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Entscheidungsstichwort (Thema)

Grunderwerbsteuer beim Erwerb von im Bauherrenmodell errichteten Eigentumswohnungen. Gegenstand des Erwerbsvorgangs. einheitlicher Vertragsgegenstand

Leitsatz (amtlich)

Die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, nach der beim Erwerb einer im Bauherrenmodell errichteten Eigentumswohnung die Grunderwerbsteuer nach den Gegenleistungen f眉r den anteiligen Grund und Boden und f眉r den Bau der Wohnung zu bemessen ist, verst枚脽t nicht gegen Grundrechte oder grundrechtsgleiche Rechte des Grundgesetzes.

Normenkette

GG Art.听2 Abs. 1, Art.听3 Abs. 1, Art.听20 Abs. 3, Art.听28; GrEStG HE 搂 1; GrEStG HE 搂 4 Abs. 1 Nr. 8a; II Wo BauG 搂 2 Abs. 2

Verfahrensgang

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Die Verfassungsbeschwerde hat keine hinreichende Aussicht auf Erfolg, denn die angegriffenen Entscheidungen lassen einen Versto脽 gegen Grundrechte oder grundrechtsgleiche Rechte des Beschwerdef眉hrers nicht erkennen.

1. Soweit der Beschwerdef眉hrer sich dagegen wendet, da脽 der Erwerb eines Miteigentumsanteils an einem Grundst眉ck im Rahmen eines Bauherrenmodells, der aufgrund einer Reihe vorformulierter Mustervertr盲ge letztlich dem Erwerb einer Eigentumswohnung dienen soll, als grunderwerbsteuerpflichtiger Erwerbstatbestand beurteilt und die Steuer nach der vom Beschwerdef眉hrer f眉r den Erwerb der Eigentumswohnung insgesamt geschuldeten Gegenleistung bemessen worden ist, wendet er sich gegen die Auslegung und Anwendung von Vorschriften des Grunderwerbsteuergesetzes. Die W眉rdigung des Sachverhalts, die Auslegung des einfachen Rechts und seine Anwendung auf den einzelnen Fall sind jedoch allein Sache der daf眉r zust盲ndigen Gerichte und der Nachpr眉fung durch das Bundesverfassungsgericht entzogen, sofern das angegriffene Urteil keine Auslegungsfehler enth盲lt, die auf einer grunds盲tzlich unrichtigen Anschauung von der Bedeutung eines Grundrechts beruhen (BVerfGE 18, 85 [92 f.]). Derartige Auslegungsfehler lassen die angegriffenen Entscheidungen nicht erkennen.

a) Das mit der Verfassungsbeschwerde angegriffene Urteil des Finanzgerichts 眉berschreitet nicht die durch das Rechtsstaatsprinzip (Art. 20 Abs. 3 und 28 GG) in Verbindung mit Art. 2 Abs. 1 GG dem Gericht bei der Auslegung von Gesetzen und bei der Rechtsfortbildung gezogenen Grenzen.

Die Auslegung von Gesetzen und die Fortbildung des Rechts geh枚ren zu den anerkannten Aufgaben und Befugnissen der Gerichte (vgl. BVerfGE 34, 269 [287 f.]; 49, 304 [318 f.]; 71, 354 [362 f.])^[1]). Es ist allerdings erforderlich, sie gegen眉ber einer dem Gesetzgeber vorbehaltenen Gesetzeskorrektur abzugrenzen. Die vom Verfassungsrecht gezogene Grenze verl盲uft im allgemeinen dort, wo die Gerichte ohne das Vorhandensein einer sich aus Systematik und Sinn des Gesetzes ergebenden L眉cke allein unter Berufung auf allgemeine Rechtsprinzipien, die konkrete rechtliche Ableitungen nicht zulassen, oder aus rechtspolitischen Erw盲gungen neue Regeln oder Rechtsinstitute schaffen (vgl. BVerfGE 34, 269 [290]; 65, 182 [194]).

Gemessen an diesem Ma脽stab bleibt die vom Finanzgericht vorgenommene Interpretation der einschl盲gigen Vorschriften des Grunderwerbsteuergesetzes im Rahmen der 眉blichen Gesetzesauslegung.

aa) Nach der im Ausgangsverfahren einschl盲gigen Regelung des 搂 4 Abs. 1 Nr. 8 a GrEStG Hessen war der Erwerb eines Grundst眉cks von der Besteuerung ausgenommen, wenn der Erwerb dazu diente, Wohnraum im Sinne des 搂 2 Abs. 2 des Zweiten Wohnungsbaugesetzes zu schaffen und die neuzuschaffende Grundfl盲che zu mindestens 66 % v. H. auf grundsteuerbeg眉nstigten Wohnraum entfiel. Das Finanzgericht hat den Grundst眉ckserwerb nicht dieser Regelung entsprechend als steuerfrei beurteilt, weil die Steuerbefreiung voraussetze, da脽 der Erwerber den beg眉nstigten Zweck selbst verwirkliche, d.h. ein unbebautes Grundst眉ck in der Absicht erwerbe, steuerbeg眉nstigten Wohnraum zu errichten. Der steuerbare Rechtsvorgang sei aber darauf gerichtet gewesen, den Miteigentumsanteil an einem Grundst眉ck verbunden mit dem Sondereigentum an einer fertiggestellten Eigentumswohnung zu erwerben. Diese Auslegung ist durch die Bestimmung des 搂 4 Abs. 1 Nr. 8 a GrEStG Hessen gedeckt (vgl. BFH, Urteil vom 12. M盲rz 1980 鈥� II R 52/77 鈥�, BStBl 1980 II, 472; BFH, Urteil vom 21. Dezember 1981 鈥� II R 124/79 鈥�, BStBl 1982 II, 330 [331 ff.]).

bb) Das Finanzgericht qualifiziert in 脺bereinstimmung mit der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs den Gegenstand des der Grunderwerbsteuer unterliegenden Erwerbs anhand der gesamten vom Beschwerdef眉hrer im Rahmen des Bauherrenmodells geschlossenen Vertr盲ge als Erwerb einer Eigentumswohnung, wenn der Grundst眉ckskaufvertrag nur einen unwesentlichen Teil eines Vertragswerkes darstellt, dieses vom Initiator eines Bauherrenmodells konzipiert wurde, es nur einheitlich angenommen werden konnte und von vornherein auf den Erwerb einer bestimmten bezugsfertigen Eigentumswohnung gerichtet war. Mit dieser Rechtsprechung hat das Finanzgericht die einschl盲gigen Normen des Grunderwerbsteuergesetzes mit Hilfe anerkannter Methoden ausgelegt und angewendet.

cc) Die Grenzen der Auslegung sind nicht deshalb 眉berschritten, weil 搂 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG ersichtlich an zivilrechtliche Rechtsgesch盲fte ankn眉pft, das Finanzgericht den Gegenstand des Erwerbs aber nach dem Erfolg beurteilt, der aufgrund der zivilrechtlichen Gestaltung in der Person des Erwerbers letztlich eintreten soll.

Kn眉pft eine steuerrechtliche Norm an eine zivilrechtliche Gestaltung an, so ist die Auslegung der steuerrechtlichen Bestimmung weder zwingend an dem Vertragstyp auszurichten, der der von den Parteien gew盲hlten Bezeichnung entspricht, noch wird sie notwendigerweise von der zivilrechtlichen Qualifikation des Rechtsgesch盲fts beeinflu脽t. Auch gilt keine Vermutung, das dem Zivilrecht entlehnte Tatbestandsmerkmal einer Steuerrechtsnorm sei im Sinne des zivilrechtlichen Verst盲ndnisses zu interpretieren (vgl. Ruppe, in: Hermann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und K枚rperschaftsteuergesetz, Einf. ESt Anm. 457; Tipke/Lang, Steuerrecht, 13. Auflage, 1991, S. 7). Ein Vorrang oder eine Ma脽geblichkeit der zivilrechtlichen W眉rdigung der von den Parteien gew盲hlten Sachverhaltsgestaltung f眉r die Auslegung der betreffenden steuerrechtlichen Vorschrift besteht schon deshalb nicht, weil Zivilrecht und Steuerrecht nebengeordnete, gleichrangige Rechtsgebiete sind, die denselben Sachverhalt aus einer anderen Perspektive und unter anderen Wertungsgesichtspunkten beurteilen (Ruppe, a.a.O., Anm. 455; Schulze-Osterloh, AcP 190 [1990], 140 [153]; Tipke/Lang, a.a.O., S. 6 ff.). Die Parteien k枚nnen zwar einen Sachverhalt vertraglich gestalten, nicht aber die steuerrechtlichen Folgen bestimmen, die das Steuergesetz an die vorgegebene Gestaltung kn眉pft. Insoweit gilt eine Vorherigkeit f眉r die Anwendung des Zivilrechts, jedoch nicht ein Vorrang.

Das Steuerrecht pr盲gt 鈥� wie jedes andere Rechtsgebiet 鈥� seine eigenen Tatbest盲nde. Auch wenn ein Steuergesetz Begriffe enth盲lt, die einem anderen Rechtsgebiet entnommen sind, ist durch Auslegung zu ermitteln, ob das Steuerrecht insoweit den Wertungen des jeweiligen Rechtsgebietes, z.B. des Zivilrechts, des Gewerberechts oder des Sozialrechts folgt oder mit Hilfe der entlehnten Begriffe eigenst盲ndige steuerrechtliche Tatbest盲nde bildet. Verwendet eine steuerrechtliche Vorschrift eine im Zivilrecht gel盲ufige Terminologie, so kann es den darin ausgedr眉ckten Tatbestand aufnehmen, wie z.B. die Ehe, einen bestimmten ehelichen G眉terstand (搂搂 4 und 5 ErbStG) oder das Verm盲chtnis (搂 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG); es kann aber ebenso eine im Zivilrecht entwickelte Begrifflichkeit zur Bezeichnung eines eigenen steuerlichen Tatbestandes verwenden, wie z.B. die Vermietung und Verpachtung (搂 21 EStG) oder den Gewerbebetrieb (搂 15 EStG). Eine solche 鈥濺elativit盲t der Rechtsbegriffe鈥� (vgl. Engisch, Einf眉hrung in das juristische Denken, 8. Auflage, 1983, S. 78, 156 ff., m.w.N.) ist in einer einheitlichen, aber je nach Sachbereichen differenzierten Rechtsordnung angelegt.

Steuerrechtliche Tatbestandsmerkmale sind danach, auch wenn sie einem anderen Rechtsgebiet entnommen sind, nach dem steuerrechtlichen Bedeutungszusammenhang, nach dem Zweck des jeweiligen Steuergesetzes und dem Inhalt der einschl盲gigen Einzelregelung zu interpretieren. Es besteht weder eine Vermutung f眉r ein 眉bereinstimmendes noch f眉r ein abweichendes Verst盲ndnis (Engisch, a.a.O., S. 156 ff.; Kruse, in: Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 搂 4 AO Rdnr. 107 [56. Lfg. November 1988]; Ruppe, a.a.O., Anm. 457; Tipke/Lang, a.a.O., S. 102 f.). Die privatautonome Gestaltung des Sachverhalts durch die Parteien ist zun盲chst am Ma脽stab des jeweiligen, die Gestaltung regelnden Rechts, z.B. des Vertragsrechts, des Familienrechts, des Gewerberechts oder des Rentenrechts, zu qualifizieren und sodann dem Ergebnis der Auslegung der steuerrechtlichen Norm zuzuordnen. Der Steuertatbestand ist erf眉llt, wenn die Sachverhaltsgestaltung zu einem Erfolg f眉hrt, der nach der steuerrechtlichen Vorschrift eine Belastung rechtfertigt. Die sog. 鈥瀢irtschaftliche Betrachtungsweise鈥�, durch die dieser Zusammenhang h盲ufig beschrieben worden ist, enth盲lt nichts anderes als eine mi脽verst盲ndliche Umschreibung der steuerrechtlichen Beurteilung eines autonom gestalteten Sachverhalts. Sie rechtfertigt nicht eine au脽errechtliche wirtschaftliche Beurteilung rechtlicher Sachverhaltsgestaltungen im Steuerrecht (zur vergleichbaren Problematik bei der Auslegung des GWB Rittner, Die sogenannte wirtschaftliche Betrachtungsweise in der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs, 1975, S. 37 ff.), sondern fordert die an den spezifischen Regelungszielen einer steuerrechtlichen Regelung und deren eigengesetzlicher Terminologie auszurichtende steuerrechtliche Beurteilung, ob der bewirkte wirtschaftliche Erfolg einen Steuertatbestand erf眉llt (vgl. dazu Groh, StuW 1989, 227; Kruse, a.a.O., Rdnr. 108; Rittner, a.a.O., S. 35 f., 52 f.).

dd) Die vom Finanzgericht des Ausgangsverfahrens zur Begr眉ndung der Grunderwerbsteuerpflicht herangezogene Rechtsgrundlage des 搂 1 Abs. 1 Nr. 1 in Verbindung mit Nrn. 6 und 7 GrEStG setzt dem Wortlaut nach kein bestimmtes zivilrechtliches Rechtsgesch盲ft voraus. Es kommt nur darauf an, da脽 ein Anspruch auf 脺bereignung begr眉ndet wurde. Der Grunderwerbsteuer unterliegen nach 搂 1 Abs. 1 GrEStG Rechtsvorg盲nge, die auf den Erwerb des Eigentums an einem Grundst眉ck gerichtet sind (Boruttau/Egly/Sigloch, Grunderwerbsteuergesetz, 12. Auflage, 1986, Vorb Rdnr. 14). Die Grunderwerbsteuer kn眉pft daher an 脛nderungen der zivilrechtlichen Eigentumslage an. Besteuert wird jedoch nicht 鈥� wie dies im Urkunden- und Stempelsteuerrecht der Fall war, aus dem das Grunderwerbsteuerrecht historisch hervorgegangen ist 鈥� allein der auf den Eigentumserwerb gerichtete Rechtsvorgang als solcher. Besteuerungsgegenstand ist vielmehr der Erwerb eines Grundst眉cks, der auf einem tatbestandlichen Erwerbsvorgang beruht; steuerbar ist mithin der Erfolg, der aufgrund eines auf den Eigentumserwerb gerichteten Rechtsvorgangs eintritt (vgl. Boruttau/Egly/Sigloch, a.a.O., Vorb Rdnr. 160). Die gesetzliche Regelung kn眉pft daher nicht an die zivilrechtliche Qualifikation des den Anspruch begr眉ndenden Rechtsgesch盲fts an, sondern an das von den Parteien gewollte wirtschaftliche Ergebnis, das durch die zivilrechtliche Gestaltung bewirkt wird.

Auch der Umstand, da脽 die Besteuerung an dem Zustand des Grundst眉cks ausgerichtet wird, in dem es nach den zivilrechtlichen Vereinbarungen 鈥� unabh盲ngig von deren Zuordnung zu einem bestimmten Vertragstyp und ohne R眉cksicht auf einen f眉r die Formbed眉rftigkeit des Rechtsgesch盲fts ma脽geblichen Willen zur Einheitlichkeit der Vertr盲ge 鈥� erworben werden soll, widerspricht weder dem Wortlaut noch der Systematik, noch dem Sinn der gesetzlichen Regelung. Der Gegenstand des Erwerbs, der ma脽geblich ist f眉r die Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer und f眉r eine eventuelle Steuerbefreiung, wird bestimmt durch den Erfolg, der aufgrund des den Steuertatbestand erf眉llenden zivilrechtlichen Rechtsgesch盲fts eintritt (BFH, Urteil vom 18. Oktober 1989 鈥� II R 85/87 鈥�, BStBl 1990 II, 181 [182]; BFH, Urteil vom 24. Januar 1990 鈥� II R 94/87 鈥� BStBl 1990 II, 590).

b) Auslegung und Anwendung der einschl盲gigen Regelungen des Grunderwerbsteuergesetzes durch das Finanzgericht des Ausgangsverfahrens versto脽en auch nicht gegen den Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG.

Das Gericht ist nicht zu einer dem Gesetzgeber verwehrten Differenzierung gelangt. Der Gesetzgeber ist von Verfassungs wegen nicht verpflichtet, den auf den Erwerb einer fertiggestellten Eigentumswohnung gerichteten Rechtsvorgang dem Erwerb eines unbebauten Grundst眉cks gleichzustellen, auf dem der Erwerber ein Geb盲ude erst selbst errichtet (vgl. BVerfG, Beschlu脽 vom 11. Januar 1988 鈥� 1 BvR 391/87 鈥�, HFR 1989, 153 [154]).

Auch die Einbeziehung der auf die Baukosten entfallenden Umsatzsteuer in die Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden (vgl. BVerfG, Beschlu脽 vom 11. Januar 1988 鈥� 1 BvR 391/87 鈥�, HFR 1989, 153 [153 f.]).

2. F眉r eine Verletzung der durch Art. 2 Abs. 1 GG gesch眉tzten allgemeinen Handlungsfreiheit sind keine Anhaltspunkte ersichtlich. Die angefochtenen Entscheidungen haben die von den Beteiligten gew盲hlten vertraglichen Gestaltungen nicht unbeachtet gelassen, sondern lediglich das durch die Gestaltung bewirkte Ergebnis steuerrechtlich gew眉rdigt.

3. Soweit der Beschwerdef眉hrer einen Versto脽 gegen Art. 14 Abs. 1 GG daraus herleitet, da脽 ihm der gesetzliche Anspruch auf Grunderwerbsteuerbefreiung entzogen worden sei, kommt eine Grundrechtsverletzung schon deshalb nicht in Betracht, weil die angegriffenen Entscheidungen die Grunderwerbsteuerfreiheit in verfassungsrechtlich nicht zu beanstandender Weise verneint haben.

4. Auch soweit der Beschwerdef眉hrer die angefochtenen Entscheidungen f眉r verfassungswidrig h盲lt, weil sie auf einer ihn belastenden r眉ckwirkenden 脛nderung der Rechtsprechung beruhten, die zur Zeit seiner Investitionsentscheidung nicht vorhersehbar gewesen sei, hat die Verfassungsbeschwerde keine Aussicht auf Erfolg. Die angegriffenen Entscheidungen lassen insoweit unter rechtsstaatlichen Gesichtspunkten keinen Verfassungsversto脽 erkennen. Zwar kann die 脛nderung einer feststehenden Rechtsprechung, soweit sie bei durch sie Betroffenen zu Rechtsnachteilen f眉hrt, unter bestimmten Voraussetzungen im Blick auf das Gebot des Vertrauensschutzes verfassungsrechtlichen Bedenken unterliegen (vgl. BVerfGE 59, 128 [165 f.]); eine feststehende Rechtsprechung, die das Grunderwerbsteuergesetz in einer dem Beschwerdef眉hrer g眉nstigen Weise interpretierte, lag indessen nicht vor. Die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, auf der die angegriffenen Entscheidungen beruhen, ist vielmehr als Konkretisierung der im Gesetz angelegten Wertungen zu verstehen.

Diese Entscheidung ist unanfechtbar.

Fundstellen