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Entscheidungsstichwort (Thema)

脛nderungsm枚glichkeit nach 搂 174 Abs. 4 AO und Entgeltvereinnahmung nach Abtretung

Leitsatz (amtlich)

1. Der Begriff 鈥瀊estimmter Sachverhalt鈥� erfasst nicht nur einzelne steuererhebliche Tatsachen, sondern auch den einheitlichen, f眉r die Besteuerung ma脽geblichen Sachverhaltskomplex, sofern die ihn bildenden Sachverhaltselemente einen inneren Zusammenhang aufweisen.

2. Der leistende Unternehmer vereinnahmt ein Entgelt auch dann, wenn der Leistungsempf盲nger nach Abtretung des Verg眉tungsanspruchs an den Abtretungsempf盲nger zahlt.

Normenkette

AO 搂 174 Abs. 4; UStG 搂听3 Abs. 9, 搂搂听10, 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. c

Verfahrensgang

Tenor

Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts Baden-W眉rttemberg, Au脽ensenate Freiburg, vom 15. Februar 2012 14 K 1973/11 aufgehoben.

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Kl盲ger zu tragen.

Tatbestand

Rz. 1

I. Streitig ist, ob der Beklagte und Revisionskl盲ger (das Finanzamt 鈥揊A鈥�) nach 搂 174 Abs. 4 der Abgabenordnung (AO) zur 脛nderung der Umsatzsteuerbescheide 1999 bis 2001 (Streitjahre) berechtigt war.

Rz. 2

Der Kl盲ger und Revisionsbeklagte (Kl盲ger) war in den Streitjahren als Musikproduzent unternehmerisch t盲tig. Am 22. Oktober 1997 vereinbarte er mit der H-GmbH, dass er von dieser auf Darlehensbasis eine voll gegen s盲mtliche Autorenanteile verrechenbare Zahlung in H枚he von 2.000.000 DM erh盲lt, zahlbar in H枚he von 1.000.000 DM nach Unterzeichnung der Vereinbarung sowie weitere 1.000.000 DM im Januar 1998. Daf眉r erwarb die H-GmbH die zuk眉nftigen Forderungen des Kl盲gers gegen die GEMA in H枚he der zu erwartenden Autorenverg眉tung bis zum Betrage von 2.000.000 DM einschlie脽lich der jeweils geltenden gesetzlichen Umsatzsteuer (搂 2 Nr. 1 der Vereinbarung). Zur Sicherung trat der Kl盲ger am 22. Oktober 1997 seine Anspr眉che gegen die GEMA auf Aussch眉ttung der ihm zustehenden Ertr盲ge aus der Verwertung von Urheberrechten an die H-GmbH ab. Bis zur H枚he dieser Forderungen sollten Zahlungen der GEMA k眉nftig auf ein Konto der H-GmbH zu 眉berweisen sein.

Rz. 3

W盲hrend der Kl盲ger die GEMA-Autorenverg眉tungen in seinen Steuererkl盲rungen als dem erm盲脽igten Steuersatz unterliegende steuerpflichtige Ums盲tze ber眉cksichtigte, kam das FA nach einer die Jahre 1996 bis 1998 betreffenden Au脽enpr眉fung zu dem Ergebnis, dass die Zahlungen der H-GmbH bei Zufluss in den Jahren 1997 und 1998 als umsatzsteuerpflichtiger Umsatz (7 %) mit 934.579,43 DM (Nettobetrag) zu erfassen seien. Die Vereinbarungen des Kl盲gers mit der H-GmbH stellten keinen Darlehensvertrag, sondern einen Kaufvertrag dar. Bei den Zahlungen handele es sich um Vorauszahlungen der H-GmbH f眉r die ihr 眉bertragenen Autorenanteile. Die Zahlungen aus den laufenden Lizenzabrechnungen mit der GEMA seien dagegen umsatzsteuerrechtlich irrelevant.

Rz. 4

Gegen die aufgrund der Betriebspr眉fung ge盲nderten Umsatzsteuerbescheide 1997 und 1998 vom 20. Juli 2004 legte der Kl盲ger erfolglos Einspruch ein.

Rz. 5

W盲hrend des Rechtsbehelfsverfahrens f眉hrte das FA beim Kl盲ger eine die Streitjahre betreffende Au脽enpr眉fung durch. Dabei schloss sich die Betriebspr眉fung dem Ergebnis der vorausgegangenen Betriebspr眉fung an, sodass die in den Streitjahren bereits erkl盲rten Ums盲tze zu mindern seien. Daraufhin erlie脽 das FA am 12. Mai 2010 ge盲nderte Umsatzsteuerbescheide f眉r die Streitjahre und hob den Vorbehalt der Nachpr眉fung auf.

Rz. 6

In dem die Umsatzsteuer 1997 und 1998 betreffenden Klageverfahren erkl盲rte sich das FA bereit, das strittige Vertragsverh盲ltnis als Darlehensvereinbarung anzuerkennen und dadurch dem Klagebegehren abzuhelfen. Dies geschah durch die 脛nderungsbescheide vom 11. Oktober 2010. Der Rechtsstreit wurde daraufhin mit Beschluss des Finanzgerichts (FG) vom 23. November 2010 14 K 544/07 f眉r erledigt erkl盲rt.

Rz. 7

Hierauf 盲nderte das FA am 18. Oktober 2010 die streitgegenst盲ndlichen Umsatzsteuerbescheide auf der Grundlage des 搂 174 Abs. 4 AO und erfasste nunmehr beim Kl盲ger die Ums盲tze aus den j盲hrlichen Lizenzabrechnungen der GEMA.

Rz. 8

Die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage hatte Erfolg. Das FG entschied, dass die Voraussetzungen des 搂 174 Abs. 4 AO nicht vorl盲gen, weil das FA nicht die steuerlichen Folgen aus einem 鈥瀊estimmten Sachverhalt鈥� gezogen habe. Gegenstand des Rechtsstreits wegen Umsatzsteuer 1997 und 1998 sei die umsatzsteuerliche Behandlung der Vereinbarung des Kl盲gers mit der H-GmbH vom 22. Oktober 1997 und damit die umsatzsteuerliche Erfassung der von der H-GmbH an den Kl盲ger in den Jahren 1997 und 1998 gezahlten 2.000.000 DM gewesen. Ma脽geblicher Lebensvorgang sei daher die Vereinbarung des Kl盲gers mit der H-GmbH vom 22. Oktober 1997 zum Erhalt einer Zahlung von 2.000.000 DM 鈥瀉uf Darlehensbasis鈥�. Im Unterschied dazu gehe es in den Streitjahren (1999 bis 2001) um die umsatzsteuerrechtliche Erfassung der j盲hrlichen Auszahlungen der GEMA. Daf眉r komme es auf die Leistungsbeziehungen des Kl盲gers mit der GEMA an. Beide Ereignisse stellten keinen einheitlichen Lebensvorgang und damit keinen bestimmten Sachverhalt i.S. des 搂 174 Abs. 4 Satz 1 AO dar. Der blo脽 tats盲chliche Zusammenhang infolge der Abtretung der GEMA-Anspr眉che des Kl盲gers an die H-GmbH reiche hierf眉r nicht aus. Umsatzsteuerrechtlich l盲gen zwei unterschiedliche Leistungsbeziehungen vor. Diese stellten jeweils einen eigenst盲ndigen 鈥瀊estimmten鈥� Sachverhalt dar, an den das Gesetz steuerliche Folgen kn眉pfe.

Rz. 9

Mit seiner Revision r眉gt das FA die Verletzung des 搂 174 Abs. 4 AO und tr盲gt dazu vor:

Rz. 10

Ein bestimmter Sachverhalt i.S. von 搂 174 Abs. 4 AO liege nicht nur bei einzelnen steuererheblichen Tatsachen und einzelnen steuerrechtlich bedeutsamen Merkmalen vor, sondern auch bei einem einheitlichen, f眉r diese Besteuerung ma脽geblichen Sachverhaltskomplex. Im Streitfall umfasse dieser Sachverhaltskomplex nicht nur die zwischen der H-GmbH und dem Kl盲ger getroffene Darlehensvereinbarung vom 22. Oktober 1997, sondern auch die damit in Verbindung stehenden Regelungen im Zusammenhang mit den Forderungen des Kl盲gers gegen眉ber der GEMA, wonach der Kl盲ger seine Anspr眉che gegen die GEMA auf Aussch眉ttung der ihm zustehenden Ertr盲gnisse aus der Verwertung von Urheberrechten an die H-GmbH abgetreten habe. Das FG habe verkannt, dass das FA nicht einen weiteren Sachverhalt (Vereinbarung des Kl盲gers mit der H-GmbH) in die Beurteilung der Vertragsbeziehungen mit der GEMA einbezogen habe, da die Vertragsbeziehungen mit der GEMA Bestandteil des vorliegenden Sachverhaltskomplexes seien. Dieser bestehe aus dem Autorenexklusivvertrag vom 22. Oktober 1997, dem Darlehensvertrag vom 22. Oktober 1997 und der Abtretung der Anspr眉che des Kl盲gers gegen die GEMA an die H-GmbH mit Vertrag vom 22. Oktober 1997.

Rz. 11

Das FA beantragt,

unter Aufhebung des angefochtenen Urteils die Anfechtungsklage abzuweisen.

Rz. 12

Der Kl盲ger beantragt sinngem盲脽,

die Revision zur眉ckzuweisen.

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Rz. 13

II. Die Revision des FA ist begr眉ndet.

Rz. 14

Das Urteil des FG ist aufzuheben und die Klage abzuweisen (搂 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung 鈥揊GO鈥�). Das FG ist rechtsfehlerhaft davon ausgegangen, dass die Voraussetzungen f眉r eine 脛nderung der bestandskr盲ftigen Umsatzsteuerbescheide 1999 bis 2001 nach 搂 174 Abs. 4 AO nicht vorgelegen h盲tten. Die Umsatzsteuerbescheide 1997 und 1998, in denen das FA die Zahlungen der H-GmbH an den Kl盲ger als steuerpflichtige Ums盲tze behandelt und der Umsatzsteuer unterworfen hatte, beruhten auf einer rechtlich irrigen Beurteilung eines bestimmten Sachverhalts. Nachdem diese Bescheide aufgrund eines Rechtsbehelfs des Kl盲gers aufgehoben wurden, war das FA berechtigt, durch den Erlass der streitgegenst盲ndlichen Umsatzsteuerbescheide die zutreffenden steuerlichen Folgen zu ziehen.

Rz. 15

1. Ist aufgrund irriger Beurteilung eines bestimmten Sachverhalts ein Steuerbescheid ergangen, der aufgrund eines Rechtsbehelfs oder sonst auf Antrag des Steuerpflichtigen durch die Finanzbeh枚rde zu seinen Gunsten aufgehoben oder ge盲ndert wird, so k枚nnen nach 搂 174 Abs. 4 Satz 1 AO aus dem Sachverhalt nachtr盲glich durch Erlass oder 脛nderung eines Steuerbescheids die richtigen steuerlichen Folgerungen gezogen werden. Dies gilt gem盲脽 搂 174 Abs. 4 Satz 2 AO auch dann, wenn der Steuerbescheid durch das Gericht aufgehoben oder ge盲ndert wird. Der Ablauf der Festsetzungsfrist ist unbeachtlich, wenn die steuerlichen Folgerungen innerhalb eines Jahres nach Aufhebung oder 脛nderung des fehlerhaften Steuerbescheids gezogen werden (搂 174 Abs. 4 Satz 3 AO). Diese Voraussetzungen liegen im Streitfall vor:

Rz. 16

a) Entgegen der Ansicht des FG handelt es sich bei den Vereinbarungen vom 22. Oktober 1997 zwischen dem Kl盲ger und der H-GmbH und den darauf beruhenden Zahlungen sowie den Vertragsbeziehungen des Kl盲gers mit der GEMA und deren Zahlungen an die H-GmbH um einen 鈥瀊estimmten Sachverhalt鈥� i.S. von 搂 174 Abs. 4 AO.

Rz. 17

aa) Bei dem Tatbestandsmerkmal des 鈥瀊estimmten Sachverhalts鈥� handelt es sich um einen unbestimmten Rechtsbegriff, der anhand des Normzwecks zu konkretisieren ist. Danach soll der Steuerpflichtige im Fall seines Obsiegens an seinem Rechtsstandpunkt festgehalten werden, soweit derselbe Sachverhalt zu beurteilen ist. Der Steuerpflichtige, der erfolgreich f眉r seine Rechtsansicht gestritten hat, muss auch die damit verbundenen Nachteile hinnehmen (Urteil des Bundesfinanzhofs 鈥�BFH鈥� vom 14. November 2012 I R 53/11, BFH/NV 2013, 690, BFH-Beschluss vom 21. Mai 2004 V B 30/03, BFH/NV 2004, 1497). Nach st盲ndiger Rechtsprechung ist unter einem bestimmten Sachverhalt der einzelne Lebensvorgang zu verstehen, an den das Gesetz steuerliche Folgen kn眉pft. Der Begriff erfasst nicht nur einzelne steuererhebliche Tatsachen, sondern den einheitlichen, f眉r die Besteuerung ma脽geblichen Sachverhaltskomplex (BFH-Urteile vom 19. Dezember 2013 V R 7/12, BFHE 245, 80; vom 24. April 2013 II R 53/10, BFHE 241, 63, BStBl II 2013, 755, und vom 16. April 2013 IX R 22/11, BFHE 241, 136). Dabei m眉ssen der urspr眉nglich beurteilte und der tats盲chlich verwirklichte Lebenssachverhalt und Besteuerungssachverhalt nicht vollst盲ndig 眉bereinstimmen (BFH-Urteil vom 14. Januar 2010 IV R 33/07, BFHE 228, 122, BStBl II 2010, 586, m.w.N.).

Rz. 18

bb) Im Streitfall umfasst der Sachverhaltskomplex sowohl die in 1997 und 1998 erfolgten und auf einem Darlehensvertrag beruhenden Zahlungen der H-GmbH von 2.000.000 DM gegen Abtretung der Lizenzanspr眉che des Kl盲gers bei der GEMA als auch die Vertragsbeziehungen des Kl盲gers zur GEMA und die darauf beruhenden j盲hrlichen Lizenzzahlungen.

Rz. 19

(1) Mehrere Sachverhaltselemente bilden dann einen einheitlichen Lebensvorgang und Sachverhaltskomplex, wenn die betreffenden Sachverhaltselemente einen inneren Zusammenhang aufweisen (vgl. BFH-Beschluss vom 19. November 2003 I R 41/02, BFH/NV 2004, 604, Rz 15; FG D眉sseldorf, Urteil vom 25. Oktober 2012 14 K 1400/11 E, Entscheidungen der Finanzgerichte 2014, 709, Rz 32; Frotscher in Schwarz, Kommentar zur AO, 搂 174 Rz 12).

Rz. 20

(2) Dieser innere Sachzusammenhang liegt im Streitfall vor: Das dem Kl盲ger gew盲hrte Darlehen sollte durch die ihm zustehenden Autorenanteile bei der GEMA getilgt werden. Dar眉ber hinaus trat der Kl盲ger zur Sicherheit seine zuk眉nftigen Forderungen gegen die GEMA in H枚he der zu erwartenden Autorenverg眉tung bis zum Betrag von 2.000.000 DM einschlie脽lich der jeweils geltenden gesetzlichen Umsatzsteuer ab. Der innere Sachzusammenhang ergibt sich aus dem wirtschaftlichen Hintergrund der Zahlungen. Diese beruhen alle auf einer einheitlichen Quelle, der Verwertung von Autorenrechten durch die GEMA. W盲hrend sich das Sachverhaltselement 鈥濭EMA鈥� auf die Ums盲tze des Kl盲gers in den Streitjahren (1999: 154.973 DM, 2000: 107.258 DM, 2001: 86.988 DM) beschr盲nkt, geht es im Sachverhaltselement 鈥濰-GmbH鈥� um die in diesen Jahren und den Folgejahren bis zu einer Summe von 2.000.000 DM addierten Lizenzeinnahmen des Kl盲gers. Damit ist das Sachverhaltselement 鈥濭EMA鈥� Bestandteil des Sachverhaltselements 鈥濰-GmbH鈥�. Dies ist ausreichend, da der Sachverhalt nicht in vollem Umfang inhaltsgleich sein muss, vielmehr kann es 鈥搘ie im Streitfall鈥� nach den Erfordernissen des jeweiligen steuerlichen Tatbestandes gen眉gen, dass er zumindest zu einem Teil in den widerstreitenden Steuerfestsetzungen deckungsgleich ist (BFH-Urteil vom 19. November 2003 I R 41/02, BFH/NV 2004, 604, Rz 15 a.E.; BFH-Beschluss vom 6. Dezember 1979 IV B 56/79, BFHE 130, 1, BStBl II 1980, 314, Rz 22; von Groll in H眉bschmann/Hepp/ Spitaler, 搂 174 AO Rz 57 und 82; Frotscher in Schwarz, AO, 搂 174 Rz 29; Loose in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, 搂 174 AO Rz 5; v. Wedelst盲dt in Beermann/Gosch, 搂 174 AO Rz 18).

Rz. 21

b) Eine 鈥瀒rrige Beurteilung鈥� i.S. von 搂 174 Abs. 4 Satz 1 AO liegt vor, wenn sich die Beurteilung des bestimmten Sachverhalts nachtr盲glich als unrichtig erweist (BFH-Urteil vom 21. August 2007 I R 74/06, BFHE 218, 487, BStBl II 2008, 277).

Rz. 22

aa) Das FA ging im Anschluss an eine Au脽enpr眉fung zun盲chst davon aus, dass die Zahlungen der H-GmbH in H枚he von 2.000.000 DM in den Jahren des Zuflusses (1997 und 1998) zu erfassen seien, da es sich um Vorauszahlungen der H-GmbH f眉r die 脺bertragung der k眉nftigen Autorenverg眉tung des Kl盲gers gegen眉ber der GEMA handele.

Rz. 23

bb) Diese Beurteilung erwies sich als unrichtig. Bei zutreffender Beurteilung des Sachverhalts stellen die Zahlungen der H-GmbH lediglich eine Darlehensgew盲hrung ohne umsatzsteuerrechtliche Konsequenzen dar, w盲hrend es sich bei den Lizenzgeb眉hren des Kl盲gers aus Aussch眉ttungen der GEMA um die Gegenleistung f眉r steuerbare und steuerpflichtige Duldungsleistungen i.S. des 搂 3 Abs. 9 Satz 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) handelt, die dem erm盲脽igten Steuersatz nach 搂 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. c UStG unterliegen.

Rz. 24

(1) Die GEMA ist eine Verwertungsgesellschaft in der Rechtsform eines wirtschaftlichen Vereins, der die Urheberrechte der Komponisten, Textdichter und Musikverlage an Werken der Musik wahrnimmt. Das Wahrnehmungsrecht schlie脽t das Recht ein, die Nutzung der Werke in allen L盲ndern zu gestatten, die Wiedergabe zu 眉berwachen und die Tantiemen einzuziehen. Zur Erf眉llung dieser Aufgaben wird ihr das Recht zur Auff眉hrung, Rundfunksendung und Vervielf盲ltigung 眉bertragen. Die 脺bertragung dient dem Zweck, die den Urhebern zustehenden Rechte wirtschaftlich zu verwerten. Dies geschieht dadurch, dass die Werke Dritten gegen Entgelt zur Wiedergabe zur Verf眉gung gestellt werden. Wesentlicher Inhalt der Leistung der jeweiligen Urheber ist daher das Dulden der Wiedergabe ihrer Werke (BFH-Urteil vom 10. M盲rz 1966 V 7/63, BFHE 85, 257, BStBl III 1966, 302; Husmann in Rau/D眉rrw盲chter, Umsatzsteuergesetz, 搂 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. c Rz 65). Die den Urhebern zuflie脽enden Anteile am Reinertrag der Verwertungsgesellschaft sind als Entgelt f眉r die Einr盲umung von Nutzungsrechten nach 搂 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. c UStG beg眉nstigt(Husmann in Rau/ D眉rrw盲chter, a.a.O., 搂 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. c Rz 192).

Rz. 25

(2) Der Umsatzsteuerpflicht steht nicht entgegen, dass die Lizenzeinnahmen dazu dienen sollten, das Darlehen des Kl盲gers zur眉ckzuzahlen und der Kl盲ger seine Lizenzanspr眉che sicherungshalber an die H-GmbH abgetreten hatte.

Rz. 26

Der Unternehmer, der eine Leistung erbringt, hat diese auch dann zu versteuern, wenn er seinen Anspruch auf die Gegenleistung abgetreten hat. Auf den Rechtsgrund der Abtretung kommt es dabei nicht an. Da sich die H枚he und der Umfang des Entgelts nach dem zwischen den Parteien des Leistungsaustausches bestehenden Rechtsverh盲ltnis 鈥搃m Streitfall zwischen dem Kl盲ger und der GEMA鈥� bestimmen, ist eine Abtretung des dem Leistenden zustehenden Entgeltanspruchs an einen Forderungserwerber f眉r die Bestimmung des Entgelts ohne Bedeutung. Denn durch eine Vereinbarung, an der der Leistungsempf盲nger nicht beteiligt ist, kann das zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempf盲nger bestehende Rechtsverh盲ltnis nicht ge盲ndert werden (BFH-Urteil vom 6. Mai 2010 V R 15/09, BFHE 230, 252, BStBl II 2011, 142; BFH-Beschluss vom 29. Oktober 2010 V B 123/09, BFH/NV 2011, 663). Ist die Abtretung des Verg眉tungsanspruchs f眉r die Besteuerung des Leistenden ohne Bedeutung, 鈥瀍rh盲lt鈥� dieser den an einen Dritten ausgezahlten Betrag f眉r die von ihm erbrachte Leistung (vgl. Stadie in Rau/ D眉rrw盲chter, a.a.O., 搂 17 Rz 189).

Rz. 27

c) Die Umsatzsteuerbescheide 1997 und 1998 wurden auch aufgrund eines Rechtsbehelfs des Steuerpflichtigen durch die Finanzbeh枚rde zu seinen Gunsten ge盲ndert, da diese 脛nderung im Rahmen des vom Kl盲ger betriebenen Klageverfahrens erfolgte. Dass die Bescheide nicht durch ein Gerichtsurteil ge盲ndert wurden, sondern das FA dem Klagebegehren bereits aufgrund eines Er枚rterungstermins des Berichterstatters abgeholfen hat, steht dem nicht entgegen. Denn es reicht insoweit aus, dass der Kl盲ger spezifisch die 脛nderung der angefochtenen Bescheide veranlasst hat (vgl. BFH-Urteil vom 11. Mai 2010 IX R 25/09, BFHE 230, 203, BStBl II 2010, 953, Rz 13).

Rz. 28

d) Die Jahresfrist des 搂 174 Abs. 4 Satz 3 AO ist gewahrt.

Rz. 29

aa) Bei Erlass der ge盲nderten Umsatzsteuerbescheide 1999 bis 2001 am 18. Oktober 2010 war deren Festsetzungsfrist bereits abgelaufen. Aufgrund der die Streitjahre betreffenden Au脽enpr眉fung wurden am 12. Mai 2010 ge盲nderte Umsatzsteuerbescheide 1999 bis 2001 erlassen und zugleich der Vorbehalt der Nachpr眉fung aufgehoben. Mit der Bekanntgabe dieser Bescheide sind diese unanfechtbar und somit nicht mehr 盲nderbar geworden.

Rz. 30

bb) Der Ablauf der Festsetzungsfrist ist aber unbeachtlich, da die steuerlichen Folgen innerhalb eines Jahres nach Aufhebung oder 脛nderung des fehlerhaften Steuerbescheids gezogen wurden: Im Streitfall sind die fehlerhaften Umsatzsteuerbescheide 1997 und 1998 am 11. Oktober 2010 ge盲ndert worden. Die hier streitigen Umsatzsteuerbescheide 1999 bis 2001 sind bereits am 18. Oktober 2010 und damit binnen Jahresfrist erlassen worden.

Rz. 31

e) Die 脛nderungsbefugnis ist im Streitfall auch nicht durch 搂 174 Abs. 4 Satz 4 AO eingeschr盲nkt. Danach ist eine 脛nderung nur unter den weiteren Voraussetzungen des 搂 174 Abs. 3 Satz 1 AO zul盲ssig, wenn die Festsetzungsfrist bereits abgelaufen war, als der sp盲ter ge盲nderte Steuerbescheid erlassen wurde. Die sp盲ter ge盲nderten Umsatzsteuerbescheide 1997 und 1998 wurden im Anschluss an eine Au脽enpr眉fung am 20. Juli 2004 erlassen. Zu diesem Zeitpunkt war wegen der Ablaufhemmung der Au脽enpr眉fung (搂 171 Abs. 4 AO) noch keine Festsetzungsverj盲hrung eingetreten.

Rz. 32

2. Liegen damit die Voraussetzungen des 搂 174 Abs. 4 AO vor, durfte das FA die richtigen steuerlichen Folgerungen aus dem 鈥瀊estimmten Sachverhalt鈥� ziehen. Da der Begriff des 鈥瀊estimmten Sachverhalts鈥� nicht periodenbezogen einschr盲nkend auszulegen ist, sind die richtigen steuerlichen Folgerungen ohne R眉cksicht auf den Besteuerungszeitraum zu ziehen (BFH-Urteil in BFH/NV 2013, 690). Demnach umfasst die 脛nderung s盲mtliche Besteuerungszeitr盲ume, die vom 鈥瀊estimmten Sachverhalt鈥� betroffen sind. Vorliegend sind das 1999 bis 2001.

Rz. 33

3. Das FG ist von anderen Rechtsgrunds盲tzen ausgegangen, sodass seine Entscheidung aufzuheben war. Nach st盲ndiger Rechtsprechung des erkennenden Senats ist zwar Voraussetzung f眉r das Vorliegen einer einheitlichen Leistung anstelle mehrerer selbst盲ndiger Leistungen, dass es sich um T盲tigkeiten desselben Unternehmers handelt (BFH-Urteile vom 19. M盲rz 2009 V R 50/07, BFHE 225, 224, BStBl II 2010, 78, sowie vom 29. Oktober 2008 XI R 74/07, BFHE 223, 498, BStBl II 2009, 256; BFH-Beschluss vom 18. April 2007 V B 157/05, BFH/NV 2007, 1544, m.w.N.). Entgegen dem Urteil des FG kommt es jedoch f眉r die Auslegung des 搂 174 Abs. 4 Satz 1 AO 鈥瀊estimmter Sachverhalt鈥�) nicht auf die umsatzsteuerrechtlichen Grunds盲tze zur einheitlichen Leistung an, sondern auf das Vorhandensein eines inneren Sachzusammenhangs zwischen den jeweiligen Sachverhaltselementen.

Rz. 34

4. Die Sache ist spruchreif und die Klage abzuweisen. Das FA hat zwar keine Ermessensentscheidung 眉ber die 脛nderung getroffen, dies war aber auch nicht erforderlich. Nach dem BFH-Urteil vom 14. M盲rz 2012 XI R 2/10, BFHE 237, 391, BStBl II 2012, 653), dem sich der Senat anschlie脽t, stellt die Entscheidung des FA dar眉ber, ob im Falle einer irrigen Beurteilung eines bestimmten Sachverhalts ein Steuerbescheid nach 搂 174 Abs. 4 AO nachtr盲glich ge盲ndert wird, keine Ermessensentscheidung dar, sondern eine gebundene Entscheidung.

Rz. 35

5. Die Kostenentscheidung beruht auf 搂 135 Abs. 1 FGO.

Fundstellen