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Leitsatz (amtlich)

Zur Frage des Ermessensmi脽brauchs beim Verlangen des FA, die Protokolle 眉ber die Sitzungen des Vorstands und des Aufsichtsrats einer AG in ihrer Gesamtheit (en bloc) f眉r eine bestimmte Zeit dem leitenden Betriebspr眉fer vorzulegen.

Normenkette

GG Art. 20; AO 搂听162 Abs.听9, 10 S. 2, 搂听171 Abs. 2, 搂搂听175, 194, 195 S. 2, 搂搂听201-202; AktG 搂听92 Abs. 2, 搂听93 Abs. 1, 搂听95

Tatbestand

Bei der Kl盲gerin wurde im Mai 1962 mit einer Betriebspr眉fung begonnen. Als "erste Ma脽nahme" richtete der Betriebspr眉fer an die Kl盲gerin die Aufforderung, die gesamten und ungek眉rzten Vorstands- und Aufsichtsratsprotokolle mit den dazugeh枚renden Unterlagen f眉r vier Jahre vorzulegen. Da die Kl盲gerin dieser Aufforderung nicht nachkam, verlangte das FA durch Verf眉gung vom 19. Juli 1962 schriftlich die Vorlegung dieser Protokolle an den leitenden Betriebspr眉fer. Es begr眉ndete die Aufforderung durch den Hinweis auf die Vorschriften der AO, insbesondere auf 搂搂 162, 194, 195, 175 und 201 AO, und drohte f眉r den Fall der Nichtbefolgung ein Erzwingungsgeld von 50 DM an. Die Beschwerde der Kl盲gerin blieb erfolglos. Die OFD st眉tzte sich unter anderem auch auf 搂 171 Abs. 2 AO. Das FG hob unter 脛nderung der Beschwerdeentscheidung die Verf眉gung des FA mit der Begr眉ndung auf, die Vorlegung k枚nne h枚chstens von dem Vorsteher des FA, nicht von dem leitenden Betriebspr眉fer verlangt werden. Die OFD hat Rb. - Revision - eingelegt. Sie beanstandet, da脽 das FG die eigentliche Rechtsfrage nicht entschieden habe. Sie h盲lt das Verlangen des FA aus 搂搂 162, 195, 171 AO wie auch aus 搂 201 AO f眉r berechtigt. Wesen und Durchf眉hrbarkeit der Betriebspr眉fung, insbesondere bei datenverarbeitenden Betrieben, erforderten eine derartige Mitwirkung der Steuerpflichtigen im Interesse einer richtigen Steuerfestsetzung. Die Vorlegung sei auch zumutbar. Ein begr眉ndeter Anla脽 sei nach der Rechtsprechung des BFH nicht Zul盲ssigkeitsvoraussetzung f眉r die Ma脽nahme des FA. Die Entscheidung dar眉ber, was steuerpflichtig und was steuerrechtlich von Bedeutung sei, habe die Verwaltung zu treffen. Das Interesse des Steuerpflichtigen an der Geheimhaltung sei durch 搂 22 und 搂 412 AO sowie durch Art. 34 GG in Verbindung mit 搂 839 BGB ausreichend gew盲hrleistet. Betriebspr眉fungen k枚nnten Ma脽nahmen der allgemeinen Steueraufsicht (搂 201 AO) wie der besonderen Steueraufsicht (搂 162 AO) sein; sie k枚nnten aber auch im Steuerermittlungsverfahren vorgenommen werden.

Die Verwaltung hat beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Berufung (Klage) gegen die Beschwerdeentscheidung der OFD zur眉ckzuweisen.

Der dem Verfahren gem盲脽 搂 122 Abs. 2 FGO beigetretene BdF ist der Meinung, da脽 die En-bloc-Vorlegung der Vorstands- und der Aufsichtsratsprotokolle selbst dann von der Finanzverwaltung gefordert werden k枚nne, wenn eine solche Vorlegung nur der Erleichterung der Betriebspr眉fung diene; sie sei aber sogar zur Durchf眉hrung der Betriebspr眉fung notwendig.

Die Kl盲gerin wendet sich gegen das Verlangen der Verwaltung, die vertraulichen und im wesentlichen steuerrechtlich uninteressanten Protokolle en bloc vorzulegen. Sie enthielten 眉berwiegend reine Pl盲ne und Erw盲gungen; auch seien sie sehr umfangreich. Im 眉brigen gingen Ausz眉ge der Protokolle zu den einzelnen Abteilungen der Kl盲gerin; sie seien dort als Gesch盲ftsunterlagen von der Verwaltung 眉berpr眉fbar. Ein "ungezieltes Ausforschen ins Blaue hinein", wie die Verwaltung es f眉r zul盲ssig halte, sei nicht rechtsstaatlich; es widerspreche dem GG wie dem einfachen Recht. Die Behauptung der Verwaltung, infolge des Verhaltens der Kl盲gerin bestehe Anla脽 zu der Annahme, sie wolle steuerrechtlich relevante Sachverhalte verheimlichen, sei ungerechtfertigt. Die Aufdekkung unbekannter Steuerf盲lle sei nur mit Hilfe des 搂 201 AO unter dessen Voraussetzungen - bei begr眉ndetem Anla脽 - zul盲ssig. Auch bei datenverarbeitenden Betrieben sei die En-bloc-Vorlegung der Vorstands- und der Aufsichtsratsprotokolle keineswegs erforderlich, um die Betriebspr眉fung ordnungsgem盲脽 durchf眉hren zu k枚nnen. Im Gegenteil f眉hrten geschulte Pr眉fer auch ohne die Vorlegung dieser Protokolle Betriebspr眉fungen bei Aktiengesellschaften erfolgreich durch. Erst nach Aussch枚pfung aller anderen betrieblichen Informationsquellen, einschlie脽lich der Ausk眉nfte der Unternehmensleitung, k枚nne - wenn die sonstigen Rechts- und Ermessensvoraussetzungen vorl盲gen - ein "gezieltes" Verlangen auf Vorlegung einzelner steuerrechtlich relevanter Protokollpunkte oder Ausz眉ge aus den Protokollen in Betracht kommen. Die Aufsichtsrats- und die Vorstandsprotokolle seien wegen ihres im wesentlichen steuerrechtlich uninteressanten und h枚chst vertraulichen Inhalts mit anderen betrieblichen Unterlagen rechtlich nicht vergleichbar. Auch das verfassungsrechtliche Prinzip der Verh盲ltnism盲脽igkeit m眉sse gewahrt werden. Eine Mitwirkungspflicht der Kl盲gerin ginge nur bis zur Grenze der Zumutbarkeit. Die Kl盲gerin weist in dieser Hinsicht darauf hin, es sei zu ber眉cksichtigen, da脽 die Vorstandsund die Aufsichtsratsprotokolle zum gro脽en Teil wichtige Themen von gr枚脽ter Vertraulichkeit enthielten, die unbedingt der Geheimhaltung bed眉rften. Es gehe bei dem Verlangen der Vorlegung solcher Protokolle um wichtige Fragen der Rechtsstaatlichkeit. Die Kl盲gerin hat beantragt, die Revision mit einer gesetzes- und verfassungskonformen Begr眉ndung kostenpflichtig zur眉ckzu weisen.

Der erkennende Senat hatte nach m眉ndlicher Verhandlung durch Beschlu脽 VII 243/63 vom 11. Juli 1967 (vgl. auch BFH 89, 177, BStBl III 1967, 572) den Gro脽en Senat des BFH zur Entscheidung folgender Rechtsfragen angerufen:

1. Ist f眉r Steueraufsichtsma脽nahmen nach 搂 201 Abs. 1 AO Zul盲ssigkeitsvoraussetzung, da脽 ein begr眉ndeter Anla脽 f眉r die Ma脽nahme im Einzelfall vorliegt?

2. Ist f眉r das Verlangen der Finanzverwaltung, die Protokolle 眉ber die Sitzungen des Vorstands und des Aufsichtsrats einer AG in ihrer Gesamtheit (en bloc) f眉r eine bestimmte Zeit zur Einsichtnahme vorzulegen, ein begr眉ndeter Anla脽 erforderlich?

Der Gro脽e Senat des BFH hat nach m眉ndlicher Verhandlung vom 12. Februar 1968 in der Sitzung vom 13. Februar 1968 beschlossen:

1. Die Protokolle 眉ber die Sitzungen des Vorstands und des Aufsichtsrats einer AG sind f眉r die steuerliche Betriebspr眉fung in Betracht kommende Schriftst眉cke im Sinne des 搂 195 Satz 2 AO.

2. Es steht im Ermessen der F脛, in welchem Umfang sie die Vorlegung dieser Protokolle im Einzelfall verlangen. Eine Vorlegung en bloc wird jedoch im allgemeinen nicht in Betracht kommen.

3. Auf Grund von 搂 201 Abs. 1 AO d眉rfen die F脛 Steueraufsichtsma脽nahmen ergreifen, wenn nach den gesamten Umst盲nden des Falles ein begr眉ndeter Anla脽 f眉r die Annahme besteht, da脽 durch Steuerflucht oder in sonstiger Weise zu Unrecht Steuereinnahmen verk眉rzt werden oder verk眉rzt worden sind.

Der erkennende Senat hat sodann erneut m眉ndlich verhandelt.

Die OFD hat in der m眉ndlichen Verhandlung eine Aufstellung der Mehrsteuerergebnisse der Betriebspr眉fungen bei der Kl盲gerin 眉berreicht. F眉r den Fall, da脽 diese Mehrsteuerergebnisse bestritten w眉rden, oder da脽 "das Gericht erhebliche Zweifel" habe, hat die OFD um die Bewilligung einer Frist f眉r die Vorlegung der Betriebspr眉fungsberichte und der dazugeh枚rigen Pr眉fungsunterlagen gebeten. Die Verwaltung hat ferner geltend gemacht, zwischen der (1958/1959 begonnenen) "Vor"-Betriebspr眉fung und der im Streitfall in Betracht kommenden Betriebspr眉fung bei der Kl盲gerin bestehe ein "Zusammenhang"; es handle sich um einen einheitlichen Vorgang. Schon in der "Vor"-Betriebspr眉fung habe sich die Kl盲gerin geweigert, ihrer Vorlegungspflicht hinsichtlich der Vorstands- und der Aufsichtsratsprotokolle nachzukommen. Die Verwaltung habe damals davon abgesehen, ihr Verlangen durchzusetzen, f眉r die neue Betriebspr眉fung aber die Durchsetzung angek眉ndigt.

Der Vertreter des BdF hat noch geltend gemacht, da脽 zu der Zeit, in der die Aktiengesellschaften darangingen, datenverarbeitende Buchungsmaschinen einzusetzen, die Verwaltung die Vorlegung von Vorstands- und Aufsichtsratsprotokollen en bloc ben枚tigt habe.

Die Kl盲gerin hat in der m眉ndlichen Verhandlung insbesondere geltend gemacht: Die Entscheidung des Gro脽en Senats vom 13. Februar 1968 verletze verfassungsrechtliche Grunds盲tze. Der Rechtssatz 1 gehe 眉ber die im Vorlagebeschlu脽 des erkennenden Senats vom 11. Juli 1967 dem Gro脽en Senat gestellten beiden Fragen hinaus. Der erkennende Senat sei deshalb an den Rechtssatz 1 des Beschlusses des Gro脽en Senats nicht gebunden. 搂 195 Satz 1 AO erfasse die nicht "vorgeschriebenen" Vorstandsprotokolle der AG nicht; auch die F眉hrung von Aufsichtsratsprotokollen sei nach dem im Streitfall noch anzuwendenden fr眉heren Aktiengesetz (AktG) von 1937 nicht zwingend vorgeschrieben gewesen. Da脽 ein besonderer Anla脽 f眉r das Verlangen der Vorlegung vorhanden gewesen sei, habe die Verwaltung zu sp盲t vorgetragen.

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Aus den Gr眉nden:

Die Revision f眉hrt nicht zum Erfolg.

I.

Die OFD r眉gt zutreffend, da脽 sich das FG in der Vorentscheidung mit derjenigen Frage, die die Beteiligten zur steuergerichtlichen Entscheidung unterbreitet haben, nicht befa脽t hat; es hat die Frage, ob die Verwaltung "als erste Ma脽nahme" der Betriebspr眉fung die En-bloc-Vorlegung der Vorstands- und der Aufsichtsratsprotokolle der Kl盲gerin fordern durfte, dahingestellt gelassen. Der Grund, aus dem das FG "unter 脛nderung der Beschwerdeentscheidung" der OFD die Verf眉gung des FA vom 19. Juli 1962 aufgehoben hat, ist nicht stichhaltig. Wenn die En-bloc-Vorlegung von vornherein 眉berhaupt verlangt werden durfte, dann war es richtig, eine Vorlegung an den leitenden Betriebspr眉fer zu fordern, der die Pr眉fung durchf眉hrte und der daf眉r zu sorgen gehabt h盲tte, da脽 von den Protokollen nicht solche Personen Kenntnis erhielten, die nicht zwingend davon dienstlich Kenntnis erhalten mu脽ten. Dennoch bedarf es keiner Aufhebung der Vorentscheidung, weil sie sich als im Ergebnis zutreffend erweist.

II.

Wenn die Kl盲gerin beanstandet, da脽 FA und OFD sich auf eine Reihe von Vorschriften der AO aus verschiedenen, zum Teil sich 眉berschneidenden Verfahrensarten st眉tzten, wodurch ihre Verf眉gungen nicht ausreichend klar seien, so kann ihr darin nicht gefolgt werden. Wie der Gro脽e Senat in dem Beschlu脽 Gr. S. 5/67 vom 13. Februar 1968 (BFH 91, 35, BStBl II 1968, 365) unter II der Begr眉ndung dargelegt hat, kann in der Benennung mehrerer Rechtsgrundlagen kein Mangel der Anordnung erblickt werden. Auf II der Begr眉ndung des Beschlusses des Gro脽en Senats nimmt der erkennende Senat Bezug.

III.

Das FA hat seine Verf眉gung vom 19. Juli 1962 u. a. auf die Vorschrift des 搂 201 AO gest眉tzt. Diese Vorschrift bietet jedoch keine Rechtsgrundlage f眉r sein Vorgehen im Streitfall.

Wie der Gro脽e Senat des BFH in dem erw盲hnten Beschlu脽 Gr. S. 5/67, auf dessen Begr眉ndung zu V Bezug genommen wird, mit Recht dargelegt hat, mu脽 im Hinblick auf Wortlaut des 搂 201 AO, Systematik und rechtsstaatliche Auffassungen, eine verfassungskonforme Auslegung des 搂 201 AO davon ausgehen, da脽 er durch Rechtsschranken eingeengt ist (vgl. Hensel in Steuer und Wirtschaft 1932 Sp. 1347, 1362 - StuW 1932, 1347, 1362 -; Me脽mer in Mattern-Me脽mer, Reichsabgabenordnung, Tz. 1299). Der Betriebspr眉fer der Finanzverwaltung kann nach 搂 201 AO von einer AG eine Vorlegung der Aufsichtsrats- und der Vorstandsprotokolle en bloc verlangen, wenn dies zur Aufdeckung oder zur Verhinderung von Steuerverk眉rzungen erforderlich ist, d. h. wenn nach den gesamten Umst盲nden des einzelnen Falles ein begr眉ndeter Anla脽 f眉r die Annahme besteht, da脽 durch Steuerflucht oder in sonstiger Weise zu Unrecht Steuereinnahmen verk眉rzt werden oder verk眉rzt worden sind. Ein Anla脽 zur Vorlegung der Protokolle en bloc ist aber nicht dadurch gegeben, da脽 in dem Betrieb einer AG datenverarbeitende Buchungsmaschinen eingesetzt wurden und eingesetzt sind. Im Streitfall kann keine Rede davon sein, da脽 ein begr眉ndeter Anla脽 f眉r die Annahme bestanden habe, da脽 die Kl盲gerin durch Steuerflucht oder in sonstiger Weise zu Unrecht Steuereinnahmen verk眉rze oder verk眉rzt habe; ein Anhaltspunkt hierf眉r ergibt sich weder aus der Vorentscheidung, noch ist dem Vorbringen der Beteiligten in der Tatsacheninstanz etwas Stichhaltiges f眉r eine solche Annahme zu entnehmen. Ob der von der Beklagten und Revisionskl盲gerin in der m眉ndlichen Verhandlung 眉berreichten 脺bersicht der Mehrsteuerergebnisse der Betriebspr眉fung bei der Kl盲gerin in dieser Hinsicht eine Bedeutung zukommt, braucht nicht er枚rtert zu werden, da es sich hierbei um im Revisionsverfahren nicht mehr zul盲ssige neue Tatsachenbehauptungen handelt.

IV.

Der Gro脽e Senat hat bereits in dem erw盲hnten Beschlu脽 dargelegt, da脽 die Vorschrift des 搂 162 Abs. 10 AO, fr眉her 搂 162 Abs. 9 AO, f眉r die im Streitfall zu entscheidende Rechtsfrage nicht von ausschlaggebender Bedeutung ist, da脽 搂 171 Abs. 2 AO in F盲llen der vorliegenden Art nicht zum Zuge kommt und da脽 auch die 搂搂 175 und 194 AO ausscheiden. Der erkennende Senat nimmt insoweit auf II der Begr眉ndung des genannten Beschlusses des Gro脽en Senats Bezug.

V.

Nach III und IV der Begr眉ndung des erw盲hnten Beschlusses des Gro脽en Senats, auf die ebenfalls Bezug genommen wird, ist aber zu pr眉fen, ob im Streitfall 搂 195 AO, auf den sich das FA auch berufen hat, das Begehren der Beklagten und Revisionskl盲gerin zu rechtfertigen vermag. Der Gro脽e Senat hat entschieden, da脽 die Aufsichtsratsprotokolle einer AG f眉r die steuerrechtliche Betriebspr眉fung in Betracht kommende Schriftst眉cke im Sinne des 搂 195 Satz 2 AO sind. Nach der Entscheidung des Gro脽en Senats ist jedoch das Verlangen der Verwaltung nach Vorlegung aller dieser Protokolle en bloc im allgemeinen nicht gerechtfertigt. Der Gro脽e Senat hat hierzu ausgef眉hrt: Die Aufsichtsrats- und die Vorstandsprotokolle sind wegen ihres Inhalts Urkunden besonderer Art. Ebenso wie einerseits an sich alle Aufsichtsrats- und Vorstandsprotokolle steuerrechtlich bedeutsame Vorg盲nge enthalten k枚nnen, wird sich nach der Erfahrung des Lebens ein Teil dieser Protokolle nicht auf steuerrechtlich bedeutsame Sachverhalte beziehen. Es besteht aber kein Anla脽 zur Vorlegung von Protokollen, die sich ausschlie脽lich auf innere Angelegenheiten des Unternehmens beziehen und die f眉r die steuerrechtliche Betriebspr眉fung nicht in Betracht kommen. Die Verwaltung kann die Protokolle nach ihrem Ermessen anfordern, das sich nach 搂 2 Abs. 2 StAnpG im Rahmen von Recht und Billigkeit zu halten hat. Die Verwaltung w眉rde aber ermessenswidrig handeln, wenn sie auch solche Protokolle anfordern w眉rde, von denen sie annehmen mu脽, da脽 sie mit Fragen der Besteuerung nichts zu tun haben. Daraus folgt, da脽 das Verlangen nach Vorlegung aller Aufsichtsrats- und Vorstandsprotokolle der AG en bloc im allgemeinen nicht gerechtfertigt ist. Von der Vorlegungspflicht sind deshalb solche Protokolle ausgenommen, von denen die gesetzlichen Vertreter der AG glaubhaft versichern, da脽 sie keine Beziehung zu steuerrechtlich bedeutsamen Tatbest盲nden haben. Bestehen Zweifel an der Richtigkeit der Versicherung, so ist dem Pr眉fer Gelegenheit zu geben, sich von dem Inhalt des Protokolls anhand der Tagesordnung und gegebenenfalls durch Einsichtnahme zu 眉berzeugen. Das hat auch zu gelten, wenn von der Einsichtnahme bestimmter Punkte der Tagesordnung Abstand genommen werden soll.

Das Wort "Zweifel" kann nach Auffassung des Senats dem Sinn und dem Zusammenhang mit dem vorangehenden Satz des Beschlusses des Gro脽en Senats nach nur bedeuten: begr眉ndete Zweifel; nicht etwa reichen nur Vermutungen der Verwaltung aus. W眉rde das Wort "Zweifel" in IV der Begr眉ndung des Beschlusses des Gro脽en Senats anders ausgelegt werden, so w眉rde der dort vorhergehende Satz seinen Sinn verlieren.

Gegen den Beschlu脽 des Gro脽en Senats vom 13. Februar 1968 bestehen entgegen den Ausf眉hrungen der Kl盲gerin nach Auffassung des Senats keine verfassungsrechtlichen Bedenken. Insbesondere sind weder Art. 2 Abs. 1 GG noch Art. 3 GG verletzt. Da脽 der Grundsatz der Verh盲ltnism盲脽igkeit im Einzelfall zu wahren ist, hat der Gro脽e Senat ausdr眉cklich betont. Der Senat vermag den Ausf眉hrungen der Kl盲gerin auch darin nicht beizupflichten, da脽 er an den Rechtssatz 1 des Beschlusses des Gro脽en Senats nicht gebunden sei. Es trifft nicht zu, da脽 der Gro脽e Senat in dem Rechtssatz 1 眉ber die in dem Vorlagebeschlu脽 des erkennenden Senats vom 11. Juli 1967 gestellten Fragen hinausgegangen sei. Die Frage 2 des Vorlagebeschlusses bezog sich nicht nur auf die F盲lle des in Frage 1 erw盲hnten 搂 201 AO. Daher war es, um die Frage 2 des Vorlagebeschlusses zu beantworten, notwendig, da脽 der Gro脽e Senat auch die Frage der Anwendbarkeit oder der Nichtanwendbarkeit der Vorschrift des 搂 195 AO in F盲llen der vorliegenden Art pr眉fte und entschied; das hat der vorlegende (jetzt erkennende) Senat in seinem Vorlagebeschlu脽 vom 11. Juli 1967 auch angedeutet. Er h盲lt sich darum nach 搂 11 Abs. 5 Satz 2 FGO f眉r an den Rechtssatz 1 des Beschlusses des Gro脽en Senats, der unter III a. a. O. eingehend begr眉ndet ist, gebunden.

VI.

Im Streitfall hat die Verwaltung "als erste Ma脽nahme der neuen Betriebspr眉fung", wie es in dem gemeinsamen Protokoll der OFD und der Kl盲gerin vom 14. Mai 1962 ausdr眉cklich hei脽t, die Vorlegung der gesamten und ungek眉rzten Vorstands- und Aufsichtsratsprotokolle mit den dazugeh枚renden Unterlagen f眉r vier Jahre von der Kl盲gerin verlangt. Die Kl盲gerin hat demgegen眉ber unter Bezugnahme auf ein fr眉her 眉berreichtes Gutachten u. a. ausgef眉hrt, die f眉r die Betriebspr眉fung erforderlichen Unterlagen erg盲ben sich bereits aus dem ihr zur Verf眉gung stehenden Rechenwerk und anderen seitens der Kl盲gerin vorgelegten Unterlagen; selbst steuerrechtlich "relevante Tatbest盲nde" w眉rden in ihren sonstigen, den Betriebspr眉fern allgemein zug盲nglichen Unterlagen so erkennbar, da脽 eine zutreffende steuerrechtliche Beurteilung stets m枚glich sei. Ohne auf die von der Kl盲gerin geltend gemachten Gr眉nde einzugehen, hat das FA mit der Verf眉gung vom 19. Juli 1962 die Kl盲gerin unter Androhung eines Erzwingungsgeldes aufgefordert, die erw盲hnten Protokolle der Jahre 1957 bis 1960 mit den dazugeh枚renden Unterlagen "in ihrer Gesamtheit" (en bloc) bis sp盲testens 7. August 1962 dem leitenden Betriebspr眉fer vorzulegen. Die Beschwerde der Kl盲gerin, in der sie auf ihr bisheriges Vorbringen Bezug nahm, hat die OFD mit Entscheidung vom 11. September 1962 als unbegr眉ndet zur眉ckgewiesen. Die OFD hat in der Verf眉gung des FA vom 19. Juli 1962 weder einen Rechts- noch einen Ermessensversto脽 erblickt; die Betriebspr眉fung bei der Kl盲gerin sei nur nach einem zuvor erarbeiteten "Pr眉fungssystem" durchf眉hrbar; die Behauptung, die Vorstands- und die Aufsichtsratsprotokolle einer AG vermittelten meist keine steuerrechtlich interessierenden Erkenntnisse, entspreche nicht den Erfahrungen, die von der Finanzverwaltung bei der Durchf眉hrung von Betriebspr眉fungen gemacht worden seien.

Der Standpunkt der Finanzverwaltung entspricht nicht der Rechtsauffassung, die der Gro脽e Senat des BFH in dem Beschlu脽 Gr. S. 5/67 vertreten hat. Um ermessensgerecht, also im Einklang mit Recht und Billigkeit, zu handeln, h盲tte das FA auf die Einwendungen der Kl盲gerin hin (搂 202 Abs. 10 AO) nicht alsbald ein Erzwingungsgeld festsetzen d眉rfen; es h盲tte vielmehr die Kl盲gerin zumindest zun盲chst auffordern m眉ssen, durch ihre gesetzlichen Vertreter zu versichern, welche der Vorstands- und der Aufsichtsratsprotokolle keine Beziehungen zu steuerrechtlich bedeutsamen Tatbest盲nden haben. H盲tten dann begr眉ndete Zweifel an der Richtigkeit der Versicherung bestanden, so h盲tte von der Kl盲gerin verlangt werden d眉rfen, dem Betriebspr眉fer Gelegenheit zu geben, sich von dem Inhalt des Protokolls anhand der Tagesordnung und gegebenenfalls durch Einsichtnahme zu 眉berzeugen. Das Verfahren des FA dagegen entsprach nicht den Grunds盲tzen von Recht und Billigkeit (搂 2 Abs. 2 StAnpG). Etwas anderes ergibt sich auch nicht daraus, da脽 die OFD bereits in der fr眉heren Betriebspr眉fung bei der Kl盲gerin von der Durchsetzung ihres Verlangens der Vorlegung der gesamten Vorstands- und Aufsichtsratsprotokolle der Kl盲gerin abgesehen hatte. Die im Mai 1962 bei der Kl盲gerin begonnene Betriebspr眉fung war eine von der Verwaltung selbst als "neue Betriebspr眉fung" bezeichnete Betriebspr眉fung. Es gab f眉r diese keine Rechtfertigung der Verwaltung, unter Berufung auf die fr眉here Betriebspr眉fung bei der Kl盲gerin von dem dargelegten ermessensgerechten Verfahren abzugehen.

Die Vorentscheidung war deshalb im Ergebnis zu best盲tigen, ohne da脽 es noch einer Pr眉fung bedurfte, ob im Streitfall der verfassungsrechtliche Grundsatz der Verh盲ltnism盲脽igkeit (vgl. u. a. Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts Bd. 10 S. 89, 103, 117 C III 1 a, IV 7; Bd. 19 S. 342, 347 ff. III; Bd. 21 S. 220 und 239, 243 II 4 b, und Mattern-Me脽mer, Reichsabgabenordnung, Tz. 1327) gewahrt war, der eine sehr sorgf盲ltige Abw盲gung der wichtigen f眉r das Gemeinwohl wie f眉r die Kl盲gerin auf dem Spiel stehenden 枚ffentlichen wie privaten Interessen einerseits und der strikten Durchsetzung der Ermittlung von Steueranspr眉chen bei der Kl盲gerin andererseits geboten h盲tte. Es ist auch steuerrechtlich anerkannt, da脽 aus rechtsstaatlichen Gr眉nden die Finanzverwaltungsbeh枚rden die Ermittlung der Steueranspr眉che nicht "um jeden Preis" durchsetzen d眉rfen (vgl. dazu Spitaler-Paulick in H眉bschmann-Hepp-Spitaler, Kommentar zur Reichsabgabenordnung, Anm. 38 zu 搂 162 AO S. 60).

Fundstellen