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Entscheidungsstichwort (Thema)

(Kinderlastenausgleich f眉r Eltern mit zwei Kindern im Jahr 1986 verfassungsgem盲脽 - Besetzung der Senate des BFH mit sechs Richtern - Funktion des Berichterstatters)

Leitsatz (amtlich)

Eltern mit zwei Kindern wurden im Jahre 1986 durch die steuerlichen Kinderfreibetr盲ge und das Kindergeld in gerade noch ausreichendem, verfassungsrechtlich noch nicht zu beanstandendem Umfang entlastet. Dabei ist ber眉cksichtigt, da脽 die elterliche Unterhaltspflicht auch Vorsorgeleistungen f眉r die Kinder (Beitr盲ge zur Krankenversicherung) mitumfa脽t (Anwendung und Fortentwicklung der Grunds盲tze des Vorlagebeschlusses in BFHE 171, 534, BStBl II 1993, 755 an das BVerfG).

Orientierungssatz

1. Die Besetzung der Senate des BFH mit sechs Richtern verst枚脽t nicht gegen das Gebot des gesetzlichen Richters in Art. 101 Abs.1 Satz 2 GG (Anschlu脽 an BFH-Rechtsprechung).

2. Die Funktion des Berichterstatters im Verfahren vor dem Revisionsgericht besteht in erster Linie darin, Entscheidungen des Senats vorzubereiten. Eine selbst盲ndige Entscheidungsbefugnis au脽erhalb des Spruchk枚rpers hat er nicht. Es gibt im geltenden Recht keine Vorschrift, aus der sich die Erforderlichkeit der Festlegung des Berichterstatters und Mitberichterstatters im voraus nach einem abstrakten Gesch盲ftsverteilungsplan ernsthaft herleiten lie脽e (vgl. BFH-Urteil vom 2.12.1992 I R 54/91).

Normenkette

EStG 搂 32 Abs. 6 Fassung: 1985-06-26; FGO 搂搂听4, 10 Abs. 3; GVG 搂 21g Abs. 2; GG Art. 101 Abs. 1 S. 2

Tatbestand

I. Der Kl盲ger und Revisionskl盲ger (Kl盲ger) wurde f眉r das Streitjahr (1986) mit seiner Ehefrau zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) ber眉cksichtigte dabei im angefochtenen Einkommensteuer盲nderungsbescheid vom 8. Februar 1988 u.a. zwei Kinderfreibetr盲ge in H枚he von jeweils 2 484 DM. Es ergab sich ein zu versteuerndes Einkommen von 80 044 DM; die Einkommensspitze wurde demnach mit 40,74 v.H. besteuert.

Der Einkommensteuerbescheid war gerichtet an Herrn und Frau A. und B. C., z.H. des Bevollm盲chtigten (und jetzigen Proze脽bevollm盲chtigten) des Kl盲gers und dessen Ehefrau. Er wurde dem Bevollm盲chtigten in einfacher Ausfertigung 眉bersandt.

Der Kl盲ger und seine Ehefrau bezogen im Streitjahr f眉r ihre beiden (1966 und 1967 geborenen) T枚chter D und E Kindergeld in H枚he von 50 DM und --zwischen den Beteiligten unstreitig-- 70 DM monatlich. Die beiden T枚chter befanden sich nach den Angaben in der Einkommensteuererkl盲rung, auf die das Finanzgericht (FG) im angefochtenen Urteil Bezug genommen hat, im Streitjahr beide in einer Lehre. In welcher H枚he sie dabei eigene Eink眉nfte erzielten, ist allerdings nicht angegeben. Andererseits sind Ausbildungsfreibetr盲ge weder beantragt noch gew盲hrt worden.

Der Einspruch des Kl盲gers, mit dem dieser in erster Linie die Ber眉cksichtigung h枚herer Kinderfreibetr盲ge begehrte, blieb erfolglos.

Mit der Klage machte der Kl盲ger zus盲tzlich die Verfassungswidrigkeit des Grundfreibetrages (搂 32a Abs.1 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes --EStG--) und die fehlerhafte Adressierung des angefochtenen Bescheides geltend.

Das (Hessische) FG wies die Klage als unbegr眉ndet ab. Es war der Auffassung, da脽 die Adressierung und die Bekanntgabe des Bescheides nicht zu beanstanden seien. Einen h枚heren Grundfreibetrag k枚nnten der Kl盲ger und seine Ehefrau angesichts eines gemeinsam zu versteuernden Einkommens von 80 044 DM nicht beanspruchen. Schlie脽lich st盲nden ihnen auch keine h枚heren Kinderfreibetr盲ge zu. Insoweit f眉hrte das FG im wesentlichen aus:

Der Kl盲ger beziehe sich zu Unrecht auf den Vorlagebeschlu脽 des FG Baden-W眉rttemberg vom 2. September 1986 1 K 337/85 (Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 1987, 33). Dieser Beschlu脽 betreffe die fr眉here Gesetzeslage, nach der der Kinderfreibetrag lediglich 432 DM betragen habe. Folge man im 眉brigen aber den allgemeinen Erw盲gungen des Vorlagebeschlusses, so w眉rden der Kl盲ger und seine Ehefrau durch den nunmehrigen Kinderfreibetrag von 2 484 DM je Kind hinreichend entlastet. In die Pr眉fung, ob zwingende Unterhaltsverpflichtungen steuerlich angemessen ber眉cksichtigt werden, seien n盲mlich alle kindbedingten Entlastungen einzubeziehen. Jedenfalls m眉sse das Kindergeld in einen fiktiven Kinderfreibetrag umgerechnet und so ein steuerliches Gesamtentlastungsvolumen ermittelt werden. Schon das niedrigste Kindergeld von 50 DM monatlich entspreche, auf der Grundlage eines Steuersatzes von 22 v.H. hochgerechnet, einem fiktiven Kinderfreibetrag von 2 727 DM. Zusammen mit der Entlastung durch 搂 32 Abs.6 EStG (i.d.F. des Steuersenkungsgesetzes --StSenkG-- 1986/1988) ergebe sich somit ein steuerliches Entlastungsvolumen von insgesamt 5 211 DM f眉r das erste Kind. F眉r das zweite Kind belaufe sich das steuerliche Entlastungsvolumen --bei Umrechnung eines Kindergeldes von 70 DM-- auf 6 302 DM. Auch bei einer h枚heren Steuerprogression w眉rde die fiktive steuerliche Entlastung nicht geringer, weil in diesem Falle zwar der fiktive Kinderfreibetrag niedriger werde, dieser sich aber steuerlich st盲rker auswirke.

Bereits die so ermittelten Gesamtentlastungsbetr盲ge k枚nnten, ohne da脽 weitere kindbedingte Steuerentlastungen einzubeziehen w盲ren, nicht mehr als realit盲tsfremd im Sinne der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) angesehen werden. Denn der f眉r Hessen festgesetzte Sozialhilferegelsatz f眉r haushaltsangeh枚rige Kinder habe 1986 4 266 DM betragen. Die steuerlichen Gesamtentlastungsbetr盲ge l盲gen deutlich dar眉ber.

Das FG hat im Hinblick auf den BVerfG-Beschlu脽 vom 12. Juni 1990 1 BvL 72/86 (BVerfGE 82, 198, BStBl II 1990, 664) --nachtr盲glich mit Beschlu脽 vom 31. August 1990-- die Revision wegen grunds盲tzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassen.

Der Kl盲ger r眉gte mit seiner Revision zun盲chst in erster Linie, das FG habe nicht ber眉cksichtigt, da脽 der angefochtene Steuerbescheid nur in einer Ausfertigung versandt worden sei, obwohl das FA seiner, des Kl盲gers, n盲her begr眉ndeten Auffassung nach, zwei Ausfertigungen h盲tte versenden m眉ssen. Der angefochtene Bescheid sei daher wegen eines Bekanntgabemangels insgesamt aufzuheben.

Weiter machte der Kl盲ger geltend, der f眉r das Streitjahr im Gesetz vorgesehene Grundfreibetrag sei verfassungswidrig niedrig. Es m眉sse f眉r ihn und seine Ehefrau ein Grundfreibetrag von jeweils 8 000 DM angesetzt werden.

Schlie脽lich wendet sich der Kl盲ger gegen die seiner Auffassung nach zu niedrigen Kinderfreibetr盲ge. Hierzu hat er im wesentlichen vorgetragen: Zur Ermittlung der insoweit erforderlichen steuerlichen Entlastung k枚nne weder den Beschl眉ssen des BVerfG vom 29. Mai 1990 1 BvL 20/84 u.a. (BVerfGE 82, 60, BStBl II 1990, 653) sowie in BVerfGE 82, 198, BStBl II 1990, 664 noch dem Vorlagebeschlu脽 des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 16. Juli 1993 III R 206/90 (BFHE 171, 534, BStBl II 1993, 755) gefolgt werden. Entgegen diesen drei Entscheidungen m眉sse allein auf das EStG abgestellt werden; das Kindergeld d眉rfe nicht in einen fiktiven Steuerfreibetrag umgerechnet werden. Weiter seien die Gesamtleistungen der Sozialhilfe kein geeigneter Vergleichsma脽stab. Dem gesetzlichen Kinderfreibetrag m眉脽ten die vom Statistischen Bundesamt ermittelten durchschnittlichen Aufwendungen f眉r ein Kind im Jahre 1986 gegen眉bergestellt werden.

Nach alledem werde im Jahre 1986 nur ein Kinderfreibetrag in H枚he von 9 828 DM der Verfassung gerecht.

In verfahrensrechtlicher Hinsicht hat der Kl盲ger das Senatsmitglied X wegen Besorgnis der Befangenheit abgelehnt. Weiter r眉gt er, der erkennende Senat entspreche so, wie er in der m眉ndlichen Verhandlung zusammengesetzt ist, nicht den verfassungsrechtlichen sowie den gerichtsverfassungsrechtlichen Erfordernissen. Der erkennende Senat sei 眉berbesetzt; au脽erdem seien Berichterstatter und Mitberichterstatter nicht im voraus nach einem abstrakten Gesch盲ftsverteilungsplan des erkennenden Senats bestimmt gewesen.

In der Sache hat der Kl盲ger in der m眉ndlichen Verhandlung sein Begehren, den angefochtenen Bescheid wegen eines Bekanntgabemangels insgesamt aufzuheben, fallengelassen. Weiter hat er die Hauptsache hinsichtlich des Streitpunktes Grundfreibetrag f眉r erledigt erkl盲rt. Er hat dazu au脽erdem beantragt, insoweit nach 搂 8 des Gerichtskostengesetzes (GKG) von der Erhebung der Gerichtskosten abzusehen.

Im 眉brigen beantragt der Kl盲ger, das Urteil des FG aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid f眉r 1986 in der Weise zu 盲ndern, da脽 von Kinderfreibetr盲gen in H枚he von insgesamt 19 656 DM ausgegangen wird.

Das FA hat der Erledigterkl盲rung des Kl盲gers hinsichtlich des Streitpunktes Grundfreibetrag widersprochen.

Es beantragt, die Revision --unter Ber眉cksichtigung des fallengelassenen Begehrens, den Bescheid insgesamt aufzuheben-- im 眉brigen in vollem Umgang als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen.

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II. Die Revision ist unbegr眉ndet.

1. Der Senat entscheidet in seiner gesch盲ftsplanm盲脽igen Besetzung. Er hat das Ablehnungsgesuch des Kl盲gers gegen das Senatsmitglied X mit am heutigen Tage vorab verk眉ndetem Beschlu脽 III S 16/93 als unbegr眉ndet zur眉ckgewiesen.

2. Der Senat ist nicht wegen seiner Besetzung an der Entscheidung der Streitsache gehindert. Seine Besetzung im konkreten Fall verst枚脽t weder gegen Art.101 Abs.1 Satz 2 des Grundgesetzes (GG) noch gegen 搂 4 der Finanzgerichtsordnung (FGO) i.V.m. 搂 21g Abs.2 des Gerichtsverfassungsgesetzes (GVG).

a) Soweit der Kl盲ger die 脺berbesetzung des erkennenden Senats mit insgesamt sechs Richtern r眉gt, wird auf die Entscheidungen des II., VIII. und VII.Senats des BFH (Urteil vom 11. Dezember 1991 II R 49/89, BFHE 165, 492, BStBl II 1992, 260; Beschlu脽 vom 29. Januar 1992 VIII K 4/91, BFHE 165, 569, BStBl II 1992, 252, und Urteil vom 2. Juni 1992 VII R 35/90, BFH/NV 1993, 46) verwiesen. Der erkennende Senat schlie脽t sich der Rechtsauffassung dieser Senate an, die 眉bereinstimmend entschieden haben, da脽 die Besetzung der (inzwischen nur noch meisten) Senate des BFH mit sechs Richtern nicht gegen das Gebot des gesetzlichen Richters in Art.101 Abs.1 Satz 2 GG verst枚脽t. Gerade f眉r den erkennenden Senat war die gesch盲ftsplanm盲脽ige Besetzung mit sechs Richtern im Jahre 1993 und zu Beginn des Jahres 1994 dringend geboten. Bei ihm waren am 31. Dezember 1993 mit insgesamt 728 F盲llen signifikant mehr F盲lle als bei allen anderen Senaten anh盲ngig. Dieser Sachverhalt ist dem Proze脽bevollm盲chtigten des Kl盲gers auch bekannt, da allein er mehrere hundert F盲lle an den Senat herangetragen hat.

Die konkrete Besetzung des erkennenden Senats f眉r die m眉ndliche Verhandlung vom 17. Dezember 1993 --und damit auch f眉r ihre Fortsetzung am 14. Januar 1994-- ergab sich aus Abschn.I Nr.1 des senatsinternen Mitwirkungsplanes f眉r das Gesch盲ftsjahr 1993. Dort ist bestimmt, da脽 sich das Ausscheiden eines Senatsmitglieds bei 脺berbesetzung in Urteilssachen danach richtet, in welcher Kalenderwoche die Sitzung stattfindet. Der Senat entscheidet (danach weiter) ohne die in w枚chentlichem Turnus ausscheidenden Mitglieder, die in dem dem senatsinternen Mitwirkungsplan als Anlage beigef眉gten Kalender bezeichnet sind. Sind turnusm盲脽ig ausscheidende Richter als Berichterstatter oder als Mitberichterstatter in einer zur Beratung und Entscheidung anstehenden Sache bestimmt, so scheidet statt dessen der dienstj眉ngste der planm盲脽ig zur Mitwirkung vorgesehenen Richter aus. Da der nach dem Kalender an sich ausscheidende Richter am BFH Y in der Streitsache zum Mitberichterstatter bestellt war, schied mithin als dienstj眉ngster Richter des Senats Richter am BFH Z aus. Dieser schied im 眉brigen nach dem f眉r 1994 erstellten Kalender am 14. Januar 1994 auch turnusm盲脽ig aus.

b) Auch die R眉ge, der Berichterstatter und der Mitberichterstatter seien nicht hinreichend im voraus bestimmt gewesen, ist nicht begr眉ndet. Es gibt im geltenden Recht keine Vorschrift, aus der sich die Erforderlichkeit einer derartigen Festlegung im voraus ernsthaft herleiten lie脽e (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 2. Dezember 1992 I R 54/91, BFHE 170, 119, BStBl II 1993, 311, Abschn.II. A). Der zum Teil im Schrifttum vertretenen gegenteiligen Ansicht folgt der Senat nicht. Sie verkennt die Funktion insbesondere des Berichterstatters im Verfahren vor dem Revisionsgericht. Diese Funktion besteht in erster Linie darin, Entscheidungen des Senats vorzubereiten. Eine selbst盲ndige Entscheidungsbefugnis au脽erhalb des Spruchk枚rpers hat er nicht.

3. Die Sachentscheidung des Senats bezieht sich auf die Streitpunkte Grundfreibetrag und Kinderfreibetr盲ge.

a) Die Hauptsache ist hinsichtlich des Streitpunktes Grundfreibetrag nicht erledigt.

Beiderseitige Erledigungserkl盲rungen, die den Rechtsstreit unabh盲ngig von der tats盲chlichen Erledigung beendet h盲tten, liegen nicht vor. Das FA hat der teilweisen Erledigung des Rechtsstreits sogar ausdr眉cklich widersprochen.

Die einseitige Erledigungserkl盲rung des Kl盲gers kann im Streitfall nicht zur Feststellung der Erledigung der Hauptsache f眉hren, weil eine solche nicht eingetreten ist. Der Beschlu脽 des BVerfG vom 25. September 1992 2 BvL 5/91 u.a. (BVerfGE 87, 153, BStBl II 1993, 413) zu den Grundfreibetr盲gen hat den Rechtsstreit nicht gegenstandslos gemacht. Diese Entscheidung hat nicht dazu gef眉hrt, da脽 dem Begehren des Kl盲gers insoweit entsprochen worden w盲re.

Die Revision ist vielmehr insoweit unbegr眉ndet. Ein h枚herer Grundfreibetrag als in 搂 32a Abs.1 Satz 2 EStG i.d.F. des StSenkG 1986/1988 vorgesehen, kann dem Kl盲ger und dessen Ehefrau nicht gew盲hrt werden. Das BVerfG hat in seinem Beschlu脽 in BVerfGE 87, 153, BStBl II 1993, 413 zwar den Grundfreibetrag auch f眉r das Streitjahr f眉r verfassungswidrig erkl盲rt. Doch hat es eine r眉ckwirkende Korrektur des Gesetzes nicht f眉r geboten gehalten. Die f眉r verfassungswidrig erkannten Regelungen sollten vielmehr bis zu einer --dem Gesetzgeber f眉r Veranlagungszeitr盲ume vor 1993 bzw. 1996 freigestellten-- Neuregelung weiter anwendbar bleiben. Der Gesetzgeber hat das Gesetz r眉ckwirkend nicht korrigiert.

b) Die Erweiterung des Revisionsantrages hinsichtlich der Kinderfreibetr盲ge in der m眉ndlichen Verhandlung von 12 000 DM auf 19 656 DM war zul盲ssig. Dies folgt schon daraus, da脽 der Kl盲ger urspr眉nglich die Gesamtaufhebung des angefochtenen Bescheides begehrt hatte. Ein Fall unzul盲ssiger Erweiterung des Klage- oder des Revisionsantrages (s. hierzu Ruban in Gr盲ber, Finanzgerichtsordnung, 3.Aufl., 搂 120 Anm.30) liegt nicht vor.

4. Doch ist das FG im Ergebnis zutreffend davon ausgegangen, da脽 Unterhaltsaufwendungen von Eltern mit zwei Kindern unter 21 Jahren im Streitjahr --unter Einbeziehung des Kindergeldes-- steuerlich hinreichend ber眉cksichtigt wurden.

a) Dies folgt bereits aus den vom Senat in seinem Vorlagebeschlu脽 in BFHE 171, 534, BStBl II 1993, 755 aufgestellten Grunds盲tzen und deren Fortentwicklung. Danach blieb die dort zugrunde gelegte steuerliche Gesamtentlastung (bestehend aus den Kinderfreibetr盲gen und den --in einen fiktiven Steuerfreibetrag umgerechneten-- Kindergeldzahlungen) f眉r Eltern mit zwei Kindern im Jahr 1986 nicht evident hinter den Gesamtleistungen der Sozialhilfe f眉r zwei Kinder zur眉ck. Zu diesem Ergebnis f眉hren im einzelnen folgende Schritte:

aa) Durchschnittliche Sozialhilfeleistungen f眉r zwei Kinder im Jahre 1986

Wie in seinem Vorlagebeschlu脽 in BFHE 171, 534, BStBl II 1993, 755 ber眉cksichtigt der Senat f眉r die Ermittlung des Grundbedarfs eines Kindes auch hier vier Komponenten, aus denen sich die Gesamtleistungen der Sozialhilfe zusammensetzen.

(a) Der Ermittlung des durchschnittlichen Sozialhilferegelsatzes f眉r ein Kind (im Jahre 1986) legt der Senat die bei Oestreicher/Schelter/Kunz (Bundessozialhilfegesetz, EL 17, Januar 1986, Nrn.106, 115, 122, 135, 141, 155 a, 165, 176, 181, 196 und 202, zusammengefa脽t in Neue Zeitschrift f眉r Verwaltungsrecht --NVwZ-- 1985, 643, sowie EL 19, April 1987, Nr.10 a) wiedergegebenen Regels盲tze nach 搂 22 des Bundessozialhilfegesetzes (BSHG) in den L盲ndern der Bundesrepublik Deutschland (Bundesrepublik) f眉r die Zeit vom 1. Juli 1985 (Nordrhein-Westfalen 1. September 1985) bis zum 30. Juni 1986 und vom 1. Juli 1986 bis zum 30. Juni 1987 zugrunde. Er ber眉cksichtigt dabei die vier Altersstufen bis zur Vollendung des 21.Lebensjahres und setzt die jeweils gew盲hrten Mindestbetr盲ge an. Danach ergibt sich ein durchschnittlicher Regelsatz von 267,80 DM pro Monat.

(b) Der Zuschlag in H枚he von 20 v.H. des Regelsatzes f眉r sog. Einmalbeihilfen betr盲gt mithin im Streitjahr 53,60 DM pro Monat.

(c) F眉r die Ermittlung des Zuschlags f眉r den Wohnbedarf geht der Senat --wie im Vorlagebeschlu脽 in BFHE 171, 534, BStBl II 1993, 755-- zun盲chst von einem durchschnittlichen Wohnfl盲chenbedarf eines Kindes von 10 qm aus. Die daf眉r aufzubringenden Kosten ermittelt er --ebenso wieder-- auf der Grundlage der durchschnittlichen Quadratmeter-Belastung bei Wohngeldempf盲ngern. F眉r Hauptmieter betrug diese im Jahre 1986 --vor Bezug des Wohngeldes-- ohne Ber眉cksichtigung von Heizkosten 6,31 DM (s. Statistisches Jahrbuch 1988 f眉r die Bundesrepublik, Tabelle 18.14.4, Empf盲nger von Wohngeld nach Ausstattung der Wohnung, Bezugsfertigkeit und Miete/Belastung je Quadratmeter, S.416). Der monatliche Zuschlag f眉r den Wohnbedarf eines Kindes belief sich demnach im Jahre 1986 auf 63,10 DM.

(d) Zur Ermittlung der Heizkosten folgt der Senat wieder der Berechnungsmethode des Karl-Br盲uer-Instituts des Bundes der Steuerzahler (Steuern in Deutschland, Heft 72 der Schriftenreihe des Instituts, 1991, S.178, Fu脽note 5). Danach war im Jahre 1986 f眉r die Heizungskosten, die ein Kind verursacht, ein Monatsbetrag von 13,40 DM anzusetzen.

(e) Die Gesamtleistungen der Sozialhilfe betrugen sonach f眉r ein Kind bis zur Vollendung des 21.Lebensjahres im Jahre 1986 (aufgerundet) 4 775 DM; f眉r zwei Kinder lagen sie bei 9 550 DM.

bb) Steuerlicher Gesamtentlastungsbetrag f眉r Eltern mit zwei Kindern im Jahre 1986

(a) Der Kl盲ger und seine Ehefrau bezogen im Streitjahr f眉r ihre Tochter D Kindergeld in H枚he von 600 DM (搂 10 Abs.1 des Bundeskindergeldgesetzes --BKGG--). F眉r ihre Tochter E erhielten sie 840 DM Kindergeld. Denn das nach 搂 10 Abs.1 BKGG f眉r das zweite Kind grunds盲tzlich 100 DM monatlich betragende Kindergeld war gem盲脽 搂 10 Abs.2 BKGG auf den sog. Sockelbetrag von 70 DM monatlich zu k眉rzen. Das ma脽gebende kindergeldrechtliche Einkommen (i.S. des 搂 11 BKGG) des Kl盲gers und seiner Ehefrau lag (im Jahre 1984) 眉ber der Sockelbetragsgrenze von 42 960 DM (s. 搂 44a BKGG i.V.m. 搂 10 Abs.2 Satz 3 BKGG a.F.).

(b) Entsprechend den Ausf眉hrungen des Senats im Vorlagebeschlu脽 in BFHE 171, 534, BStBl II 1993, 755 ist dieses Kindergeld von zusammen 1 440 DM mit einem Steuersatz von 40 v.H. in einen fiktiven Steuerfreibetrag hochzurechnen. Dieser betr盲gt demnach 3 600 DM (= 1 440 DM : 40 x 100).

Der Senat hat in seinem Vorlagebeschlu脽 (s. Abschn.B II Nr.1) auch ausf眉hrlich dargestellt, weshalb seiner Auffassung nach diese Umrechnung des Kindergeldes (kombinierte Betrachtung von Kindergeld und Kinderfreibetrag) auch nach Anhebung des Kinderfreibetrages durch das StSenkG 1986/1988 geboten ist. Er h盲lt an dieser Auffassung fest.

(c) Zur Berechnung der steuerlichen Gesamtentlastung sind dem oben ermittelten fiktiven Freibetrag noch zwei Kinderfreibetr盲ge nach 搂 32 Abs.6 EStG i.d.F. des StSenkG 1986/1988 hinzuzurechnen. Doch ist der Senat der Auffassung, da脽 diese nicht in voller H枚he (von 2 484 DM) angesetzt werden k枚nnen.

Nach der Begr眉ndung zum StSenkG 1986/1988 hatte die Anhebung des Kinderfreibetrages (ab dem Jahre 1986) nicht nur die Aufgabe, das allgemeine Existenzminimum eines Kindes abzudecken, sondern auch zus盲tzlich --anstelle der durch dasselbe Gesetz gestrichenen 搂搂 10 Abs.3 Nr.1 Satz 2 Buchst.a (i.V.m. Nr.3) und 10c Abs.3 Nrn.1 und 2 EStG a.F.-- sog. kindbedingte Vorsorgeaufwendungen bis zu 900 DM von der Steuer freizustellen (s. BTDrucks 10/2884, S.96 und 100). Damit hat der Gesetzgeber nach Auffassung des Senats dem Umstand Rechnung getragen, da脽 Eltern im Rahmen ihrer gesetzlichen Unterhaltspflicht u.a. auch Vorsorge zum Schutz der Kinder vor Krankheit, Unfall und Haftpflichtf盲llen treffen m眉ssen (vgl. hierzu auch den Beschlu脽 des BVerfG vom 8. Juni 1977 1 BvR 265/75, BVerfGE 45, 104, BStBl II 1977, 526, Abschn.C IV Nr.2 a). Soweit es sich dabei um Aufwendungen zur Erm枚glichung einer Mindestvorsorge handelt, ist nach Auffassung des erkennenden Senats ein steuermindernder Abzug von Verfassungs wegen (Art.1, 3, 6, 20 GG) geboten (ebenso insbesondere S枚hn in Kirchhof/S枚hn, Einkommensteuergesetz, Kommentar, 搂 10 Rdnr.P 6 und P 76; vgl. auch BFH-Urteil vom 19. April 1989 X R 2/84, BFHE 157, 101, BStBl II 1989, 683, Abschn.I Nr.1). Da dieser Abzug nach dem Willen des Gesetzgebers nicht mehr 眉ber 搂 10 EStG gew盲hrt wird, ist er bei der Anwendung des 搂 32 Abs.6 EStG zu ber眉cksichtigen.

Mangels entsprechender genauerer statistischer Unterlagen geht der Senat f眉r das Streitjahr 1986 typisierend von einem abzuziehenden Mindestvorsorgebetrag von 200 DM pro Kind aus. Er l盲脽t sich dabei von folgenden 脺berlegungen leiten:

Nach Erhebungen des Statistischen Bundesamtes haben Vier-Personen-Haushalte von Angestellten und Arbeitern mit mittlerem Einkommen sowie von Beamten und Angestellten mit h枚herem Einkommen im Jahre 1986 pro Monat f眉r Pr盲mien und Beitr盲ge f眉r private Versicherungen und Pensionskassen (ohne Lebensversicherungen und Versicherungen im Zusammenhang mit Grundst眉cken und Geb盲uden) durchschnittlich 144,89 DM ausgegeben (s. Statistisches Jahrbuch 1989 f眉r die Bundesrepublik, Tabelle 21.2, lfd. Nr.63, Einnahmen und Ausgaben ausgew盲hlter privater Haushalte, S.462/463). Setzt man die Aufwendungen f眉r Versicherungen zugunsten der Kinder --wegen der f眉r sie wohl nicht in Betracht kommenden Beitr盲ge zu Pensionskassen-- z.B. nur mit dem halben Betrag f眉r jene zugunsten der Eltern an, so erg盲be sich ein monatlicher Aufwand von 18,11 DM (= 144,89 DM : 4 : 2) pro Kind; dies entspr盲che einem Jahresaufwand von 217,32 DM.

Doch ist auch diese Zahl nach Auffassung des Senats nur beschr盲nkt aussagekr盲ftig, da aus den Angaben des Statistischen Bundesamtes nicht ersichtlich ist, welche Versicherungen im einzelnen unter die genannte Ausgabenposition fallen. Weiter hat das Statistische Bundesamt in seine Erhebungen nicht jene Familien einbezogen, die Eink眉nfte aus nichtabh盲ngiger, insbesondere freiberuflicher und gewerblicher, T盲tigkeit erzielt hatten. Andererseits ist nach Auffassung des erkennenden Senats z.B. aber auch zu ber眉cksichtigen, da脽 in der gesetzlichen Krankenkasse pflichtversicherte Eltern keine gesonderten Beitr盲ge f眉r die hier in Frage kommenden Kinder zu entrichten hatten. Die Kassenleistungen f眉r solche Kinder werden im Rahmen der sog. Familienhilfe --ohne da脽 Zusatzbeitr盲ge zu entrichten w盲ren-- erbracht (搂 205 Abs.1 Satz 1 der Reichsversicherungsordnung --RVO--; nunmehr 搂 3 Satz 3 und 搂 10 Abs.2 des Sozialgesetzbuches --SGB--, V.Buch, Gesetzliche Krankenversicherung).

Bei Abw盲gung all dieser Umst盲nde h盲lt der Senat einen Jahres- Mindestvorsorgebetrag von 200 DM pro Kind im Streitjahr f眉r ausreichend, aber auch erforderlich.

Danach k枚nnen die Kinderfreibetr盲ge in die Ermittlung der steuerlichen Gesamtentlastung nur in einer H枚he von 2 284 DM (= 2 484 DM ./. 200 DM) einbezogen werden, so da脽 sich im Streitfall eine steuerliche Gesamtentlastung von 8 168 DM (= 3 600 DM + 2 x 2 284 DM) ergibt.

cc) Vergleich der steuerlichen Gesamtentlastung mit den Gesamtleistungen der Sozialhilfe

(a) Gegen眉ber dem in Abschn.II Nr.4 a, aa ermittelten Betrag der durchschnittlichen Gesamtleistungen der Sozialhilfe f眉r zwei Kinder in H枚he von 9 550 DM, in dem seinerseits noch keine Versicherungsbeitr盲ge enthalten sind (s. z.B. 搂 13 BSHG), bleibt die steuerliche Entlastung von 8 168 DM um 1 382 DM (= 14,47 v.H.) hinter den Sozialhilfeleistungen zur眉ck.

Dieser Vomhundertsatz (von 14,47) 眉bersteigt zwar die vom Senat im Vorlagebeschlu脽 in BFHE 171, 534, BStBl II 1993, 755 als grunds盲tzlich erheblich angesehene "Norm"abweichung von 10 v.H. Doch liegt er noch innerhalb der im selben Beschlu脽 in Erw盲gung gezogenen Toleranzgrenze von 15 v.H., so da脽 bei Ber眉cksichtigung dieser "Toleranz" nach Auffassung des erkennenden Senats noch kein evidenter Verfassungsversto脽 im Sinne des BVerfG-Beschlusses in BVerfGE 82, 60, BStBl II 1990, 653, Abschn.C III Nr.4 vorliegt.

Der Senat h盲lt das Zur眉ckbleiben der steuerlichen Entlastung um 14,47 v.H. hinter den Sozialhilfeleistungen f眉r gerade noch verfassungsgem盲脽.

Dabei geht er zun盲chst --wie bereits in seinem Vorlagebeschlu脽 in BFHE 171, 534, BStBl II 1993, 755-- davon aus, da脽 ein evidenter Verfassungsversto脽 hier nicht bereits dann vorliegt, wenn die Gesamtleistungen der Sozialhilfe 眉berhaupt --auch nur geringf眉gig-- h枚her sind als die steuerliche Gesamtentlastung. Denn steuerfrei mu脽 --auch nach dem oben genannten Beschlu脽 des BVerfG-- nur das Existenzminimum eines Kindes bleiben. Zur Ermittlung dieser Gr枚脽e hat auch das BVerfG in erster Linie auf die Leistungen der Sozialhilfe zur眉ckgegriffen. Weiter hat es die Evidenzkontrolle erst bei Pr眉fung der Frage vorgenommen, ob die steuerliche Entlastung diesen verfassungsrechtlichen Mindestanforderungen (Steuerfreistellung des Existenzminimums) gerecht wird. Es hat dazu ausgef眉hrt: In F盲llen, in denen die Erf眉llung grundrechtlicher Pflichten des Gesetzgebers von der Beurteilung tats盲chlicher Verh盲ltnisse abh盲ngt, k枚nne die gesetzliche Regelung nur beanstandet werden, wenn der Gesetzgeber die ma脽geblichen Pflichten 眉berhaupt au脽er acht gelassen oder ihnen offensichtlich nicht gen眉gt hat (s. BVerfG-Beschlu脽 in BVerfGE 82, 60, BStBl II 1990, 653, Abschn.C III Nr.4). Daraus schlie脽t der erkennende Senat, da脽 nicht schon jedes Zur眉ckbleiben der steuerlichen Gesamtentlastung hinter den Sozialhilfeleistungen grundrechtswidrig ist, sondern erst ein offensichtliches.

Ein solches nimmt der Senat nunmehr erst bei einem Zur眉ckbleiben der steuerlichen Gesamtentlastung (bestehend aus dem in einen Steuerfreibetrag hochgerechneten Kindergeld und dem zur Deckung des allgemeinen Existenzminimums eines Kindes bestimmten Teil des Kinderfreibetrages) hinter den Gesamtleistungen der Sozialhilfe um wenigstens 15 v.H. an. Er ber眉cksichtigt dabei, da脽 der Gesetzgeber in diesem Bereich in gro脽em Umfang auf Zukunftsprognosen angewiesen ist. Allein die hier ma脽gebenden Gesamtleistungen der Sozialhilfe beinhalten drei derartige ungewisse Komponenten. Hinzu kommt noch, da脽 auch der Teil des Kinderfreibetrages, der die versicherungsm盲脽ige Grundvorsorge f眉r die Kinder ber眉cksichtigen soll, keine konstante Gr枚脽e ist.

b) Bei dieser Rechts- und Sachlage kann offenbleiben, ob im Streitfall nicht auch zu ber眉cksichtigen w盲re, da脽 die T枚chter des Kl盲gers und seiner Ehefrau, D und E, im Streitjahr bereits in einem Lehrverh盲ltnis standen und daraus eigene Eink眉nfte erzielten. Durch die eigenen Eink眉nfte der T枚chter verminderte sich n盲mlich deren Unterhaltsanspruch gegen眉ber ihren Eltern im Umfang der erhaltenen Ausbildungsverg眉tungen abz眉glich eines ausbildungsbedingten Mehrbedarfs von jeweils 150 DM monatlich (= 1 800 DM im Jahr; s. hierzu 搂 1610 Abs.1 des B眉rgerlichen Gesetzbuches --BGB-- und z.B. Palandt, B眉rgerliches Gesetzbuch, 53.Aufl., 搂 1610 Rdnr.15). Dies wiederum hat zur Folge, da脽 die steuerliche Leistungsf盲higkeit der Eltern, hier des Kl盲gers und seiner Ehefrau, erh枚ht wurde.

5. Der Senat war an einer Entscheidung in der Sache nicht durch 搂 74 FGO gehindert. F眉r eine Aussetzung des Verfahrens im Hinblick auf anh盲ngige Musterverfahren vor dem BVerfG wegen der H枚he des Grundfreibetrags besteht seit Ergehen des Beschlusses des BVerfG in BVerfGE 87, 153, BStBl II 1993, 413, der auch das Streitjahr (1986) betraf, keine Veranlassung mehr. Auch das aufgrund des Vorlagebeschlusses des erkennenden Senats in BFHE 171, 534, BStBl II 1993, 755 beim BVerfG --zum Kinderlastenausgleich-- anh盲ngige Verfahren 2 BvL 42/93 hindert den Senat nicht, im Streitfall --bereits jetzt-- eine Entscheidung zu treffen. Insbesondere steht dem nicht der Beschlu脽 des erkennenden Senats vom 7. Februar 1992 III B 24,25/91 (BFHE 166, 418, BStBl II 1992, 408) entgegen.

Zum einen handelt es sich hier um eine teilweise andere Rechtslage. Das beim BVerfG anh盲ngige Verfahren 2 BvL 42/93 betrifft den Kinderlastenausgleich f眉r Eltern mit einem Kind (im Jahre 1987). Im Streitfall geht es um die Verfassungsm盲脽igkeit des Kinderlastenausgleichs f眉r Eltern mit zwei Kindern (im Jahre 1986), wobei ein Unterschied zu dem oben genannten beim BVerfG anh盲ngigen Verfahren bereits insoweit besteht, als das Kindergeld f眉r das zweite Kind (auch bei K眉rzung auf den sog. Sockelbetrag nach 搂 10 Abs.2 BKGG) mindestens um 20 DM h枚her ist als das Erstkindergeld.

Zum anderen hat der BFH selbst zu dieser Problematik -- zeitlich nach Ergehen der BVerfG-Beschl眉sse zum Kinderlastenausgleich in BVerfGE 82, 60, BStBl II 1990, 653, und BVerfGE 82, 198, BStBl II 1990, 664-- noch nicht abschlie脽end Stellung genommen (s. hierzu BFHE 166, 418, BStBl II 1992, 408, Nr.3 e der 贰苍迟蝉肠丑别颈诲耻苍驳蝉驳谤眉苍诲别). Der Beschlu脽 vom 20. Mai 1992 III B 100/91 (BFHE 168, 174, BStBl II 1992, 729) betraf ein Verfahren des vorl盲ufigen Rechtsschutzes einer Familie mit drei Kindern f眉r die Jahre 1989 und 1990, in dem auch nicht die Durchf眉hrung der genauen Berechnungen geboten war, die vom BVerfG erstmals in seiner Entscheidung zum Grundfreibetrag dargelegt und vom erkennenden Senat im Vorlagebeschlu脽 in BFHE 171, 534, BStBl II 1993, 755 眉bernommen worden sind.

6. Die Kostenentscheidung folgt aus 搂 135 Abs.2 FGO.

Dies gilt auch, soweit die Revision im Streitpunkt Grundfreibetrag zur眉ckgewiesen wurde. Eine dem 搂 34a Abs.3 des Gesetzes 眉ber das Bundesverfassungsgericht (BVerfGG) vergleichbare Vorschrift gibt es in der FGO nicht. Die Voraussetzungen des 搂 137 Satz 2 FGO liegen nicht vor. Das FA trifft kein Verschulden (i.S. des 搂 137 Satz 2 FGO) daran, da脽 der Kl盲ger im Klage- und im Revisionsverfahren --erfolglos-- auch einen h枚heren Grundfreibetrag begehrt hat und ihm dadurch Kosten entstanden sind.

a) Insbesondere war das FA nicht etwa verpflichtet, dem Antrag des Kl盲gers auf Ruhen des Klageverfahrens zuzustimmen. Ihm war insoweit ein Ermessensspielraum einger盲umt. Eine Ermessensreduzierung auf Null und somit eine Pflicht des FA zur Zustimmung zum Ruhen des Klageverfahrens k枚nnte allenfalls in Erw盲gung gezogen werden, wenn das Einkommen des Kl盲gers und seiner Ehefrau nicht h枚her als das sozialhilferechtliche Existenzminimum gewesen w盲re. In solchen F盲llen hat der erkennende Senat selbst Zweifel an der Verfassungsm盲脽igkeit der Grundfreibetr盲ge ge盲u脽ert (s. Beschl眉sse vom 25. Juli 1991 III B 555/90, BFHE 164, 570, BStBl II 1991, 876, und vom 29. Oktober 1991 III B 83/91, BFH/NV 1992, 246); sie f眉hrten auch dazu, da脽 das BVerfG die geltenden Grundfreibetr盲ge f眉r verfassungswidrig erkl盲rt hat.

So liegen die Verh盲ltnisse im Streitfall jedoch nicht. Das vom Kl盲ger und dessen Ehefrau zu versteuernde Einkommen 眉berschritt mit 80 044 DM das sozialhilferechtliche Existenzminimum erheblich.

b) Das FA mu脽 sich --im Rahmen des 搂 137 Satz 2 FGO-- auch nicht ein etwaiges Verschulden des Gesetzgebers zurechnen lassen. Dies folgt nach Auffassung des Senats schon aus dem verfassungsrechtlichen Prinzip der Gewaltenteilung.

7. Eine Nichterhebung der Gerichtskosten nach 搂 8 Abs.1 Satz 1 GKG kommt ebenfalls nicht in Betracht.

Eine unrichtige Sachbehandlung durch das FA scheidet aus den oben, zu 搂 137 Satz 2 FGO, dargestellten Gr眉nden aus.

Auch eine unrichtige Sachbehandlung durch das FG ist nicht ersichtlich. Das FG mu脽te insbesondere nicht das Klageverfahren entsprechend den im Beschlu脽 des erkennenden Senats in BFHE 166, 418, BStBl II 1992, 408 zusammengefa脽ten Grunds盲tzen wegen Anh盲ngigkeit eines Musterverfahrens vor dem BVerfG aussetzen. Die Vorlageverfahren, auf die der Beschlu脽 des BVerfG in BVerfGE 87, 153, BStBl II 1993, 413 ergangen ist, sind erst nach der Beschlu脽fassung 眉ber das angegriffene Urteil (am 7. Juni 1990) und dessen Zustellung am 14. Juli 1990 beim BVerfG anh盲ngig geworden. Gleiches gilt f眉r die gegen das Urteil des erkennenden Senats vom 8. Juni 1990 III R 14-16/90 (BFHE 161, 109, BStBl II 1990, 969) eingelegte Verfassungsbeschwerde.

Fundstellen