Prof. Rolf-R眉diger Radeisen
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Kommentar
Die Finanzverwaltung hat im Zusammenhang mit unrichtig und unberechtigt ausgewiesener Umsatzsteuer nach 搂听14c UStG ein Urteil des BFH mit in den UStAE aufgenommen, das eigentlich eine Selbstverst盲ndlichkeit sein sollte: Mit einem "Minuszeichen" versehene Betr盲ge stellen keinen unrichtig oder unberechtigt ausgewiesenen Steuerbetrag dar. Wichtig ist die kritische Betrachtung des unrichtigen Steuerausweises aber aus anderen 鈥� n盲mlich unionsrechtlichen 鈥� Gr眉nden.
Die rechtliche Problematik
Die Frage der ordnungsgem盲脽en Rechnung birgt in der Praxis verschiedene Probleme: Zum einen m枚chte der Leistungsempf盲nger eine ordnungsgem盲脽e Rechnung erhalten, damit er den Vorsteuerabzug geltend machen kann, zum anderen muss der leistende Unternehmer darauf achten, dass er in einer Rechnung nicht zu viel Umsatzsteuer gesondert ausweist.
In Deutschland gibt es 2 unterschiedliche F盲lle einer zu hoch ausgewiesenen Umsatzsteuer: Die unrichtig ausgewiesene Umsatzsteuer und die unberechtigt ausgewiesene Umsatzsteuer. Ein unrichtiger Steuerausweis liegt vor, wenn der Unternehmer eine Leistung ausgef眉hrt hat, sich lediglich 眉ber die H枚he der Umsatzsteuer geirrt hat (z.听B. Verrechnen, falsche Festlegung des Orts der Leistung, falsche Anwendung der Steuerbefreiungsvorschriften). Ein unberechtigter Steuerausweis ergibt sich, wenn ein Nichtunternehmer mit Umsatzsteuer abrechnet, wenn eine Leistung gar nicht ausgef眉hrt wird (sog. Schein- oder Gef盲lligkeitsrechnung) oder wenn gegen ein ausdr眉ckliches Ausweisverbot versto脽en wird (z.听B. bei Kleinunternehmereigenschaft). Unterschiede in den Rechtsfolgen ergeben sich aber seit Jahren nur noch im Bereich der Berichtigung eines solchen unrichtig oder unberechtigt ausgewiesenen Steuerbetrags. W盲hrend der unrichtige Steuerausweis durch einfache Berichtigung der Rechnung beseitigt werden kann, muss bei einem unberechtigten Steuerausweis zus盲tzlich noch die "Gef盲hrdung des Steueraufkommens beseitigt" sein und dies durch die Finanzverwaltung best盲tigt werden.
Der BFH hatte in einer Entscheidung zu einem Sachverhalt mit einer etwas konfusen Rechnungsausstellung Stellung nehmen m眉ssen, in dem ein mit einem "Minuszeichen" versehener Betrag i.听S.听einer Entgeltsminderung (hier Abrechnung 眉ber einen Jahresbonus) mit einem gesondert ausgewiesenen Steuerbetrag erfasst war. In der Abrechnung war auch auf die der Korrektur zugrunde liegenden Vereinbarung hingewiesen worden. Der BFH hat in seiner Entscheidung Folgendes festgestellt:
- Ein negativer Betrag, der in einer Rechnung unrichtig oder unberechtigt ausgewiesen wird, wird nicht nach 搂听14c Abs.听1 oder Abs.听2 UStG geschuldet.
- Bei der Pr眉fung, ob ein als "Belastung" bezeichnetes Dokument (nur) 眉ber Leistungen oder (auch) 眉ber Entgeltminderungen abrechnet, ist der Inhalt einer dem Finanzamt vorliegenden Konditionsvereinbarung jedenfalls dann erg盲nzend heranzuziehen, wenn in dem Dokument auf die Vereinbarung verwiesen wird.
Die Anweisung des Bundesministeriums der Finanzen
Das BMF-Schreiben erg盲nzt Abschn.听14c.1 UStAE um einen Abs.听4a und Abschn.听14c.2 UStAE um einen Abs.听2b.
Die Finanzverwaltung nimmt jetzt das Urteil des BFH zum Anlass, den UStAE um 2 Abs盲tze zu erg盲nzen, in denen zum unrichtigen und zum unberechtigten Steuerausweis eine Klarstellung vorgenommen wurde.
Rechnet ein Unternehmer in einem Dokument 眉ber eine Entgeltsminderung und nicht 眉ber eine von ihm ausgef眉hrte Leistung ab und bringt er dies durch ein Minuszeichen bei dem offen ausgewiesenen Steuerbetrag zum Ausdruck, wird die Umsatzsteuer nicht nach 搂听14c Abs.听1 UStG als unrichtig ausgewiesene Umsatzsteuer und 鈥� soweit nicht unberechtigt 眉ber eine angebliche erbrachte Leistung abgerechnet wird 鈥� auch nicht nach 搂听14c Abs.听2 UStG als unberechtigt ausgewiesene Umsatzsteuer geschuldet.
Schriftst眉cke, die dem Zahlungsverkehr dienen (z.听B Mahnungen) und die damit nicht der Abrechnung von Leistungen dienen, sind keine Rechnungen i.听S.听d. 搂听14 UStG, weshalb daraus auch keine Umsatzsteuer geschuldet werden kann.
Erg盲nzend weist die Finanzverwaltung 鈥� sowohl zum unrichtigen als auch zum unberechtigten Steuerausweis 鈥� darauf hin, dass bei der Pr眉fung, ob ein Dokument nur 眉ber Leistungen oder auch 眉ber Entgeltminderungen abrechnet, unter dem Gesichtspunkt der Gef盲hrdung des Steueraufkommens weitere Dokumente nur dann erg盲nzend heranzuziehen sind, wenn die Abrechnung auf diese verweist.
Nicht in den UStAE mit aufgenommen, aber in dem BMF-Schreiben ausdr眉cklich betont wird, dass bei Ausstellung einer Gutschrift, in der mit einem Minuszeichen zum Ausdruck gebracht werden soll, dass der Leistungsempf盲nger dem leistenden Unternehmer die Zahlung des genannten Umsatzsteuerbetrags schuldet, die Entscheidung des BFH nicht anwendbar ist, da in diesen F盲llen (unberechtigt) 眉ber eine (angeblich) erbrachte Leistung abgerechnet werden soll. In diesem Fall kann sich eine Steuerschuldnerschaft des Empf盲ngers der Gutschrift ergeben.
Konsequenzen f眉r die Praxis
Die Abgre...