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Entscheidungsstichwort (Thema)

Einrichtung von Spazier- und Wanderwegen durch einen Kurort - kein Vorsteuerabzug

Leitsatz (amtlich)

Ein Kurort kann Spazier- und Wanderwege, die durch Widmung die Eigenschaft einer 枚ffentlichen Stra脽e erhalten haben, nicht seinem unternehmerischen Bereich zuordnen, der im Bereitstellen von "Einrichtungen des Fremdenverkehrs" gegen Kurbeitrag besteht. Die Gemeinde kann die ihr bei Errichtung solcher Wege in Rechnung gestellte Umsatzsteuer nicht als Vorsteuer abziehen.

Orientierungssatz

Ausf眉hrungen zur Bestimmungsfreiheit des Unternehmers bei der Zuordnung von Gegenst盲nden zum unternehmerischen Bereich, zur Unternehmereigenschaft einer Gemeinde im Rahmen ihrer Betriebe gewerblicher Art (z.B. Kurbetrieb) und zu den Folgen einer Widmung i.S. des Art. 6 Abs. 1 BayStrWG (vgl. Rechtsprechung: BFH, FG; Literatur).

Normenkette

UStG 1967 搂听2 Abs. 3, 搂听15 Abs. 1; StrWG BY Art. 6 Fassung: 1968-04-25; StrWG BY Art. 53 Buchst. b Fassung: 1968-04-25

Tatbestand

I. Kl盲gerin und Revisionskl盲gerin (Kl盲gerin) ist eine Bayerische Gemeinde, die nach den nicht n盲her erl盲uterten Feststellungen des Finanzgerichts (FG) "Einrichtungen des Fremdenverkehrs im Rahmen eines Betriebs gewerblicher Art" unterh盲lt. Wie die Kl盲gerin im Revisionsverfahren vortr盲gt, ist sie ein staatlich anerkannter Luftkurort.

In den Streitjahren 1968 und 1970 lie脽 die Kl盲gerin die Wege des im Gemeindegebiet liegenden Kurparks teeren und mit einer Beleuchtungsanlage versehen. Der Kurpark ist allgemein zug盲nglich; die Wege des Kurparks sind gem盲脽 Art.6 des Bayerischen Stra脽en- und Wegegesetzes i.d.F. der Bekanntmachung vom 25.April 1968 --BayStrWG-- (Bayerisches Gesetz- und Verordnungsblatt --GVBl By-- 1968, 64) gewidmete sog. beschr盲nkt 枚ffentliche Wege im Sinne des Art.53 Buchst.b i.V.m. Art.3 Abs.1 Nr.4 BayStrWG. Ferner lie脽 die Kl盲gerin einen auf dem Gemeindegebiet entlang eines Sees f眉hrenden Fu脽weg (Seeuferweg), der als Spazierweg dient, verl盲ngern. Auch dieser Weg ist ein beschr盲nkt 枚ffentlicher Weg.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) lie脽 die aufgrund der dabei in Anspruch genommenen Leistungen in den Umsatzsteuererkl盲rungen geltend gemachten Vorsteuerbetr盲ge (1968: 2 283,95 DM, 1970: 471 DM) nicht zum Vorsteuerabzug zu. Das FA vertrat die Auffassung, die Leistungen fielen in den hoheitlichen Bereich der Kl盲gerin und nicht in den unternehmerischen Bereich des Fremdenverkehrsbetriebs. Einspruch und Klage hatten insoweit keinen Erfolg.

Mit der Revision verfolgt die Kl盲gerin ihr Vorsteuerabzugsbegehren weiter. Sie macht im wesentlichen geltend: Als staatlich anerkannter Luftkurort erhebe sie zur Deckung des Aufwands und zur Herstellung und Unterhaltung der Kureinrichtungen einen Kurbeitrag. Zu den Kureinrichtungen geh枚rten der Kurpark und der Spazierweg. Da die Bereitstellung von Spazierwegen allgemein zum typischen Angebot eines Kurorts geh枚re, habe sie die Leistungen zur Herstellung und Unterhaltung der Wege f眉r ihr Unternehmen in Anspruch genommen. Da脽 die Spazierwege beschr盲nkt-枚ffentliche Wege seien, habe keine Bedeutung; denn eine Widmung schlie脽e nicht aus, da脽 eine Gemeinde einen gewidmeten Weg f眉r ihren Betrieb gewerblicher Art herstelle und unterhalte. Insoweit k枚nne f眉r eine Gemeinde nichts anderes gelten als f眉r einen privaten Unternehmer, der ebenfalls f眉r sein Unternehmen einen dem 枚ffentlichen Verkehr gewidmeten Weg herstelle und die Vorsteuer abziehen k枚nne (Schreiben des Bundesministers der Finanzen --BMF-- vom 7.Juni 1977, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 1977, 179).

Der BMF ist nach Aufforderung des Senats dem Verfahren beigetreten. Er vertritt die Auffassung, die Widmung der Parkwege bzw. der Spazierwege mache diese zu 枚ffentlichen Stra脽en. Die rechtlichen Wirkungen der Widmung f眉hrten dazu, da脽 alle Ma脽nahmen zur Herstellung und Erhaltung gewidmeter Stra脽en stets und in vollem Umfang dem hoheitlichen Bereich der Gemeinde zuzuordnen seien.

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II. Die Revision der Kl盲gerin ist unbegr眉ndet.

Nach 搂 15 Abs.1 des Umsatzsteuergesetzes (Mehrwertsteuer) --UStG 1967-- kann ein Unternehmer als Vorsteuerbetr盲ge abziehen: Die ihm von anderen Unternehmern gesondert in Rechnung gestellte Steuer f眉r Lieferungen oder sonstige Leistungen, die f眉r sein Unternehmen ausgef眉hrt worden sind.

Auch eine Gemeinde als K枚rperschaft des 枚ffentlichen Rechts (wie die Kl盲gerin) kann gem盲脽 搂 2 Abs.3 UStG 1967 im Rahmen ihrer Betriebe gewerblicher Art als Unternehmer t盲tig sein, kann also insoweit Leistungen "f眉r ihr Unternehmen" beziehen. Wie der Senat zuletzt im Urteil vom 18.August 1988 V R 18/83 (BFHE 154, 269, BStBl II 1988, 971) ausgef眉hrt hat, kann zu diesen Betrieben gewerblicher Art auch ein sog. Kurbetrieb geh枚ren, d.h. die 脺berlassung von Kureinrichtungen gegen Entgelt in Gestalt von Kurbeitr盲gen oder Kurtaxen.

Nach dem vorbezeichneten Urteil kann die Gemeinde zudem Leistungen, die sowohl ihrem hoheitlichen (gemeindlichen) Aufgabenbereich als auch dem unternehmerischen Bereich (Kurbetrieb) dienen, nach den zu 搂 15 Abs.1 Nr.1 UStG 1967 entwickelten Zuordnungsregeln ihrem Unternehmensbereich zuordnen, wenn die Leistungen im Umfang des vorgesehenen Einsatzes f眉r unternehmerische Zwecke in einem objektiven und erkennbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit der unternehmerischen T盲tigkeit stehen und diese f枚rdern sollen.

Der Senat braucht nicht weiter darauf einzugehen, welchen Umfang der unternehmerische Bereich der Kl盲gerin aufgrund der 脺berlassung von "Einrichtungen des Fremdenverkehrs" gegen Kurbeitrag haben kann. Die (gem盲脽 Art.6 BayStrWG) gewidmeten sog. beschr盲nkt 枚ffentlichen Wege des Kurparks und der gleicherma脽en gewidmete Seeuferweg geh枚ren jedenfalls nicht zum unternehmerischen Bereich.

Anders als im Urteilsfall in BFHE 154, 269, BStBl II 1988, 971, in dem der Senat die Zuordnung von nicht dem 枚ffentlichen Verkehr gewidmeten Stra脽en zum unternehmerischen Bereich des Kurbetriebs f眉r zul盲ssig erachtete (ebenso FG Schleswig- Holstein, Urteil vom 7.M盲rz 1978 III 253/74 (IV), Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 1978, 353), h盲lt der Senat die Zuordnung von dem Allgemeingebrauch gewidmeten Wegen zum unternehmerischen Bereich f眉r nicht m枚glich.

Wie im Urteil in BFHE 154, 269, BStBl II 1988, 971, ausgef眉hrt, findet die Bestimmungsfreiheit des Unternehmers bei der Zuordnung dort ihre Grenze, wo der vorgesehenen Verwendung f眉r das Unternehmen nach den Umst盲nden des einzelnen Falles nur eine so unwesentliche Bedeutung zukommen kann, da脽 die Leistung/der Gegenstand insgesamt als Teil des unternehmensfremden Bereichs anzusehen ist oder wo der Bezug einer Leistung nach den gesamten Umst盲nden allein f眉r den nichtunternehmerischen Bezug bestimmt ist. Der Senat hat bereits im Urteil vom 7.Mai 1975 V R 144/72 (BFHE 116, 298, BStBl II 1975, 751) ausgef眉hrt, da脽 ein dem unternehmerischen Bereich zuzurechnender Gegenstand unmittelbar oder mittelbar zur Ausf眉hrung der den unternehmerischen Bereich (hier der K枚rperschaft des 枚ffentlichen Rechts) kennzeichnenden Ums盲tze bestimmt oder geeignet sein m眉sse. Ob der Gegenstand f眉r das Unternehmen notwendig ist, ist dagegen unerheblich (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 25.M盲rz 1988 V R 101/83, BFHE 153, 171, BStBl II 1988, 649). Eine dem Allgemeingebrauch gewidmete Stra脽e kann aber nicht zu den Gegenst盲nden oder Einrichtungen geh枚ren, f眉r deren Benutzung Kurbeitr盲ge als Benutzungsentgelt erhoben werden k枚nnen.

Nach Art.6 Abs.1 BayStrWG ist Widmung die Verf眉gung, durch die eine Stra脽e die Eigenschaft einer 枚ffentlichen Stra脽e erh盲lt. Rechtsfolge der Widmung ist die Er枚ffnung des Gemeingebrauchs an der Stra脽e (vgl. Kodal/Kr盲mer, Stra脽enrecht, 4.Aufl., Kapitel 24 Rn.16). Die Einschr盲nkungen, die aus dem Gemeingebrauch folgen, gehen u.a. darauf hin, da脽 der Stra脽eneigent眉mer den Verkehr weder allgemein noch individuell --in bezug auf einzelne Teilnehmer-- ausschlie脽en kann (Kodal/Kr盲mer, a.a.O., Kapitel 5 Rn.23). Insbesondere sind aus dem Eigentum am Stra脽engrundst眉ck abgeleitete privatrechtliche Entgelte f眉r die Aus眉bung des Gemeingebrauchs mit dem Gemeingebrauch nicht vereinbar. Der Eigent眉mer darf f眉r die Teilnahme am Gemeingebrauch Entgelte nicht fordern (Kodal/Kr盲mer, a.a.O., Kapitel 24 Rn.26; Sieder/Zeitler/Kreuzer/Zech, Bayerisches Stra脽en- und Wegegesetz, Kommentar, 3.Aufl., Art.6 Rdnr.41). Die Widmung hat mit anderen Worten die Folge, da脽 gewidmete Sachen zwangsl盲ufig privatwirtschaftlicher Nutzung entzogen sind (BFH, Urteil vom 7.Dezember 1988 II R 115/88, BFHE 155, 400, BStBl II 1989, 302), jedenfalls dann, wenn die behauptete privatwirtschaftliche Nutzung deckungsgleich mit der Nutzung im Rahmen des Gemeingebrauchs ist (hier: Nutzung als Spazier- oder Wanderweg).

Fundstellen