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Leitsatz (amtlich)

Hat das FA eine Au脽enpr眉fung durchgef眉hrt, so kann die Verwertung der dadurch erlangten Erkenntnisse nur verhindert werden, wenn die Rechtswidrigkeit der Pr眉fungsanordnung festgestellt wird. Ob im Falle einer nichtigen Anordnung etwas anderes gilt, bleibt offen. Vorl盲ufiger Rechtsschutz kann in diesem Stadium nur durch Aussetzung der Vollziehung der aufgrund der Pr眉fung ergehenden Steuerbescheide, nicht aber durch eine einstweilige Anordnung erlangt werden, die dem FA die Auswertung der Pr眉fungsfeststellungen untersagt.

Normenkette

FGO 搂听114 Abs.听1, 4, 搂听100 Abs. 1 S. 4

Verfahrensgang

Tatbestand

Der Antragsteller und Beschwerdef眉hrer (Antragsteller) erstrebt den Erla脽 einer einstweiligen Anordnung, mit der dem Antragsgegner und Beschwerdegegner (Finanzamt - FA -) die Auswertung von Feststellungen aus einer Au脽enpr眉fung untersagt werden soll. Mit Verf眉gung vom 13. M盲rz 1981 ordnete das FA beim Antragsteller eine Au脽enpr眉fung f眉r die Jahre 1976 bis 1979 an; die Anordnung enthielt keine Rechtsmittelbelehrung. Die Pr眉fung wurde im April 1981 durchgef眉hrt. Im August 1981 beantragte der Antragsteller beim Finanzgericht (FG) den Erla脽 einer einstweiligen Anordnung, um die Auswertung der Pr眉fungsfeststellungen durch das FA zu verhindern. Er machte geltend, da脽 die Anordnung rechtswidrig und nichtig sei, weil sie keine erkennbare Unterschrift trage, keine Begr眉ndung enthalte und vom Sachgebietsleiter des Betriebspr眉fungsdienstes erlassen worden sei.

Das FG wies den Antrag zur眉ck, weil der Antragsteller sich durch Anfechtung der Berichtigungsbescheide gegen die Auswertung der Pr眉fungsfeststellungen wenden k枚nne; es bestehe deshalb kein Grund f眉r den Erla脽 einer einstweiligen Anordnung. Es k枚nne daher dahingestellt bleiben, ob das FA bereits s盲mtliche Pr眉fungsfeststellungen ausgewertet habe und der Antrag schon aus diesem Grunde keinen Erfolg haben k枚nne.

Gegen diesen Beschlu脽 hat der Antragsteller Beschwerde erhoben. In der Beschwerdeinstanz ist zwischen den Beteiligten unstreitig, da脽 das FA aufgrund der Feststellungen in der Au脽enpr眉fung auch f眉r die 眉brigen Jahre des Pr眉fungszeitraums Berichtigungsbescheide erlassen hat. Der Antragsteller hat gegen diese Bescheide Einspruch erhoben. Gegen die nicht mit einer Rechtsmittelbelehrung versehene Pr眉fungsanordnung hat er im Januar 1982 Beschwerde zur Oberfinanzdirektion (OFD) eingelegt.

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Die Beschwerde kann keinen Erfolg haben; das FG hat den Antrag auf Erla脽 der einstweiligen Anordnung mit zutreffenden Erw盲gungen zur眉ckgewiesen.

Um das FA davon abzuhalten, rechtswidrig erlangte Tatsachenkenntnisse in Steuerbescheiden auszuwerten, mu脽 der Steuerpflichtige grunds盲tzlich die Rechtswidrigkeit der Ermittlungsma脽nahmen in einem besonderen Verfahren feststellen lassen. Deshalb mu脽 ein Steuerpflichtiger, der die Anordnung einer Au脽enpr眉fung beanstandet, diesen Verwaltungsakt mit Beschwerde und Anfechtungsklage angreifen. Wird die Pr眉fung gleichwohl durchgef眉hrt, so erledigt sich zwar damit der Verwaltungsakt; der Steuerpflichtige kann jedoch im Wege der Fortsetzungsfeststellungsklage (搂 100 Abs. 1 Satz 4 FGO) den Ausspruch herbeif眉hren, da脽 die Pr眉fungsanordnung rechtswidrig war (BFH-Urteil vom 9. Mai 1978 VII R 96/75, BFHE 125, 144, BStBl II 1978, 501). Eine solche Feststellung ist auch dann m枚glich, wenn die Pr眉fung - wie im Streitfall - bereits vor Erhebung der Klage durchgef眉hrt war (BFH-Urteil vom 7. August 1979 VII R 14/77, BFHE 128, 346, BStBl II 1979, 708). Die Feststellung der Rechtswidrigkeit hindert die Verwertung der Pr眉fungserkenntnisse (Urteil in BFHE 125, 144, BStBl II 1978, 501). Sind die Pr眉fungsfeststellungen bereits in Steuerbescheide eingegangen, so werden die aus ihnen gezogenen Folgerungen mittels Einspruch und Klage gegen diese Bescheide beseitigt (BFH-Beschlu脽 vom 11. Juli 1979 I B 10/79, BFHE 128, 170, BStBl II 1979, 704).

F眉r eine einstweilige Anordnung, mit der dem FA die Auswertung rechtswidriger Pr眉fungsfeststellungen untersagt werden soll, ist bei dieser Gestaltung kein Raum. F眉r ihren Erla脽 besteht kein Anordnungsgrund im Sinne von 搂 114 Abs. 1 FGO, weil dem Steuerpflichtigen die Verfolgung seiner Rechte durch das Ergehen der die Pr眉fungsfeststellungen auswertenden Steuerbescheide weder vereitelt noch wesentlich erschwert wird (Entscheidung in BFHE 128, 170, BStBl II 1979, 704). Er kann nach Durchf眉hrung der Au脽enpr眉fung vorl盲ufigen Rechtsschutz dadurch erlangen, da脽 die Vollziehung der angefochtenen Steuerbescheide im Hinblick auf die gesondert ger眉gte Rechtswidrigkeit der Pr眉fungsfeststellungen ausgesetzt wird. Diese M枚glichkeit geht nach 搂 114 Abs. 5 FGO dem Erla脽 einer einstweiligen Anordnung vor.

Hiervon ist auch im Streitfall auszugehen, in dem der Steuerpflichtige gegen die Pr眉fungsanordnung erst nach Ergehen der Steuerbescheide Beschwerde erhoben hat. Ob die Rechtswidrigkeit der Pr眉fungsanordnung auch dann in einem gesonderten Verfahren festgestellt werden mu脽, wenn es sich dabei um einen nichtigen Verwaltungsakt handelt, wovon der Antragsteller im Streitfall ausgeht, oder ob in diesem Fall die Rechtswidrigkeit auch im Verfahren gegen die Steuerbescheide festgestellt werden kann, braucht nicht gepr眉ft zu werden; auch bei dieser Gestaltung kann vorl盲ufiger Rechtsschutz durch Aussetzung der Vollziehung der Steuerbescheide erlangt werden. Zu Unrecht beruft sich der Antragsteller in diesem Zusammenhang auf den BFH-Beschlu脽 vom 1. Oktober 1981 IV B 13/81 (BFHE 134, 223, BStBl II 1982, 133), in dem der Senat es als m枚glich bezeichnet hat, da脽 dem FA durch einstweilige Anordnung untersagt wird, Folgerungen aus einem nichtigen Bescheid zu ziehen. Diese M枚glichkeit besteht, wie der Senat ausgef眉hrt hat, nur im Rahmen des 搂 114 FGO, dessen Voraussetzungen im Streitfall nicht erf眉llt sind. Ein vorl盲ufiges Verbot der Tatsachenauswertung w眉rde hier auch nicht zum Erfolg f眉hren, weil das FA die Auswertung bereits vorgenommen und Steuerbescheide erlassen hat. Die vorl盲ufige Aufhebung der Bescheide, die der Antragsteller nach seinem Antrag m枚glicherweise erstrebt, kommt im Verfahren des 搂 114 FGO nicht in Betracht.

Fundstellen