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Entscheidungsstichwort (Thema)

Verzicht auf m眉ndliche Verhandlung durch beigetretenes BMF entbehrlich; Glaubw眉rdigkeit einer Unterhaltsbescheinigung

Leitsatz (amtlich)

1. Der BFH kann mit Einverst盲ndnis der origin盲r Beteiligten auch dann ohne m眉ndliche Verhandlung entscheiden, wenn das dem Verfahren beigetretene BMF auf eine solche nicht verzichtet hat.

2. Der Abzug von Unterhaltsaufwendungen an im Ausland lebende Eltern als au脽ergew枚hnliche Belastung entf盲llt trotz entsprechender amtlicher Unterhaltsbescheinigung, wenn die Unterhaltsbed眉rftigkeit der Eltern nicht glaubhaft ist.

3. Reichen die vom Steuerpflichtigen, der angibt, einziger Unterhaltszahler zu sein, gezahlten Betr盲ge nicht aus, um den gesamten Lebensbedarf der Eltern zu decken, m眉ssen diese noch 眉ber andere Einnahmen verf眉gen, die sie verschwiegen haben. Damit entf盲llt die Glaubw眉rdigkeit der Unterhaltsbescheinigungen.

4. Zahlungen, die zum Jahresende geleistet worden sind, d眉rfen zwar wegen des Prinzips der Abschnittsbesteuerung den Gesamtbetrag der Eink眉nfte dieses Jahres nur anteilig mindern (Anschluss an BFH-Urteil vom 5. Mai 2010 VI R 40/09, BFHE 230, 123). Sie stehen jedoch im Folgejahr zur Deckung des Lebensbedarfs zur Verf眉gung.

Normenkette

EStG 搂 33a Abs. 1; FGO 搂搂听57, 90, 121 S. 1, 搂听122; GG Art. 103 Abs. 1

Verfahrensgang

Tatbestand

Rz. 1

I. Streitig ist, ob und ggf. in welcher H枚he Unterhaltszahlungen an die in der T眉rkei lebenden Eltern des Kl盲gers und Revisionskl盲gers (Kl盲ger) als au脽ergew枚hnliche Belastung nach 搂 33a Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) zu ber眉cksichtigen sind. Dar眉ber hinaus ist streitig, ob die Anschaffungskosten f眉r ein Ehebett und eine Couchgarnitur als au脽ergew枚hnliche Belastungen i.S. des 搂 33 Abs. 2 EStG abzugsf盲hig sind.

Rz. 2

Die Kl盲ger und Revisionskl盲ger (Kl盲ger) sind verheiratet und wurden in den Streitjahren 2003 und 2004 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. In der Einkommensteuererkl盲rung 2003 machten sie Kosten wegen einer Asthmaerkrankung ihres Sohnes in H枚he von 4.976 鈧�, von denen 4.800 鈧� auf die Anschaffung von Schlafzimmerm枚beln f眉r das Schlafzimmer der Kl盲ger und einer Couchgarnitur entfallen und deshalb streitig sind, als au脽ergew枚hnliche Belastung geltend. Weiter begehrten sie die Ber眉cksichtigung von Unterhaltsaufwendungen f眉r die in der T眉rkei lebenden Eltern des Kl盲gers in H枚he von 5.200 鈧�.

Rz. 3

Hinsichtlich der Unterhaltszahlungen f眉r die 1935 bzw. 1951 geborenen, in der T眉rkei lebenden Eltern des Kl盲gers legten sie je eine amtliche Unterhaltsbescheinigung vom 9. Juni 2004 vor, wonach beide weder berufst盲tig sind noch sonst 眉ber Einkommen oder Verm枚gen oder Unterhaltsleistungen von anderen Angeh枚rigen verf眉gen. Nach den vorgelegten 脺berweisungsbelegen der Bank H wurden auf das Konto des Vaters des Kl盲gers folgende Zahlungen geleistet:

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Rz. 5

Zu den beiden letztgenannten Betr盲gen liegt jeweils auch eine Auszahlungsbest盲tigung der Bank vor.

Rz. 6

In der Einkommensteuererkl盲rung 2004 machten die Kl盲ger Unterhaltsaufwendungen an die Eltern des Kl盲gers in H枚he von 5.000 鈧� als au脽ergew枚hnliche Belastungen geltend. Ausweislich der vorgelegten 脺berweisungsbelege sind folgende Zahlungen auf Konten des Vaters des Kl盲gers geleistet worden:

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Rz. 8

Auch f眉r das Streitjahr 2004 wurde f眉r jeden Elternteil eine amtliche Unterhaltsbescheinigung vorgelegt.

Rz. 9

Dar眉ber hinaus wurde am 16. September 2004 ein Betrag in H枚he von 300 鈧� auf das Konto einer A, wohnhaft in B, 眉berwiesen.

Rz. 10

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt 鈥旻A鈥�) hat bei der Einkommensteuerfestsetzung f眉r das Jahr 2003 von den geltend gemachten Krankheitskosten lediglich einen Betrag in H枚he von 176 鈧� als au脽ergew枚hnliche Belastungen anerkannt, der sich wegen der zumutbaren Eigenbelastung allerdings steuerlich nicht auswirkte. Unterhaltsleistungen an die Eltern in die T眉rkei sind in keinem der beiden Streitjahre ber眉cksichtigt worden.

Rz. 11

Die nach erfolglosen Vorverfahren erhobene Klage blieb ohne Erfolg.

Rz. 12

Mit der Revision r眉gen die Kl盲ger die Verletzung materiellen Rechts.

Rz. 13

Die Kl盲ger beantragen sinngem盲脽,das Urteil des Finanzgerichts (FG) N眉rnberg vom 23. Oktober 2007 VI 120/2006 und die Einspruchsentscheidung vom 23. M盲rz 2006 aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid f眉r das Jahr 2003 vom 20. August 2004 in der Weise zu 盲ndern, dass f眉r die Anschaffung der M枚bel weitere 4.800 鈧� und weitere Unterhaltszahlungen in H枚he von 5.200 鈧� als au脽ergew枚hnliche Belastung ber眉cksichtigt werden sowie den Einkommensteuerbescheid f眉r das Jahr 2004 vom 13. Februar 2006 dahingehend zu 盲ndern, dass weitere Unterhaltszahlungen in H枚he von 5.000 鈧� als au脽ergew枚hnliche Belastung anerkannt werden.

Rz. 14

Das FA beantragt,die Revision zur眉ckzuweisen.

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Rz. 15

II. Die Revision der Kl盲ger ist begr眉ndet. Sie f眉hrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zur眉ckverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG (搂 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung 鈥旻GO鈥�).

Rz. 16

1. Der Senat erkennt gem盲脽 搂 90 i.V.m. 搂 121 Satz 1 FGO mit Einverst盲ndnis der Beteiligten durch Urteil ohne m眉ndliche Verhandlung. Denn Kl盲ger und Beklagter haben wirksam auf die Durchf眉hrung einer m眉ndlichen Verhandlung verzichtet.

Rz. 17

Ein entsprechender Verzicht des dem Revisionsverfahren beigetretenen Bundesministeriums der Finanzen (BMF) liegt zwar nicht vor; er ist aber auch nicht erforderlich. Denn das BMF erlangt durch den Beitritt zum Verfahren zwar die verfahrensrechtliche Stellung eines Beteiligten (搂 122 Abs. 2 Satz 4 FGO i.V.m. 搂 57 Nr. 4 FGO); 眉ber das Verfahren zu disponieren, vermag es deshalb jedoch nicht. Dies k枚nnen nur Kl盲ger und Beklagter als die urspr眉nglichen Verfahrensbeteiligten. Der Anspruch auf verfahrensrechtliche Gleichbehandlung des beigetretenen BMF ersch枚pft sich darin, innerhalb der von den origin盲r Beteiligten einvernehmlich vorgegebenen Rahmenbedingungen wie Revisionskl盲ger und Revisionsbeklagter behandelt zu werden. Damit k枚nnte das BMF nicht auf der Durchf眉hrung einer m眉ndlichen Verhandlung bestehen, wenn die Hauptbeteiligten 鈥晈ie im Streitfall鈥� auf eine solche verzichtet haben (Urteil des Bundesfinanzhofs 鈥旴FH鈥� vom 6. Oktober 2005 V R 64/00, BFHE 212, 132, BStBl II 2006, 212; Brandis in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, 搂 90 FGO Rz 7; vgl. auch Seer in Tipke/Kruse, a.a.O., 搂 122 FGO Rz 34). Denn es w盲re mit Sinn und Zweck des 搂 122 Abs. 2 Satz 4 FGO nicht vereinbar, wenn das BMF die M枚glichkeit h盲tte, ein Verfahren gegen den Willen der Hauptbeteiligten fortzusetzen oder zu verl盲ngern (Bergkemper in H眉bschmann/Hepp/Spitaler, 搂 122 FGO Rz 38, 39, m.w.N.). Diese Beschr盲nkung der Verfahrensrechte des Beigetretenen verst枚脽t nicht gegen Art. 103 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG), da das BMF im schriftlichen Verfahren im n盲mlichen Umfang wie die Hauptbeteiligten geh枚rt wird. Im 脺brigen hat das nach 搂 122 Abs. 2 FGO beigetretene BMF, im Gegensatz zu einem Beteiligten i.S. des 搂 57 Nr. 3 FGO, die M枚glichkeit, sich mit der origin盲r beteiligten Finanzbeh枚rde abzustimmen und dadurch Einfluss auf den Gang des Verfahrens zu nehmen.

Rz. 18

2. Erwachsen einem Steuerpflichtigen Aufwendungen f眉r den Unterhalt einer ihm oder seinem Ehegatten gegen眉ber gesetzlich unterhaltsberechtigten Person, so wird auf Antrag die Einkommensteuer dadurch erm盲脽igt, dass die Aufwendungen bis zu 7.188 鈧� (im VZ 2003) bzw. 7.680 鈧� (im VZ 2004) im Kalenderjahr vom Gesamtbetrag der Eink眉nfte abgezogen werden (搂 33a Abs. 1 Satz 1 EStG in der jeweils f眉r das Streitjahr geltenden Fassung). Eine zumutbare Belastung i.S. des 搂 33 Abs. 3 EStG wird nicht angerechnet (Mellinghoff in Kirchhof, EStG, 9. Aufl., 搂 33a Rz 2). Denn 搂 33a EStG stellt gegen眉ber der allgemeinen Regelung des 搂 33 EStG eine Sondervorschrift dar (Kanzler in Herrmann/Heuer/Raupach 鈥旽HR鈥�, 搂 33a EStG Rz 10).

Rz. 19

a) Das FG ist von anderen Rechtsgrunds盲tzen ausgegangen. Es hat im Streitjahr 2003 ber眉cksichtigungsf盲hige Unterhaltsaufwendungen lediglich deshalb nicht zum Abzug vom Gesamtbetrag der Eink眉nfte zugelassen, weil es auf diese eine zumutbare Belastung angerechnet hat. Damit kann die angefochtene Entscheidung insoweit keinen Bestand haben.

Rz. 20

b) Aber auch im Hinblick auf das Streitjahr 2004 ist die angefochtene Entscheidung aufzuheben und an das FG zur眉ckzuverweisen. Denn der Schluss des FG, dass die Eltern des Kl盲gers in diesem Jahr noch 眉ber andere Einnahmen verf眉gt haben m眉ssten, die sie verschwiegen h盲tten, so dass die vorgelegte Unterhaltsbescheinigung nicht glaubw眉rdig sei, h盲lt einer revisionsrechtlichen 脺berpr眉fung nicht stand.

Rz. 21

Zwar ist die finanzrichterliche 脺berzeugungsbildung revisionsrechtlich nur eingeschr盲nkt auf Verst枚脽e gegen Denkgesetze und allgemeine Erfahrungss盲tze 眉berpr眉fbar. Das FG hat jedoch im Einzelnen darzulegen, wie und dass es seine 脺berzeugung in rechtlich zul盲ssiger und einwandfreier Weise gewonnen hat (BFH-Beschluss vom 13. M盲rz 1997 I B 78/96, BFH/NV 1997, 772). Die subjektive Gewissheit des Tatrichters vom Vorliegen eines entscheidungserheblichen Sachverhalts ist nur dann ausreichend und f眉r das Revisionsgericht bindend, wenn sie auf einer logischen, verstandesm盲脽ig einsichtigen Beweisw眉rdigung beruht, deren nachvollziehbare Folgerungen den Denkgesetzen entsprechen und von den festgestellten Tatsachen getragen werden. Fehlt es an einer tragf盲higen Tatsachengrundlage f眉r die Folgerungen in der tatrichterlichen Entscheidung oder fehlt die nachvollziehbare Ableitung dieser Folgerungen aus den festgestellten Tatsachen und Umst盲nden, so liegt ein Versto脽 gegen die Denkgesetze vor, der als Fehler der Rechtsanwendung ohne besondere R眉ge vom Revisionsgericht beanstandet werden kann (BFH-Urteile vom 25. Mai 1988 I R 225/82, BFHE 154, 7, BStBl II 1988, 944; vom 13. Januar 1987 VII R 10/84, BFH/NV 1987, 728; vom 23. August 1994 VII R 93/93, BFH/NV 1995, 572; vom 15. Februar 1995 II R 53/92, BFH/NV 1996, 18).

Rz. 22

3. Ein solcher Rechtsanwendungsfehler ist vorliegend f眉r das Streitjahr 2004 zu beklagen. Denn der Schluss des FG, dass die Eltern des Kl盲gers von den Unterhaltsleistungen aus Deutschland im Streitjahr 2004 nicht haben leben k枚nnen, wird nicht von entsprechenden Feststellungen getragen. Zum einen hat das FG bei seiner Berechnung die Unterhaltsrate in H枚he von 2.000 鈧�, die am 30. Dezember 2003 geleistet wurde, zu Unrecht nicht bei der Ermittlung der im Jahre 2004 verf眉gbaren Zuwendungen ber眉cksichtigt. Dies ist zwar insoweit zutreffend, als diese Zahlung wegen des Prinzips der Abschnittsbesteuerung den Gesamtbetrag der Eink眉nfte im Streitjahr 2004 nicht nach 搂 33a Abs. 1 EStG mindern darf. Gleichwohl steht dieser Betrag den Unterst眉tzungsempf盲ngern im Jahr 2004 tats盲chlich zur Deckung ihres Lebensbedarfs zur Verf眉gung. Hiervon ist auch das FG in der angefochtenen Entscheidung ausgegangen, wenn es ausf眉hrt, dass diese Zuwendung jedenfalls den Dezemberbedarf des Jahres 2003 nicht (mehr) zu decken vermochte. Damit hatten die Eltern des Kl盲gers nicht nur einen Betrag in H枚he von 2.400 鈧�, sondern 4.400 鈧� (= 2.200 鈧� je Elternteil) aus Deutschland zur Verf眉gung. Dies entspricht in etwa 2/3 des t眉rkischen Pro-Kopf-Einkommens, das im Jahr 2004 etwa 4.085 $ (3.284 鈧�) betrug (www.bundesregierung.de 鈮狪st die T眉rkei reif f眉r einen EU-Beitritt? Fragen und Antworten zum EU-Beitritt der T眉rkei鈮�) bzw. 3/4 des gesetzlichen Mindestlohns (www.eds-destatis.de, Bev枚lkerung, Arbeit und Soziales, Statistik kurz gefasst, Mindestl枚hne EU-Mitgliedstaaten, Kandidatenl盲nder, USA 2004) eines Jahres (12 x 240 鈧� = 2.880 鈧�). Der Schluss, dass Unterhaltszahlungen in dieser Gr枚脽enordnung f眉r ein m枚glicherweise nur einfaches Leben der Unterhaltsempf盲nger nicht ausreichen sollen, ist f眉r den erkennenden Senat nicht nachvollziehbar und vom FG auch nicht durch belastbare Zahlen oder entsprechende Tatsachenfeststellungen belegt. Vielmehr l盲sst beispielsweise der Umstand, dass der monatliche Mindestlohn in der T眉rkei im Jahr 2004 bei 240 鈧� gelegen hat, darauf schlie脽en, dass die Unterhaltsempf盲nger keine weiteren Einnahmen ben枚tigt haben, um in der T眉rkei "眉ber die Runden zu kommen". Damit beruht auch der weitere Schluss, die Eltern des Kl盲gers h盲tten weitere Einnahmen erzielt, diese aber nicht angegeben, so dass der vorgelegten Unterhaltsbescheinigung kein Glauben geschenkt werden k枚nne, nicht auf nachvollziehbaren Folgerungen des FG.

Rz. 23

4. Das FG wird im zweiten Rechtsgang erneut zu pr眉fen haben, ob die Voraussetzungen f眉r den Abzug von Unterhaltszahlungen nach 搂 33a Abs. 1 EStG, insbesondere die Bed眉rftigkeit der Unterhaltsempf盲nger, vorliegen. Dabei hat es weiterhin eine zeitanteilige K眉rzung des Unterhaltsh枚chstbetrags in Betracht zu ziehen (vgl. Senatsentscheidung vom 5. Mai 2010 VI R 40/09, BFHE 230, 123). Denn Unterhaltsleistungen k枚nnen nach der Rechtsprechung des BFH nicht auf Monate vor ihrer Zahlung zur眉ckbezogen werden (BFH-Urteil in BFHE 230, 123, m.w.N.). Das FG hat in diesem Zusammenhang weiter zu w眉rdigen, ob die Kl盲ger einen Anspruch darauf haben, dass in den Streitjahren ihnen gegen眉ber die im damaligen BMF-Schreiben vom 15. September 1997 (BStBl I 1997, 826) Tz. 8.3 normierte Regel zur Anwendung kommt. Danach k枚nnen aus Vereinfachungsgr眉nden viertelj盲hrliche Unterhaltszahlungen auch in Vormonaten Ber眉cksichtigung finden.

Rz. 24

Norminterpretierende Verwaltungsanweisungen, die die gleichm盲脽ige Auslegung und Anwendung des Rechts sichern sollen, k枚nnen im Allgemeinen zwar weder eine einer Rechtsnorm vergleichbare Bindung aller Rechtsanwender noch eine Bindung nach dem Grundsatz von Treu und Glauben herbeif眉hren. Eine von den Gerichten zu beachtende Selbstbindung der Verwaltung besteht allerdings als Ausfluss von Art. 3 Abs. 1 GG ausnahmsweise in dem Bereich der der Verwaltung vom Gesetz einger盲umten Entscheidungsfreiheit, also im Bereich des Ermessens, der Billigkeit und der Typisierung oder Pauschalierung (BFH-Urteile vom 26. April 1995 XI R 81/93, BFHE 178, 4, BStBl II 1995, 754; vom 7. Dezember 2005 I R 123/04, BFH/NV 2006, 1097; vom 4. Februar 2010 II R 1/09, BFH/NV 2010, 1244).

Rz. 25

Soweit die Kl盲ger im zweiten Rechtsgang weiterhin die Anschaffungskosten f眉r die Schlafzimmerm枚bel und die Couchgarnitur als au脽ergew枚hnliche Belastung abgezogen wissen wollen, steht der Umstand, dass sie bislang weder ein zeitlich vor den Aufwendungen erstelltes amts- oder vertrauens盲rztliches Gutachten noch ein Attest eines anderen 枚ffentlich-rechtlichen Tr盲gers zur medizinischen Indikation der streitigen Anschaffungskosten vorgelegt haben, dem Abzug der Aufwendungen nach 搂 33 EStG nicht entgegen. Denn der Senat h盲lt an diesem qualifizierten Nachweisverlangen nicht l盲nger fest (BFH-Urteil vom 11. November 2010 VI R 17/09, zur amtlichen Ver枚ffentlichung bestimmt, www.bundesfinanzhof.de). Gleichwohl bleiben die Kl盲ger verpflichtet, die medizinische Indikation der streitigen Anschaffungen nachzuweisen. Dabei ist zu ber眉cksichtigen, dass ein von einem Beteiligten vorgelegtes Sachverst盲ndigengutachten im finanzgerichtlichen Verfahren lediglich als Privatgutachten zu behandeln und damit als urkundlich belegter Parteivortrag zu w眉rdigen ist. Es kann daher nicht als Nachweis f眉r die Richtigkeit des kl盲gerischen Vortrags gewertet werden (BFH-Beschluss vom 23. Februar 2010 X B 139/09, BFH/NV 2010, 1284, m.w.N.). Da weder das FA noch das FG die Sachkunde besitzen, um die medizinische Indikation der den Aufwendungen zugrunde liegenden Ma脽nahme zu beurteilen, ist das FG aufgrund seiner Verpflichtung zur Sachaufkl盲rung (搂 76 FGO) gehalten, gegebenenfalls von Amts wegen ein entsprechendes Gutachten einzuholen (BFH-Urteil vom 11. November 2010 VI R 17/09, zur amtlichen Ver枚ffentlichung bestimmt, www.bundesfinanzhof.de).

Rz. 26

Gelingt den Kl盲gern im Streitfall der Nachweis der medizinischen Indikation, wird der Abzug der Anschaffungskosten f眉r die M枚bel auch nicht durch einen Gegenwert gehindert. Tauscht der Steuerpflichtige gesundheitsgef盲hrdende Gegenst盲nde des existenznotwendigen Bedarfs aus, so steht die Gegenwertlehre dem Abzug der Aufwendungen nicht entgegen. Der sich aus der Erneuerung ergebende Vorteil ist jedoch anzurechnen ("Neu f眉r Alt"). Dabei obliegt die Ermittlung des Vorteilsausgleichs dem FG als Tatsacheninstanz (BFH-Beschluss vom 8. Februar 2007 III B 11/06, BFH/NV 2007, 1108, m.w.N.). Deshalb kann der Senat auch im Streitfall dahingestellt sein lassen, ob er der im Schrifttum ge盲u脽erten Fundamentalkritik an der sog. Gegenwertlehre folgen k枚nnte (vgl. HHR/Kanzler, 搂 33 EStG Rz 37, m.w.N.; s. auch Arndt, in: Kirchhof/S枚hn/Mellinghoff, EStG, 搂 33 Rz B 34 ff.).

Fundstellen