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Unentgeltliche 脺bertragung von聽Mitunternehmeranteilen聽

Urs盲chlich f眉r das neu 眉berarbeitete BMF-Schreiben vom 20.11.2019 waren mehrere Urteile des BFH. Die Urteile befassten sich mit unentgeltlichen 脺bertragungen von Mitunternehmeranteilen ohne bzw. mit nur unterquotalem 厂辞苍诲别谤产别迟谤颈别产蝉惫别谤尘枚驳别苍, der unentgeltlichen Aufnahme eines Mitgesellschafters bzw. der 脺bertragung unter Vorbehaltsnie脽brauch. Von den Beteiligten wurde jeweils geltend gemacht, dass f眉r die 脺bertragung das Buchwertprivileg des 搂 6 Abs. 3 EStG greift und es damit zu keiner Aufdeckung von stillen Reserven kommt.

Rechtsprechung des BFH

Die ma脽gebenden Urteile des BFH sind nachfolgend in chronologischer Reihenfolge kurz skizziert.

• BFH聽Urteil vom聽02.08.2012 - IV聽R 41/11:聽In dem Urteil kam der BFH zum Ergebnis, dass es bei einer unentgeltlichen 脺bertragung eines Mitunternehmeranteils bei gleichzeitiger Ausgliederung von 厂辞苍诲别谤产别迟谤颈别产蝉惫别谤尘枚驳别苍 zu keiner Aufdeckung der stillen Reserven kommt. Dies gilt auch, wenn ein funktional wesentliches Betriebsgrundst眉ck des 厂辞苍诲别谤产别迟谤颈别产蝉惫别谤尘枚驳别苍s vorher bzw. zeitgleich zum Buchwert 眉bertragen worden ist. Damit stehen die Privilegierungen nach 搂聽6 Abs.聽3 EStG und 搂聽6 Abs.聽5 EStG gleichberechtigt nebeneinander. Und auch ein 眉产别谤辩耻辞迟补濒别谤 Teil des 厂辞苍诲别谤产别迟谤颈别产蝉惫别谤尘枚驳别苍s f盲llt unter 搂聽6 Abs.聽3 EStG.
• BFH聽Urteil vom聽09.12.2014 - IV聽R 29/14:聽Selbst wenn aufgrund einheitlicher Planung 厂辞苍诲别谤产别迟谤颈别产蝉惫别谤尘枚驳别苍 noch vor einer unentgeltlichen 脺bertragung eines Mitunternehmeranteils 惫别谤盲耻脽别谤迟 wird, steht dies der Buchwertfortf眉hrung nach 搂聽6 Abs.聽3 EStG nicht entgegen.
• BFH聽Urteil vom聽12.05.2016 - IV聽R 12/15:聽Das Buchwertprivileg bei einer unentgeltlichen 脺bertragung eines Teilmitunternehmeranteils bleibt erhalten, trotz 蝉辫盲迟别谤别谤 Ausgliederung eines zun盲chst zur眉ckbehaltenen Wirtschaftsguts zum Buchwert in ein anderes Betriebsverm枚gen.
• BFH聽Urteil vom聽25.01.2017 - X聽R 59/14:聽Wird im Zuge einer Betriebsverm枚gens眉bertragung der Nie脽brauch vorbehalten, hindert dies eine steuerneutrale unentgeltliche 脺bertragung. Denn der 脺bertragende stellt seine bisherige gewerbliche T盲tigkeit nicht ein, sondern nutzt wesentliche Betriebsgrundlagen aufgrund des Vorbehaltsnie脽brauchs weiterhin gewerblich.
• BFH聽Urteil vom聽29.11.2017 - I聽R 7/16: Eine nach 搂聽20 UmwStG beg眉nstigte Buchwerteinbringung erfordert, dass auf den 脺bernehmenden alle funktional wesentlichen Wirtschaftsg眉ter 眉bertragen werden. Daran fehlt es auch, wenn der 眉bernehmende Rechtstr盲ger ein obligatorisches Nutzungsrecht erh盲lt; es kommt zur Aufdeckung der stillen Reserven.

Ge盲nderte Verwaltungsauffassung

Diese Entscheidungen des BFH hat die Finanzverwaltung nach einer mehrj盲hrigen 脺berlegungsphase nun 眉bernommen und wendet sie allgemein an. Kernpunkt ist die Aufgabe der bisher vertretenen sog. Gesamtplanbetrachtung im Bereich des 搂聽6 Abs.聽3 und聽5 EStG. Ein Abstellen auf einen Gesamtplan kommt damit nur noch zu 搂搂聽16, 34 EStG in Betracht.

Als Folge davon waren die bisherigen BMF-Schreiben v. 03.03.2005 und der partiellen Neufassung im BMF-Schreiben v. 07.12.2006 umfassend zu 眉berarbeiten. Die oben ausgef眉hrten Grunds盲tze aus der BFH-Rechtsprechung haben mehrfach Eingang in das neue BMF, Schreiben v. 20.11.2019,聽gefunden. Dieses ist inhaltlich strukturiert und auch mit Beispielen unterlegt worden.

Die Kerninhalte umfassen:

• den pers枚nlichen Anwendungsbereich,
• den sachlichen Anwendungsbereich (mit 脺bertragung des gesamten oder nur teilweisen Mitunternehmeranteils bzw. der isolierten 脺bertragung von 厂辞苍诲别谤产别迟谤颈别产蝉惫别谤尘枚驳别苍),
• einer unentgeltliche Aufnahme einer nat眉rlichen Person in ein bestehendes Einzelunternehmen,
• sowie die F盲lle der mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung.

Die einzelnen Ausf眉hrungen und punktuellen 脛nderungen k枚nnen im Rahmen dieses Beitrags nicht im Detail dargestellt werden. Jeder Steuerpraktiker wird nicht umhin kommen, sp盲testens bei einer anstehenden Umstrukturierung oder geplanten 脛nderungen im Gesellschafterbestand einer Mitunternehmerschaft, das neue BMF-Schreiben zur Hand zu nehmen.

脺产别谤驳补苍驳蝉谤别驳别濒耻苍驳

Da die allgemeine Anwendung der neuen Grunds盲tze in allen offenen F盲llen nicht in jedem Einzelfall positiv sein muss, wurde aus Vertrauensschutzgr眉nden eine 脺产别谤驳补苍驳蝉谤别驳别濒耻苍驳 geschaffen. Danach k枚nnen die bisherigen Grunds盲tze f眉r abgeschlossene 脺bertragungsvorg盲nge weiterhin angewendet werden, wenn dies von den Beteiligten 眉bereinstimmend und einvernehmlich beantragt wird.

BMF, Schreiben v. 20.11.2019,聽IV C 6 - S 2241/15/10003