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Entscheidungsstichwort (Thema)

Bildung einer 础苍蝉辫补谤谤眉肠办濒补驳别 bei der Herstellung von Wirtschaftsg眉tern vor Vollendung der Er枚ffnung eines landwirtschaftlichen Betriebs

Leitsatz (amtlich)

1. Eine 础苍蝉辫补谤谤眉肠办濒补驳别 kann au脽erhalb des Anwendungsbereichs des 搂 7g Abs. 7 EStG n.F. vor Vollendung der Betriebser枚ffnung bei herzustellenden Wirtschaftsg眉tern nur gebildet werden, wenn f眉r die Herstellung des Wirtschaftsgutes eine Genehmigung verbindlich beantragt oder --falls eine Genehmigung nicht erforderlich ist-- mit der Herstellung begonnen worden ist.

2. Die Aufteilung des Gewinns des Normalwirtschaftsjahres bei Land- und Forstwirten auf die Kalenderjahre, in denen das Wirtschaftsjahr beginnt und endet, kann es nicht rechtfertigen, eine 础苍蝉辫补谤谤眉肠办濒补驳别 zur H盲lfte bereits im ersten Kalenderjahr zu ber眉cksichtigen, wenn die Betriebser枚ffnung in die erste H盲lfte des zweiten Kalenderjahres f盲llt.

Normenkette

EStG 搂听4a Abs.听1 S. 2 Nr. 1, Abs.听2 Nr. 1 S. 1, 搂听7g Abs. 3; FGO 搂 48 Abs. 1 Nrn.听1-2

Verfahrensgang

Tatbestand

I. Mit Vertrag vom 6. Februar 1996 gr眉ndeten die Landwirte B. und L. mit Wirkung zum 1. Juli 1996 eine GbR (die Kl盲gerin und Revisionskl盲gerin; s. hierzu n盲her nachfolgend II.1. --Kl盲gerin--) mit dem Zweck, einen neuen Milchviehstall zu errichten und gemeinsam zu bewirtschaften.

Am 27. Februar 1996 beantragten B. und L. jeweils Zuwendungen nach dem Agrarinvestitionsf枚rderungsprogramm --kombinierte Investitionsf枚rderung-- beim zust盲ndigen Landwirtschaftsamt. Gegenstand war der Neubau eines Boxenlaufstalls im Rahmen der geplanten Teilfusion zur GbR mit einem Investitionsvolumen von brutto 440 000 DM. Beigef眉gt waren u.a. eine Berechnung der veranschlagten Kosten f眉r die Ma脽nahmen sowie ein Betriebsverbesserungsplan. Den Antr盲gen entsprechend erlie脽 die Landwirtschaftskammer am 9. Mai 1996 Zuwendungsbescheide 眉ber jeweils 165 605 DM.

Am 20. Mai 1996 schlossen B. und L. im Namen der Kl盲gerin einen Architekten- und Ingenieurvertrag 眉ber die Betreuung des Neubaus eines Boxenlaufstalls und diverser Pflasterungen mit einer GmbH. Die notwendigen Unterlagen f眉r den Bauantrag wurden von der GmbH am 27. Juni 1996 zur Unterschrift an B. und L. weitergeleitet, die den Bauantrag am 8. Juli 1996 beim Bauamt der Stadt einreichten. Am 30. Juni 1996 bestanden gegen眉ber der GmbH finanzielle Verpflichtungen in H枚he von 10 374 DM, die sich aus einer Architektengeb眉hr in H枚he von 7 875 DM und einer Statikgeb眉hr in H枚he von 2 500 DM zusammensetzten.

Die Kl盲gerin, die ihren Gewinn f眉r das Normalwirtschaftsjahr (1. Juli bis 30. Juni) durch Bestandsvergleich (搂 4 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes --EStG--) ermittelt, reichte beim Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) eine Feststellungserkl盲rung f眉r das Streitjahr (1995) ein, die einen Verlust bei den Eink眉nften aus Land- und Forstwirtschaft in H枚he von 40 926 DM auswies. Dieser beruhte auf der h盲lftigen Erfassung eines Verlustes in H枚he von 81 850,50 DM, den die Kl盲gerin f眉r das Wirtschaftsjahr 1995/96 ermittelt hatte. Einziger Passivposten in der Bilanz per 30. Juni 1996 und einziger Aufwandsposten in der Gewinn- und Verlustrechnung 1995/96 war eine 础苍蝉辫补谤谤眉肠办濒补驳别 nach 搂 7g Abs. 3 EStG in gleicher H枚he, die die Kl盲gerin wie folgt ermittelt hatte:

Nachdem das FA zun盲chst der Erkl盲rung gefolgt war, versagte es im Jahr 2000 nach einer Au脽enpr眉fung f眉r den Zeitraum 1995 bis 1997 die Anerkennung der 础苍蝉辫补谤谤眉肠办濒补驳别 f眉r die Melkanlage und die Rindviehaufstallung im Wirtschaftsjahr 1995/96, weil die Baugenehmigung f眉r den Boxenlaufstall nicht bis zum 1. Juli 1996 vorgelegen habe.

Dagegen erhob die Kl盲gerin Einspruch, den das FA als unbegr眉ndet zur眉ckwies. Auch die Klage, die B. unter Hinweis auf 搂 48 Abs. 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) erhob und in der daneben auch die GbR unter Angabe der Steuernummer als Kl盲gerin bezeichnet ist, hatte keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) sah B. als Kl盲ger an und lud den L. nach 搂 60 Abs. 3 FGO zu dem Verfahren bei. Es entschied, das FA habe die Bildung einer 础苍蝉辫补谤谤眉肠办濒补驳别 nach 搂 7g Abs. 3 EStG f眉r die Anschaffung/ Herstellung der Melkanlage und der Rindviehaufstallung zu Recht abgelehnt, weil diese beiden Wirtschaftsg眉ter wesentliche Betriebsgrundlagen der Kl盲gerin bildeten und die Investitionsentscheidung zum 30. Juni 1996 insoweit noch nicht hinreichend konkretisiert gewesen sei. Das Urteil des FG vom 5. April 2005听 11 K 286/04 ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2005, 1416 ver枚ffentlicht.

Mit der dagegen gerichteten Revision macht die Kl盲gerin geltend, bei der Herstellung der neuen beweglichen Wirtschaftsg眉ter des Anlageverm枚gens h盲tten nicht erst die Bauantragstellung, sondern bereits die Vorbereitungshandlungen, n盲mlich die Erstellung eines Betriebsverbesserungsplanes, der Antrag nach dem Agrarf枚rderungsprogramm, der Abschluss des Architekten- und Ingenieurvertrages sowie die Bewilligung der Zusch眉sse durch die Landwirtschaftskammer zu einer hinreichenden Konkretisierung gef眉hrt. Das ergebe sich aus dem F枚rderungszweck der Regelung. Wichtiges Kriterium f眉r die Bewilligung des Zuschusses sei die wirtschaftliche Rentabilit盲t der Investitionsentscheidung auf der Grundlage des Betriebsverbesserungsplanes, der mit Beratung durch die Landwirtschaftskammer erstellt worden sei. Zusch眉sse w眉rden nur an bestehende Betriebe gew盲hrt. Der Zuwendungsbescheid sei eine beh枚rdliche Zustimmung zu der beabsichtigten Investition. Zum Zeitpunkt der Aufstellung der Bilanz f眉r das Wirtschaftsjahr 1995/96 am 18. Juni 1997 h盲tten die Investitionen bereits 499 599 DM betragen. Missbrauchsgesichtspunkte f眉r die Bildung der 础苍蝉辫补谤谤眉肠办濒补驳别 k盲men daher nicht in Betracht.

Die Kl盲gerin beantragt sinngem盲脽,

das Urteil des Nieders盲chsischen FG vom 5. April 2005听 11 K 286/04 aufzuheben und den Feststellungsbescheid 1995 vom 3. Juli 2000 in Gestalt des Einspruchsbescheids vom 19. April 2004 in der Weise zu 盲ndern, dass eine um 30 902,75 DM h枚here Ansparabschreibung zugrunde gelegt wird.

Das FA ist der Revision entgegengetreten.

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II. Die Revision ist unbegr眉ndet und daher zur眉ckzuweisen (搂 126 Abs. 2 FGO), mit der Ma脽gabe, dass als Kl盲gerin die GbR selbst anzusehen ist.

1. Die von dem Gesellschafter B. eingelegte Klage ist so auszulegen, dass sie f眉r die GbR erhoben wurde; diese ist daher Kl盲gerin.

a) Eine GbR ist im Steuerprozess beteiligtenf盲hig (z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 18. Mai 2004 IX R 83/00, BFHE 206, 162, BStBl II 2004, 898, unter II.1.a und b der Gr眉nde, m.w.N., und vom 6. Oktober 2004 IX R 68/01, BFHE 207, 24, BStBl II 2005, 324, unter II.1.a der Gr眉nde). Dem steht nicht entgegen, dass die Kl盲gerin im Streitjahr (1995) noch nicht bestanden hat (BFH-Urteil in BFHE 206, 162, BStBl II 2004, 898, unter II.1.c der Gr眉nde). Denn sowohl der angefochtene Bescheid als auch die Einspruchsentscheidung wurden ihr gegen眉ber erlassen. Zu diesem Zeitpunkt war die Kl盲gerin als GbR bereits entstanden; sie wurde vor Durchf眉hrung des Besteuerungsverfahrens --am 6. Februar 1996 mit Wirkung zum 1. Juli 1996-- gegr眉ndet.

b) Klagebefugt ist die GbR, nicht der Gesellschafter B. pers枚nlich.

aa) Feststellungsbescheide, in denen der Gewinn der Gesellschafter aus ihrer Beteiligung als Grundlage f眉r die Veranlagung zur Einkommensteuer festgestellt wird, richten sich zwar ihrem Inhalt und ihren beabsichtigten Wirkungen nach gegen die Gesellschafter; deren Klagebefugnis wird jedoch durch 搂 48 Abs. 1 FGO eingeschr盲nkt (vgl. Senatsurteil vom 26. Oktober 1989 IV R 23/89, BFHE 159, 15, BStBl II 1990, 333, unter 1.a der Gr眉nde zu 搂 48 Abs. 1 FGO a.F.). Diese Regelung ist dahin zu verstehen, dass die Personengesellschaft als Prozessstandschafterin f眉r ihre Gesellschafter und ihrerseits vertreten durch ihre(n) Gesch盲ftsf眉hrer Klage gegen den Gewinnfeststellungsbescheid erheben kann, der sich inhaltlich nicht an die Gesellschaft, sondern an die einzelnen Gesellschafter als Subjekte der Einkommensteuer richtet (vgl. Senatsbeschluss vom 30. Dezember 2003 IV B 21/01, BFHE 204, 44, BStBl II 2004, 239, m.w.N.). Den Gesellschaftern steht daneben eine eigene Klagebefugnis nur zu, soweit in ihrer Person die Voraussetzungen des 搂 48 Abs. 1 Nr. 3 bis 5 FGO erf眉llt sind.

bb) Davon abgesehen haben Gesellschafter eine eigene Klagebefugnis, wenn Personen nach 搂 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO --zur Vertretung berufene Gesch盲ftsf眉hrer oder Klagebevollm盲chtigte-- nicht vorhanden sind (搂 48 Abs. 1 Nr. 2 FGO). Vertretungsberechtigter Gesch盲ftsf眉hrer i.S. des 搂 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO ist der Gesellschafter einer GbR auch dann, wenn er (nur) gemeinschaftlich vertretungsberechtigt ist (BFH-Urteile vom 29. Juni 2004 IX R 39/03, BFH/NV 2004, 1371, und in BFHE 207, 24, BStBl II 2005, 324, unter II.1.b der Gr眉nde, m.w.N. zum Meinungsstand). Vorliegend war B. danach vertretungsberechtigter Gesch盲ftsf眉hrer; L. hat im 脺brigen auf entsprechende Nachfrage der Klage- und Revisionseinlegung zugestimmt. 搂 48 Abs. 1 Nr. 2 FGO greift daher nicht ein. Auch die Voraussetzungen des 搂 48 Abs. 1 Nr. 3 bis 5 FGO sind nicht erf眉llt.

c) Klage und Revision sind dahingehend auszulegen, dass sie f眉r die GbR eingelegt worden sind. Nach dem Grundsatz der rechtsschutzgew盲hrenden Auslegung (s. u.a. Senatsurteil vom 27. Mai 2004 IV R 48/02, BFHE 206, 211, BStBl II 2004, 964, unter 2.b der Gr眉nde, mit Hinweis auf Steinhauff in H眉bschmann/Hepp/ Spitaler --HHSp--, 搂 48 FGO Rz 44, m.w.N.; BFH-Beschluss vom 19. Juli 2005 XI B 206/04, BFH/NV 2006, 68) ist im Zweifelsfall anzunehmen, dass das Rechtsmittel eingelegt werden sollte, das zul盲ssig ist. Im Streitfall war B. pers枚nlich nicht klagebefugt; nur als vertretungsberechtigter Gesch盲ftsf眉hrer der Kl盲gerin konnte er eine zul盲ssige Klage erheben (s. oben unter 1.b).

Die Klageschrift vom 18. Mai 2004 ist auslegungsbed眉rftig und auch auslegbar. Darin wird einerseits die GbR als Kl盲gerin bezeichnet, andererseits angegeben, dass die Klage nach 搂 48 Abs. 1 Nr. 2 FGO vom Gesellschafter B. gef眉hrt werde. Der Klageantrag betrifft die vom Pr眉fer f眉r die GbR insgesamt ermittelte Gewinn盲nderung. Im angefochtenen Urteil und in der Revision wird als Kl盲ger ankn眉pfend an die Klageschrift B. als Gesellschafter der GbR bezeichnet. Die insoweit unklare Klageschrift und die sp盲teren Angaben sind nach den vorstehend wiedergegebenen Grunds盲tzen so auszulegen, dass Kl盲gerin die GbR ist. Dieser Auslegung steht nicht entgegen, dass die Klageschrift von einem Steuerberater verfasst worden ist. Auch Schreiben von fachkundigen Bevollm盲chtigten sind der Auslegung zug盲nglich, soweit sie nicht eindeutig formuliert sind (Senatsurteil in BFHE 206, 211, BStBl II 2004, 964).

2. Die Revision ist unbegr眉ndet. Das FG hat zu Recht entschieden, dass ein Verlust wegen der begehrten Ansparabschreibung im Streitjahr nicht zu ber眉cksichtigen war.

a) Nach 搂 7g Abs. 3 bis 5 EStG k枚nnen Steuerpflichtige, die den Gewinn durch Bestandsvergleich ermitteln, f眉r die k眉nftige Anschaffung oder Herstellung eines neuen beweglichen Wirtschaftsgutes des Anlageverm枚gens eine den Gewinn mindernde R眉cklage (Ansparabschreibung) bilden. Die Bildung der R眉cklage h盲ngt u.a. davon ab, dass "der Betrieb am Schluss des Wirtschaftsjahres, das dem Wirtschaftsjahr der Bildung der R眉cklage vorangeht, die in Abs. 2 genannten Gr枚脽enmerkmale erf眉llt" (搂 7g Abs. 3 Satz 3 Nr. 2 EStG). 搂 7g Abs. 7 EStG i.d.F. des Jahressteuergesetzes 1997 vom 20. Dezember 1996 (BGBl I 1996, 2049, BStBl I 1996, 1523) --n.F.-- erweitert die Beg眉nstigung f眉r Existenzgr眉nder unter bestimmten Voraussetzungen, ist jedoch erst in nach dem 31. Dezember 1996 beginnenden Wirtschaftsjahren anzuwenden (搂 52 Abs. 11 Satz 4 EStG n.F.).

aa) Die Bildung einer 础苍蝉辫补谤谤眉肠办濒补驳别 gem盲脽 搂 7g Abs. 3 EStG ist auch au脽erhalb des Anwendungsbereichs des 搂 7g Abs. 7 EStG n.F. bereits m枚glich, bevor die Betriebser枚ffnung vollendet ist (Senatsurteil vom 25. April 2002 IV R 30/00, BFHE 199, 170, BStBl II 2004, 182, unter 3.a der Gr眉nde). Es reicht f眉r die Annahme eines Betriebs i.S. des 搂 7g Abs. 3 EStG andererseits nicht aus, wenn lediglich die ersten Vorbereitungshandlungen getroffen worden sind (Senatsurteil in BFHE 199, 170, BStBl II 2004, 182, unter 3.b der Gr眉nde). Um in F盲llen, in denen die Betriebser枚ffnung noch nicht vollendet ist, eine ungerechtfertigte Inanspruchnahme der F枚rderung zu vermeiden, hat der Senat verlangt, dass die Investitionsentscheidung ausreichend konkretisiert sein muss; das setze in Anschaffungsf盲llen die verbindliche Bestellung der betreffenden wesentlichen Betriebsgrundlagen voraus. Dieser Beurteilung haben sich weitere Senate des BFH angeschlossen (BFH-Urteil vom 19. September 2002 X R 51/00, BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184; BFH-Beschl眉sse vom 28. November 2003 III B 65/03, BFH/NV 2004, 632; vom 26. Juli 2005 VIII B 134/04, BFH/NV 2005, 2186; vom 7. Oktober 2004 XI B 210/03, BFH/NV 2005, 204, und vom 11. Mai 2005 XI B 49/04, BFH/NV 2005, 1551).

bb) Die Finanzverwaltung ist dem gefolgt (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 25. Februar 2004 IV A 6 -S 2183 b- 1/04, BStBl I 2004, 337, Rdnr. 18; s. auch schon BMF-Schreiben vom 8. Juni 1999 IV C 2 -S-2139 b- 20/99, BStBl I 1999, 547). Bei wesentlichen Betriebsgrundlagen l盲sst sie die Inanspruchnahme der 础苍蝉辫补谤谤眉肠办濒补驳别 bereits f眉r eine Investition vor dem Abschluss der Betriebser枚ffnung zu, wenn am Ende des Veranlagungszeitraums, f眉r den die R眉cklage beantragt wird, das Wirtschaftsgut verbindlich bestellt ist. Im Falle der Herstellung eines Wirtschaftsgutes muss eine Genehmigung verbindlich beantragt oder --falls eine Genehmigung nicht erforderlich ist-- mit dessen Herstellung tats盲chlich begonnen worden sein.

cc) Das FG hat sich f眉r den Fall der Herstellung eines Wirtschaftsgutes der Auffassung der Finanzverwaltung angeschlossen und entschieden, dass es im Streitfall vor Beginn des Wirtschaftsjahres 1996/97 an einer ausreichenden Konkretisierung der Investitionsentscheidung fehlte, weil der Bauantrag f眉r den Boxenlaufstall, der wesentliche Betriebsgrundlage der Kl盲gerin ist, erst im Juli 1996 bei der zust盲ndigen Beh枚rde eingereicht wurde.

dd) Der erkennende Senat teilt die Auffassung, dass eine 础苍蝉辫补谤谤眉肠办濒补驳别 f眉r Investitionen vor Vollendung der Betriebser枚ffnung bei herzustellenden Wirtschaftsg眉tern nur gebildet werden kann, wenn f眉r die Herstellung des Wirtschaftsgutes eine Genehmigung verbindlich beantragt oder --falls eine Genehmigung nicht erforderlich ist-- mit dessen Herstellung begonnen worden ist (ebenso auch Meyer in Herrmann/Heuer/Raupach --HHR--, 搂 7g EStG Rz 100; Lambrecht in Kirchhof, EStG, 6. Aufl., 搂 7g Rz 42; Kratzsch in Frotscher, EStG, 6. Aufl., Freiburg 1998 ff., 搂 7g Rz 52; zum Beginn der Herstellung s. auch die BFH-Urteile vom 13. Juli 1990 III R 54/86, BFHE 161, 247, BStBl II 1990, 923, und vom 28. September 1979 III R 95/77, BFHE 129, 104, BStBl II 1980, 56). Nur dann liegt eine der verbindlichen Bestellung eines Wirtschaftsgutes vergleichbare Konkretisierung der Investitionsentscheidung vor. Die von der Kl盲gerin genannten Ma脽nahmen f眉hren dagegen noch nicht zu einer Entscheidung 眉ber die geplante Investition; sie bereiten diese erst vor.

ee) Das FG hat danach zutreffend entschieden, dass die Vorbereitungsma脽nahmen, die die Kl盲gerin vor Beginn des Wirtschaftsjahres 1996/97 vorgenommen hatte --die Erstellung eines Betriebsverbesserungsplanes, der Antrag nach dem Agrarf枚rderungsprogramm, der Abschluss des Architekten- und Ingenieurvertrages-- sowie auch die Bewilligung der Zusch眉sse durch die Landwirtschaftskammer noch nicht zu einer ausreichenden Konkretisierung des geplanten Investitionsvorhabens gef眉hrt haben.

b) Hinzu kommt vorliegend, dass die Aufteilung des Gewinns des Normalwirtschaftsjahres bei Land- und Forstwirten auf das Kalenderjahr, in dem das Wirtschaftsjahr beginnt, und auf das Kalenderjahr, in dem das Wirtschaftsjahr endet, es nicht rechtfertigen kann, eine 础苍蝉辫补谤谤眉肠办濒补驳别 nach 搂 7g Abs. 3 EStG zur H盲lfte bereits im vorhergehenden Kalenderjahr zu ber眉cksichtigen, wenn die Betriebser枚ffnung in die erste H盲lfte des folgenden Kalenderjahres f盲llt.

aa) Nach 搂 4a Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 EStG ist der Gewinn des Wirtschaftsjahres bei Land- und Forstwirten auf das Kalenderjahr, in dem das Wirtschaftsjahr beginnt, und auf das Kalenderjahr, in dem das Wirtschaftsjahr endet, aufzuteilen. Wirtschaftsjahr ist bei Land- und Forstwirten vom Grundsatz her der Zeitraum vom 1. Juli bis 30. Juni (Normalwirtschaftsjahr gem盲脽 搂 4a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG). Dementsprechend hat auch die Kl盲gerin den Gewinn f眉r diesen Zeitraum ermittelt.

bb) Wird ein land- und forstwirtschaftlicher Betrieb neu er枚ffnet, ist von Landwirten, die zur F眉hrung von B眉chern verpflichtet sind oder solche freiwillig f眉hren, auf den Zeitpunkt der Betriebser枚ffnung eine Er枚ffnungsbilanz aufzustellen (M盲rkle/ Hiller, Die Einkommensteuer bei Land- und Forstwirten, 9. Aufl., Rz 127; Felsmann, Einkommensbesteuerung der Land- und Forstwirte, B Rz 848). F盲llt die Betriebser枚ffnung nicht mit dem Beginn des Normalwirtschaftsjahres zusammen, erfordert der 脺bergang zum Normalwirtschaftsjahr nach 搂 4a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG i.V.m. 搂 8b Satz 2 Nr. 1 der Einkommensteuer-Durchf眉hrungsverordnung die Bildung eines Rumpfwirtschaftsjahres (vgl. Senatsurteil vom 26. Mai 1994 IV R 34/92, BFHE 175, 105, BStBl II 1994, 891, unter 4. der Gr眉nde, m.w.N.; Bauer in HHR, 搂 4a EStG Rz 29; Leing盲rtner/Kanzler, Besteuerung der Landwirte, Kap. 21, Rz 11).

cc) Ein land- und forstwirtschaftlicher Betrieb i.S. des 搂 13 Abs. 1 Nr. 1 EStG kann schon mit Ma脽nahmen beginnen, die der Vorbereitung der werbenden T盲tigkeit dienen und mit dieser in unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang stehen; hierzu z盲hlen alle Ma脽nahmen, die objektiv erkennbar auf die Aufnahme der betrieblichen T盲tigkeit gerichtet sind (BFH-Urteil vom 17. Juni 1993 IV R 110/91, BFHE 171, 481, BStBl II 1993, 752). Voraussetzung ist jedoch, dass der Steuerpflichtige bereits endg眉ltig entschlossen ist, einen Betrieb zu er枚ffnen (BFH-Urteil vom 26. November 1993 III R 58/89, BFHE 173, 115, BStBl II 1994, 293, unter 2. der Gr眉nde, m.w.N.; Schmidt/Weber-Grellet, EStG, 25. Aufl., 搂 15 Rz 129, m.w.N.). Bereits der Abschluss eines Gesellschaftsvertrags kann eine Vorbereitungshandlung sein, die den Schluss auf eine endg眉ltig beabsichtigte gewerbliche oder landwirtschaftliche T盲tigkeit zul盲sst (vgl. u.a. BFH-Urteil vom 21. September 1995 IV R 117/94, BFH/NV 1996, 461; BFH-Beschluss vom 12. Juni 2001 VIII B 33/01, BFH/NV 2001, 1398). Die gemeinsame Bet盲tigung muss jedoch alle Merkmale einer Mitunternehmerschaft erf眉llen (vgl. Schmidt/Wacker, a.a.O., 搂 15 Rz 195 zum Gewerbebetrieb).

dd) Danach hat das erste Wirtschaftsjahr der Kl盲gerin jedenfalls nicht bereits im Streitjahr (1995) begonnen. Denn sie wurde erst im folgenden Jahr gegr眉ndet. Der Gesellschaftsvertrag wurde im Februar 1996 abgeschlossen; auch die ma脽geblichen weiteren Vorbereitungshandlungen (Erstellung eines Betriebsverbesserungsplanes, Antrag nach dem Agrarf枚rderungsprogramm, Abschluss des Architekten- und Ingenieurvertrages) sowie die Bewilligung der Zusch眉sse durch die Landwirtschaftskammer fielen nach den Feststellungen im angefochtenen Urteil in das Jahr 1996. Dem entspricht es, dass die Ansparabschreibung in dem von der Kl盲gerin eingereichten steuerlichen Abschluss 1995/96 der einzige Aufwands- und Passivposten ist.

Selbst wenn die Gesellschafter der Kl盲gerin bereits im Streitjahr mit den Vorbereitungen f眉r den Antrag nach dem Agrarf枚rderungsprogramm begonnen haben sollten, rechtfertigt dies keine andere Beurteilung. Zum einen fehlt es dabei an einem unmittelbaren Zusammenhang mit der werbenden T盲tigkeit. Zum anderen handelt es sich auch nicht um Ma脽nahmen, die objektiv erkennbar auf die Aufnahme der betrieblichen T盲tigkeit gerichtet sind. Eine derartige gemeinsame Bet盲tigung erf眉llt auch noch nicht alle Merkmale eines landwirtschaftlichen Betriebs.

ee) Eine anteilige, gewinnmindernde Ber眉cksichtigung der 础苍蝉辫补谤谤眉肠办濒补驳别 im Streitjahr kommt danach vorliegend auch deshalb nicht in Betracht, weil das erste Wirtschaftsjahr der Kl盲gerin nicht vor dem Jahr 1996 begonnen hat.

Fundstellen