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Entscheidungsstichwort (Thema)

Zum Leistungsaustausch eines Fitnessstudios im Lockdown (II). Teilweise inhaltsgleich mit BFH-Urteil vom 13.11.2024 XI R 5/23

Leitsatz (NV)

1. Wurde f眉r eine vereinbarte Lieferung oder sonstige Leistung ein Entgelt entrichtet, die Lieferung oder sonstige Leistung jedoch nicht ausgef眉hrt, tritt die Minderung der Bemessungsgrundlage nach 搂听17 des Umsatzsteuergesetzes nicht schon dann ein, wenn ein R眉ckzahlungsanspruch des Zahlenden besteht, sondern erst dann, wenn das bereits gezahlte Entgelt tats盲chlich zur眉ckgezahlt worden ist (Best盲tigung der Rechtsprechung).

2. Das Einr盲umen der M枚glichkeit zur Weiternutzung eines Fitnessstudios nach Ablauf der urspr眉nglich vereinbarten Vertragslaufzeit (kostenfreie Zusatzmonate) ist auch dann ein verbrauchsf盲higer Vorteil, wenn dem keine zivilrechtlich wirksame Vereinbarung mit dem Kunden zugrunde liegt, weil der Leistungsaustausch umsatzsteuerrechtlich aus dem wirtschaftlichen Zusammenhang zwischen den vom Unternehmer im Voraus vereinnahmten Mitgliedsbeitr盲gen (Gegenleistung) und dem verbrauchsf盲higen Vorteil (in Gestalt von kostenfreien Zusatzmonaten) folgt, den die Mitglieder eines Fitnessstudios aufgrund ihrer Zahlung w盲hrend der coronabedingten Schlie脽ung (Lockdown) erlangt haben. Auf die Beurteilung nach dem nationalen Zivilrecht kommt es insoweit nicht an (Parallelentscheidung zum Urteil des Bundesfinanzhofs vom 13.11.2024听- XI听R听5/23).

3. In den 贰苍迟蝉肠丑别颈诲耻苍驳蝉驳谤眉苍诲别n kann das Finanzgericht auf die Begr眉ndung eines seinem Urteil vorangegangenen Beschlusses 眉ber die Ablehnung eines Antrags auf Aussetzung oder Aufhebung der Vollziehung in gleicher Sache ohne Rechtsversto脽 verweisen.

Normenkette

UStG 搂听1 Abs. 1 Nr. 1 S. 1, 搂听13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b, 搂听17 Abs. 2, 搂听20; AO 搂 164 Abs. 2; FGO 搂听68 S. 1, 搂听105 Abs. 2 Nr. 5, 搂听126 Abs. 2, 搂听135 Abs. 1; BGB 搂听275 Abs. 1, 搂听326 Abs.听1, 4

Verfahrensgang

Tenor

Die Revision der Kl盲gerin gegen das Urteil des Schleswig-Holsteinischen Finanzgerichts vom 16.11.2022听- 4听K听41/22 wird als unbegr眉ndet zur眉ckgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Kl盲gerin zu tragen.

Tatbestand

I.

Rz. 1

Die Kl盲gerin und Revisionskl盲gerin (Kl盲gerin) betrieb im Jahr 2020 (Streitjahr) ein Fitnessstudio. Sie berechnete die Umsatzsteuer gem盲脽 搂听20 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) nach vereinnahmten Entgelten. Die Laufzeit einer Mitgliedschaft im Fitnessstudio der Kl盲gerin betrug je nach Vereinbarung 12 oder 24听Monate. Die Mitglieder, die monatlich Beitr盲ge zu entrichten hatten, waren zur gemeinschaftlichen Nutzung s盲mtlicher Einrichtungen in den R盲umen der Kl盲gerin berechtigt; sie konnten die Trainingsanlagen, Erholungs- und Clubr盲ume nutzen und --soweit vorgesehen-- an Gymnastikstunden sowie sportlichen und geselligen Aktivit盲ten teilnehmen.

Rz. 2

Die Kl盲gerin musste gem盲脽 der Landesverordnung 眉ber Ma脽nahmen zur Bek盲mpfung der Ausbreitung des neuartigen Coronavirus SARS-CoV-2 in Schleswig-Holstein (im Folgenden: Landesverordnung) ihr Fitnessstudio vom 17.03.2020 bis zum 17.05.2020 schlie脽en. In den sozialen Medien wies die Kl盲gerin unter anderem auf ihre Online-Kurse und ihren Online-Service zum Home-Training hin. Ferner teilte sie ihren Mitgliedern mit, dass der Zeitraum, in dem in ihrem Fitnessstudio nicht trainiert werden k枚nne, neben vielf盲ltiger Alternativangebote am Ende der Mitgliedschaft beitragsfrei ersetzt werde. Der Einzug der monatlich zu entrichtenden Mitgliedsbeitr盲ge erfolgte auch w盲hrend der Schlie脽ung. Im Buchungstext des Lastschrifteinzugs f眉r die Monate April und Mai 2020 wurde ausdr眉cklich auf die Gew盲hrung der Bonus-Monate hingewiesen.

Rz. 3

Die Kl盲gerin teilte dem Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) mit, dass die Anfang April vereinnahmten Mitgliedsbeitr盲ge nicht in der --zu einer Vorbehaltsfestsetzung f眉hrenden-- Umsatzsteuer-Voranmeldung enthalten seien, da diese aufgrund der Schlie脽ung des Fitnessstudios ohne Rechtsgrund erfolgt seien. F眉r die Monate M盲rz und Mai 2020 wurde entsprechend verfahren. Alle Mitgliedsbeitr盲ge, die auf die Schlie脽zeit entfielen, buchte die Kl盲gerin auf einem Sonderkonto ohne Umsatzsteuer.

Rz. 4

Nach einer Au脽enpr眉fung vertrat das FA --den Pr眉fungsfeststellungen folgend-- hingegen die Auffassung, dass es sich bei den fortgezahlten Beitr盲gen der Mitglieder um Entgelt handele, das der Umsatzsteuer zu unterwerfen sei. Sofern der Betreiber eines Fitnessstudios bei Beitragsfortzahlung eine entsprechende Zeitgutschrift andiene, stelle der Beitrag eine steuerpflichtige Anzahlung dar. Eine etwaige sp盲tere R眉ckforderung k枚nne allenfalls zu einer Korrektur nach 搂听17 Abs.听2 UStG f眉hren. Ob die Zusicherung der Verl盲ngerung ein zivilrechtlich wirksames Vertragsverh盲ltnis begr眉nde, k枚nne dahinstehen.

Rz. 5

Das FA erlie脽 dementsprechend unter dem 13.01.2021 einen 脛nderungsbescheid 眉ber die Festsetzung der Umsatzsteuer-Vorauszahlung f眉r den Monat Mai 2020 nach 搂听164 Abs.听2 der Abgabenordnung. Hierbei wurden die f眉r die Monate M盲rz, April und Mai verbuchten Mitgliedsbeitr盲ge zun盲chst zusammengefasst und die sich aus dem Netto-Mehrbetrag von insgesamt 鈥μ�鈧� ergebende Vorauszahlung in H枚he von 鈥μ�鈧� festgesetzt. Hiergegen wandte sich die Kl盲gerin mit ihrem Einspruch. Die Festsetzungen 眉ber die Umsatzsteuer-Vorauszahlungen f眉r die Monate M盲rz, April und Mai 2020 盲nderte das FA (hinsichtlich Mai erneut) dahingehend, dass die streitigen Entgelte nicht mehr zusammengefasst f眉r den Monat Mai 2020, sondern in der jeweiligen H枚he der Vereinnahmung in den Monaten M盲rz, April und Mai 2020 erfasst wurden. Die Kl盲gerin legte auch gegen die ge盲nderten Festsetzungen der Umsatzsteuer-Vorauszahlungen f眉r die Monate M盲rz und April 2020 jeweils Einspruch ein. Die Einspr眉che hatten keinen Erfolg (Einspruchsentscheidung vom 18.03.2022).

Rz. 6

Im Verlauf des Klageverfahrens erlie脽 das FA unter dem 17.08.2022 den Umsatzsteuer-Jahresbescheid f眉r das Streitjahr, der gem盲脽 搂听68 Satz听1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) Gegenstand des Verfahrens wurde.

Rz. 7

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2023, 364 ver枚ffentlichten Urteil vom 16.11.2022听- 4听K听41/22 ab. Das FG f眉hrte im Wesentlichen aus, dass die streitigen, von der Kl盲gerin trotz der pandemiebedingten Schlie脽ung ihres Fitnessstudios vereinnahmten Mitgliedsbeitr盲ge in einem umsatzsteuerrechtlich relevanten Zusammenhang mit einem tats盲chlich erbrachten Leistungsb眉ndel st眉nden. Die freiwillige Fortzahlung der Mitgliedsbeitr盲ge sei im Rahmen eines in der Vergangenheit gelebten und fortbestehenden Dauerschuldverh盲ltnisses und im Zusammenhang mit den insoweit erbrachten Leistungen erfolgt.

Rz. 8

Mit der Revision r眉gt die Kl盲gerin die Verletzung materiellen Rechts. Den streitigen Zahlungen der Mitglieder liege kein steuerbarer Leistungsaustausch zugrunde; sie unterl盲gen unabh盲ngig davon, ob sie zur眉ckgew盲hrt w眉rden, nicht der Umsatzsteuer. Der Bundesgerichtshof habe mit Urteil vom 04.05.2022听- XII听ZR听64/21 (BGHZ 233, 266) entschieden, dass die Mitglieder eines Fitnessstudios nach 搂听326 Abs.听1 i.V.m. 搂听326 Abs.听4 des B眉rgerlichen Gesetzbuches (BGB) einen Anspruch auf jederzeitige R眉ckzahlung der f眉r den Zeitraum der pandemiebedingten Schlie脽ung entrichteten Monatsbeitr盲ge h盲tten, da insoweit der Anspruch auf Leistung unm枚glich und nach 搂听275 Abs.听1 BGB ausgeschlossen sei. Zu einem Leistungsaustausch k枚nne es nur kommen, wenn die Leistung einvernehmlich in die Zukunft verschoben werde, so dass die geleisteten Zahlungen als steuerbare Anzahlungen im Sinne des 搂听13 Abs.听1 Nr.听1 Buchst.听a UStG zu werten seien oder sich die Parteien im Sinne des 搂听364 BGB auf eine Ersatzleistung an Erf眉llungs statt geeinigt h盲tten. Beides liege hier jedoch nicht vor. Ob eine Leistung des Unternehmers vorliege, die derart mit einer Zahlung verkn眉pft sei, dass sie sich auf die Erlangung einer Gegenleistung richte, bestimme sich nach dem der Leistung zugrundeliegenden Rechtsverh盲ltnis. Die entscheidende Vorfrage sei, ob der zivilrechtliche Anspruch auf Leistung noch bestehe. F眉r die Annahme eines Leistungsaustauschs reiche es jedenfalls nicht aus, dass die Zahlungen im Zusammenhang mit einem bestehenden Dauerschuldverh盲ltnis erfolgt seien. Im 脺brigen r眉gt die Kl盲gerin, dass das FG in den Gr眉nden des angefochtenen Urteils auf seinen Beschluss vom 14.02.2022听- 4听V听17/21 (EFG 2022, 615) abstelle, der auf Grundlage einer vom FG ausdr眉cklich als summarisch bezeichneten Sachverhaltsaufkl盲rung und einer als nicht abschlie脽end bezeichneten rechtlichen Pr眉fung ergangen sei.

Rz. 9

Die Kl盲gerin beantragt,

das Urteil des FG aufzuheben und den Umsatzsteuerbescheid f眉r das Streitjahr vom 17.08.2022 dahingehend zu 盲ndern, dass die Umsatzsteuer um 鈥μ�鈧� herabgesetzt wird, hilfsweise die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zur眉ckzuverweisen.

Rz. 10

Das FA beantragt,

die Revision als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen.

贰苍迟蝉肠丑别颈诲耻苍驳蝉驳谤眉苍诲别

II.

Rz. 11

Die Revision der Kl盲gerin ist unbegr眉ndet und deshalb zur眉ckzuweisen (搂听126 Abs.听2 FGO).

Rz. 12

1. Die Vorentscheidung ist jedenfalls im Ergebnis zu Recht davon ausgegangen, dass die w盲hrend der beh枚rdlich angeordneten Schlie脽zeit f眉r die Monate M盲rz, April und Mai 2020 von der Kl盲gerin vereinnahmten Mitgliedsbeitr盲ge Gegenleistungen f眉r steuerbare und steuerpflichtige Leistungen sind. Die von den Mitgliedern auf Grundlage der bestehenden Mitgliedsvereinbarungen durch Lastschrifteinzug entrichteten Zahlungen f眉r die Monate M盲rz, April und Mai 2020 sind, soweit sie nicht zur眉ckgew盲hrt wurden, Entgelte f眉r steuerbare Leistungen, obwohl die Nutzung der Einrichtungen des Fitnessstudios aufgrund der Landesverordnung in dem Zeitraum vom 17.03.2020 bis zum 17.05.2020 zivilrechtlich unm枚glich war.

Rz. 13

a) Nach 搂听13 Abs.听1 Nr.听1 Buchst.听b UStG entsteht die Steuer bei der Berechnung der Steuer nach vereinnahmten Entgelten mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Entgelte vereinnahmt worden sind.

Rz. 14

b) Wurde f眉r eine vereinbarte Lieferung oder sonstige Leistung ein Entgelt entrichtet, die Lieferung oder sonstige Leistung jedoch nicht ausgef眉hrt, gilt nach 搂听17 Abs.听2 Nr.听2 UStG die Vorschrift des 搂听17 Abs.听1 Satz听1 UStG sinngem盲脽. Die Minderung der Bemessungsgrundlage nach 搂听17 UStG tritt nicht schon dann ein, wenn ein R眉ckzahlungsanspruch des Zahlenden besteht, sondern (erst) dann, wenn das bereits gezahlte Entgelt (tats盲chlich) zur眉ckgezahlt worden ist (vgl. Urteil des Gerichtshofs der Europ盲ischen Union FIRIN vom 13.03.2014听- C-107/13, EU:C:2014:151, Rz听56, m.w.N.; Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 19.07.2007听- V听R听11/05, BFHE 219, 220, BStBl II 2007, 966; vom 18.09.2008听- V听R听56/06, BFHE 222, 162, BStBl II 2009, 250; vom 02.09.2010听- V听R听34/09, BFHE 231, 321, BStBl II 2011, 991; vom 17.07.2019听- V听R听9/19 (V听R听29/15), BFHE 265, 565, Rz听31). Dies ist hinsichtlich der im Streit stehenden Entgelte f眉r die vereinbarten Leistungen der Monate M盲rz, April und Mai 2020 nicht der Fall. Der blo脽e Umstand, dass die Kunden der Kl盲gerin zivilrechtlich einen Anspruch auf R眉ckzahlung des Entgelts f眉r die vereinbarte Leistung hatten, soweit die vereinbarte Leistung "Einr盲umung der M枚glichkeit zur gemeinschaftlichen Nutzung s盲mtlicher Einrichtungen des Fitnessstudios" (in den Monaten M盲rz und Mai teilweise, im Monat April vollst盲ndig) tats盲chlich nicht ausgef眉hrt worden ist, reicht danach f眉r eine Minderung der Bemessungsgrundlage gerade nicht aus. Der Senat verweist im 脺brigen zur Vermeidung von Wiederholungen auf sein Urteil vom 13.11.2024听- XI听R听5/23.

Rz. 15

c) Unabh盲ngig davon hat die Kl盲gerin ihren Mitgliedern in Gestalt der zugesagten Bonus-Monate einen verbrauchsf盲higen Vorteil dergestalt verschafft, dass die Mitglieder im Anschluss an den Ablauf der jeweiligen Mitgliedschaft beitragsfrei f眉r die Zeit, in denen die Kl盲gerin ihr Fitnessstudio schlie脽en musste, weiter trainieren konnten. Die von der Kl盲gerin eingezogenen Mitgliedsbeitr盲ge, die auf die Monate der beh枚rdlich angeordneten Schlie脽ung ihres Fitnessstudios entfallen, sind danach auch als Entgelt im Sinne des 搂听13 Abs.听1 Nr.听1 Buchst.听b UStG f眉r die nachfolgend noch zu gew盲hrenden Bonus-Monate zu sehen.

Rz. 16

aa) Der umsatzsteuerrechtliche Zusammenhang folgt aus dem wirtschaftlichen Zusammenhang zwischen den vom Unternehmer im Voraus vereinnahmten Mitgliedsbeitr盲gen (Gegenleistung) und dem verbrauchsf盲higen Vorteil (Leistung), den die Mitglieder eines Fitnessstudios w盲hrend der pandemiebedingten Schlie脽ung in Gestalt von kostenfreien Zusatzmonaten erlangt haben, und nicht aus der Beurteilung nach dem nationalen Zivilrecht.

Rz. 17

bb) Der Senat verweist auch insoweit zur Vermeidung von Wiederholungen auf die Gr眉nde seines Urteils vom 13.11.2024听- XI听R听5/23.

Rz. 18

2. Auch die den Hilfsantrag betreffende Verfahrensr眉ge der Kl盲gerin, dass das FG in den Gr眉nden des angefochtenen Urteils auf seinen Beschluss vom 14.02.2022听- 4听V听17/21 (EFG 2022, 615) verweise, bleibt ohne Erfolg.

Rz. 19

Mit Blick auf das Erfordernis, dass das Urteil 贰苍迟蝉肠丑别颈诲耻苍驳蝉驳谤眉苍诲别 enthalten muss (搂听105 Abs.听2 Nr.听5, 搂听119 Nr.听6 FGO), ist es grunds盲tzlich nicht zu beanstanden, wenn anstelle von 贰苍迟蝉肠丑别颈诲耻苍驳蝉驳谤眉苍诲别n auf eine zwischen den Beteiligten ergangene andere Entscheidung des FG verwiesen wird, die die gleichen Sachverhalte und Rechtsfragen betrifft (vgl. z.B. BFH-Beschl眉sse vom 17.12.1998听- I听R听56/98, BFH/NV 1999, 808; vom 24.10.2012听- I听B听140/12, BFH/NV 2013, 226). Das FG kann daher zum Beispiel auf die Begr眉ndung eines dem Urteil vorangegangenen Beschlusses 眉ber die Ablehnung eines Antrags auf Aussetzung oder Aufhebung der Vollziehung in gleicher Sache ohne Rechtsversto脽 verweisen (vgl. BFH-Beschluss vom 24.10.2012听- I听B听140/12, BFH/NV 2013, 226). Dies hat das FG zul盲ssigerweise getan.

Rz. 20

3. Die Kostenentscheidung beruht auf 搂听135 Abs.听2 FGO.

Fundstellen