲gerin erzielte in den Streitjahren 1978 bis 1984 Eink眉nfte aus Gewerbebetrieb, die Kl盲gerin bezog als Angestellte im Unternehmen ihres Ehemannes Eink眉nfte aus nichtselbst盲ndiger Arbeit. Daneben flossen den Ehegatten Eink眉nfte aus Kapitalverm枚gen und aus Vermietung und Verpachtung zu. Das zu versteuernde Einkommen lag in den Streitjahren jeweils 眉ber 100.000 DM. Im finanzgerichtlichen Verfahren, das die Kl盲gerin beschriften hat, nachdem ihre Einspr眉che im wesentlichen erfolglos geblieben waren, begehrt die Kl盲gerin, die Einkommensteuer unter Ber眉cksichtigung h枚herer Grundfreibetr盲ge festzusetzen.

Die Kl盲ger des beim Nieders盲chsischen Finanzgericht anh盲ngigen Ausgangsverfahrens sind Eheleute. Sie wurden in den Streitjahren 1986 und 1988 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kl盲ger hat Eink眉nfte aus Gewerbebetrieb, die Kl盲gerin solche aus nichtselbst盲ndiger Arbeit bezogen. Das zu versteuernde Einkommen betrug 1986 110.835 DM und 1988 126.414 DM. Die Kl盲ger haben im Klageverfahren beantragt, die Einkommensteuer f眉r die Jahre 1986 und 1988 auf den Betrag herabzusetzen, der sich erg盲be, wenn Grundfreibetr盲ge von zusammen 16.000 DM ber眉cksichtigt w眉rden. Dabei gehen sie von den Regels盲tzen der Sozialhilfe 鈥� ohne Mehrbedarfszuschl盲ge 鈥� aus; zus盲tzlich ber眉cksichtigen sie einen 鈥濭rundsockelbetrag鈥� f眉r eine angemessene Wohnung (70 m虏) von monatlich 560 DM sowie 70 DM Heizungskosten.

b) Die Finanzgerichte haben die Verfahren ausgesetzt und dem Bundesverfassungsgericht die Frage zur Entscheidung vorgelegt, ob die f眉r die Veranlagungszeitr盲ume 1978 bis 1984, 1986 und 1988 jeweils ma脽geblichen Regelungen des Grundfreibetrags 鈥� f眉r die Veranlagungszeitr盲ume 1978 bis 1980 einschlie脽lich des allgemeinen Tariffreibetrags 鈥� mit dem Grundgesetz vereinbar sind.

aa) Nach Ansicht der Finanzgerichte versto脽en die zur Pr眉fung vorgelegten Regelungen gegen Art. 1 Abs. 1 GG in Verbindung mit dem Sozialstaatsprinzip des Art. 20 Abs. 1 GG sowie gegen Art. 3 Abs. 1 und Art. 6 Abs. 1 GG, weil die Grundfreibetr盲ge 鈥� f眉r 1978 bis 1980 einschlie脽lich des allgemeinen Tariffreibetrages 鈥� nicht ausreichten, um das Existenzminimum des Steuerpflichtigen steuerfrei zu belassen. Bei der Besteuerung einer Familie m眉sse das Existenzminimum s盲mtlicher Familienmitglieder steuerfrei bleiben.

Die zu niedrigen Grundfreibetr盲ge seien auch dann verfassungswidrig, wenn die Steuerpflichtigen zur Erf眉llung der Einkommensteuerschuld den das Existenzminimum verk枚rpernden Teil ihres Einkommens nicht anzugreifen brauchten. Die verfassungsgem盲脽e Festlegung der Grundfreibetr盲ge setze nicht nur voraus, da脽 den Steuerpflichtigen nach Abzug der Steuern das Existenzminimum verbleibe; vielmehr d眉rfe der Gesetzgeber nur das 眉ber das Existenzminimum hinausgehende Einkommen der Besteuerung unterwerfen. Der Gesetzgeber sei allerdings nicht gehindert, die Steuerausf盲lle, die durch h枚here Grundfreibetr盲ge entst眉nden, durch eine h枚here Besteuerung des 眉ber das Existenzminimum hinausgehenden Teils des zu versteuernden Einkommens auszugleichen.

bb) Ma脽stab f眉r die Bemessung des von der Einkommensteuer freizustellenden Existenzminimums seien die Leistungen der Sozialhilfe. Auszugehen sei von den in den einzelnen Bundesl盲ndern unterschiedlichen Regels盲tzen der Sozialhilfe, aus denen ein Durchschnittssatz zu ermitteln sei. Diese Betr盲ge m眉脽ten um die durchschnittlich gew盲hrten laufenden und einmaligen Hilfen zum Lebensunterhalt erh枚ht werden, weil diese nicht durch den Regelsatz abgegolten w眉rden.

(1) Das Finanzgericht M眉nster ermittelt die Sozialhilfeleistungen, die im Bundesdurchschnitt neben dem Regelsatz gew盲hrt werden, anhand der Angaben des Statistischen Bundesamtes zu den Ausgaben ausgew盲hlter privater Haushalte des Haushaltstyps 1 (Zweipersonenhaushalte von Renten- und Sozialhilfeempf盲ngern mit geringem Einkommen) sowie anhand der Angaben zu den Leistungen der Tr盲ger der Sozialhilfe f眉r laufende und einmalige Hilfen zum Lebensunterhalt.

Die Ausgaben, die nach den Angaben des Statistischen Bundesamtes in einem Zweipersonenhaushalt des Haushaltstyps 1 durchschnittlich f眉r Zentralheizung und Warmwasser angefallen sind, k眉rzt das Finanzgericht um 18 v. H., um die. Kosten f眉r Warmwasser herauszurechnen, die bereits durch den Regelsatz erfa脽t werden.

Die einmaligen Leistungen zum Lebensunterhalt ber眉cksichtigt das Finanzgericht durch einen Zuschlag von 17,5 v. H. zu den jeweiligen Regels盲tzen. Der Zuschlag entspricht dem um 0,1 v. H. abgerundeten niedrigsten Vomhundertsatz, der sich aus der Gegen眉berstellung der Leistungen der Tr盲ger der Sozialhilfe f眉r laufende und einmalige Hilfe in den Streitjahren f眉r die einmaligen Leistungen im Verh盲ltnis zu den laufenden Leistungen ergeben hat. Die Auswahl des niedrigsten ermittelten Vomhundertsatzes soll Unsicherheiten ausgleichen, die in den verwendeten statistischen Angaben angelegt sind. So enthalten die Angaben zu den laufenden Hilfen zum Lebensunterhalt auch die Kosten f眉r die Unterkunft, w盲hrend die einmaligen Hilfen auch Leistungen umfassen, die einen Sonderbedarf abdecken.

Aufgrund eines Vergleichs des in der beschriebenen Weise ermittelten sozialhilferechtlichen Existenzminimums mit den Betr盲gen, die nach den Regelungen des Einkommensteuergesetzes das Existenzminimum verschonen sollen, kommt das Finanzgericht zu dem Schlu脽, da脽 die einkommensteuerrechtlichen Regelungen des Grundfreibetrags und des allgemeinen Tariffreibetrags in den Jahren 1978 bis 1984 nicht mit dem Grundgesetz vereinbar sind, weil sie nicht das Einkommen steuerfrei belassen, das erforderlich ist, um die Mindestvoraussetzungen f眉r ein menschenw眉rdiges Dasein zu schaffen.

Nicht in den Vergleich d眉rfen nach Ansicht der vorlegenden Gerichte Abzugsbetr盲ge einbezogen werden, die bei der Ermittlung der Steuerbemessungsgrundlage zu ber眉cksichtigen sind, wie die eink眉nftespezifischen Freibetr盲ge (搂 13 Abs. 3 EStG, 搂 19 Abs. 3 und 4 EStG in den bis 1989 geltenden Fassungen, 搂 20 Abs. 4 EStG), die Vorschriften 眉ber Sonderausgaben (搂搂 10 bis 10 c EStG) oder die einen Sonderbedarf abgeltenden Abzugsm枚glichkeiten f眉r au脽ergew枚hnliche Belastungen (搂搂 33, 33 a Abs. 3, 33 b und 33 c EStG). Diese Regelungen verfolgten nicht den Zweck, das Existenzminimum steuerfrei zu stellen. Daraus folge zugleich, da脽 bei der Berechnung des sozialhilferechtlichen Existenzminimums solche Leistungen au脽er Betracht zu bleiben h盲tten, durch die ein vergleichbarer Sonderbedarf abgegolten werde.

Ferner sei es f眉r die verfassungsrechtlich gebotene H枚he des Grundfreibetrags ohne Bedeutung, da脽 bestimmte Eink眉nfte von der Steuer befreit seien und andere Bedarfstatbest盲nde steuerlich gef枚rdert w眉rden. Die Nichtbesteuerung privater Ver盲u脽erungsgewinne und die Steuerbefreiung einer Vielzahl von Transferleistungen durch die 搂搂 3 bis 3 c EStG k盲men jeweils nur einem abgegrenzten Personenkreis zugute und verfolgten zu unterschiedliche Zwecke, als da脽 sie der Sicherstellung des einkommensteuerlichen Existenzminimums zugeordnet werden k枚nnten. Die F枚rderleistungen nach dem Wohnungsbaupr盲miengesetz und die erh枚hten Absetzungen nach 搂 7 b EStG dienten ebenfalls nicht dazu, den existentiellen Grundbedarf sicherzustellen. Ferner k枚nnten sie nur vom Eigent眉mer oder von Steuerpflichtigen in vergleichbarer Rechtsposition, nicht aber vom Mieter oder unentgeltlich Nutzenden in Anspruch genommen werden.

Auch Leistungen nach dem Wohngeldgesetz, die nach 搂 3 Nr. 58 EStG steuerfrei sind, m眉脽ten bei der Beurteilung des steuerfreien Existenzminimums au脽er Betracht bleiben, weil Steuerpflichtige mit 眉berdurchschnittlichem Einkommen, deren Existenzminimum ebenfalls nicht der Besteuerung unterworfen werden d眉rfe, regelm盲脽ig kein Wohngeld erhielten. Zudem habe es der Staat den B眉rgern zun盲chst selbst zu 眉berlassen, sich ein menschenw眉rdiges Dasein zu schaffen; der Staat k枚nne daher nicht den Steuerzugriff auf einen Teil des existenznotwendigen Einkommens damit rechtfertigen, da脽 der Steuerpflichtige einen Anspruch auf staatliche Transferleistungen habe.

(2) Das Nieders盲chsische Finanzgericht greift auf die Berechnungen von Lang (Reformentwurf zu Grundvorschriften des Einkommensteuergesetzes, M眉nsteraner Symposium, Band II, 1985, S. 71) aus dem Jahr 1984 zur眉ck, nach denen die Sozialhilfeleistungen f眉r einen Alleinstehenden 9.360 DM und f眉r den Ehegatten 6.516 DM betragen. Die Berechnungen beruhen auf Darmst盲dter Verh盲ltnissen, werden aber vom Finanzgericht als repr盲sentativ f眉r den Bundesdurchschnitt gewertet. Das Finanzgericht entnimmt der Berechnung, da脽 f眉r Ledige mindestens ein Grundfreibetrag von 10.000 DM und f眉r Ehegatten mindestens ein Grundfreibetrag von zusammen 16.000 DM anzusetzen sei.

2. Vorlage des Finanzgerichts des Saarlandes

a) Der Kl盲ger des Ausgangsverfahrens ist verheiratet und wird mit seiner Ehefrau zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Die Eheleute haben zwei Kinder. Der Kl盲ger bezieht Eink眉nfte aus nichtselbst盲ndiger Arbeit. F眉r 1991 ist f眉r ihn eine Lohnsteuerkarte der Steuerklasse III ausgestellt worden; sie enth盲lt u.a. den Eintrag: 鈥瀦wei Kinderfreibetr盲ge鈥�.

Im Lohnsteuererm盲脽igungsverfahren macht der Kl盲ger geltend, die ma脽gebliche Lohnsteuertabelle sei mit Art. 3 Abs. 1 und Art. 6 Abs. 1 GG nicht vereinbar, da die Summe aus Grundfreibetr盲gen, Kinderfreibetr盲gen und den aus dem Kindergeld errechneten 鈥瀎iktiven Kinderfreibetr盲gen鈥� unter dem notwendigen Familienexistenzminimum liege. Der Unterschiedsbetrag zwischen dem Familienexistenzminimum und den vom geltenden Recht gew盲hrten Entlastungen (Grundfreibetrag, Kinderfreibetrag, Kindergeld) m眉sse als weiterer Freibetrag auf der Lohnsteuerkarte eingetragen werden.

Der Kl盲ger legt seiner Berechnung des Familienexistenzminimums f眉r sich und seine Ehefrau die durchschnittlichen Sozialhilfeleistungen zugrunde, zu denen er neben den Regels盲tzen auch Kosten der Unterkunft sowie durchschnittlich beanspruchte einmalige Hilfen rechnet; als Existenzminimum der Kinder ber眉cksichtigt er den auf die Verh盲ltnisse des Streitjahres hochgerechneten Betrag, der als 鈥瀉llgemeiner durchschnittlicher Unterhaltsaufwand鈥� f眉r das Jahr 1982 in der tabellarischen 脺bersicht der Kindergeldentscheidung (BVerfGE 82, 60 [96] ^[1] ausgewiesen ist. Der Einspruch blieb erfolglos.

Im Mai 1992 hat der Kl盲ger im Ausgangsverfahren seinen Klageantrag umgestellt. Er beantragt nunmehr, festzustellen, da脽 der angefochtene Verwaltungsakt in der Fassung der Einspruchsentscheidung rechtswidrig gewesen sei.

b) Das Finanzgericht hat das Verfahren ausgesetzt und dem Bundesverfassungsgericht die Fragen zur Entscheidung vorgelegt, ob 搂 32 a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1, Abs. 5 EStG (Grundfreibetrag f眉r zusammenveranlagte Ehegatten) und 搂 32 Abs. 6 Satz 2 EStG (Kinderfreibetrag) in Verbindung mit 搂 38 c EStG (Lohnsteuertabellen) in der jeweiligen f眉r den Veranlagungszeitraum 1991 geltenden Fassung mit dem Grundgesetz vereinbar sind.

aa) Die zur Pr眉fung vorgelegten Regelungen des Grundfreibetrags und des Kinderfreibetrags verstie脽en insoweit gegen Art. 1 Abs. 1 GG in Verbindung mit dem Sozialstaatsgrundsatz des Art. 20 Abs. 1 GG sowie gegen Art. 3 Abs. 1 und Art. 6 Abs. 1 GG, als die Grund- und Kinderfreibetr盲ge 鈥� unter Einberechnung fiktiver 鈥濳indergeldfreibetr盲ge鈥� 鈥� ihrer H枚he nach nicht ausreichten, um das Existenzminimum des Steuerpflichtigen und seiner Familie steuerfrei zu belassen. Der Gesetzgeber sei verpflichtet, bereits im Lohnsteuerabzugsverfahren den Grundfreibetrag und den Kinderfreibetrag jeweils den gestiegenen Lebenshaltungskosten anzupassen; er k枚nne sich dabei beispielsweise der Prognosen des Sachverst盲ndigenrates zur Begutachtung der gesamtwirtschaftlichen Entwicklung bedienen.

bb) Zur Ermittlung des sozialhilferechtlichen Existenzminimums von Ehegatten orientiert sich das Finanzgericht an den Berechnungen der beiden anderen vorlegenden Gerichte, rechnet deren Ergebnisse auf die Verh盲ltnisse des Jahres 1990 hoch und zieht zus盲tzlich eine Untersuchung aus dem Bereich des Sozialamtes D眉sseldorf zum Vergleich heran. Danach liege auch der niedrigste durchschnittliche sozialrechtliche Mindestbedarf von 17.133 DM deutlich 眉ber den derzeitigen Grundfreibetr盲gen von 11.232 DM.

cc) Die f眉r das Streitjahr 1991 geltenden Kinderfreibetr盲ge von jeweils 3.024 DM werden nach Ansicht des Finanzgerichts den verfassungsrechtlichen Anforderungen, die das Bundesverfassungsgericht in der Kindergeldentscheidung (BVerfGE 82, 60 ^[2] ) formuliert hat, nicht gerecht. Rechne man das Kindergeld, das der Kl盲ger bezogen habe, auf der Basis eines Steuersatzes von 30 % in einen fiktiven Kinderfreibetrag um, so ergebe sich f眉r jedes Kind ein Betrag von 5.640 DM. Die durchschnittlichen j盲hrlichen Aufwendungen f眉r ein Kind seien aber nach den Berechnungen des Kl盲gers mit 6.729 DM zu veranschlagen.

III.

Zu den Vorlagebeschl眉ssen haben der Bundesminister der Finanzen namens der Bundesregierung und einzelne Senate des Bundesfinanzhofs Stellung genommen. Zur Vorlage des Nieders盲chsischen Finanzgerichts hat sich ferner das Finanzamt Winsen (Luhe) ge盲u脽ert.

1. Die in den Ausgangsverfahren ber眉cksichtigten Grundfreibetr盲ge sind nach Ansicht der Bundesregierung nicht verfassungswidrig, weil die nach Abzug der Steuer verf眉gbaren Einnahmen der Kl盲ger das von den vorlegenden Gerichten f眉r erforderlich gehaltene Existenzminimum bei weitem 眉berstiegen h盲tten.

a) Eine Verletzung von Art. 1 GG, der verfassungsrechtlich verb眉rgten allgemeinen Handlungsfreiheit sowie des Sozialstaatsprinzips k枚nne nur dann mit Erfolg geltend gemacht werden, wenn die Kl盲ger des Ausgangsverfahrens durch die Besteuerung im Ergebnis weniger behielten, als sie zur Bestreitung ihres notwendigen Lebensunterhalts bed眉rften.

b) F眉r die Ermittlung der H枚he des sozialhilferechtlichen Existenzminimums, das nach Ansicht der vorlegenden Gerichte den Ma脽stab f眉r den Grundfreibetrag bilden soll, orientiert sich die Bundesregierung an den Berechnungen des Finanzgerichts M眉nster, nimmt zu den einzelnen Berechnungselementen Stellung und legt eine eigene Berechnung vor. Darin werden die Kosten der Unterkunft anhand von Wohngeldstichproben gesch盲tzt und die Heizkosten mit 25 % der Mieten angesetzt; die einmaligen Leistungen werden als Zuschlag zu den Regels盲tzen ber眉cksichtigt, und zwar f眉r die Jahre 1978 bis 1984 mit 15 %, f眉r 1986 bis 1988 und 1991 mit 20 %. Die Berechnung der Bundesregierung f眉hrt im Ergebnis zu h枚heren Betr盲gen als die vom Finanzgericht M眉nster erstellte 脺bersicht.

c) Durch den Grundfreibetrag 鈥� f眉r die Jahre 1978 bis 1980 einschlie脽lich des allgemeinen Tariffreibetrages 鈥� werde in den Streitjahren jeweils ein Teil des Einkommens steuerfrei gestellt, der die durchschnittlichen Eckregels盲tze der Sozialhilfe 眉bersteige. Hinsichtlich der dar眉ber hinausgehenden, zum Grundbedarf gerechneten Sozialhilfeleistungen k枚nne der Gesetzgeber des Einkommensteuergesetzes davon ausgehen, da脽 der nicht durch den Grundfreibetrag ber眉cksichtigte Bedarf von dem betroffenen Personenkreis in aller Regel durch steuerfrei zur Verf眉gung stehende finanzielle Mittel bestritten werden k枚nne.

So d眉rften beispielsweise die nach 搂搂 3 und 3 b EStG steuerfrei bleibenden Bez眉ge, die durch Freibetr盲ge steuerfrei bleibenden Einkommensteile sowie Leibrenten hinsichtlich des den Ertragsanteil 眉bersteigenden Betrages typisierend neben dem Grundfreibetrag in das steuerliche Existenzminimum einberechnet werden.

d) Die Bundesregierung gibt ferner zu bedenken, da脽 die Steuerausf盲lle, die durch eine Erh枚hung der Grundfreibetr盲ge verursacht w眉rden, ohne eine ins Gewicht fallende Anhebung der Einkommensteuers盲tze haushaltsm盲脽ig nicht getragen werden k枚nnten. Eine Anhebung des Grundfreibetrages um je 108/216 DM (Grund-/Splittingtabelle) m眉脽te nach den Berechnungen der Bundesregierung bei einem Eingangssteuersatz von 19 % im Jahr 1991 zu Steuermindereinnahmen von 770 Millionen DM f眉hren. Eine Erh枚hung der Grenzsteuers盲tze und auch des Spitzensteuersatzes komme nicht in Betracht, weil sie die Leistungsbereitschaft der Steuerpflichtigen und die Wettbewerbsf盲higkeit der deutschen Wirtschaft im Rahmen des EG-Binnenmarktes und im internationalen Bereich beeintr盲chtige.

e) Der Kinderlastenausgleich entspreche im Streitjahr 1991 den Anforderungen des Bundesverfassungsgerichts. Durch den Kinderfreibetrag f眉r zwei Kinder von zusammen 6.048 DM und das Kindergeld von 1.440 DM werde das Existenzminimum im Streitjahr in ausreichender H枚he abgedeckt.

2. a) Der VIII. Senat des Bundesfinanzhofs h盲lt die Vorlagen f眉r unzul盲ssig, weil es angesichts der H枚he des Einkommens, das die Kl盲ger der Ausgangsverfahren erzielt h盲tten, im Streitfall nicht darauf ankomme, ob der Grundfreibetrag und etwaige Kinderfreibetr盲ge ausreichten, um dem Steuerpflichtigen und seiner Familie das zur Existenzsicherung erforderliche Einkommen zu belassen.

b) Nach Ansicht des III., des IV., des VI. und des X. Senats des Bundesfinanzhofs verletzen die Grundfreibetragsregelungen in den Streitjahren die Kl盲ger der Ausgangsverfahren nicht in ihren Grundrechten, weil ein Verfassungsversto脽 nur angenommen werden k枚nne, wenn die Besteuerung im Ergebnis dazu f眉hre, da脽 dem Steuerpflichtigen ein Teil des zur Sicherung des existentiellen Bedarfs ben枚tigten Einkommens entzogen werde.

c) W盲hrend der IV. Senat des Bundesfinanzhofs den f眉r 1991 ma脽geblichen Kinderfreibetrag im Hinblick auf die Kindergeldentscheidung des Bundesverfassungsgerichts f眉r verfassungswidrig h盲lt, wird der Kinderfreibetrag nach Ansicht des III., des VI. und des X. Senats im Zusammenhang mit dem Kindergeld den vom Bundesverfassungsgericht formulierten Anforderungen gerecht. Der VI. Senat h盲lt es nicht f眉r richtig, der Berechnung des Existenzminimums den 鈥瀉llgemeinen durchschnittlichen Aufwand鈥� f眉r zwei Kinder im Jahre 1982 (vgl. BVerfGE 82, 60 [96] ^[3] ) zugrunde zu legen. Vielmehr sei von den durchschnittlichen Sozialhilfeleistungen auszugehen.

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B.

Die Vorlage des Finanzgerichts des Saarlandes ist hinsichtlich des Kinderfreibetrages unzul盲ssig, im 眉brigen sind die Vorlagen zul盲ssig.

1. Das Verfahren der Normenkontrolle nach Art. 100 Abs. 1 GG ist zul盲ssig und geboten, wenn es f眉r die im Ausgangsverfahren zu treffende Entscheidung auf die G眉ltigkeit der f眉r verfassungswidrig erachteten Norm ankommt; deren Verfassungsm盲脽igkeit mu脽 f眉r den Ausgang des Rechtsstreits entscheidungserheblich sein. Das vorlegende Gericht mu脽 in der Begr眉ndung (搂 80 Abs. 2 Satz 1 BVerfGG) seines Vorlagebeschlusses angeben, inwiefern diese Voraussetzung f眉r die Zul盲ssigkeit der Vorlage erf眉llt ist (vgl. BVerfGE 81, 275 [276 f.]).

2. Diesen Anforderungen gen眉gen die Vorlagen des Finanzgerichts M眉nster und des Nieders盲chsischen Finanzgerichts. Die Vortage des Finanzgerichts des Saarlandes gen眉gt ihnen hinsichtlich der Kinderfreibetr盲ge nicht; der Begr眉ndung dieses Vorlagebeschlusses ist nicht mit hinreichender Deutlichkeit zu entnehmen, inwiefern die Entscheidung des Gerichts von der G眉ltigkeit der zur Pr眉fung gestellten Regelung abh盲ngt.

Das Finanzgericht geht in 脺bereinstimmung mit der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfGE 82, 60 [87 ff.] ^[4] ) davon aus, da脽 Unterhaltsaufwendungen f眉r Kinder bei der Einkommensbesteuerung der Eltern im Umfang des Existenznotwendigen steuerlich verschont werden m眉ssen.

Die wegen der Unterhaltsverpflichtungen gew盲hrten steuerlichen Entlastungen ermittelt das Finanzgericht sodann durch Addition der f眉r das Streitjahr nach 搂 32 Abs. 6 Satz 2 EStG vorgesehenen Kinderfreibetr盲ge und des in fiktive Kinderfreibetr盲ge umgerechneten Kindergeldes. Das Existenzminimum f眉r zwei Kinder errechnet das Finanzgericht aber auf der Grundlage des durchschnittlichen allgemeinen j盲hrlichen Unterhaltsaufwandes f眉r Kinder, nicht hingegen der durchschnittlichen Sozialhilfeleistungen f眉r Kinder, die allein den Ma脽stab f眉r die verfassungsrechtlich gebotene steuerliche Entlastung bilden (BVerfGE 82, 60 [93 ff.] ^[5] ). Dem Vorlagebeschlu脽 ist danach nicht zu entnehmen, da脽 f眉r den Kl盲ger des Ausgangsverfahrens die mit R眉cksicht auf seine Unterhaltsverpflichtungen f眉r zwei Kinder gew盲hrten steuerlichen Entlastungen nicht ausreichen, um das Existenzminimum der Kinder steuerfrei zu belassen.

Das Finanzgericht hat ferner bei der Umrechnung des Kindergeldes in Kinderfreibetr盲ge nicht den Grenzsteuersatz des Kl盲gers des Ausgangsverfahrens, sondern einen Steuersatz von 30 % zugrunde gelegt. Auch insoweit l盲脽t der Vorlagebeschlu脽 nicht erkennen, welche Auswirkungen sich aus einer m枚glicherweise unzureichenden steuerlichen Entlastung in anderen F盲llen f眉r die im Ausgangsverfahren zu treffende Entscheidung erg盲ben.

C.

搂 32 a Abs. 1 Satz 2 EStG war in den f眉r die Veranlagungszeitr盲ume 1978 bis 1984, 1986, 1988 und 1991 geltenden Fassungen 鈥� f眉r die Veranlagungszeitr盲ume 1978 bis 1980 im Zusammenhang mit 搂 32 Abs. 8 EStG 鈥� mit der grundrechtlichen Garantie des einkommensteuerlichen Existenzminimums unvereinbar.

I.

1. Das vorliegende Verfahren gibt keinen Anla脽 zu entscheiden, aufgrund welcher Ma脽st盲be und wie im einzelnen die 鈥� je nach Steuerart und Steuergegenstand m枚glicherweise unterschiedlichen 鈥� verfassungsrechtlichen Grenzen der staatlichen Besteuerungsgewalt zu bestimmen sind. Steuergesetze sind in ihrer freiheitsbeschr盲nkenden Wirkung jedenfalls an Art. 2 Abs. 1 GG zu messen. Dabei ist indes zu ber眉cksichtigen, da脽 Steuergesetze in die allgemeine Handlungsfreiheit gerade in deren Auspr盲gung als pers枚nliche Entfaltung im verm枚gensrechtlichen und im beruflichen Bereich (Art. 14 Abs. 1, Art. 12 Abs. 1 GG) eingreifen. Dies bedeutet, da脽 ein Steuergesetz keine 鈥瀍rdrosselnde Wirkung鈥� haben darf: Das gesch眉tzte Freiheitsrecht darf nur so weit beschr盲nkt werden, da脽 dem Grundrechtstr盲ger (Steuerpflichtigen) ein Kernbestand des Erfolges eigener Bet盲tigung im wirtschaftlichen Bereich in Gestalt der grunds盲tzlichen Privatn眉tzigkeit des Erworbenen und der grunds盲tzlichen Verf眉gungsbefugnis 眉ber die geschaffenen Verm枚genswerten Rechtspositionen erhalten bleibt. Hieraus folgt, da脽 dem der Einkommensteuer unterworfenen Steuerpflichtigen nach Erf眉llung seiner Einkommensteuerschuld von seinem Erworbenen soviel verbleiben mu脽, als er zur Bestreitung seines notwendigen Lebensunterhalts und 鈥� unter Ber眉cksichtigung von Art. 6 Abs. 1 GG 鈥� desjenigen seiner Familie bedarf (鈥濫xistenzminimum鈥�).

2. Der existenznotwendige Bedarf bildet von Verfassungs wegen die Untergrenze f眉r den Zugriff durch die Einkommensteuer. Das bedeutet allerdings nicht, da脽 jeder Steuerpflichtige vorweg in H枚he eines nach dem Existenzminimum bemessenen Freibetrags verschont werden mu脽. In welcher Weise der Gesetzgeber dieser verfassungsrechtlichen Vorgabe Rechnung tr盲gt, ist ihm 眉berlassen.

Der Gesetzgeber sucht dem derzeit zu gen眉gen, indem er zwangsl盲ufige private Aufwendungen von der Bemessungsgrundlage abzieht, einen existenznotwendigen Bedarf in einem in den Tarif eingearbeiteten Grundfreibetrag von der Einkommensteuer freistellt und der h枚heren Belastbarkeit der Steuerpflichtigen mit h枚herem Einkommen durch einen progressiven Tarif Rechnung tr盲gt. In einem solchen Regelungssystem h盲ngen Tarif und Bemessungsgrundlage in ihrer verfassungsrechtlichen Vertretbarkeit wechselseitig voneinander ab.

Wenn der Gesetzgeber einen Grundfreibetrag im Tarif vorsieht und der mit wachsendem Einkommen steigenden Belastbarkeit des Steuerpflichtigen durch die Gestaltung des Tarifs Rechnung tr盲gt (vgl. BVerfGE 82, 60 [90 f.] ^[6] ), ist es ihm unbenommen, in folgerichtig gestalteten 脺berg盲ngen (vgl. BVerfGE 84, 239 [271] ^[7] ) den Tarifverlauf so zu gestalten, da脽 die Entlastungswirkung des angemessen quantifizierten Existenzminimums, das zun盲chst bei allen Steuerpflichtigen ber眉cksichtigt wird, schrittweise kompensiert wird. Ein dementsprechender Hinweis findet sich bereits im Gutachten der Steuerreformkommission 1971 (Band I Rdnr. 653 Fn. 1). Entscheidend ist, da脽 von den das Existenzminimum 眉bersteigenden Einkommensteilen den Steuerpflichtigen jeweils angemessene Betr盲ge verbleiben, also nicht ein Progressionssprung stattfindet, der die vertikale Gleichheit im Verh盲ltnis geringerer zu h枚heren Einkommen au脽er acht l盲脽t. Die gleiche Belastung von Steuerpflichtigen bei gleicher Leistungsf盲higkeit (horizontale Gleichheit) begr眉ndet hingegen hier 鈥� anders als beim Vergleich von Steuerpflichtigen mit Kindern und kinderlosen Steuerpflichtigen 鈥� keine zus盲tzlichen verfassungsrechtlichen Anforderungen (BVerfGE 82, 60 [89 f.] ^[8]).

3. Die H枚he des steuerlich zu verschonenden Existenzminimums h盲ngt von den allgemeinen wirtschaftlichen Verh盲ltnissen und dem in der Rechtsgemeinschaft anerkannten Mindestbedarf ab. Diesen einzusch盲tzen ist Aufgabe des Gesetzgebers. Soweit der Gesetzgeber jedoch im Sozialhilferecht den Mindestbedarf bestimmt hat, den der Staat bei einem mittellosen B眉rger im Rahmen sozialstaatlicher F眉rsorge durch Staatsleistungen zu decken hat (vgl. BVerfGE 40, 121 [133]), darf das von der Einkommensteuer zu verschonende Existenzminimum diesen Betrag jedenfalls nicht unterschreiten. Der Steuergesetzgeber mu脽 dem Einkommensbezieher von seinen Erwerbsbez眉gen zumindest das belassen, was er dem Bed眉rftigen zur Befriedigung seines existenznotwendigen Bedarfs aus 枚ffentlichen Mitteln zur Verf眉gung stellt.

a) Die Ma脽gr枚脽e f眉r das einkommensteuerliche Existenzminimum ist demnach der im Sozialhilferecht jeweils anerkannte Mindestbedarf, der allgemein durch Hilfen zum notwendigen Lebensunterhalt an jeden Bed眉rftigen befriedigt wird. Die Hilfe zum Lebensunterhalt, die den notwendigen Grundbedarf des t盲glichen Lebens gew盲hrleisten soll (搂 11 Abs. 1 BSHG), umfa脽t neben dem von der zust盲ndigen Landesbeh枚rde oder von einem 枚rtlichen Sozialhilfetr盲ger festgesetzten Regelsatz (vgl. 搂 22 Abs. 3 BSHG) Leistungen f眉r die Unterkunft und die Heizung (搂 3 Abs. 1 und 2 Regelsatzverordnung) sowie einmalige Hilfen, die einen zus盲tzlichen Grundbedarf ber眉cksichtigen, der durch die laufenden Leistungen nicht gedeckt ist. Zum sozialhilferechtlichen Mindestbedarf z盲hlt 搂 23 Abs. 4 Nr. 1 BSHG auch den Mehrbedarf f眉r Erwerbst盲tige, der den mit der Erwerbst盲tigkeit verbundenen Aufwand abdecken, aber auch den Willen zur Selbsthilfe f枚rdern soll. Dieser Mehrbedarf ist durch die Abziehbarkeit des erwerbsdienlichen Aufwands 鈥� der Werbungskosten oder Betriebsausgaben 鈥� nicht gedeckt. Diese Aufwendungen sind abziehbar, soweit sie durch die Erwerbst盲tigkeit veranla脽t sind und keinen ins Gewicht fallenden Bezug zum privaten Bereich aufweisen. Demgegen眉ber soll der Mehrbedarf nach 搂 23 Abs. 4 Nr. 1 BSHG die durch die Erwerbst盲tigkeit bedingten erh枚hten privaten Bed眉rfnisse abgelten (vgl. Deutscher Verein f眉r 枚ffentliche und private F眉rsorge [Hrsg.], Mehrbedarf nach 搂搂 23, 24 BSHG und Einkommensgrenzen nach 搂搂 79, 81 BSHG, 1991, S. 23). Die Ber眉cksichtigung dieses Mehrbedarfs mag auf Erwerbst盲tige beschr盲nkt werden, sobald der Gesetzgeber seiner Verpflichtung zu einer gleichheitsgerechten Besteuerung der Alterseink眉nfte nachgekommen ist (BVerfGE 54, 11 [34 f.] ^[9]).

b) Das Sozialrecht anerkennt den individuellen Bedarf des einzelnen Bed眉rftigen nach den Verh盲ltnissen des Einzelfalls. Die laufenden Hilfen zum Lebensunterhalt werden durch regionale Regels盲tze bestimmt und bemessen sich im 眉brigen 鈥� unter dem Vorbehalt der Angemessenheit 鈥� nach den jeweiligen tats盲chlichen Aufwendungen f眉r Wohnung und Heizung. F眉r das Einkommensteuergesetz hingegen regelt der Gesetzgeber den existenzsichernden 鈥� anders als den erwerbssichernden鈥� Aufwand in einem f眉r alle Einkommensteuerpflichtigen einheitlichen Betrag. Die vergr枚bernde, die Abwicklung von Massenverfahren erleichternde Typisierung ist von Verfassungs wegen nicht zu beanstanden (vgl. BVerfGE 82, 60 [91 ff.] ^[10] ; 85, 264 [317] ^[11] ). Im Rahmen einer solchen Typisierung ist das Existenzminimum allerdings grunds盲tzlich so zu bemessen, da脽 es in m枚glichst allen F盲llen den existenznotwendigen Bedarf abdeckt, kein Steuerpflichtiger also infolge einer Besteuerung seines Einkommens darauf verwiesen wird, seinen existenznotwendigen Bedarf durch. Inanspruchnahme von Staatsleistungen zu decken. Besteht hingegen 鈥� wie gegenw盲rtig auf dem Wohnungsmarkt 鈥� ein erhebliches Preisgef盲lle f眉r existenznotwendige Aufwendungen, so erfa脽t ein einheitlicher Durchschnittswert die verschiedenen Bedarfsgruppen nicht realit盲tsgerecht. In einem Sonderfall dieser Art ist es dem Gesetzgeber nicht verwehrt, sich bei der Bemessung des Grundfreibetrags insoweit an einem unteren Wert zu orientieren, wenn er zugleich zur erg盲nzenden Deckung des Bedarfs nach dem Einzelfall bemessene Sozialleistungen, wie etwa ein Wohngeld, zur Verf眉gung stellt. Daneben w盲re es von Verfassungs wegen auch nicht ausgeschlossen, wenn der Steuergesetzgeber 鈥� wie beim betrieblichen Aufwand 鈥� den Bedarf individuell oder gruppenbezogen erfa脽te.

c) Ein besonderer Finanzbedarf des Staates und die Dringlichkeit einer Haushaltssanierung m枚gen den Gesetzgeber veranlassen, die bisherigen Bedarfstatbest盲nde in der gesamten Rechtsordnung zu 眉berpr眉fen, sind aber nicht geeignet, eine verfassungswidrige Besteuerung zu rechtfertigen (vgl. BVerfGE 82, 60 [89] ^[12] ). Gerade bei wachsendem staatlichen Finanzbedarf und einer ihm entsprechenden steigenden Steuerbelastung ist der Gesetzgeber gehalten, eine gerechte Verteilung der Lasten zu gew盲hrleisten. Das kann er nicht zuletzt dadurch erreichen, da脽 er verfassungsrechtlich nicht gebotene steuerliche Entlastungen oder Verg眉nstigungen verringert oder entfallen l盲脽t.

II.

Die zur Pr眉fung gestellten Regelungen des Grundfreibetrages und des allgemeinen Tariffreibetrages gen眉gen nicht dem verfassungsrechtlichen Gebot, auf den existenzsichernden Aufwand durch die Einkommensteuer nicht zuzugreifen.

1. F眉r die Jahre 1978 bis 1980 entlastet der Einkommensteuergesetzgeber das Einkommen durch den Grundfreibetrag und den allgemeinen Tariffreibetrag (搂 32 Abs. 8 EStG). Dieser Freibetrag wurde durch das Gesetz zur Steuerentlastung und Investitionsf枚rderung vom 4. November 1977 (BGBl I S. 1965) auf Vorschlag des Vermittlungsausschusses anstelle einer Erh枚hung des Grundfreibetrages als erg盲nzende allgemeine Entlastung mit dem Ziel sp盲terer Einbeziehung in die Tarifreform eingef眉hrt (vgl. BTDrucks 8/900, 905, 974, 992, 1029, 1067).

2. Das Existenzminimum kann 鈥� wenn auch nur ann盲herungsweise 鈥� am Ma脽stab der Sozialhilfeleistungen bestimmt werden. Das Finanzgericht M眉nster und die Bundesregierung haben insoweit detaillierte Berechnungen vorgelegt, die allerdings nicht den Mehrbedarf f眉r Erwerbst盲tige ber眉cksichtigen. Der f眉r die einzelnen Streitjahre sozialrechtlich anerkannte Bedarf ist aus der Tabelle auf Seite 422 ersichtlich.

Diese Daten beruhen auf einer vorsichtigen Einsch盲tzung des Wohnbedarfs, der Heizungskosten und der einmaligen Leistungen zum Lebensunterhalt.

Wird der Mehrbedarf f眉r Erwerbst盲tige in die Ermittlung des sozialhilferechtlichen Mindestbedarfs einbezogen und entsprechend dem geringsten 眉blicherweise angesetzten Betrag (vgl. dazu Knopp/Fichtner, Bundessozialhilfegesetz, 6. Auflage, 1988, 搂 23 Rdnr. 17 bis 20; Schellhorn/Jirasek/Seipp, Kommentar zum Bundessozialhilfegesetz, 12. Auflage, 1985, 搂 23 Rdnr. 21) mit 25 % des jeweiligen Regelsatzes veranschlagt, ergeben sich folgende Bedarfsans盲tze:

Die Gegen眉berstellung zeigt, da脽 der durchschnittliche Sozialhilfebedarf jeweils deutlich 眉ber dem Grundfreibetrag liegt. F眉r das Jahr 1992 ergibt sich je nach der Berechnungsmethode ein durchschnittlicher Sozialhilfebedarf eines Alleinstehenden von rund 12.000 DM oder von rund 14.000 DM.

3. Die Unzul盲nglichkeit des Grundfreibetrags wird nicht dadurch ausgeglichen, da脽 das Einkommensteuergesetz in anderen Tatbest盲nden besondere Aufwendungen oder 枚ffentliche Leistungen zur Deckung eines Sonderbedarfs von der Einkommensteuer entlastet.

Der Gesetzgeber darf steuerfreie Leistungen oder Einkommensteile, die von der Einkommensteuer freigestellt sind, bei einer generellen, das Existenzminimum f眉r jeden Steuerpflichtigen typisierenden Freistellung nur anrechnen, wenn ihr Tatbestand den existenzsichernden Aufwand erfa脽t und diese Entlastung allgemein gew盲hrt. Das verfassungsrechtliche Gebot, den zur Deckung des existenzsichernden Aufwandes erforderlichen Teil des erzielten Einkommens von der Besteuerung freizustellen, wird insbesondere nicht dadurch erf眉llt, da脽 einzelne Gruppen von Steuerpflichtigen in besonderen Einnahme- oder Einkommenstatbest盲nden entlastet werden, die nicht allgemein, sondern nur unter besonderen Voraussetzungen erreichbar sind.

Nach diesen Ma脽st盲ben d眉rfen die Leistungen nach dem 叠耻苍诲别蝉补耻蝉产颈濒诲耻苍驳蝉蹿枚谤诲别谤耻苍驳蝉驳别蝉别迟锄 und andere Leistungen, die z. Z. nach den 搂搂 3 bis 3 b EStG in vollem Umfang von der Besteuerung freigestellt sind, auf die steuerliche Freistellung des Existenzminimums nicht angerechnet werden, weil sie zur Deckung eines besonderen Bedarfs bestimmt sind oder nur einzelne Gruppen von Steuerpflichtigen entlasten. Nach ihrer Zwecksetzung stehen die in den Freistellungstatbest盲nden der 搂搂 3 bis 3 b EStG aufgef眉hrten Leistungen dem Steuerpflichtigen nicht schon wegen dessen existenznotwendigen Bedarfs, sondern erst wegen Erf眉llung weiterer Tatbestandsvoraussetzungen zur Verf眉gung. Nach geltendem Recht dient das Wohngeld zwar auch zur Deckung eines allgemeinen existenznotwendigen Bedarfs, befriedigt aber den Aufwand f眉r den Wohnbedarf nur teilweise und steht wegen seiner Abh盲ngigkeit von besonderen Einkommens- und Mietzinsgrenzen nicht allen Steuerpflichtigen zu. Die Steuerfreiheit des Wohngeldes gen眉gt deshalb nicht dem Erfordernis einer allgemeinen steuerlichen Entlastung des existenznotwendigen Bedarfs.

Auch die weiteren von der Bundesregierung f眉r anrechenbar gehaltenen steuerlichen Entlastungen 鈥� der Freibetrag f眉r Eink眉nfte aus Land- und Forstwirtschaft, der Arbeitnehmerpauschbetrag, der Sparerfreibetrag und die Entlastungen f眉r Alterseink眉nfte 鈥� beg眉nstigen nur bestimmte Gruppen von Steuerpflichtigen und dienen durchweg anderen, vom existenznotwendigen Bedarf unabh盲ngigen Zwecken. Auch diese Steuererleichterungen gen眉gen nicht dem Erfordernis, ein allgemeines, f眉r jedermann typisiertes Existenzminimum steuerlich freizustellen.

Die Regelungen des Grundfreibetrags und des allgemeinen Tariffreibetrags werden somit dem verfassungsrechtlichen Gebot, das Existenzminimum von der Einkommensteuer freizustellen, nicht gerecht. Sie sind verfassungswidrig.

III.

1. Die Verfassungswidrigkeit der zur Pr眉fung gestellten Regelungen des Grundfreibetrags und des allgemeinen Tariffreibetrags erfa脽t neben dem 搂 32 Abs. 8 EStG in der f眉r die Veranlagungszeitr盲ume 1978 bis 1980 geltenden Fassung (allgemeiner Tariffreibetrag) den gesamten 搂 32 a Abs. 1 Satz 2 in der jeweils geltenden Fassung. Der Grundfreibetrag in seiner derzeitigen Ausgestaltung ist vom geltenden progressiven Tarif in seinem Verlauf als durchgehender, f眉r alle Einkommen wirksamer Freibetrag vorausgesetzt; Grundfreibetrag und Tarif bedingen sich demnach gegenseitig. W眉rde die Verfassungswidrigkeit Rechtsfolgen nur f眉r den Einkommensteuerpflichtigen haben, dem nach Erf眉llung seiner Steuerschuld kein sein Existenzminimum deckendes Einkommen mehr verbleibt, so entst眉nde ein Gesetzestorso, der keinen gleichm盲脽igen Belastungsanstieg, sondern gleichheitswidrige Progressionsspr眉nge herbeif眉hren w眉rde und insoweit vom Gesetzgeber nicht gewollt W盲re. Die Unzul盲nglichkeit des Grundfreibetrages macht deshalb den 搂 32 a Abs. 1 Satz 2 EStG wegen seiner Gesamtwirkung im ganzen verfassungswidrig.

2. Das Bundesverfassungsgerichtsgesetz bestimmt als Rechtsfolge der Verfassungswidrigkeit nicht ausnahmslos die Nichtigkeit der Norm, es l盲脽t auch eine blo脽e Verfassungswidrigerkl盲rung zu (搂 31 Abs. 2, 搂 79 Abs. 1 BVerfGG). Diese ist u.a. dann geboten, wenn durch eine Nichtigerkl盲rung ein Zustand geschaffen w眉rde, der der verfassungsm盲脽igen Ordnung noch ferner st眉nde als die verfassungswidrige Regelung (vgl. BVerfGE 33, 303 [305, 347 f.]). Eine blo脽e Unvereinbarkeitserkl盲rung ist ferner angezeigt, wenn der Gesetzgeber mehrere M枚glichkeiten hat, den verfassungswidrigen Zustand zu beseitigen (vgl. BVerfGE 28, 227 [242 f.] ^[17] ; 61, 43 [68]; 61, 319 [356] ^[18] ; 73, 40 [101 f.] ^[19] ; 78, 350 [363] ^[20] ; 82, 60 [97] ^[21] ).

Eine Nichtigerkl盲rung w眉rde dazu fuhren, da脽 eine Besteuerung bis zu einer Neuregelung 眉berhaupt nicht stattfinden k枚nnte. Zudem hat der Gesetzgeber mehrere M枚glichkeiten, den Verfassungsversto脽 zu beseitigen. Er wird zu bestimmen haben, wie hoch das steuerliche Existenzminimum angesetzt werden soll. Dabei kann er etwa 鈥� innerhalb der verfassungsrechtlichen Grenzen 鈥� neben den Steuer- und finanzpolitischen Erw盲gungen auch sozial- und familienpolitische Anliegen ber眉cksichtigen; ferner k枚nnte der Gesetzgeber den Tarifverlauf so gestalten, da脽 die Entlastungswirkung eines ausreichenden Grundfreibetrages bei h枚heren Einkommen in der progressiv ansteigenden Steuerbelastung schrittweise aufgeht.

3. a) Werden Normen f眉r mit dem Grundgesetz unvereinbar erkl盲rt, hat dies grunds盲tzlich zur Folge, da脽 sie in dem sich aus dem Tenor ergebenden Umfang von Gerichten und Verwaltungsbeh枚rden nicht mehr angewendet werden d眉rfen (BVerfGE 73, 40 [101] m.w.N. ^[22]).

Die vorlegenden Gerichte m眉ssen die Ausgangsverfahren weiterhin aussetzen, bis der Gesetzgeber die verfassungswidrige Norm durch eine mit der Verfassung vereinbare Regelung ersetzt hat (vgl. BVerfGE 28, 324 [362 f]). Die Verpflichtung des Gesetzgebers, eine der Verfassung entsprechende Rechtslage herzustellen, erstreckt sich im Grundsatz auf den gesamten von der Unvereinbarkeitserkl盲rung betroffenen Zeitraum und erfa脽t zumindest alle noch nicht rechtskr盲ftigen Entscheidungen, die auf den f眉r verfassungswidrig erkl盲rten Regelungen beruhen.

b) Die Verfassungswidrigkeit des 搂 32 a Abs. 1 Satz 2 EStG h盲tte nach diesen Grunds盲tzen zur Folge, da脽 die noch anfechtbaren Steuerbescheide f眉r die von den Vorlagen erfa脽ten Zeitr盲ume aufzuheben w盲ren. Eine solche Konsequenz ist jedoch wegen der Besonderheiten des Steuer- und Haushaltsrechts und der Eigenart des Falles nicht angezeigt.

aa) Gesichtspunkte einer verl盲脽lichen Finanz- und Haushaltsplanung sowie einer entsprechenden Finanz- und Haushaltswirtschaft stehen einer r眉ckwirkenden Neuregelung entgegen (vgl. BVerfGE 72, 330 [422]). Die Einkommensteuer dient als periodisch wiederkehrende Belastung gegenw盲rtiger Einkommen der Ausstattung des Staates mit Finanzmitteln f眉r das jeweilige Haushaltsjahr. Wie die Einkommensteuer auf das jeweilige Jahreseinkommen des Steuerpflichtigen (搂 2 Abs. 7 EStG) zugreift, so stattet das Aufkommen aus der Einkommensteuer die 枚ffentlichen Haushalte f眉r das jeweilige Kalenderjahr aus. M眉脽ten nunmehr Steuerf盲lle in gro脽er Anzahl f眉r viele Kalenderjahre neu aufgerollt und teilweise r眉ckabgewickelt werden, so k枚nnte damit das Haushaltsvolumen fr眉herer Haushaltsjahre nicht r眉ckwirkend neu bemessen, sondern nur die damaligen Steuerschuldner zu Lasten des gegenw盲rtigen Staatshaushalts und zuk眉nftiger Steuerzahler entlastet werden. Das haushaltsrechtliche Prinzip des j盲hrlichen Ausgleichs von Einnahmen und Ausgaben w眉rde durch die Belastung der gegenw盲rtigen Haushalte mit Steuererstattungsanspr眉chen von au脽erordentlicher H枚he in Frage gestellt. Die staatliche Finanzplanung w盲re gef盲hrdet; 眉berdies w盲re die finanzielle Handlungsf盲higkeit des Staates bedroht, es sei denn, die Steuern w眉rden tempor盲r erheblich erh枚ht.

Eine r眉ckwirkende Umverteilung von Haushaltsmitteln zu Lasten gegenw盲rtiger Haushalte w眉rde demnach weder den Erfordernissen der periodischen Haushaltsplanung und Haushaltsbewilligung (Art. 110 Abs. 2 GG, vgl. BVerfGE 81; 363 [385]) noch der Aufgabe des Einkommensteuerrechts gerecht, den Gegenwartsbedarf der 枚ffentlichen Haushalte durch Teilhabe am jeweiligen Gegenwartseinkommen der Steuerpflichtigen zu decken. Die verfassungswidrige Bemessung des steuerlichen Existenzminimums mu脽 deshalb von Verfassungs wegen nicht r眉ckwirkend beseitigt werden. Es gen眉gt, wenn der Gesetzgeber die gebotene Neuregelung f眉r die Zukunft trifft und sie bereits gegenw盲rtig seiner Finanz-Planung zugrunde legt.

bb) Eine r眉ckwirkende Korrektur ist auch nicht durch den Zweck des Grundfreibetrages, dem Steuerpflichtigen das existenznotwendige Einkommen zu belassen, geboten. Die Steuerfreiheit des Existenzminimums dient der Befriedigung des gegenw盲rtigen Bedarfs; die steuerliche Entlastung verfehlt daher ihren Zweck, wenn sie nicht zeitnah zu dem jeweiligen Bedarf gew盲hrt wird. Ist der Freibetrag zu gering bemessen gewesen, so hat dieser schwerwiegende Verfassungsversto脽 zwar zur Folge gehabt, da脽 Steuerpflichtige mit einem geringen Einkommen, bei denen der steuerliche Zugriff das Existenzminimum mit beansprucht, ihren existenzsichernden Aufwand, wollten sie nicht unter das Existenzminimum absinken, anderweitig decken mu脽ten. In Notlagen konnten sie daf眉r aber Sozialhilfe in Anspruch nehmen. Das l盲脽t es im Blick auf die dargelegten erheblichen Gemeinwohlbelange verfassungsrechtlich noch ertr盲glich erscheinen, wenn der Gesetzgeber eine angemessene steuerliche Entlastung des Existenzminimums erst f眉r die Zukunft regelt; diese Regelung bedarf dann freilich einer kontinuierlichen Anpassung an die Bed眉rfnisse der jeweiligen Gegenwart.

c) Sollte sich der Gesetzgeber dessenungeachtet zu einer 鈥� sei es auch begrenzten 鈥� r眉ckwirkenden Neuregelung entschlie脽en, so w盲re eine Unterscheidung zwischen rechtsf枚rmlich abgeschlossenen und noch anh盲ngigen Verfahren jedenfalls f眉r allgemeine, jedem Einkommensteuerfall zugrundeliegende Tatbest盲nde wie dem des Grundfreibetrages schwerlich sachgerecht. Ob der einzelne Steuerfall abschlie脽end entschieden ist, h盲ngt vielfach nicht von Rechtsbehelfen des Steuerpflichtigen, sondern vom Verhalten der Beh枚rden ab. Dies gilt insbesondere, wenn die Steuer unter Vorbehalt der Nachpr眉fung festgesetzt oder 鈥� wie gegenw盲rtig in einer Vielzahl verfassungsrechtlich strittiger F盲lle 鈥� nach einer durch organisierte Masseneinspr眉che veranla脽ten Verwaltungsanweisung des Bundesministers der Finanzen der Steuerbescheid vorl盲ufig erlassen wird.

d) Obwohl die bisherige, mit dem Grundgesetz unvereinbare Bemessung des steuerfreien Existenzminimums nur f眉r die Zukunft korrigiert zu werden braucht, entf盲llt damit nicht die Entscheidungserheblichkeit der Vorlagen oder das Rechtsschutzbed眉rfnis f眉r etwaige Verfassungsbeschwerden. Es ist Sache des Gesetzgebers zu entscheiden, ob die Neuregelung die Kl盲ger des Ausgangsverfahrens oder etwaige Beschwerdef眉hrer beg眉nstigen wird.

D.

Bis zu einer Neuregelung bleiben die f眉r verfassungswidrig erkannten Regelungen weiter anwendbar. Der Gesetzgeber ist jedoch verpflichtet, mit Wirkung vom Veranlagungszeitraum 1996 an die verfassungswidrige durch eine verfassungsgem盲脽e Regelung zu ersetzen. Diese Frist erm枚glicht es ihm, Tatbest盲nde, durch die Erwerbsbez眉ge f眉r Zwecke der Einkommensbesteuerung gemindert oder von dieser ganz oder teilweise ausgenommen werden, mit dem Ziel vollst盲ndiger Ber眉cksichtigung und gleicher Belastung aller Erwerbsbez眉ge bei Belassung des Existenzminimums zu 眉berpr眉fen. Zugleich kann der Gesetzgeber die haushaltswirtschaftlichen Auswirkungen der gebotenen Neuregelung im Rahmen der mittelfristigen Finanzplanung ber眉cksichtigen.

Die weitere Anordnung zu 2) beruht auf der Erw盲gung, da脽 die von ihr erfa脽ten Steuerpflichtigen alsbald und im gebotenen Umfang individuell oder generell entlastet werden m眉ssen.

(Zu II. 2. auf Seite 419)

Fundstellen