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Entscheidungsstichwort (Thema)

Zur Bemessung des geldwerten Vorteils einer von einem Dritten kostenfrei 眉berlassenen Luxuswohnung

Leitsatz (amtlich)

1. Nutzt eine Arbeitnehmerin aufgrund eines von einem Dritten unentgeltlich einger盲umten Wohnungsrechts eine Wohnung, stellt der Nutzungsvorteil Arbeitslohn dar, wenn er sich als Ertrag der Arbeit erweist.

2. Anders als bei der Einr盲umung eines Erbbaurechts flie脽en in einem solchen Fall die Einnahmen nicht bereits mit der Bestellung, sondern erst laufend mit der Nutzung zu.

3. Die durch Rechtsverordnung nach 搂 17 Abs. 1 Nr. 3 SGB IV vorgesehenen Durchschnittswerte der SachbezV in der Fassung vor 1996 kamen nur f眉r solche Sachbez眉ge in Betracht, f眉r die sie nach Erm盲chtigungsgrundlage und Ziel der Regelung geschaffen waren. Hierzu z盲hlte nicht der Vorteil, eine Wohnung mit au脽ergew枚hnlicher Ausstattung nutzen zu d眉rfen.

Normenkette

EStG 搂听8 Abs. 2, 搂听19 Abs. 1; SGB IV 搂 17 Abs. 1 Nr. 3; BGB 搂 1093; SachBezV 搂 1 Abs.听1, 5

Verfahrensgang

Tatbestand

I. Die Kl盲gerin, Revisionsbeklagte und Revisionskl盲gerin (Kl盲gerin) war im Streitjahr 1990 leitende Angestellte der A-OHG (OHG), an der zu 50 v.H. B und zu weiteren 50 v.H. dessen Kinder je zu gleichen Teilen beteiligt waren. B war ferner zu 90 v.H. an einer Gesellschaft b眉rgerlichen Rechts (GbR) beteiligt. Eigent眉mer der restlichen Anteile waren wiederum die Kinder des B je zu gleichen Teilen.

Zum Grundverm枚gen der GbR geh枚rte das Grundst眉ck G-Stra脽e in X. In dem Geb盲ude befanden sich B眉ro-, Konferenz- und Bewirtungsr盲ume sowie Appartements zur Beherbergung von G盲sten. Diese R盲umlichkeiten waren an die OHG vermietet. Im Dachgeschoss befand sich eine ca. 180 qm gro脽e Wohnung, die ausschlie脽lich der Kl盲gerin zur Verf眉gung stand. Sie nutzte die Wohnung aufgrund eines ihr Ende 1983 von der GbR einger盲umten Wohnungsrechts, das zu ihren Gunsten im Grundbuch durch eine aufl枚send bedingte beschr盲nkte pers枚nliche Dienstbarkeit (Wohnungsrecht gem盲脽 搂 1093 des B眉rgerlichen Gesetzbuches 鈥旴GB鈥�) gesichert war. Nach dem betreffenden Vertrag zwischen der GbR und der Kl盲gerin umfasste das Wohnungsrecht alle im Dachgeschoss befindlichen R盲ume nebst Terrasse sowie einen Saunaraum und einen Kfz-Einstellplatz. Au脽er im Fall des Todes sollte das Wohnungsrecht erl枚schen, wenn die Berechtigte zu Lebzeiten des Mehrheitsgesellschafters B f眉r ein Konkurrenzunternehmen t盲tig wird oder sich an einem solchen mittelbar oder unmittelbar beteiligt. Ferner wurde vereinbart, dass die Aus眉bung des Wohnungsrechts erst nach der Pensionierung der Berechtigten unentgeltlich ist.

Die Kl盲gerin hatte weder f眉r die Nutzung der Wohnung noch f眉r die ihr zur Verf眉gung gestellte Energie (Heizung, Strom, Wasser) und f眉r die Wohnungsreinigung durch das Hausmeisterehepaar ein besonderes Entgelt zu zahlen. Nach den Feststellungen des Finanzgerichts (FG) wurde die Kl盲gerin von ihrem Arbeitgeber unentgeltlich verpflegt. Das FG st眉tzte sich hierbei auf eine Auskunft der Steuerabteilung der OHG bzw. GbR.

In dem f眉r das Streitjahr bescheinigten Arbeitslohn in H枚he von 鈥� DM waren die der Kl盲gerin gew盲hrte freie Kost und Wohnung mit den amtlichen Werten der Sachbezugsverordnung (SachBezV) f眉r das Streitjahr in H枚he von insgesamt 6 480 DM enthalten. Ihre Arbeitgeberin, die OHG, hielt die SachBezV f眉r anwendbar, weil die Kl盲gerin trotz ihres deutlich 眉ber der Beitragsbemessungsgrenze liegenden Arbeitslohns keinen Antrag auf Befreiung von der gesetzlichen Rentenversicherung gestellt hatte.

Im Anschluss an eine Lohnsteuer-Au脽enpr眉fung bei der OHG vertrat der Beklagte, Revisionskl盲ger und Revisionsbeklagte (das Finanzamt 鈥旻A鈥�) die Auffassung, die SachBezV sei (hinsichtlich der Wohnung) nicht anzuwenden, weil die darin enthaltenen Wertans盲tze f眉r freie Wohnung in krassem Missverh盲ltnis zum orts眉blichen Mietwert der von der Kl盲gerin genutzten Wohnung st眉nden und zu einer offensichtlich unzutreffenden Besteuerung f眉hrten. Dessen ungeachtet erzielten die Beteiligten eine tats盲chliche Verst盲ndigung dahin gehend, dass der orts眉bliche Mietwert der Wohnung (Kaltmiete) einschlie脽lich der hiermit zusammenh盲ngenden sonstigen Vorteile (Heizung, Strom, Warmwasser und Raumreinigung) im Streitjahr sich auf einen Betrag von 64 414 DM belief. Diesen Betrag (abz眉glich des insoweit bereits ber眉cksichtigten Sachbezugswerts in H枚he von 2 981 DM) erfasste das FA als zus盲tzlich zu versteuernden Arbeitslohn.

Mit ihrer Klage machte die Kl盲gerin erstmals geltend, bei der unentgeltlichen Nutzung der Wohnung handle es sich nicht um einen durch das Arbeitsverh盲ltnis veranlassten Sachbezug, sondern um eine Schenkung. Schenkungsgegenstand sei das 1983 in Form einer beschr盲nkten pers枚nlichen Dienstbarkeit einger盲umte Wohnungsrecht, welches ihr als h枚chstpers枚nliches Recht nicht von ihrer Arbeitgeberin, sondern von der GbR zugewendet worden sei, und zwar endg眉ltig, auf Dauer und ohne dass hierdurch irgendwelche Drittbeziehungen ber眉hrt worden seien. Eine Gegenleistung habe sie 鈥昫ie Kl盲gerin鈥� nicht erbringen m眉ssen. Sie sei auch nicht verpflichtet gewesen, weiterhin f眉r die OHG t盲tig zu sein. Sie h盲tte vielmehr ihr Arbeitsverh盲ltnis beenden und in einer anderen Branche arbeiten k枚nnen. Hilfsweise sei zu ber眉cksichtigen, dass die Zuwendung des Wohnungsrechts im Jahre 1983 einmalig erfolgt sei, wodurch eine Erfassung von laufendem Arbeitslohn im Jahre 1990 ausgeschlossen werde. Andernfalls sei die Bewertung des Vorteils zumindest nach der SachBezV vorzunehmen. Sie 鈥昫ie Kl盲gerin鈥� geh枚re n盲mlich zu dem Kreis der rentenversicherungspflichtigen Arbeitnehmer, f眉r deren Sachbez眉ge durch Rechtsverordnung nach 搂 17 Abs. 1 Nr. 3 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch (SGB IV) Werte bestimmt worden seien, welche 鈥昻ach 搂 8 Abs. 2 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) 1990鈥� auch f眉r die Besteuerung ma脽geblich seien. Das Gesetz sei insoweit eindeutig; eine Gesetzesl眉cke bestehe nicht.

Das FG gab der Klage mit den in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1997, 1010 ver枚ffentlichten Gr眉nden teilweise statt. Es vertrat im Wesentlichen die Auffassung, die Kl盲gerin habe im Streitjahr durch die unentgeltliche Wohnungs眉berlassung einen laufenden Arbeitslohn bezogen. Dieser sei mit Sachbezugswerten anzusetzen, ausgenommen die Kosten f眉r Wasser und die Raumreinigung.

Mit der Revision r眉gt das FA die Verletzung materiellen Rechts. Entgegen der Ansicht des FG sei der orts眉bliche Mietwert anzusetzen. Der Ansatz des Sachbezugswerts stehe in eklatantem Widerspruch zum orts眉blichen Mittelwert. Dies widerspreche Sinn und Zweck sowie der Entstehungsgeschichte der hier einschl盲gigen Vorschriften (搂 8 Abs. 2 Satz 2 EStG 1990 i.V.m. 搂 17 Abs. 1 Nr. 3 SGB IV). Der Ansatz des erkennbar unzutreffenden Sachbezugswerts verletze zudem Art. 3 des Grundgesetzes (GG). Der Gleichheitsgrundsatz gelte auch f眉r den Einnahmebereich. Die vorinstanzliche Entscheidung weiche 眉berdies vom Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 6. Februar 1987 VI R 24/84 (BFHE 149, 172, BStBl II 1987, 355) ab.

Das FA beantragt, unter Aufhebung der vorinstanzlichen Entscheidung und Zur眉ckweisung der Revision der Kl盲gerin deren Klage abzuweisen.

Die Kl盲gerin beantragt, die Revision des FA als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen und unter Aufhebung der vorinstanzlichen Entscheidung den Einkommensteuerbescheid f眉r 1990 in Gestalt des 脛nderungsbescheides vom 28. November 1994 dahin gehend zu 盲ndern, dass

a) der auf die Nutzung der Wohnung entfallende Betrag bei der Besteuerung insgesamt unber眉cksichtigt bleibt,

b) hilfsweise f眉r die Besteuerung der Wohnungsnutzung insgesamt die Werte nach der SachBezV f眉r 1990 ohne zus盲tzliche Ber眉cksichtigung von Wasser- und Raumreinigungskosten zugrunde gelegt werden.

Die Kl盲gerin vertritt im Wesentlichen die Auffassung, eine einkommensteuerliche Erfassung der zur Verf眉gung gestellten Wohnung scheide f眉r das Streitjahr aus, weil ihr die GbR (als Dritte) die Wohnungsnutzung unentgeltlich zugewandt habe. Unerheblich sei, dass die Gesellschafter der GbR und der OHG personenidentisch seien. Ein ausreichender Bezug zum Arbeitsverh盲ltnis bestehe nicht. Die Gew盲hrung des Wohnungsrechts gr眉nde sich ausschlie脽lich auf die guten pers枚nlichen Beziehungen zur Familie von B. Jedenfalls h盲tten die Vertragsparteien im Jahr der Vereinbarung eine endg眉ltige Gebrauchs眉berlassung durch die Kl盲gerin erreicht. Zu diesem Zeitpunkt sei ein eigentums盲hnliches Recht einger盲umt und der Eigent眉mer dementsprechend in seinem Recht eingeschr盲nkt worden.

Davon abgesehen h盲tte das FG 鈥昻eben den amtlichen Sachbezugswerten f眉r Kost und Wohnung鈥� nicht noch zus盲tzlich Werte f眉r Warmwasser und Raumreinigung ber眉cksichtigen d眉rfen. Diese Nebenleistungen seien in den allgemeinen Sachbezugswerten enthalten. Im 脺brigen sei insoweit eine tats盲chliche Verst盲ndigung nicht getroffen worden. Den Beteiligten sei es nur darum gegangen, einen "Gesamtwert" zu definieren, ohne jedoch auf die einzelnen Komponenten und deren Bewertung einzugehen. Sie h盲tten die M枚glichkeit einer "teilweisen additiven Erg盲nzung zu den Werten der SachBezV" nie in Betracht gezogen, vielmehr um die generelle Anwendung dieser Verordnung gestritten. Daher sei ein Herausgreifen einzelner Kostenfaktoren neben der SachBezV nicht zul盲ssig.

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II. Die Revision der Kl盲gerin ist unbegr眉ndet und daher zur眉ckzuweisen (搂 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung 鈥旻GO鈥�). Auf die Revision des FA ist die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.

1. Die Nutzung des Wohnungsrechts ist als laufender Arbeitslohn der Kl盲gerin zu erfassen.

1.1. Nach 搂 8 Abs. 1 EStG sind Einnahmen alle G眉ter, die in Geld oder Geldeswert bestehen und dem Steuerpflichtigen im Rahmen einer der Einkunftsarten des 搂 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 bis 7 EStG zuflie脽en. Zu den Eink眉nften aus nichtselbst盲ndiger Arbeit geh枚ren gem盲脽 搂 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG 鈥昻eben Geh盲ltern und L枚hnen鈥� auch andere Bez眉ge und Vorteile, die "f眉r" eine Besch盲ftigung im 枚ffentlichen oder privaten Dienst gew盲hrt werden. Dabei ist gleichg眉ltig, ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht (搂 19 Abs. 1 Satz 2 EStG) oder unter welcher Bezeichnung oder in welcher Form sie gew盲hrt werden (搂 2 Abs. 1 Satz 2 der Lohnsteuer-Durchf眉hrungsverordnung 鈥昄StDV鈥� in der im Streitjahr geltenden Fassung).

Nach st盲ndiger Rechtsprechung (z.B. BFH-Urteile vom 30. Mai 2001 VI R 159/99, BFHE 195, 364, BStBl II 2001, 815; vom 22. M盲rz 1985 VI R 170/82, BFHE 143, 544, BStBl II 1985, 529) werden Bez眉ge oder Vorteile f眉r eine Besch盲ftigung gew盲hrt, wenn sie durch das individuelle Dienstverh盲ltnis veranlasst worden sind. Erforderlich ist nicht, dass sie eine Gegenleistung f眉r eine konkrete (einzelne) Dienstleistung des Arbeitnehmers sind. Eine Veranlassung durch das individuelle Dienstverh盲ltnis ist vielmehr zu bejahen, wenn die Einnahmen dem Empf盲nger mit R眉cksicht auf das Dienstverh盲ltnis zuflie脽en und sich als Ertrag der nichtselbst盲ndigen Arbeit darstellen, d.h. wenn sich die Leistung des Arbeitgebers im weitesten Sinne als Gegenleistung f眉r das Zurverf眉gungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist (vgl. H 70 der Lohnsteuer-Richtlinien 鈥昄StR鈥� 2004 unter "Allgemeines zum Arbeitslohnbegriff"; Schmidt/Drenseck, Einkommensteuergesetz, 23. Aufl., 搂 19 Rz. 24).

1.2. Arbeitslohn kann auch bei einer Zuwendung eines Dritten anzunehmen sein, wenn diese ein Entgelt "f眉r" eine Leistung bildet, die der Arbeitnehmer im Rahmen des Dienstverh盲ltnisses f眉r seinen Arbeitgeber erbringt, erbracht hat oder erbringen soll. Voraussetzung ist, dass sie sich f眉r den Arbeitnehmer als Frucht seiner Arbeit f眉r den Arbeitgeber darstellt und im Zusammenhang mit dem Dienstverh盲ltnis steht (BFH-Urteile vom 5. Juli 1996 VI R 10/96, BFHE 180, 441, BStBl II 1996, 545; vom 24. Februar 1981 VIII R 109/76, BFHE 133, 375, BStBl II 1981, 707; Pfl眉ger in Herrmann/Heuer/Raupach (HHR), Einkommensteuer- und K枚rperschaftsteuergesetz, Kommentar, 21. Aufl., 搂 19 EStG Anm. 170 f.). Arbeitslohn liegt jedoch dann nicht vor, wenn die Zuwendung wegen anderer Rechtsbeziehungen oder wegen sonstiger, nicht auf dem Dienstverh盲ltnis beruhender Beziehungen zwischen Arbeitnehmer und Arbeitgeber gew盲hrt wird (BFH-Urteile in BFHE 143, 544, BStBl II 1985, 529; vom 24. Januar 2001 I R 100/98, BFHE 195, 102, BStBl II 2001, 509; Schmidt/Drenseck, a.a.O., 搂 19 Rz. 29, m.w.N.).

1.3. Unter Ber眉cksichtigung dieser Grunds盲tze hat das FG in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise befunden, dass die Einr盲umung des Wohnungsrechts durch das individuelle Dienstverh盲ltnis der Kl盲gerin mit der OHG veranlasst war.

Das FG hat in seinen Urteilsgr眉nden ausf眉hrlich dargelegt, dass die arbeitsrechtlichen Leistungsbeziehungen insbesondere in dem Vertrag 眉ber die Wohnrechtseinr盲umung selbst zum Ausdruck kommen. Der Fortbestand des Wohnungsrechts sei an die Bedingung gekn眉pft, dass die Kl盲gerin nicht zu Lebzeiten von B f眉r ein Konkurrenzunternehmen t盲tig werde oder sich an einem solchen mittelbar oder unmittelbar beteilige. Diese Klausel habe wettbewerbsrechtlichen Charakter und nehme damit Bezug auf die arbeitsrechtlichen Grundlagen der wechselseitigen Leistungsbeziehungen. Au脽erdem komme hierin das Bestreben zum Ausdruck, die Kl盲gerin 鈥昷edenfalls f眉r die Lebenszeit des B鈥� an das Unternehmen zu binden. Der Bezug zu dem bestehenden Arbeitsverh盲ltnis werde auch dadurch verdeutlicht, dass in dem Vertrag 眉ber die Wohnrechtseinr盲umung schuldrechtlich vereinbart worden sei, dass die Aus眉bung des Wohnungsrechts entgeltlich sein solle. Da ein besonderes Entgelt im Vertrag nicht geregelt worden sei, k枚nne die Gegenleistung nur im Erbringen von Dienstleistungen durch die Kl盲gerin gesehen werden. W盲ren die Beteiligten von einer freigebigen Zuwendung ausgegangen, w盲re kein Grund vorhanden gewesen, zur Frage der Entgeltlichkeit oder Unentgeltlichkeit der Wohnungs眉berlassung Regelungen zu treffen. Nach alledem k枚nne die Einr盲umung des Wohnungsrechts nur als Gegenleistung f眉r bereits geleistete bzw. noch erwartete Dienste der Kl盲gerin f眉r die OHG beurteilt werden.

Diese Sachverhaltsw眉rdigung des FG ist in Ermangelung entsprechender Verfahrensr眉gen revisionsrechtlich nicht zu beanstanden. Die Wertung des FG ist m枚glich; sie verst枚脽t auch nicht gegen Denkgesetze und Erfahrungss盲tze (vgl. hierzu Gr盲ber/ Ruban, Finanzgerichtsordnung, 5. Aufl., 搂 118 Rz. 24, m.w.N.).

1.4. Die Einr盲umung des dinglichen Wohnungsrechts f眉hrt 鈥晈ie vom FG ebenfalls zu Recht entschieden鈥� zu laufendem Arbeitslohn.

Nach 搂 1093 BGB kann als beschr盲nkte pers枚nliche Dienstbarkeit auch das Recht bestellt werden, ein Geb盲ude oder einen Teil des Geb盲udes unter Ausschluss des Eigent眉mers als Wohnung zu benutzen. Auf dieses Recht sind Vorschriften des Nie脽brauchs entsprechend anwendbar. Vertragsinhalt ist damit das Benutzen eines Geb盲udes bzw. Geb盲udeteils zu Wohnzwecken mindestens bis zum Tod des Berechtigten (Palandt/Bassenge, B眉rgerliches Gesetzbuch, 63. Aufl., 搂 1093 Rz. 3, 19). Wird einem Arbeitnehmer im Hinblick auf ein Arbeitsverh盲ltnis ein Wohnungsrecht oder Nie脽brauch an einer Wohnung einger盲umt, ist nach st盲ndiger Rechtsprechung (BFH-Urteile vom 26. Mai 1993 VI R 118/92, BFHE 171, 290, BStBl II 1993, 686; vom 22. Januar 1988 VI R 135/84, BFHE 152, 461, BStBl II 1988, 525) der Zufluss i.S. des 搂 11 Abs. 1 EStG nicht schon in vollem Umfang mit der Begr眉ndung dieses Rechts, sondern erst mit der laufenden Nutzung anzunehmen. Der sich hieraus ergebende Vorteil ist dem Steuerpflichtigen vielmehr jeweils monatlich in H枚he der ersparten Miete zugeflossen. Es handelt sich dabei um "die sukzessive Erf眉llung eines auf dem Arbeitsverh盲ltnis beruhenden gegenseitigen Nutzungs眉berlassungsvertrages" (BFH-Urteil in BFHE 152, 461, BStBl II 1988, 525).

Auf die Rechtsprechung des BFH zum Zufluss von Arbeitslohn beim Vorliegen eines Erbbaurechts kann sich die Kl盲gerin nicht berufen. Bei einem Erbbaurecht ist ein Grundst眉ck in der Weise belastet, dass dem Beg眉nstigten das ver盲u脽erliche und vererbliche Recht zusteht, auf oder unter der Oberfl盲che des Grundst眉cks ein Bauwerk zu haben (搂 1 der Verordnung 眉ber das Erbbaurecht 鈥旹rbbauV鈥�). Im Hinblick darauf, dass ein Erbbauberechtigter das Erbbaurecht u.a. durch Ver盲u脽erung realisieren kann, ist ein Zufluss des sich hieraus ergebenden Vorteils beim Arbeitnehmer bereits im Jahre der Bestellung des Erbbaurechts in H枚he des kapitalisierten Wertes zu bejahen (BFH-Urteil vom 10. Juni 1983 VI R 15/80, BFHE 138, 453, BStBl II 1983, 642).

Aufgrund dieser rechtlichen Unterschiede f眉hrt die Bestellung des Wohnungsrechts i.S. des 搂 1093 BGB im Streitfall nicht zu einem einmaligen Zufluss. Vielmehr ist durch die fortw盲hrende Nutzung der in Rede stehenden Wohnung ein laufender Zufluss von Arbeitslohn anzunehmen.

2. Entgegen der Ansicht des FG und der Kl盲gerin kann der ihr zugeflossene geldwerte Vorteil nicht anhand der amtlichen Sachbezugswerte des 搂 1 Abs. 1 SachBezV (in der Fassung vor 1996 鈥昐achBezV a.F.鈥�) bewertet werden.

Soweit G眉ter nicht in Geld bestehen, wie Wohnung, Kost, Waren und sonstige Sachbez眉ge, sind sie nach 搂 8 Abs. 2 Satz 1 EStG 1990 grunds盲tzlich mit den 眉blichen Endpreisen am Abgabeort anzusetzen. Bei Arbeitnehmern, f眉r deren Sachbez眉ge durch Rechtsverordnung nach 搂 17 Abs. 1 Nr. 3 SGB IV Werte bestimmt worden sind, sind diese Werte ma脽gebend (搂 8 Abs. 2 Satz 2 EStG 1990). Dies gilt nach 搂 8 Abs. 2 Satz 3 EStG 1990 auch f眉r Steuerpflichtige, die nicht der gesetzlichen Rentenversicherung unterliegen, wenn die Werte f眉r deren Sachbez眉ge nicht offensichtlich unzutreffend sind.

Der Senat stimmt dem FA im Ergebnis darin zu, dass 搂 8 Abs. 2 S盲tze 2 und 3 EStG 1990 nur die 脺bernahme der in der SachBezV vorgesehenen Werte f眉r die einkommensteuerliche Bewertung von geldwerten Vorteilen i.S. des 搂 8 EStG anordnen. Inwieweit bei Arbeitnehmern Sachbez眉ge durch die SachBezV a.F. erfasst und f眉r sie "Werte bestimmt" werden, ist nach den Ausf眉hrungen des Senats im Urteil in BFHE 149, 172, BStBl II 1987, 355 dem Sinn dieser Verordnung und der ihr zugrunde liegenden Erm盲chtigung in 搂 17 Abs. 1 Nr. 3 SGB IV zu entnehmen. Durch letztgenannte Vorschrift wird die Bundesregierung erm盲chtigt, "durch Rechtsverordnung mit Zustimmung des Bundesrats zur Wahrung der Belange der Sozialversicherung, insbesondere zur Vereinfachung des Beitragseinzugs, 鈥� den Wert der Sachbez眉ge nach dem tats盲chlichen Verkehrswert im voraus f眉r jedes Kalenderjahr zu bestimmen. Dabei ist eine m枚glichst weitgehende 脺bereinstimmung mit den Regelungen des Steuerrechts sicherzustellen".

Von dieser Erm盲chtigung hat der Verordnungsgeber im Streitfall durch die SachBezV a.F. Gebrauch gemacht. Danach ist zu unterscheiden zwischen freier Kost und Wohnung (搂 1 Abs. 1 SachBezV a.F.) sowie sonstigen Sachbez眉gen, z.B. nur freier Wohnung, f眉r die nach 搂 1 Abs. 5 SachBezV a.F. der orts眉bliche Mietpreis anzusetzen ist (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 23. Juni 1992 VI R 102/90, BFHE 168, 544, BStBl II 1993, 47). Bei freier Kost und Wohnung einschlie脽lich Heizung und Beleuchtung galt der in 搂 1 Abs. 1 SachBezV a.F. festgesetzte Wert von monatlich 540 DM.

Bereits im Urteil in BFHE 149, 172, BStBl II 1987, 355 ist der erkennende Senat davon ausgegangen, dass Sachbezugswerte wegen der insofern verfassungsrechtlich gebotenen Ma脽geblichkeit der tats盲chlichen Werte nur auf im Wesentlichen vergleichbare F盲lle Anwendung finden k枚nnen. Der Senat hat dabei auch betont, dass der Verordnungsgeber mit der Festsetzung eines einheitlichen Werts f眉r freie Unterkunft und Wohnung nicht die gesamte Palette denkbarer F盲lle habe regeln wollen, in denen der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer irgendwann Verpflegung und Unterkunft gleich welcher Art gew盲hre, sondern nur diejenigen F盲lle, in denen auf eine gewisse Dauer im 眉blichen Rahmen eines Arbeitsverh盲ltnisses Kost und Wohnung als Teil des Arbeitslohns zur Verf眉gung gestellt werden.

An dieser an Sinn und Zweck orientierten und den Grundsatz der Leistungsf盲higkeit ber眉cksichtigenden Auslegung des 搂 8 Abs. 2 Satz 1 EStG 1990 i.V.m. 搂 1 Abs. 1 SachBezV a.F. h盲lt der Senat auch f眉r den vorliegenden Fall fest. Es bedarf keiner n盲heren Begr眉ndung, dass der Nutzungswert der mit hohem Aufwand renovierten, ggf. als luxuri枚s zu bezeichnenden Wohnung (mit Aufzug, Sauna etc.) auch nicht ann盲hernd mit solchen F盲llen vergleichbar ist, die der Gesetz- bzw. Verordnungsgeber bei Anwendung des 搂 8 Abs. 2 Satz 1 EStG 1990 i.V.m. 搂 1 Abs. 1 SachBezV a.F. im Blick hatte.

Fundstellen