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Leitsatz (amtlich)

Im Rahmen eines zwischen nahen Familienangeh枚rigen bestehenden Arbeitsverh盲ltnisses sind Tantiemezahlungen, die r眉ckwirkend vereinbart worden sind, steuerrechtlich nicht als Betriebsausgaben anzuerkennen.

Orientierungssatz

Arbeitsverh盲ltnisse unter nahen Angeh枚rigen sind steuerlich nur anzuerkennen, wenn sie klar vereinbart und ernsthaft gewollt sind, tats盲chlich durchgef眉hrt werden und einem Fremdvergleich standhalten. Die klaren und ernsthaft gewollten Vereinbarungen m眉ssen zu Beginn des Arbeitsverh盲ltnisses oder bei 脛nderungen w盲hrend des Arbeitsverh盲ltnisses f眉r die Zukunft getroffen werden. Es kommt auch nicht darauf an, ob Leistungen im Arbeitsrecht und Sozialversicherungsrecht als Arbeitslohn angesehen werden (vgl. BFH-Rechtsprechung).

Normenkette

EStG 搂 4 Abs. 4

Tatbestand

Die Kl盲gerin und Revisionsbeklagte (Kl盲gerin) betreibt einen Einzelhandel mit kunstgewerblichen Gegenst盲nden, Wachswaren und Antiquit盲ten. Sie besch盲ftigt vier Angestellte, darunter ihren Sohn (Beigeladener zu 1) und ihre Tochter (Beigeladene zu 2). Das laufende Gehalt des Beigeladenen zu 1 betrug in den Streitjahren 1975 und 1976 jeweils 16 500 DM, das der Beigeladenen zu 2 jeweils 13 300 DM.

Am 15.Februar 1974 sagte die Kl盲gerin den Beigeladenen schriftlich eine zus盲tzliche Verg眉tung (Tantieme) in H枚he von 3 v.H. des erwirtschafteten Jahresumsatzes zu. Es wurde vereinbart, da脽 die Tantieme am 31.Dezember eines jeden Jahres zu zahlen sei und da脽 die Beigeladenen die Tantieme als mit 6 v.H. zu verzinsendes Darlehen im Betrieb stehen lassen k枚nnen.

Unter dem 26.September 1974 vereinbarte die Kl盲gerin mit den Beigeladenen: "Hiermit k眉ndige ich den Vertrag vom 15.2.1974 per 31.12.1974. Eine Verpflichtung zur Gew盲hrung der Umsatzverg眉tung besteht dann nicht mehr. Ich bin bereit, im Dezember eines jeden Jahres f眉r das verflossene Kalenderjahr eine Verg眉tungsregelung neu zu treffen. Eine gew盲hrte Verg眉tung verpflichtet nicht, im folgenden Jahr auch eine Verg眉tung zu gew盲hren."

Am 29.Dezember 1975 wurde vereinbart, da脽 aufgrund des Gewinnergebnisses f眉r 1975 f眉r jeden Beigeladenen eine Verg眉tung von 15 000 DM gew盲hrt werde. Die Betr盲ge sollten den Beigeladenen zum 31.Dezember 1975 zur Verf眉gung stehen, falls sie von diesen nicht gegen 6 v.H. Verzinsung als Darlehen im Gesch盲ft der Kl盲gerin stehen blieben. F眉r 1976 wurde am 27.Dezember 1976 eine entsprechende Vereinbarung getroffen.

Die Kl盲gerin f眉hrte f眉r die Tantiemezahlungen jeweils am Ende der Streitjahre Lohnsteuer und Versicherungsbeitr盲ge ab. Die Kl盲gerin verbuchte die Nettoverg眉tungen auf besondere f眉r die Beigeladenen gef眉hrte Darlehenskonten. Sie ber眉cksichtigte die Tantiemezahlungen f眉r die Jahre 1974 bis 1976 als Betriebsausgaben. Der Beklagte und Revisionskl盲ger (das Finanzamt --FA--) lie脽 dies nicht zu.

Das Finanzgericht (FG) gab nach erfolglosem Einspruch der Klage, die sich auch auf im Streitjahr 1974 erfolgte Tantiemezahlungen bezog, statt.

Mit seiner Revision, die sich lediglich gegen die Streitjahre 1975 und 1976 richtet, macht das FA die Verletzung materiellen Rechts geltend. Die Tantiemevereinbarungen von 1975 und 1976 seien r眉ckwirkend getroffen worden und d眉rften deshalb steuerrechtlich nicht anerkannt werden.

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Die Revision ist begr眉ndet. Sie f眉hrt zur Aufhebung der Vorentscheidung hinsichtlich der Streitjahre 1975 und 1976 und insoweit zur Klageabweisung (搂 126 Abs.3 Nr.1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, da脽 Arbeitsverh盲ltnisse unter nahen Angeh枚rigen steuerlich nur anzuerkennen sind, wenn sie klar vereinbart und ernsthaft gewollt sind, tats盲chlich durchgef眉hrt werden und einem Fremdvergleich standhalten (Entscheidung des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 7.September 1972 IV R 197/68, BFHE 107, 35, BStBl II 1972, 944, und vom 8.November 1972 I R 209/70, BFHE 108, 20). Die klaren und ernsthaft gewollten Vereinbarungen m眉ssen zu Beginn des Arbeitsverh盲ltnisses oder bei 脛nderungen w盲hrend des Arbeitsverh盲ltnisses f眉r die Zukunft getroffen werden (Entscheidung in BFHE 107, 35, BStBl II 1972, 944, und in BFHE 108, 20). R眉ckwirkende Vereinbarungen sind steuerrechtlich nicht anzuerkennen.

Ist ein Arbeitsverh盲ltnis zwischen Eltern und vollj盲hrigen Kindern nach diesen Grunds盲tzen steuerlich anzuerkennen, so k枚nnen Tantiemezahlungen, die im Rahmen eines solchen Arbeitsverh盲ltnisses von den Eltern als Arbeitgeber an die Kinder als Arbeitnehmer geleistet werden, von den Eltern nur dann als Betriebsausgaben abgezogen werden, wenn auch hinsichtlich der Tantiemezahlungen die genannten Voraussetzungen der Klarheit, Ernsthaftigkeit, tats盲chlichen Durchf眉hrung und des Fremdvergleichs erf眉llt sind und wenn beachtet wurde, da脽 r眉ckwirkende Vereinbarungen steuerrechtlich nicht anerkannt werden.

F眉r die Abziehbarkeit der Tantiemezahlungen als Betriebsausgaben kommt es nicht entscheidend darauf an, ob diese Leistungen im Arbeits- und Sozialversicherungsrecht als Arbeitslohn angesehen werden. Die arbeits- und sozialversicherungsrechtliche Behandlung hat f眉r die steuerrechtliche Beurteilung nur Indizwirkung (vgl. BFH-Urteil vom 28.Juli 1983 IV R 103/82, BFHE 139, 376, 379, BStBl II 1984, 60 m.w.N.).

Hinsichtlich der Tantiemezahlungen, deren Abzug als Betriebsausgaben streitig ist, fehlt es an klaren in die Zukunft gerichteten Vereinbarungen.

Die Vereinbarungen vom 29.Dezember 1975 f眉r 1975 und vom 27.Dezember 1976 f眉r 1976 k枚nnen als solche nicht herangezogen werden, weil sie erst am Ende des jeweiligen Verg眉tungszeitraums getroffen worden sind.

Die Vereinbarung vom 26.September 1974 enth盲lt keine Tantiemezusage, sondern lediglich die Inaussichtstellung einer solchen. Insbesondere durch die in der Vereinbarung enthaltene Regelung, wonach eine gew盲hrte Verg眉tung nicht verpflichtet, im Folgejahr auch eine Verg眉tung zu gew盲hren, hat die Kl盲gerin zum Ausdruck gebracht, da脽 sie f眉r die Zukunft keine Tantiemeverpflichtung gegen眉ber den Beigeladenen eingehen wollte, sondern jeweils erst am Ende eines Wirtschaftsjahres frei dar眉ber entscheiden wollte, ob f眉r dieses Jahr eine Sonderverg眉tung zu zahlen sei.

Aus dem Urteil des I.Senats in BFHE 108, 20 kann nichts anderes entnommen werden. Der I.Senat hat in dieser Entscheidung das Urteil des FG aufgehoben und die Sache zur眉ckverwiesen, damit das FG Feststellungen dar眉ber nachholen konnte, ob dem Grunde nach ausreichende Vereinbarungen im voraus getroffen worden waren.

Fundstellen