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Entscheidungsstichwort (Thema)

Anrechnung der Vorauszahlungen eines Ehegatten auf die Steuerschulden beider Ehegatten vor Auszahlung eines verbleibenden 脺berschusses

Leitsatz (amtlich)

Vorauszahlungen eines Ehegatten aufgrund eines an beide Ehegatten gerichteten Vorauszahlungsbescheides dienen letztlich der Tilgung der zu erwartenden Steuerschulden beider Ehegatten, unabh盲ngig davon, ob die Eheleute sp盲ter zusammen oder getrennt veranlagt werden. Sie sind deshalb zun盲chst auf die festgesetzten Steuern beider Ehegatten anzurechnen. Ein verbleibender Rest ist nach Kopfteilen an die Ehegatten auszukehren (Fortentwicklung der Rechtsprechung).

Normenkette

AO 搂 37 Abs. 2 S. 1; EStG 搂听37 Abs. 1, 搂听36 Abs.听2 Nr. 1, Abs.听4 S. 2, 搂听26 Abs. 1

Verfahrensgang

Tatbestand

Rz. 1

I. Der Kl盲ger und Revisionsbeklagte (Kl盲ger), der im Jahr 2001 mit seiner damaligen Ehefrau zusammenlebte, leistete aufgrund eines an beide Ehegatten gerichteten Vorauszahlungsbescheides f眉r die Einkommensteuer des Jahres 2001 Vorauszahlungen in H枚he von 23.298 鈧�, die der Beklagte und Revisionskl盲ger (das Finanzamt --FA--) aufgrund einer Einzugserm盲chtigung von seinem Konto abbuchte. Das Zusammenleben der Eheleute dauerte bis Ende 2001 oder Anfang 2002 an. Sp盲ter wurde die Ehe geschieden.

Rz. 2

Die fr眉here Ehefrau des Kl盲gers beantragte im Mai 2003 die getrennte Veranlagung f眉r das Jahr 2001. In der Folgezeit f眉hrten der Kl盲ger und das FA einen Schriftwechsel 眉ber die H枚he der Anrechnung der Vorauszahlungen bei der Veranlagung des Kl盲gers, in dem der Kl盲ger die Anrechnung in voller H枚he, zumindest aber im Verh盲ltnis der Eink眉nfte der Eheleute --zu ca. 77 %-- forderte, w盲hrend das FA anbot, ihm die Vorauszahlung bis September zur H盲lfte, danach voll zuzurechnen.

Rz. 3

Der gegen den Kl盲ger ergangene Einkommensteuerbescheid 2001 enthielt jedoch keine Anrechnung der Vorauszahlungen und setzte eine Zahllast von 15.090,63 鈧� fest, die durch Abbuchung vom Konto des Kl盲gers beglichen wurde. Die Veranlagung der Ehefrau ergab eine Zahllast von 727,93 鈧�.

Rz. 4

Die f眉r das Jahr 2001 geleisteten Vorauszahlungen 眉berschritten rechnerisch die Summe der f眉r dieses Jahr in den Einkommensteuerbescheiden beider Ehegatten ausgewiesenen Zahllasten um 7.480,44 鈧�.

Rz. 5

Im Dezember 2004 erhielt der Kl盲ger nach einer an ihn adressierten Mitteilung 眉ber die bevorstehende Auszahlung der Erstattung mit dem Betreff "Auszahlung eines Erstattungsbetrages f眉r Herrn 鈥� (Kl盲ger) und Frau 鈥� (Ehefrau)" vom FA eine Erstattung des vollen Betrages der Vorauszahlungen, teils durch Anrechnung auf geschuldete Umsatzsteuer, teils durch 脺berweisung auf sein Konto.

Rz. 6

Mit dem angefochtenen Bescheid vom 22. November 2006 forderte das FA vom Kl盲ger die H盲lfte des ihm erstatteten Betrages zur眉ck. In der Einspruchsentscheidung f眉hrte das FA aus, der Kl盲ger habe nur Anspruch auf Anrechnung der H盲lfte der Vorauszahlungen, da Vorauszahlungen eines Ehepartners bei zusammenlebenden Eheleuten als auf beider Steuerschuld geleistet gelten, wenn --wie geschehen-- keine gegenteilige Absicht bekundet werde.

Rz. 7

Die Klage, die der Kl盲ger in der m眉ndlichen Verhandlung auf die Aufhebung des angegriffenen R眉ckforderungsbescheides beschr盲nkte, soweit der R眉ckforderungsbetrag 3.740,22 鈧� 眉bersteigt, hatte Erfolg. Das Finanzgericht (FG) entschied, dass der R眉ckforderungsbescheid insoweit rechtswidrig sei, weil die Steuerr眉ckzahlung des FA bis auf den Betrag von 3.740,22 鈧� mit Rechtsgrund i.S. des 搂 37 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) erfolgt sei. Nach 搂 36 Abs. 2 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) habe der Kl盲ger Anspruch auf Anrechnung der Vorauszahlungen auf die Einkommensteuer beider Eheleute gehabt. Die 眉bersch眉ssige Vorauszahlung stehe beiden Eheleuten zur H盲lfte zu, sie sei ihm deshalb in H枚he von 3.740,22 鈧� zu erstatten.

Rz. 8

Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2010, 2003 ver枚ffentlicht.

Rz. 9

Mit seiner Revision macht das FA geltend, dass es keine gesetzlichen Grundlagen gebe, die geleisteten Einkommensteuervorauszahlungen in der vom FG angeordneten Weise auf die Ehegatten aufzuteilen. Da die Einkommensteuervorauszahlungen f眉r Rechnung beider Ehegatten als Gesamtschuldner bewirkt worden seien, seien beide Ehegatten auch anteilig erstattungsberechtigt. Der Erstattungsbetrag sei nach dem Willen des Zahlenden im Zeitpunkt der Zahlung zu ermitteln.

Rz. 10

Der Kl盲ger h盲lt das FG-Urteil im Ergebnis f眉r richtig. Infolge der gegen ihn festgesetzten Einkommensteuer 2001 entfalte die Vorauszahlungsfestsetzung keine Wirkung mehr, so dass der Rechtsgrund i.S. des 搂 37 Abs. 2 AO entfallen sei. Ferner sei dem FA im Zeitpunkt der getrennten Veranlagungen hinreichend bekannt gewesen, dass die Ehe nicht mehr intakt gewesen sei und dass er, der Kl盲ger, eine Anrechnung der von ihm entrichteten Einkommensteuervorauszahlungen in H枚he der durch seine Eink眉nfte ausgel枚sten Steuerschuld begehre.

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Rz. 11

II. Die Revision des FA ist nur zu einem geringen Teil begr眉ndet. Das Urteil entspricht nicht dem Bundesrecht (搂 118 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--), soweit das FG den R眉ckforderungsbescheid des FA vom 22. November 2006 in dem beantragten Umfang aufgehoben hat. Die R眉ckforderung ist vielmehr in H枚he von 4.467 鈧� (statt 3.740,22 鈧�) berechtigt.

Rz. 12

Nach 搂 37 Abs. 2 Satz 1 AO hat derjenige, auf dessen Rechnung eine Zahlung bewirkt worden ist, gegen den Leistungsempf盲nger einen Anspruch auf Erstattung eines zur眉ckgezahlten Betrages, wenn ohne Rechtsgrund gezahlt worden ist. 搂 37 Abs. 2 Satz 1 AO gilt sowohl f眉r den Erstattungsanspruch des Steuerpflichtigen gegen das FA als auch f眉r den umgekehrten Fall der R眉ckforderung einer an den Steuerpflichtigen rechtsgrundlos gezahlten Steuererstattung durch das FA (Urteil des Senats vom 13. Februar 1996 VII R 89/95, BFHE 180, 1, BStBl II 1996, 436, m.w.N.).

Rz. 13

1. Leistungsempf盲nger und damit richtiger Adressat eines Anspruchs auf R眉ckzahlung zuviel geleisteter Erstattung ist im Streitfall der Kl盲ger. Auch wenn die an den Kl盲ger adressierte Mitteilung 眉ber die bevorstehende Auszahlung der Erstattung im Betreff "Auszahlung eines Erstattungsbetrages f眉r Herrn 鈥� (Kl盲ger) und Frau 鈥� (Ehefrau)" benennt, ergibt sich aus dem Verfahrensgang und den schrifts盲tzlichen Einlassungen, dass das FA und der Kl盲ger 眉bereinstimmend davon ausgegangen sind, dass die Zahlung f眉r den Kl盲ger bestimmt war.

Rz. 14

2. Die R眉ckforderung des die H盲lfte der zur眉ck眉berwiesenen Vorauszahlungen 眉berschreitenden Betrages scheitert nicht schon daran, dass diese H盲lfte zwar der Ehefrau zugestanden, das FA aber gem盲脽 搂 36 Abs. 4 Satz 3 EStG mit befreiender Wirkung an den Kl盲ger geleistet haben k枚nnte. Denn nach dieser Vorschrift wirkt die Auszahlung an einen Ehegatten f眉r und gegen den anderen Ehegatten nur, wenn beide nach den 搂搂 26, 26b EStG zusammen zur Einkommensteuer veranlagt worden sind.

Rz. 15

3. Soweit die R眉ckforderung den Betrag von 4.467 鈧� (3.740 鈧� plus 727 鈧� --f眉r die Ehefrau festgesetzte Einkommensteuer-Zahllast-- bzw. die Differenz zwischen den geleisteten Vorauszahlungen in H枚he von 23.298 鈧� und der Einkommensteuerzahllast des Kl盲gers in H枚he von 15.091 鈧� plus 3.740 鈧�) 眉berschreitet, ist der R眉ckzahlungsanspruch gem盲脽 搂 37 Abs. 2 Satz 1 AO nicht gegeben, da dieser Betrag im Dezember 2004 vom FA nicht rechtsgrundlos erstattet worden ist.

Rz. 16

a) Die Erstattung w盲re rechtsgrundlos erfolgt, wenn das FA die Vorauszahlungen aufgrund des Vorauszahlungsbescheides h盲tte behalten d眉rfen. So verh盲lt es sich aber nicht. Denn der Vorauszahlungsbescheid ist durch den Einkommensteuerbescheid und dieser ist durch die Tilgung der Steuerschuld als Rechtsgrundlage f眉r das Behaltend眉rfen der Vorauszahlungsbetr盲ge nachtr盲glich entfallen.

Rz. 17

aa) Ein Vorauszahlungsbescheid verliert durch den Jahressteuerbescheid seine Wirksamkeit, da der Jahressteuerbescheid den Vorauszahlungsbescheid in seinen Regelungsgehalt aufnimmt (st盲ndige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs --BFH--, vgl. z.B. Entscheidungen vom 19. Mai 2005 V R 31/03, BFHE 210, 167, BStBl II 2005, 671; vom 22. Oktober 2003 V B 103/02, BFH/NV 2004, 502). Der Einkommensteuerbescheid bildet einen neuen Rechtsgrund f眉r die Steuerzahlungen, so dass sich der Einkommensteuervorauszahlungsbescheid nach 搂 124 Abs. 2 AO "auf andere Weise" erledigt hat (BFH-Urteil vom 12. Oktober 1995 I R 39/95, BFHE 179, 91, BStBl II 1996, 87, m.w.N.). Der Einkommensteuerbescheid ist vielmehr die alleinige Grundlage f眉r die Verwirklichung der Steuerschulden (Beschluss des Gro脽en Senats des BFH vom 3. Juli 1995 GrS 3/93, BFHE 178, 11, BStBl II 1995, 730).

Rz. 18

bb) Da die Einkommensteuerschuld durch die Abbuchung vom Konto des Kl盲gers erloschen ist, hat sich auch der Einkommensteuerbescheid f眉r das Jahr 2001 erledigt; er kann daher keinen Rechtsgrund mehr daf眉r darstellen, dass das FA die geleisteten Vorauszahlungsbetr盲ge behalten darf.

Rz. 19

b) Die Auszahlung des jetzt zur眉ckgeforderten Betrages war im Streitfall auch nicht deshalb rechtsgrundlos, weil ihr kein f枚rmlicher Abrechnungsbescheid zugrunde lag, den der Kl盲ger zur Durchsetzung seines Erstattungsanspruchs h盲tte erwirken m眉ssen. Der Anspruch auf Erstattung der Vorauszahlungen nach 搂 37 Abs. 2 Satz 1 AO entsteht unmittelbar mit dem Wegfall der Rechtsgrundlage (搂 38 AO; vgl. BFH-Urteil vom 22. Mai 1979 VIII R 58/77, BFHE 128, 146, BStBl II 1979, 639). Er setzt keine vorherige Festsetzung durch Verwaltungsakt voraus (vgl. Urteil des Senats vom 30. April 1996 VII R 122/94, BFH/NV 1996, 866; Alber in H眉bschmann/Hepp/Spitaler --HHSp--, 搂 218 AO Rz 33, m.w.N). Eine solche Festsetzung wird nur erforderlich, wenn das FA die Erstattung verweigert, weil es den Anspruch dem Grunde und der H枚he nach bestreitet. Wenn im Streitfall die R眉ckforderung des zun盲chst erstatteten Betrages als ein derartiges Bestreiten des R眉ckzahlungsanspruchs zu werten w盲re, k枚nnte allenfalls der streitige R眉ckforderungsbescheid als Abrechnungsbescheid i.S. des 搂 218 Abs. 2 Satz 2 AO angesehen werden (so wohl auch Alber in HHSp, 搂 218 AO Rz 34, m.w.N.).

Rz. 20

c) Gleichwohl ist die R眉ckforderung des FA in der tenorierten H枚he berechtigt, weil der Kl盲ger in diesem Umfang nicht erstattungsberechtigt ist. Der Wegfall des Vorauszahlungs- und des Einkommensteuerbescheides als Rechtsgrund daf眉r, dass das FA die vom Kl盲ger geleisteten Zahlungen h盲tte behalten d眉rfen, bedeutet nicht zugleich, dass der Kl盲ger die volle R眉ckzahlung beanspruchen konnte. Denn dem Kl盲ger sind --im Rahmen des nach 搂 37 Abs. 2 AO zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempf盲nger (FA) bestehenden R眉ckgew盲hrschuldverh盲ltnisses-- die gezahlten Vorauszahlungen in H枚he von 4.467 鈧� nicht als Leistendem zuzurechnen.

Rz. 21

aa) Grunds盲tzlich ist nach 搂 37 Abs. 2 AO derjenige erstattungsberechtigt, auf dessen Rechnung die Zahlung bewirkt worden ist und nicht derjenige, auf dessen Kosten die Zahlung erfolgt ist. Es kommt also nicht darauf an, von wem und mit wessen Mitteln gezahlt worden ist, sondern nur darauf, wessen Steuerschuld nach dem Willen des Zahlenden, wie er im Zeitpunkt der Zahlung dem FA gegen眉ber erkennbar hervorgetreten ist, getilgt werden sollte (Senatsurteil vom 30. September 2008 VII R 18/08, BFHE 222, 235, BStBl II 2009, 38). Den Finanzbeh枚rden wird damit nicht zugemutet, im Einzelfall die zivilrechtlichen Beziehungen zwischen dem Steuerschuldner und einem zahlenden Dritten daraufhin zu 眉berpr眉fen, wer von ihnen --im Innenverh盲ltnis-- auf die zu erstattenden Betr盲ge materiell-rechtlich einen Anspruch hat (Senatsurteil vom 25. Juli 1989 VII R 118/87, BFHE 157, 326, BStBl II 1990, 41).

Rz. 22

L盲sst sich aus den dem FA bei Zahlung erkennbaren Umst盲nden nicht entnehmen, wessen Steuerschuld der zahlende Gesamtschuldner (搂 44 AO) begleichen wollte, so wird im Allgemeinen angenommen, dass der Gesamtschuldner nur seine eigene Steuerschuld tilgen wollte (Senatsurteil vom 18. Februar 1997 VII R 117/95, BFH/NV 1997, 482, m.w.N.).

Rz. 23

bb) Anders kann dies jedoch nach der Rechtsprechung des Senats sein, wenn ein Ehegatte auf die Gesamtschuld gezahlt hat. In Bezug auf den Erstattungsanspruch sind die Ehegatten weder Gesamtgl盲ubiger i.S. des 搂 428 des B眉rgerlichen Gesetzbuchs (BGB) noch Mitgl盲ubiger i.S. des 搂 432 BGB (Senatsbeschluss vom 17. Februar 2010 VII R 37/08, BFH/NV 2010, 1078). Vielmehr steht der Erstattungsanspruch demjenigen Ehegatten zu, auf dessen Rechnung die Zahlung bewirkt worden ist (vgl. Senatsurteile in BFHE 157, 326, BStBl II 1990, 41; vom 26. Juni 2007 VII R 35/06, BFHE 218, 10, BStBl II 2007, 742, und in BFHE 222, 235, BStBl II 2009, 38; Senatsbeschluss vom 10. Februar 2000 VII B 152/99, BFH/NV 2000, 940). Liegen keine Anhaltspunkte oder ausdr眉cklichen Absichtsbekundungen vor, kann das FA als Zahlungsempf盲nger, solange die Ehe besteht und die Eheleute nicht dauernd getrennt leben (搂 26 Abs. 1 EStG), aufgrund der zwischen ihnen bestehenden Lebens- und Wirtschaftsgemeinschaft davon ausgehen, dass derjenige Ehegatte, der auf die gemeinsame Steuerschuld zahlt, mit seiner Zahlung auch die Steuerschuld des anderen mit ihm zusammen veranlagten Ehegatten begleichen will (st盲ndige Rechtsprechung, vgl. Senatsurteile in BFHE 222, 235, BStBl II 2009, 38; vom 15. November 2005 VII R 16/05, BFHE 211, 396, BStBl II 2006, 453, m.w.N.). Ob die Eheleute sich sp盲ter trennen oder einer der Ehegatten nachtr盲glich die getrennte Veranlagung beantragt, ist f眉r die Beurteilung der Tilgungsabsicht nicht ma脽geblich, denn es kommt nur darauf an, wie sich die Umst盲nde dem FA zum Zeitpunkt der Vorauszahlung darstellten (Senatsurteil in BFHE 218, 10, BStBl II 2007, 742).

Rz. 24

(1) Die danach unterstellte Tilgungsabsicht hat nach bisheriger Rechtsprechung zur Folge, dass im Fall einer --durch die Anrechnung der Vorauszahlungen auf die gegen die zusammen veranlagten Eheleute festgesetzte Steuer entstandenen-- 脺berzahlung beide Ehegatten nach 搂 37 Abs. 2 AO erstattungsberechtigt sind. Der Erstattungsbetrag ist zwischen ihnen nach K枚pfen aufzuteilen (Senatsurteil in BFHE 222, 235, BStBl II 2009, 38).

Rz. 25

(2) Diese h盲lftige Zuordnung der geleisteten Vorauszahlungen hat der Senat auch in den F盲llen --bei Aufteilung der Gesamtschuld nach 搂搂 268 ff. AO oder getrennter Veranlagung nach 搂 26a EStG-- f眉r geboten erachtet, in denen die Anrechnung dieses Teilbetrages nicht zur Tilgung der f眉r den einen Ehegatten festgesetzten Jahressteuer ausreicht, so dass er eine Abschlusszahlung zu leisten hat, w盲hrend f眉r den anderen Ehegatten nach Anrechnung noch ein Auszahlungsanspruch verbleibt.

Rz. 26

cc) Nach dieser Rechtsprechung h盲tte der Kl盲ger den an ihn ausgezahlten Betrag nur zur H盲lfte mit Rechtsgrund erhalten. Nach den Feststellungen des FG wurden die f盲lligen Vorauszahlungsbetr盲ge durch Abbuchung vom Konto des Kl盲gers entrichtet. Eine Tilgungsbestimmung, die als empfangsbed眉rftige Willenserkl盲rung gem盲脽 搂 130 Abs. 1 BGB erst mit ihrem Zugang beim FA wirksam w眉rde (Senatsurteil in BFH/NV 1997, 482), hat der Kl盲ger nicht abgegeben.

Rz. 27

Von der Trennung der Eheleute hat das FA erst nach Ablauf des Veranlagungsjahres durch den Antrag der Ehefrau des Kl盲gers auf getrennte Veranlagung erfahren. Im Vorauszahlungszeitraum durfte das FA daher vom Regelfall ausgehen, dass die Zahlungen vom Kl盲ger f眉r Rechnung beider Ehegatten als Gesamtschuldner bewirkt worden sind.

Rz. 28

Auch spielt keine Rolle, dass die Betr盲ge ausschlie脽lich vom Konto des Kl盲gers abgebucht wurden und dass die festgesetzten Vorauszahlungen ausschlie脽lich auf den Eink眉nften des Kl盲gers aus selbst盲ndiger T盲tigkeit beruhten. Denn es ist hinsichtlich der Tilgungsabsicht unerheblich, welcher der Ehegatten in seiner Person Tatbest盲nde verwirklicht hat, die zum Entstehen der die Eheleute als Gesamtschuldner treffenden Steuerschuld gef眉hrt haben (Senatsurteil in BFHE 211, 396, BStBl II 2006, 453, m.w.N.).

Rz. 29

dd) Nach nochmaliger 脺berpr眉fung sieht sich der Senat aber veranlasst, diese --mit dem Urteil in BFHE 157, 326, BStBl II 1990, 41 eingeleitete-- Rechtsprechung fortzuentwickeln:

Rz. 30

Eine Erstattung von Vorauszahlungen kommt im Regelfall nur hinsichtlich des Betrages in Betracht, um den die Vorauszahlungen die Summe der f眉r beide Ehegatten festgesetzten Einkommensteuer 眉bersteigt. Das gilt sowohl im Fall der Zusammenveranlagung als auch wenn getrennte Veranlagung gew盲hlt wird. Ist die Vorauszahlung --insbesondere wegen anderweitiger Tilgung der Steuerschulden-- nicht bestimmungsgem盲脽 auf die festgesetzten Steuern angerechnet worden, so ist die Vorauszahlung bei getrennter Veranlagung zun盲chst in H枚he des festgesetzten Betrages dem Ehegatten zu erstatten, auf dessen Schuld sie sonst anzurechnen gewesen w盲re. Sofern nach Abrechnung der f眉r beide Eheleute festgesetzten Steuern von den geleisteten Vorauszahlungen noch ein Rest verbleibt, ist dieser den Ehegatten anteilig zu erstatten.

Rz. 31

(1) Die vorrangig vor jedweder Aufteilung vorzunehmende Verrechnung der Vorauszahlungen mit der sp盲ter festgesetzten Einkommensteuer entspricht sowohl dem Sinn und Zweck der Vorauszahlung als auch den Vorstellungen, die die an dem Vorauszahlungsvorgang Beteiligten --auch das FA-- in der Regel mit der Zahlung verbinden.

Rz. 32

Vorauszahlungen sind nach 搂 37 Abs. 1 EStG --unabh盲ngig davon, wer sie zahlt oder von wessen Konto sie abgebucht werden-- auf die f眉r den laufenden Veranlagungszeitraum voraussichtlich geschuldete Einkommensteuer zu entrichten. Die Festsetzung von Vorauszahlungen dient der Sicherung eines stetigen Steueraufkommens (BFH-Urteil vom 20. Dezember 2004 VI R 182/97, BFHE 208, 273, BStBl II 2005, 358), nicht dagegen dem Ansparen des k眉nftig zur Tilgung der Einkommensteuer ben枚tigten Betrages. Das macht auch --worauf das FG zutreffend hingewiesen hat-- die Anrechnungsvorschrift in 搂 36 Abs. 2 Nr. 1 und Abs. 4 Satz 2 EStG deutlich, wonach eine Auszahlung nur des 眉berschie脽enden Vorauszahlungsbetrages angeordnet ist.

Rz. 33

Angesichts dieser klaren gesetzlichen Zweckbestimmung der Vorauszahlungen ist auch davon auszugehen, dass sich der, der auf einen an ihn und seinen Ehegatten gerichteten Vorauszahlungsbescheid leistet, nicht nur bewusst ist, dass seine Zahlungen in H枚he der sp盲ter festgesetzten Einkommensteuer endg眉ltig beim Fiskus verbleiben sollen, sondern dass er die --wenn auch unmittelbar zur Erf眉llung der Gesamtschuld aus dem Vorauszahlungsbescheid entrichteten-- Zahlungen auch leistet, um damit die zu erwartende Einkommensteuer beider Ehegatten zu tilgen. Diese Beurteilung gr眉ndet sich auf die gleichen Erw盲gungen, auf die die bisherige Rechtsprechung den gesamtschuldnerischen Tilgungswillen bez眉glich der Vorauszahlungen gest眉tzt hat: Ist die im Zeitpunkt der Vorauszahlungen noch bestehende Wirtschaftsgemeinschaft hinreichender Ankn眉pfungspunkt daf眉r, die Vorauszahlungen als f眉r Rechnung beider Ehegatten geleistet zu unterstellen, dann ist daraus auch der in diesem Zeitpunkt 眉bereinstimmende Wille abzuleiten, dass diese Vorauszahlungen sp盲ter daf眉r verwendet werden sollen, die auf beide Ehegatten sp盲ter entfallenden Steuerschulden auszugleichen.

Rz. 34

Dem Zweck der Vorauszahlung wird die bisherige Rechtsprechung in den F盲llen nicht gerecht, in denen bei getrennter Veranlagung oder Abrechnung unterschiedlich hohe Steuerschulden bei den Ehegatten anfallen: Bei h盲lftiger Aufteilung der Vorauszahlungen wird der Teil des Vorauszahlungsbetrages, der auf den Ehegatten mit der geringeren Steuerlast entf盲llt, nicht vollst盲ndig auf eine Steuerschuld angerechnet, w盲hrend der Ehegatte mit der h枚heren Steuerbelastung nachzahlen muss. Das kann dazu f眉hren, dass der Fiskus mit einer Steuerforderung ausf盲llt, wenn der h枚her belastete Steuerschuldner zwischenzeitlich seine Leistungsf盲higkeit verloren hat, obwohl die Steuer durch die bereits gezahlten Vorauszahlungen bereits "gesichert" schienen. Dieses Ergebnis ist aber allein mit dem typisierten --nur auf die Vorauszahlungen fokussierten-- Tilgungswillen der in einer Wirtschaftsgemeinschaft lebenden Eheleute nicht zu rechtfertigen.

Rz. 35

(2) Ein --nach Verrechnung der f眉r beide Ehegatten festgesetzten Einkommensteuer mit den Vorauszahlungen verbleibender-- Betrag ist nach Ma脽gabe der bisherigen Rechtsprechung (z.B. in BFHE 222, 235, BStBl II 2009, 38) nach Kopfteilen zu erstatten, wenn die Eheleute f眉r die Vorauszahlungen keine abweichende Tilgungsbestimmung getroffen haben.

Rz. 36

(3) Wie aufzuteilen w盲re, wenn die Vorauszahlung zur Tilgung beider Zahllasten nicht ausreichte --ob sie etwa im Verh盲ltnis der Steuerbetr盲ge anzurechnen bzw. auszuzahlen w盲re (sofern die Anrechnung unterblieben und nicht nachzuholen ist)-- ist im Streitfall, in dem ein 脺berschuss zu verteilen war, ebenfalls nicht zu entscheiden.

Rz. 37

ee) Im Streitfall kann der Kl盲ger danach die voll an ihn zur眉ckgezahlten Vorausleistungen nur in H枚he von 18.831 鈧� --der gegen ihn festgesetzten Einkommensteuer von 15.091 鈧� zuz眉glich der H盲lfte des rechnerisch nach Abzug der Einkommensteuer beider Ehegatten verbleibenden Vorauszahlungsbetrages ([23.298 鈧� - 15.090,63 鈧� - 727,93 鈧琞 : 2 = 3.739,72 鈧�, gerundet 3.740 鈧�)-- beanspruchen. Daher ist der R眉ckforderungsbescheid des FA in H枚he von 4.467 鈧� (23.298 鈧� - 18.831 鈧�) ohne Rechtsgrund ergangen und deshalb insoweit aufzuheben.

Rz. 38

4. Ob die Geltendmachung dieses R眉ckforderungsanspruchs wegen der besonderen Umst盲nde des Falles gegen den --auch im Steuerrecht geltenden-- Grundsatz von Treu und Glauben verst枚脽t (vgl. hierzu generell BFH-Urteil vom 9. August 1989 I R 181/85, BFHE 158, 31, BStBl II 1989, 990), insbesondere ob der Kl盲ger Verwirkung (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 14. September 1978 IV R 89/74, BFHE 126, 130, BStBl II 1979, 121, 124) geltend machen k枚nnte, kann offenbleiben. Zum einen fehlt es im Streitfall an einem Verhalten des FA, welches f眉r den Kl盲ger den eindeutigen Schluss zulie脽e, dass die zu Unrecht zur眉ckerstatteten Vorauszahlungen nicht zur眉ckgefordert werden. Zum anderen hat der Kl盲ger eine grunds盲tzliche R眉ckzahlungsverpflichtung selbst einger盲umt. Zwar ist der vom Kl盲ger einger盲umte R眉ckzahlungsbetrag niedriger als der nunmehr vom Senat berechnete. Wie sich aus der Revisionserwiderung ergibt, folgt er aber der Rechtsauffassung des FG, die der Senat nunmehr lediglich konkretisiert hat. Gegen die --so berechnete-- R眉ckforderung wendet sich der Kl盲ger dem Grunde nach nicht.

Fundstellen