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Leitsatz (amtlich)

Auch die T盲tigkeit als Mitglied eines Aufsichtsrats einer AG als Arbeitnehmervertreter gegen Zahlung einer Aufsichtsratsverg眉tung ist umsatzsteuerpflichtig.

Normenkette

UStG 1967 搂搂听2-3; UStG 1951 搂 4 Nr. 9; EStG 搂 18 Abs. 1 Nr. 3

Tatbestand

Der Kl盲ger und Revisionskl盲ger (Steuerpflichtiger) ist Angestellter der ... AG ... und Leiter der Zweigstelle in ... Er wurde als Arbeitnehmervertreter gem盲脽 搂 76 des Betriebsverfassungsgesetzes in den Aufsichtsrat der AG gew盲hlt. F眉r seine T盲tigkeit als Aufsichtsratsmitglied im Jahre 1968 erhielt er ... DM.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (FA) behandelte den Steuerpflichtigen insoweit als Unternehmer im Sinne des 搂 2 UStG 1967, die aufgezeigten Vorg盲nge als Leistungsaustausch im Sinne des 搂 3 UStG 1967, zog den Steuerpflichtigen gem盲脽 搂 19 UStG 1967 zur Umsatzsteuer heran und setzte diese f眉r das Jahr 1968 auf ... DM fest.

Einspruch und Klage blieben erfolglos.

Das FG hat die Unternehmereigenschaft des Steuerpflichtigen und insbesondere seine Selbst盲ndigkeit bejaht. Das Urteil ist in EFG 1972 S. 154 ver枚ffentlicht. Das FG hat ausgef眉hrt, da脽 die T盲tigkeit des Steuerpflichtigen als Aufsichtsratsmitglied gegen Zahlung der Aufsichtsratsverg眉tung eine sonstige entgeltliche Leistung sei und da脽 schlie脽lich auch die Entstehungsgeschichte des UStG 1967 den Willen des Gesetzgebers erkennen lasse, den aufgezeigten Vorgang anders als im UStG 1951 umsatzsteuerpflichtig zu machen.

Gegen diese Entscheidung richtet sich die vom FG wegen der grunds盲tzlichen Bedeutung der Rechtssache (搂 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) zugelassene Revision des Steuerpflichtigen, mit der er im wesentlichen folgendes vortr盲gt:

Das FG habe zu Unrecht seine Unternehmereigenschaft bejaht. Es fehle am "entscheidenden Merkmal der unternehmerischen Selbst盲ndigkeit mit einem Handeln nach au脽en". Die Beziehung zwischen Gesellschaft und Aufsichtsrat sei ein "k枚rperschaftliches Rechtsverh盲ltnis, dessen Grundlage das AktG, die Satzung und die einschl盲gigen Hauptversammlungsbeschl眉sse bilden". Ein solches Rechtsverh盲ltnis k枚nne kein Unternehmen sein und keinen Leistungsaustausch beinhalten. Schlie脽lich sei die Selbst盲ndigkeit auch deswegen zu verneinen, weil ein Aufsichtsratsmitglied nicht allein, sondern im Rahmen einer Gemeinschaft t盲tig werde. Aus der einkommensteuerrechtlichen Behandlung der Aufsichtsratsverg眉tungen (搂 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG) k枚nnten keine Folgerungen f眉r die umsatzsteuerrechtliche Behandlung gezogen werden. Dagegen sei die k枚rperschaftsteuerrechtliche Behandlung der Aufsichtsratsverg眉tungen, die nach 搂 12 Abs. 3 KStG deren Nichtabzug bei der Ermittlung des k枚rperschaftsteuerpflichtigen Gewinnes vorsehe, ein Indiz daf眉r, da脽 die Aufsichtsratsverg眉tung keine Leistungsverg眉tung sei.

Der Steuerpflichtige beantragt, das angefochtene Urteil sowie den Umsatzsteuerbescheid 1968 ersatzlos aufzuheben. Das FA beantragt, die Revision zur眉ckzuweisen. Es teilt im wesentlichen die Auffassung des FG.

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Aus den Gr眉nden:

Die Revision ist unbegr眉ndet.

Zutreffend hat die Vorinstanz zun盲chst die Unternehmereigenschaft des Steuerpflichtigen in bezug auf seine T盲tigkeit als Mitglied des Aufsichtsrats bejaht.

骋别尘盲脽 搂 2 Abs. 1 UStG 1967 ist - ebenso wie nach dem alten UStG - Unternehmer, wer eine nachhaltige T盲tigkeit zur Erzielung von Einnahmen selbst盲ndig aus眉bt. Da脽 es sich bei der T盲tigkeit des Steuerpflichtigen als Mitglied eines Aufsichtsrats um eine nachhaltige T盲tigkeit zur Erzielung von Einnahmen handelt, kann - entgegen der Auffassung von Haver in BB 1967, 1327 - jedenfalls dann nicht zweifelhaft sein, wenn - wie im vorliegenden Falle - tats盲chlich Einnahmen erzielt werden, wobei die Einnahmenerzielung weder der einzige noch - worauf das FG ebenfalls richtig hingewiesen hat - der Hauptzweck zu sein braucht.

Aber auch, soweit das FG die Frage der Selbst盲ndigkeit des Steuerpflichtigen bejaht hat, sind seine Ausf眉hrungen nicht zu beanstanden. 骋别尘盲脽 搂 2 Abs. 2 UStG 1967 wird eine T盲tigkeit nicht selbst盲ndig ausge眉bt, soweit nat眉rliche Personen, einzeln oder zusammengeschlossen, einem Unternehmen so eingegliedert sind, da脽 sie den Weisungen des Unternehmens zu folgen verpflichtet sind. Dies ist hier nicht der Fall. Zutreffend ist das FG bei der Pr眉fung der Frage der Selbst盲ndigkeit von dem Innenverh盲ltnis zwischen dem Steuerpflichtigen und der Aktiengesellschaft ausgegangen. Dabei ist es f眉r die Entscheidung ohne Bedeutung, ob Grundlage der Regelung des Innenverh盲ltnisses privatrechtliche Vereinbarungen (wie z. B. zwischen einem Angestellten und seinem Arbeitgeber oder einem Rechtsanwalt und seinem Mandanten) oder - wie im vorliegenden Falle - gesetzliche Vorschriften (das AktG einschlie脽lich der in seinem Rahmen liegenden Satzungen und Hauptversammlungsbeschl眉sse) bilden. Entscheidend ist vielmehr, wie das Innenverh盲ltnis geregelt ist. Diese Regelung, die den Aufsichtsrat mit der 脺berwachung der Gesch盲ftsf眉hrung betraut (搂 111 AktG), geht aber eindeutig dahin, den Aufsichtsrat und seine Mitglieder nicht an Weisungen zu binden. Eine andere Auffassung w眉rde die Funktionsf盲higkeit des Aufsichtsrates in Zweifel ziehen. Durch die Annahme der Wahl tritt zwar das Aufsichtsratsmitglied auch in ein Vertragsverh盲ltnis zu der Gesellschaft, das als Vertrag eigener Art anzusehen sein wird. Es fehlt jedoch ein Auftraggeber oder Dienstherr, nach dessen Weisung und Willen die Aufsichtsratsmitglieder zu handeln h盲tten. Ihre zivilrechtlichen Verpflichtungen ergeben sich aus dem Gesetz (ebenso AktG, Gro脽kommentar 1971, Anm. 6 zu 搂 101). Ist aber niemand vorhanden, dessen Weisungen die Aufsichtsratsmitglieder zu folgen verpflichtet sind, so ist es ohne Bedeutung, ob sie unmittelbar gegen眉ber der Gesellschaft oder gegen眉ber dem Gremium "Aufsichtsrat" und nur in diesem Rahmen t盲tig werden.

Auch die Tatsache, da脽 der Steuerpflichtige als Arbeitnehmervertreter Mitglied des Aufsichtsrates ist und hauptberuflich eine unselbst盲ndige T盲tigkeit bei der Aktiengesellschaft aus眉bt, kann zu keinem anderen Ergebnis f眉hren. Bereits das FG hat richtig ausgef眉hrt, da脽 die Arbeitnehmervertreter im Aufsichtsrat dieselbe Rechtsstellung haben wie die 眉brigen Aufsichtsratsmitglieder. Auch die Arbeitnehmervertreter "眉ber ihr Amt unabh盲ngig aus und sind an Weisungen ihrer W盲hler, des Betriebsrats, der Verb盲nde, denen sie angeh枚ren, oder ihrer Vorgesetzten im Betrieb der Aktiengesellschaft nicht gebunden" (AktG, Gro脽kommentar 1971, Anm. 1 zu 搂 96). Aus der Tatsache, da脽 der Steuerpflichtige hauptberuflich eine unselbst盲ndige T盲tigkeit aus眉bt, kann grunds盲tzlich nichts f眉r die Beurteilung der Frage, ob seine Nebent盲tigkeit als Aufsichtsratsmitglied selbst盲ndig oder unselbst盲ndig ausge眉bt wird, gefolgert werden (vgl. Hartmann-Metzenmacher, Umsatzsteuergesetz - Mehrwertsteuer -, Kommentar, 6. Auflage, 搂 2 Anm. 105). Weshalb eine nat眉rliche Person in bezug auf verschiedene T盲tigkeitsbereiche gegen眉ber demselben Unternehmer nicht in dem einen Bereich selbst盲ndig und in dem anderen unselbst盲ndig sein kann, ist nicht ersichtlich (vgl. Urteil des BFH V 200/62 vom 10. M盲rz 1966, BFH 85, 557).

F眉r die Selbst盲ndigkeit des Steuerpflichtigen spricht schlie脽lich auch die einkommensteuerrechtliche Regelung, wonach die Eink眉nfte f眉r die T盲tigkeit als Aufsichtsratsmitglied als Eink眉nfte aus selbst盲ndiger Arbeit behandelt werden (搂 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG). Der Senat teilt nicht die Auffassung des Steuerpflichtigen, da脽 aus der einkommensteuerrechtlichen Behandlung in bezug auf die Frage der Unselbst盲ndigkeit nat眉rlicher Personen nichts hergeleitet werden k枚nne, denn diese Frage beurteilt sich im Umsatzsteuer- und Einkommensteuerrecht nach gleichen Grunds盲tzen. Zwar enthalten weder das EStG noch das Gewerbesteuergesetz eine dem 搂 2 Abs. 2 Nr. 1 UStG 1967 entsprechende Begriffsbestimmung der Unselbst盲ndigkeit nat眉rlicher Personen. Die Klammer zwischen diesen Rechtsgebieten in dieser Frage bildet indessen 搂 1 LStDV und zwar insbesondere Abs. 4 dieser Vorschrift. Diese Verzahnung der drei Steuerrechtsgebiete schlie脽t bei richtiger Rechtsanwendung grunds盲tzlich eine unterschiedliche Beurteilung der Frage der Selbst盲ndigkeit nat眉rlicher Personen aus (vgl. Hartmann-Metzenmacher, a. a. O., 搂 2 Anm. 79 und 80). Umgekehrt sind dagegen Regelungen im K枚rperschaftsteuerrecht, die Fragen der Gewinnermittlung betreffen, f眉r die umsatzsteuerrechtliche Selbst盲ndigkeit ohne Bedeutung.

Zutreffend hat das FG die T盲tigkeit des Steuerpflichtigen auch als sonstige Leistung beurteilt, der als Entgelt die Aufsichtsratsverg眉tung gegen眉bersteht.

Wenn das FG dar眉ber hinaus auch aus der Entstehungsgeschichte des UStG 1967 auf den Willen des Gesetzgebers schlie脽t, die entgeltliche T盲tigkeit als Aufsichtsratsmitglied grunds盲tzlich der Umsatzsteuer zu unterwerfen, so sind auch diese Ausf眉hrungen nicht zu beanstanden. Sowohl die Gesetzgeber der UStG 1934, 1938 und 1951 sind von der Steuerbarkeit der in Rede stehenden Leistungen ausgegangen, indem sie f眉r diese besondere Befreiungsvorschriften einf眉hrten (搂 4 Nr. 9 der jeweiligen Gesetze). Dasselbe gilt bereits f眉r die UStG 1932 und 1926, die in 搂 4 Nr. 11 bzw. Nr. 7 dieselbe Befreiungsvorschrift enthielten. Der Grund f眉r die Befreiung war die Vermeidung einer Doppelbesteuerung der Aufsichtsratsverg眉tungen, die fr眉her einer Sonderbesteuerung (Aufsichtsratsteuer) unterlagen. Wenn nach Wegfall der Aufsichtsratsteuer in der Begr眉ndung des Regierungsentwurfs zum UStG 1967 (Bundestagsdrucksache IV/1590 S. 37 zu 搂 4 Nr. 8) ohne Widerspruch im Rahmen der gesamten parlamentarischen Behandlung ausgef眉hrt ist, "eine Befreiung der Aufsichtsratsverg眉tungen sieht die Vorschrift nicht vor, da diese seit dem Wegfall der Aufsichtsratsteuer nicht mehr doppelt besteuert werden", so kann dies im Gesamtzusammenhang nur die Bedeutung haben, da脽 der Gesetzgeber des UStG 1967 ebenfalls von der Steuerbarkeit dieser Leistungen ausgegangen ist und diese im Gegensatz zu den vorhergehenden UStG durch Weglassung der entsprechenden Befreiungsvorschrift auch steuerpflichtig machen wollte.

Fundstellen