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Entscheidungsstichwort (Thema)

Eink眉nfteerzielungsabsicht bei Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung: nur ausnahmsweise Liebhaberei, Anerkennung einer auf Dauer angelegten Vermietung, Vermietung einer der 枚ffentlichen Mietpreisbindung unterliegenden Wohnung an Schwiegermutter, Beurteilung der Vermietung an Angeh枚rige, keine Bindung des FA an Anerkennung eines Mietverh盲ltnisses in den Vorjahren

Leitsatz (amtlich)

Sofern nicht ausnahmsweise besondere Umst盲nde gegen das Vorliegen einer 脺berschu脽erzielungsabsicht sprechen (z.B. bei Ferienwohnungen, bei Mietkaufmodellen oder bei Bauherrenmodellen mit R眉ckkaufangebot oder Verkaufsgarantie), ist bei einer auf Dauer angelegten Vermietungst盲tigkeit grunds盲tzlich davon auszugehen, da脽 der Steuerpflichtige beabsichtigt, letztlich einen Einnahme眉berschu脽 zu erwirtschaften.

Orientierungssatz

1. Im Streitfall: Anerkennung eines mit der --84 Jahre alten-- Schwiegermutter abgeschlossenen und f眉nf Jahre lang der 枚ffentlichen Mietpreisbindung unterliegenden Mietvertrags 眉ber eine Eigentumswohnung.

2. Liebhaberei kann bei den Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung nur in Ausnahmef盲llen angenommen werden. Eine Fremdvermietung wird regelm盲脽ig in der Absicht ausge眉bt, ein positives Gesamtergebnis zu erzielen. Eine Vermietungst盲tigkeit, die in den Anlaufjahren zu Werbungskosten眉bersch眉ssen f眉hrt, ist nicht schon deshalb ohne die Absicht, Einnahme眉bersch眉sse zu erzielen, ausge眉bt worden, weil eine objektive betriebswirtschaftliche Beurteilung ergibt, da脽 die Vermietung in naher Zukunft nicht zur Eink眉nfteerzielung geeignet ist (vgl. Rechtsprechung zur Eink眉nfteerzielungsabsicht).

3. Gegen die grunds盲tzlich zu unterstellende Einkunftserzielungsabsicht einer Vermietung --deren 脺berpr眉fung grunds盲tzlich eine in die Zukunft gerichtete und langfristige Beurteilung erfordert-- k枚nnen ausnahmsweise aufgrund besonderer Umst盲nde der Beweis des ersten Anscheins oder Beweisanzeichen (Indizien) sprechen, so etwa, wenn der Steuerpflichtige sich nicht zu einer langfristigen Vermietung entschlossen hat, oder aber, wenn besondere Arten der Nutzung der Immobilie schon f眉r sich allein Beweisanzeichen f眉r eine private, nicht mit der Erzielung von Eink眉nften zusammenh盲ngende Veranlassung sind. Bei der ggf. erforderlichen Prognose, ob ein Total眉berschu脽 erzielt werden soll, sind zudem negative Eink眉nfte aufgrund von steuerlichen Subventionsnormen und Lenkungsnormen, sowie aufgrund staatlicher Reglementierung des Mietwohnungsmarktes, z.B. nach dem II. WoBauG oder dem Wohnbindungsgesetz, au脽er Ansatz zu lassen.

4. Die Eink眉nfteerzielungsabsicht wird nicht allein dadurch in Zweifel gezogen, da脽 an Angeh枚rige vermietet wird. Dies w盲re mit Art.6 GG unvereinbar. H盲lt ein Mietverh盲ltnis mit Angeh枚rigen einer Nachpr眉fung anhand des Fremdvergleichs stand und liegt ferner auch keine rechtsmi脽br盲uchliche Gestaltung i.S. von 搂 42 AO 1977 vor, so ist es der Besteuerung zugrunde zu legen. Wenn die vereinbarte Miete die Marktmiete unterschreitet, kann dies gem盲脽 搂 21 Abs.2 Satz 2 EStG allenfalls zur K眉rzung der Werbungskosten f眉hren, ist jedoch f眉r den Fremdvergleich unerheblich.

5. Dadurch, da脽 das FA f眉r die drei vorangegangenen Veranlagungszeitr盲ume den Werbungskosten眉berschu脽 aus einer Vermietung wegen Zweifels an der Einkunftserzielungsabsicht --zum Teil erst nach l盲ngerem Schriftwechsel im Einspruchsverfahren-- anerkannt hat, liegt weder eine Zusage noch ein nach Treu und Glauben bindender Vertrauenstatbestand vor, der das FA verpflichtet, die fr眉here Handhabung fortzuf眉hren.

Normenkette

AO 1977 搂 42; BGB 搂 242; EStG 搂听2 Abs.听1 Nr. 6, Abs.听2 Nr. 2, 搂听21 Abs.听1 Nr. 1, Abs.听2 S. 2, 搂听9 Abs. 1 S. 1; GG Art. 6; WoBauG 2

Verfahrensgang

Tatbestand

Der Kl盲ger und Revisionskl盲ger (Kl盲ger) wird mit seiner Ehefrau zur Einkommensteuer zusammen veranlagt. Seine Ehefrau erwarb 1985 eine 58 qm gro脽e Eigentumswohnung, die bis zum 31. Dezember 1990 der 枚ffentlichen Mietpreisbindung unterlag. Sie vermietete die Wohnung an ihre Mutter f眉r eine monatliche Miete von 350 DM (einschlie脽lich Nebenkosten), die bis zum 31. Dezember 1990 unver盲ndert bleiben sollte. Nach dem Mietvertrag waren folgende Einrichtungsgegenst盲nde, f眉r die im notariellen Kaufvertrag ein gesonderter Kaufpreis von 15 000 DM angesetzt worden war, mitvermietet: Markise, K眉chenschr盲nke, Abzugshaube, K眉hlschrank, Duscholux-Schiebet眉r, "Allibert", Heizk枚rperverkleidungen, Kleiderschrank, Fu脽bodenbelag im Schlafzimmer.

Aus dem Mietverh盲ltnis ergaben sich folgende 脺bersch眉sse der Aufwendungen 眉ber die Einnahmen:

1985 12 720 DM

1986 12 828 DM

1987 11 666 DM

1988 12 170 DM

1989 7 397 DM

1990 7 035 DM

Nachdem der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA---) die geltend gemachten Werbungskosten眉bersch眉sse bis 1987 --teilweise erst im Einspruchsverfahren-- der Besteuerung zugrunde gelegt hatte, lie脽 er bei der Veranlagung f眉r das Streitjahr (1988) zun盲chst die Absetzung f眉r Abnutzung (AfA) f眉r die mitvermieteten Gegenst盲nde unber眉cksichtigt und setzte schlie脽lich in der verb枚sernden Einspruchsentscheidung keine Eink眉nfte aus Vermietung und Verpachtung mehr an mit der Begr眉ndung, es fehle an der Absicht, einen positiven Gesamt眉berschu脽 zu erzielen.

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab. Auf die Gesamtnutzungsdauer des jeweiligen Objekts bezogen, m眉sse die Absicht bestehen, zumindest 1 DM Gewinn zu erzielen. Der Steuerpflichtige m眉sse beim Erwerb bzw. beim Behalten der Einkunftsquelle eine Vorstellung 眉ber die Erzielung eines Totalgewinns haben. Im Streitfall lasse sich nicht feststellen, da脽 der Kl盲ger oder seine Ehefrau jemals wirtschaftlich kalkuliert h盲tten, ob und wann sie einen Total眉berschu脽 erzielen k枚nnten. Durch die Mietpreisbindung h盲tten die j盲hrlichen Einnahmen nicht 眉ber den --nach Auskunft des Kl盲gers h枚chstens zul盲ssigen-- Betrag von 4 200 DM steigen k枚nnen. Konkrete Vorstellungen, wie die dadurch bis einschlie脽lich 1990 entstandenen Werbungskosten眉bersch眉sse von fast 64 000 DM jemals ausgeglichen werden sollen, seien nicht ersichtlich und auch vom Kl盲ger nicht vorgetragen worden. Das FG ging gem盲脽 搂 7 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) von einer Nutzungsdauer von 50 Jahren aus. Der Auffassung des Bundesministers der Finanzen (BMF), nach der eine Nutzungsdauer von 100 Jahren zugrunde zu legen und die Nutzung durch die Erben des Steuerpflichtigen mit einzubeziehen ist (BMF-Schreiben vom 23. Juli 1992, BStBl I 1992, 434) folgte das FG ausdr眉cklich nicht. Private Gr眉nde f眉r die verlustbringende Vermietungst盲tigkeit sah das FG in der Wertsteigerung von Grundst眉cken und in Steuervorteilen bei den einheitswertabh盲ngigen Steuern; hinzu komme, da脽 die Wohnung an die Schwiegermutter des Kl盲gers vermietet worden sei.

Mit der Revision r眉gt der Kl盲ger die Verletzung formellen und materiellen Rechts. Schon mit der Klagebegr眉ndung habe er vorgetragen, da脽 Sonderabschreibungen wegfallen werden, die Zinsbelastung sich verringern und ebenfalls wegfallen werde und ab 1991 f眉r die dann als frei finanziert geltende Wohnung deutliche Mietsteigerungen zu erwarten seien. Die AfA auf die vermieteten M枚bel entfielen ab 1995, die erh枚hten Absetzungen nach 搂 7b EStG i.V.m. 搂 15 des Berlinf枚rderungsgesetzes (BerlinFG) ab 1997. Die Schuldzinsen verringerten sich nach der Zuteilung des Bausparvertrages st盲ndig. Nach Ablauf der Mietpreisbindung sei mit einer monatlichen Miete von wenigstens 900 DM zu rechnen gewesen. Danach ergebe sich ab dem Jahr 2002 ein j盲hrlicher 脺berschu脽 von 5 846 DM und selbst bei der vom FG zugrunde gelegten Nutzungsdauer von 50 Jahren (1985 bis 2034) ein Gesamt眉berschu脽 von 192 918 DM. Im Streitjahr sei hingegen die Erzielung einer kostendeckenden Miete schon zivilrechtlich unm枚glich gewesen (搂 72 Abs. 1 des Zweiten Wohnungsbaugesetzes, 搂 8 Abs. 1, 搂 8a Abs. 2 des Wohnungsbindungsgesetzes).

Der Kl盲ger beantragt sinngem盲脽, die Vorentscheidung aufzuheben und die Einkommensteuer 1988 unter Ber眉cksichtigung von negativen Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung von 13 670 DM festzusetzen.

Das FA beantragt, die Revision als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen.

Der ge盲nderte Einkommensteuerbescheid 1988 vom 15. Mai 1997 ist auf Antrag des Kl盲gers nach 搂搂 121, 123 Satz 2 i.V.m. 搂 68 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zum Gegenstand des Revisionsverfahrens geworden.

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Die Revision ist begr眉ndet. Nach 搂 126 Abs. 3 Nr. 2 FGO ist das angefochtene Urteil aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zur眉ckzuverweisen. Das FG hat zu Unrecht hinsichtlich der Eink眉nfte aus Vermietung und Verpachtung des Kl盲gers und seiner Ehefrau die Eink眉nfteerzielungsabsicht verneint.

1. Zu Recht hat das FG allerdings die fr眉here Rechtsauffassung des FA, das die Eink眉nfteerzielungsabsicht zun盲chst bejaht hatte, nicht nach Treu und Glauben f眉r das Streitjahr als bindend angesehen. Eine solche Bindung des FA h盲tte sich nur dann ergeben k枚nnen, wenn der Vorsteher oder der zust盲ndige Sachgebietsleiter dem Kl盲ger eine bestimmte rechtliche Behandlung zugesagt oder wenn das FA durch sein fr眉heres Verhalten au脽erhalb einer Zusage einen Vertrauenstatbestand geschaffen h盲tte (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 21. Oktober 1992 X R 99/88, BFHE 170, 41, BStBl II 1993, 289, unter 5.b, m.w.N.; vom 25. Mai 1993 IX R 17/90, BFHE 171, 452, BStBl II 1993, 834). Eine solche Zusage hat das FA dem Kl盲ger jedoch nicht gegeben. Da脽 das FA f眉r die drei vorangegangenen Veranlagungszeitr盲ume den Werbungskosten眉berschu脽 aus dem strittigen Mietverh盲ltnis --zum Teil erst nach l盲ngerem Schriftwechsel im Einspruchsverfahren-- ber眉cksichtigt hat, begr眉ndet keinen Vertrauenstatbestand, der das FA verpflichtet, die fr眉here Handhabung fortzuf眉hren.

2. Grunds盲tzlich zutreffend ist das FG davon ausgegangen, da脽 Eink眉nfte des Kl盲gers und seiner Ehefrau aus Vermietung und Verpachtung nur zu ber眉cksichtigen sind, wenn die Absicht bestand, aus der Vermietung der Wohnung einen positiven Gesamt眉berschu脽 zu erzielen.

a) Nach 搂 2 Abs. 1 Nr. 6 EStG i.V.m. 搂 21 EStG unterliegen Eink眉nfte aus Vermietung und Verpachtung, die der Steuerpflichtige erzielt, der Einkommensteuer. Mit dem Begriff des "Erzielens" stellt das Gesetz --f眉r alle Einkunftsarten-- einen Zusammenhang her zwischen den Eink眉nften und der T盲tigkeit oder Verm枚gensnutzung, durch die sie erzielt, das hei脽t erwirtschaftet werden. Eink眉nfte werden grunds盲tzlich durch zielgerichtetes Handeln/zielgerichtete Verm枚gensnutzung erwirtschaftet (vgl. Tipke/Lang, Steuerrecht, 15. Aufl. 1996, Rz. 122, m.w.N.). Wesentliches Merkmal der Eink眉nfteerzielung ist danach die Absicht, durch die Erwerbst盲tigkeit/Verm枚gensnutzung auf Dauer gesehen ein positives Ergebnis zu erzielen (Eink眉nfteerzielungsabsicht). Dementsprechend f盲llt auch eine Vermietungst盲tigkeit nur dann unter die Einkunftsart Vermietung und Verpachtung, wenn der Vermieter die Absicht hat, auf Dauer einen Total眉berschu脽 der Einnahmen 眉ber die Werbungskosten zu erwirtschaften; nichtsteuerbare Ver盲u脽erungsgewinne bleiben dabei unber眉cksichtigt (Beschlu脽 des Gro脽en Senats des BFH vom 25. Juni 1984 GrS 4/82, BFHE 141, 405, 435, BStBl II 1984, 751, 766 f. unter C. IV. 3. c).

b) Gem盲脽 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG i.V.m. 搂 21 EStG sind Eink眉nfte aus Vermietung und Verpachtung der 脺berschu脽 der Einnahmen 眉ber die Werbungskosten. Diese Gesetzesformulierung umschreibt --眉ber den insoweit unvollst盲ndigen Wortlaut hinaus-- nicht nur positive, sondern auch negative Eink眉nfte (Gutachten des BFH vom 25. Januar 1951 I D 4/50 S, BFHE 55, 182, BStBl III 1951, 68; Raupach/Schencking, in: Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommen- und K枚rperschaftsteuergesetz, 搂 2 EStG Anm. 504; Kirchhof, in: Kirchhof/S枚hn, Einkommensteuergesetz, 搂 2 Rdnr. C 15). Dies wird seit 1983 zus盲tzlich durch die Regelung des 搂 2a Abs. 1 EStG verdeutlicht, die negative Eink眉nfte voraussetzt.

c) Nach dem Regelungszweck des 搂 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG ist bei einer auf Dauer angelegten Vermietungst盲tigkeit grunds盲tzlich davon auszugehen, da脽 der Steuerpflichtige beabsichtigt, letztlich einen Einnahmen眉berschu脽 zu erwirtschaften, auch wenn sich 眉ber l盲ngere Zeitr盲ume Werbungskosten眉bersch眉sse ergeben.

Der BFH ist bereits bisher im Anschlu脽 an den Beschlu脽 des Gro脽en Senats davon ausgegangen, da脽 Liebhaberei bei den Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung nur in Ausnahmef盲llen angenommen werden kann (BFH-Urteile vom 21. Januar 1986 IX R 7/79, BFHE 146, 51, BStBl II 1986, 394; vom 11. April 1990 I R 63/88, BFH/NV 1990, 705, 706), und da脽 die Fremdvermietung regelm盲脽ig in der Absicht ausge眉bt wird, ein positives Gesamtergebnis zu erzielen (Senatsurteile vom 31. M盲rz 1987 IX R 112/83, BFHE 150, 325, 329, BStBl II 1987, 774; vom 24. September 1985 IX R 32/80, BFH/NV 1986, 449). Eine Vermietungst盲tigkeit, die in den Anlaufjahren zu Werbungskosten眉bersch眉ssen f眉hrt, ist nicht schon deshalb ohne die Absicht, Einnahme眉bersch眉sse zu erzielen, ausge眉bt worden, weil eine objektive betriebswirtschaftliche Beurteilung ergibt, da脽 die Vermietung in naher Zukunft nicht zur Eink眉nfteerzielung geeignet ist (Senatsurteil vom 14. September 1994 IX R 71/93, BFHE 175, 416, 419, BStBl II 1995, 116).

Ein besonderes Kennzeichen der Eink眉nfte aus Vermietung und Verpachtung besteht darin, da脽 die Einkunftserzielung sich im Regelfall 眉ber l盲ngere Zeitr盲ume --oft 眉ber Jahrzehnte-- erstreckt und h盲ufig zun盲chst jahrelang Werbungskosten眉bersch眉sse getragen werden m眉ssen, weil mit Immobilien, wenn Wertsteigerungen und Steuervorteile au脽er Betracht bleiben, je nach Umfang der Fremdfinanzierung allenfalls erst nach sehr langen Zeitr盲umen eine Rendite zu erwirtschaften ist (vgl. Hellwig, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 1984, 325, 328 f.; Groh, Der Betrieb --DB-- 1984, 2424, 2425; Trzaskalik, in: Kirchhof/S枚hn, a.a.O., 搂 21 Anm. B 269). Die Gesetzgebung hat indessen lediglich die Eink眉nfte i.S. von 搂 21 Abs. 2 Satz 1, 搂 21a EStG, die 眉berwiegend zu Werbungskosten眉bersch眉ssen gef眉hrt und sich im Ergebnis wie Subventionstatbest盲nde ausgewirkt hatten (vgl. BTDrucks 10/3633, S. 12 f.), durch das Wohneigentumsf枚rderungsgesetz vom 15. Mai 1986 (BGBl I 1986, 730; BStBl I 1986, 278) aus den steuerbaren Eink眉nften herausgenommen und durch offene Subventionen (搂 10e EStG, ab 1996 Eigenheimzulagengesetz) ersetzt. Hingegen wird die Vermietung und Verpachtung von unbeweglichem Verm枚gen gem盲脽 搂 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG ohne Einschr盲nkung weiterhin als Tatbestand der steuerbaren Erzielung von Eink眉nften erfa脽t. Mithin beruht diese Norm auf der typisierenden Annahme, da脽 die langfristige Vermietung und Verpachtung trotz 眉ber l盲ngere Zeitr盲ume anfallender Werbungskosten眉bersch眉sse in der Regel letztlich zu positiven Eink眉nften f眉hrt.)

d) F眉r die Pr眉fung der Einkunftserzielungsabsicht, die grunds盲tzlich eine in die Zukunft gerichtete und langfristige Beurteilung erfordert (Beschlu脽 des Gro脽en Senats des BFH in BFHE 141, 405, 436, BStBl II 1984, 751, 766 f.), gebietet es der vorgenannte Normzweck des 搂 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG, im Falle einer beabsichtigten langfristigen Vermietung regelm盲脽ig davon auszugehen, da脽 das Mietverh盲ltnis im konkreten Fall letztlich zu positiven Eink眉nften f眉hren soll und damit die Einkunftserzielungsabsicht gegeben ist. Eine Ausnahme von diesem Grundsatz gilt nur dann, wenn aufgrund besonderer Umst盲nde der Beweis des ersten Anscheins oder Beweisanzeichen (Indizien) gegen das Vorliegen einer 脺berschu脽erzielungsabsicht sprechen, zum Beispiel, wenn der Steuerpflichtige sich nicht zu einer langfristigen Vermietung entschlossen hat, wie bei der Beteiligung an einem Mietkaufmodell (Senatsurteil vom 9. Februar 1993 IX R 42/90, BFHE 171, 45, BStBl II 1993, 658) oder einem Bauherrenmodell mit R眉ckkaufangebot oder Verkaufsgarantie (Senatsurteil in BFHE 175, 416, BStBl II 1995, 116; Beschlu脽 vom 14. September 1994 IX B 97/93, BFHE 175, 541; Senatsurteil vom 22. April 1997 IX R 17/96, H枚chstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 1997, 668). Au脽erdem k枚nnen besondere Arten der Nutzung der Immobilie ausnahmsweise schon f眉r sich allein Beweisanzeichen f眉r eine private, nicht mit der Erzielung von Eink眉nften zusammenh盲ngende Veranlassung sein (vgl. z.B. Senatsurteil vom 13. August 1996 IX R 48/94, BFHE 181, 83, BStBl II 1997, 42 --Ferienwohnung--; ferner Senatsurteil vom 25. Januar 1994 IX R 139/92, BFH/NV 1995, 11). Um einen solchen Ausnahmefall handelt es sich im Streitfall ersichtlich nicht.

e) Im 眉brigen w盲ren --entgegen der Auffassung des FG-- bei einer in Ausnahmef盲llen erforderlichen Prognose, ob ein Total眉berschu脽 erzielt werden soll, jedenfalls negative Eink眉nfte aufgrund von steuerlichen Subventions- und Lenkungsnormen (vgl. BFH-Urteil vom 25. Juni 1991 IX R 163/84, BFHE 165, 63, 67, BStBl II 1992, 23 zu 搂 7b EStG; Grube, DB 1991, 2220; Stuhrmann, Betriebs-Berater --BB-- 1996, 1645) au脽er Ansatz zu lassen. Das gleiche gilt f眉r Werbungskosten眉bersch眉sse, die durch eine staatliche Reglementierung des Mietwohnungsmarktes, z.B. nach dem Zweiten Wohnungsbaugesetz oder dem Wohnungsbindungsgesetz, verursacht werden (Trzaskalik, in: Kirchhof/S枚hn, a.a.O., 搂 21 Anm. B 283). Die soziale und wohnungspolitische Zielsetzung dieser Normen w眉rde ebenfalls unterlaufen, wenn die durch die Begrenzung der Mieteinnahmen entstandenen Werbungskosten眉bersch眉sse unter dem Gesichtspunkt der Liebhaberei unber眉cksichtigt bleiben m眉脽ten.

f) Die bei langfristiger Vermietung nach dem Normzweck des 搂 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG vorauszusetzende 脺berschu脽erzielungsabsicht wird nicht allein dadurch in Zweifel gezogen, da脽 an Angeh枚rige vermietet wird. Ob ein Mietverh盲ltnis unter Angeh枚rigen der Besteuerung zugrunde zu legen ist, entscheidet sich, sofern kein Scheingesch盲ft (搂 41 Abs. 2 der Abgabenordnung --AO 1977--) vorliegt, nach der st盲ndigen Rechtsprechung des BFH insbesondere aufgrund des sog. Fremdvergleichs, das hei脽t danach, ob das Mietverh盲ltnis b眉rgerlich-rechtlich wirksam geschlossen ist und sowohl die Gestaltung als auch die Durchf眉hrung des Vereinbarten dem zwischen Fremden 脺blichen entspricht (Senatsurteil vom 7. Mai 1996 IX R 69/94, BFHE 180, 377, BStBl II 1997, 196, m.w.N.; BFH-Beschlu脽 vom 27. November 1989 GrS 1/88, BFHE 158, 563, 571, BStBl II 1990, 160). Wenn die vereinbarte Miete die Marktmiete unterschreitet, kann dies gem盲脽 搂 21 Abs. 2 Satz 2 EStG allenfalls zur K眉rzung der Werbungskosten f眉hren, ist jedoch f眉r den Fremdvergleich unerheblich (Senatsurteile vom 16. Januar 1996 IX R 13/92, BFHE 179, 400, BStBl II 1996, 214; vom 30. November 1993 IX R 99/91, BFH/NV 1994, 776). H盲lt ein Mietverh盲ltnis mit Angeh枚rigen einer Nachpr眉fung anhand des Fremdvergleichs stand und liegt ferner auch keine mi脽br盲uchliche Gestaltung i.S. von 搂 42 AO 1977 vor, so ist es der Einkunftserzielung nach 搂 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG zuzuordnen und der Besteuerung zugrunde zu legen. F眉r ein solches Mietverh盲ltnis darf die Eink眉nfteerzielungsabsicht nicht allein deshalb verneint werden, weil an einen Angeh枚rigen vermietet worden ist. Dies w盲re mit Art. 6 des Grundgesetzes nicht vereinbar.

3. Nach den vorstehenden Ma脽st盲ben hat das FG zu Unrecht die Eink眉nfteerzielungsabsicht des Kl盲gers verneint. Es durfte seine Entscheidung nicht auf die Erw盲gung st眉tzen, der Kl盲ger habe keine konkreten Vorstellungen vorgetragen und es sei nicht feststellbar, wie die aufgelaufenen Verluste ausgeglichen werden sollen. Der Kl盲ger hatte im Klageverfahren vorgetragen, in den Jahren der noch verbleibenden Nutzung w眉rden erh枚hte Absetzungen wegfallen, die Zinsbelastungen w眉rden sich reduzieren und ebenfalls wegfallen, und nach Ablauf der Mietpreisbindung seien ab 1. Januar 1991 deutliche Mietsteigerungen zu erwarten. Aus diesem Vorbringen ergibt sich, da脽 beabsichtigt war, die Wohnung langfristig zu vermieten und nach Ablauf der Mietpreisbindung die Miete zu erh枚hen. Da besondere Umst盲nde, die einen Anscheinsbeweis oder Beweisanzeichen gegen die 脺berschu脽erzielungsabsicht begr眉nden k枚nnten (vgl. oben 2. d) nicht gegeben sind, ist aufgrund der beabsichtigten langfristigen Vermietung von einer bestehenden Eink眉nfteerzielungsabsicht des Kl盲gers auszugehen. Eine abweichende Beurteilung des Streitfalles folgt nicht daraus, da脽 die Wohnung an die Schwiegermutter des Kl盲gers vermietet war, zumal diese bei Abschlu脽 des Mietvertrags bereits 84 Jahre alt war. Im 眉brigen h盲tte das FG jedenfalls ber眉cksichtigen m眉ssen, da脽 die Werbungskosten眉bersch眉sse zum Teil durch die 枚ffentliche Mietpreisbindung verursacht worden waren.

4. Da die Vorentscheidung auf einer abweichenden Rechtsauffassung beruht, ist sie aufzuheben. Die Sache ist nicht spruchreif. Zwar erm枚glichen die Feststellungen des FG den Schlu脽, da脽 im Streitfall von einer 脺berschu脽erzielungsabsicht des Kl盲gers auszugehen ist. Die Feststellungen reichen aber nicht aus, um zu pr眉fen, ob dem Kl盲ger die geltend gemachte AfA f眉r die mitvermieteten Gegenst盲nde zustehen. Dies h盲ngt zun盲chst davon ab, ob es sich bei diesen Gegenst盲nden um selbst盲ndige Wirtschaftsg眉ter oder um unselbst盲ndige Geb盲udebestandteile handelt (vgl. Senatsurteil vom 29. August 1989 IX R 176/84, BFHE 159, 303, BStBl II 1990, 430), deren Kaufpreis zu den Anschaffungskosten des Geb盲udes geh枚rt. Falls das FG mitvermietete Gegenst盲nde als selbst盲ndige Wirtschaftsg眉ter beurteilt, wird es zu pr眉fen haben, ob der Kl盲ger f眉r die geltend gemachte AfA von einer der H枚he nach zutreffenden Bemessungsgrundlage ausgegangen ist.

Fundstellen