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Leitsatz (amtlich)

Eine KG mit Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung ist, auch wenn sie mangels Aus眉bung eines Handelsgewerbes als Gesellschaft des b眉rgerlichen Rechts zu werten ist, in entsprechender Anwendung des 搂 48 Abs.1 Nr.3 FGO unter Heranziehung der vom BFH im Urteil vom 4.Mai 1972 IV 251/64 (BFHE 105, 449, BStBl II 1972, 672) aufgestellten Auslegungsgrunds盲tze dieser Vorschrift befugt, gegen einen einheitlichen und gesonderten Feststellungsbescheid Klage zu erheben.

Orientierungssatz

1. Die Vertretung der KG durch den pers枚nlich haftenden Gesellschafter ist wegen ihres zivilrechtlichen Ursprungs unabh盲ngig von der Einkunftsart, die durch die T盲tigkeit der KG verwirklicht wird. Auch bei einer Schein-KG gilt hinsichtlich der Gesch盲ftsf眉hrung und Vertretung der Gesellschaft die f眉r die KG vereinbarte Regelung. Es sind nicht die Vorschriften 眉ber die Gesch盲ftsf眉hrung und Vertretung bei einer GdbR anzuwenden (vgl. BGH-Rechtsprechung).

2. NV: Ein einheitlicher Feststellungsbescheid 眉ber die Eink眉nfte einer KG mu脽 den Erben eines im Zeitpunkt der Bekanntgabe verstorbenen Gesellschafters, die nicht in die Rechtsstellung als Gesellschafter eingetreten sind, besonders bekanntgegeben werden (vgl. BFH-Urteil vom 23.5.1973 I R 121/71).

3. NV: Die Beschr盲nkung der Klagebefugnis in 搂 48 Abs. 1 Nr. 3 FGO auf die zur Gesch盲ftsf眉hrung berufenen Gesellschafter besteht insoweit nicht, als es um den Gewinnanteil (脺berschu脽anteil) eines Erben geht, der nicht Gesellschafter geworden ist (vgl. BFH-Urteil vom 23.5.1973 I R 121/71). Dieser Erbe ist in einem Rechtsstreit der Personengesellschaft wegen einheitlicher Gewinnfeststellung notwendig beizuladen.

4. NV: Die Beschr盲nkung der Klagebefugnis auf die vertretungsberechtigten Gesellschafter in 搂 48 Abs. 1 Nr. 3 FGO gilt nicht gegen眉ber ausgeschiedenen Gesellschaftern (vgl. BFH-Rechtsprechung). War der Gewinnanteil des ausgeschiedenen Gesellschafters mit einem Nie脽brauch zugunsten eines Dritten belastet, so gilt die Beschr盲nkung des 搂 48 Abs. 1 Nr. 3 FGO auch nicht gegen眉ber dem Nie脽braucher. In einem Rechtsstreit der Personengesellschaft wegen einheitlicher Gewinnfeststellung sind sowohl der ausgeschiedene Gesellschafter als auch der Nie脽braucher notwendig beizuladen.

Normenkette

FGO 搂听48 Abs.听1 Nr. 3, Abs.听2, 搂听60 Abs. 3; HGB 搂搂听161, 164, 170; AO 搂搂听91, 215 Abs. 2

Verfahrensgang

Tatbestand

Kl盲gerin und Revisionskl盲gerin (Kl盲gerin) ist eine Verlags- und Druckerei KG (KG).

Bis zum Streitjahr 1975 war Gegenstand des Unternehmens der Kl盲gerin die Verpachtung der zu ihrem Betrieb geh枚renden Maschinen und Einrichtungsgegenst盲nde an eine GmbH und an Dritte. Das Pachtverh盲ltnis mit der GmbH war laut Pachtvertrag vom 30.Dezember 1959 zum 1.Januar 1960 neu geordnet worden und endete vereinbarungsgem盲脽 zum 31.Dezember 1974. Die Kl盲gerin hat zum 1.Januar 1960 die Betriebsaufgabe i.S. des 搂 16 Abs.3 EStG erkl盲rt. Seit diesem Zeitpunkt erzielt die Kl盲gerin Eink眉nfte aus Vermietung und Verpachtung gem盲脽 搂 21 Abs.1 Nr.2 EStG. Im Streitjahr bestand die T盲tigkeit der Kl盲gerin in der Vermietung von vier Gesch盲ftsgrundst眉cken an die GmbH und an Dritte. Auch vor dem Streitjahr hatte die Kl盲gerin neben der Betriebsverpachtung Grundst眉cke vermietet.

++/ Gesellschafter der Kl盲gerin zum 31. Dezember 1974 waren der inzwischen verstorbene pers枚nlich haftende Gesellschafter A, die Kommanditistinnen B und die im Jahre 1977 verstorbene C. Der Gewinnanteil der Kommanditistin B war mit einem Nie脽brauch zugunsten der Erbengemeinschaft B belastet. Im einzelnen waren berechtigt: Die Kommanditistin B selbst, D, E und F. Unter der Tz. 11 des Betriebspr眉fungsberichts vom 20. Juli 1979 f眉hrte der Pr眉fer unter Hinweis auf die Jahresabschlu脽berichte der Kl盲gerin f眉r die Jahre 1975 und 1976 aus, da脽 die Kommanditistin B laut Vereinbarung vom 14. Februar/17. April 1975 mit Wirkung zum 31. Dezember 1974 bei der Kl盲gerin ausgeschieden ist. /++

Nach Beendigung der Betriebsverpachtung zahlte die GmbH im Jahr 1975 f眉r unterlassene Substanzerhaltung 1 321 879 DM an die Kl盲gerin. Diese Zahlung behandelte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) im Anschlu脽 an Betriebspr眉fungen im Feststellungsbescheid f眉r das Jahr 1975 als steuerpflichtige Einnahme aus Vermietung und Verpachtung. ++/ Der Feststellungsbescheid wurde der Empfangsbevollm盲chtigten der Kl盲gerin, G, bekanntgegeben. /++

Einspruch und Klage, die sich gegen den Ansatz der Zahlung f眉r unterlassene Substanzerhaltung als Einnahme aus Vermietung und Verpachtung richteten, blieben erfolglos. Das Urteil des Finanzgerichts (FG) ist in den Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1983, 172 ver枚ffentlicht.

Mit der Revision r眉gt die Kl盲gerin Verletzung materiellen Rechts. Sie beantragt, das FG-Urteil aufzuheben und den Feststellungsbescheid f眉r das Jahr 1975 in der Weise zu 盲ndern, da脽 ein Betrag von 1 321 879 DM als nicht einkommensteuerbar behandelt wird.

Das FA beantragt, die Revision als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen.

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Die Revision ist begr眉ndet. Sie f眉hrt zur Aufhebung und Zur眉ckverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (搂 126 Abs.3 Nr.2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--), weil das FG notwendige Beiladungen (搂 60 Abs.3 FGO) unterlassen hat.

1. Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, da脽 die KG --vertreten durch ihren pers枚nlich haftenden Gesellschafter-- Kl盲gerin ist.

Die Kl盲gerin ist in entsprechender Anwendung des 搂 48 Abs.1 Nr.3 FGO befugt, Klage in Angelegenheiten, die den angefochtenen Feststellungsbescheid 眉ber Eink眉nfte aus Vermietung und Verpachtung betreffen, zu erheben. Die Vorschrift des 搂 48 Abs.1 Nr.3 FGO (ebenso 搂 352 Abs.1 Nr.3 der Abgabenordnung --AO 1977--) regelt ihrem Wortlaut nach zwar nur die Klagebefugnis in Angelegenheiten, die einen gesonderten und einheitlichen Feststellungsbescheid 眉ber Eink眉nfte aus Gewerbebetrieb betreffen. Der Senat h盲lt diese Vorschrift im Streitfall aber f眉r entsprechend anwendbar, und zwar auch dann, wenn die Kl盲gerin, die nur noch verm枚gensverwaltend t盲tig ist, eine sogenannte Schein-KG und damit mangels Aus眉bung eines Handelsgewerbes eine Gesellschaft des b眉rgerlichen Rechts (GdbR) darstellt (vgl. hierzu Urteile des Bundesgerichtshofs --BGH-- vom 13.Juli 1972 II ZR 111/70, Neue Juristische Wochenschrift --NJW-- 1972, 1660, und vom 9.Dezember 1974 VIII ZR 157/73, Wertpapier-Mitteilungen --WM-- 1975, 99; Beschlu脽 des Bayerischen Obersten Landgerichts vom 13.November 1984 BReg 3 Z 60/83 und BReg 3 Z 119/83, Betriebs-Berater --BB-- 1985, 78; Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 12.Oktober 1983 II R 55/81, BFHE 139, 426, BStBl II 1984, 144).

Nach st盲ndiger Rechtsprechung des BFH (vgl. zuletzt Urteil vom 19.Mai 1983 IV R 125/83, BFHE 139, 1, BStBl II 1984, 15) kann eine Kommanditgesellschaft in eigenem Namen gegen einen gesonderten und einheitlichen Feststellungsbescheid 眉ber ihre Eink眉nfte aus Gewerbebetrieb Klage erheben. Hierbei k枚nnen f眉r die Kommanditgesellschaft nur deren gesch盲ftsf眉hrungsbefugte Gesellschafter --d.h. deren vertretungsberechtigte pers枚nlich haftende Gesellschafter-- handeln (搂 48 Abs.1 Nr.3 FGO i.V*m. 搂搂 161 Abs.2, 125, 170 des Handelsgesetzbuches --HGB--; BFH-Urteile vom 4.Mai 1972 IV 251/64, BFHE 105, 449, BStBl II 1972, 672, und vom 21.Januar 1982 IV R 146/78, BFHE 135, 386, BStBl II 1982, 506). Dies gilt auch dann, wenn das FA oder die Personengesellschaft bestreitet, da脽 sie sich gewerblich i.S. des 搂 15 Abs.1 Nr.2 EStG bet盲tigt (BFH-Urteile vom 24.Mai 1977 IV R 47/76, BFHE 122, 400, BStBl II 1977, 737, und vom 6.Oktober 1977 IV R 176/74, BFHE 123, 470, BStBl II 1978, 54). Dar眉ber hinaus hat der VIII.Senat in seinem Beschlu脽 vom 5.Mai 1981 VIII B 26/80 (BFHE 133, 285, BStBl II 1981, 574) die Klagebefugnis einer verm枚gensverwaltenden Kommanditgesellschaft in Angelegenheiten bejaht, die einen gesonderten und einheitlichen Feststellungsbescheid 眉ber Eink眉nfte aus Vermietung und Verpachtung betreffen. Andererseits hat derselbe Senat in seinem Urteil vom 6.Dezember 1983 VIII R 203/81 (BFHE 140, 22, BStBl II 1984, 318) entschieden, da脽 eine GdbR, deren Gesellschafter Eink眉nfte aus Vermietung und Verpachtung erzielen, f眉r eine Klage gegen einen Feststellungsbescheid die Beteiligtenf盲higkeit nicht besitze. Zur Klageerhebung seien in einem solchen Falle nur die Gesellschafter befugt.

Der erkennende Senat l盲脽t uner枚rtert, ob die Grunds盲tze dieses Urteils durch die Entscheidung des Gro脽en Senats vom 25.Juni 1984 GrS 4/82 (BFHE 141, 405, 425 f., BStBl II 1984, 751, 761 f.) 眉berholt sein k枚nnten, wonach eine Personengesellschaft bei der Feststellung der Einkunftsart teilrechtsf盲hig ist und auch insoweit Steuerrechtssubjekt ist, als sie den Tatbestand einer Einkunftsart verwirklicht. Denn jedenfalls lassen sich die Grunds盲tze zur Klagebefugnis einer GdbR mit Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung im Urteil in BFHE 140, 22, BStBl II 1984, 318 nicht auf eine Kommanditgesellschaft oder Schein-KG mit Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung 眉bertragen. Der Senat h盲lt vielmehr die Regelung des 搂 48 Abs.1 Nr.3 FGO nach ihrem Sinn und Zweck auch bei einer Kommanditgesellschaft oder Schein-KG f眉r anwendbar, deren Gesellschafter Eink眉nfte aus Vermietung und Verpachtung erzielen. Denn eine solche Kommanditgesellschaft oder Schein-KG stimmt mit einer Kommanditgesellschaft oder Schein-KG mit Eink眉nften aus Gewerbebetrieb in --f眉r die Anwendung des 搂 48 Abs.1 Nr.3 FGO-- wesentlichen Punkten 眉berein.

Die Befugnis des pers枚nlich haftenden Gesellschafters, nach 搂 48 Abs.1 Nr.3 FGO im Namen der Kommanditgesellschaft Klage zu erheben, entspricht der Regelung des Handelsrechts (搂搂 161 Abs.2, 125, 170 HGB). Auch das finanzgerichtliche Verfahren erfordert nicht, den Kommanditisten --u.U. 眉ber ihre sich aus 搂 166 HGB ergebenden Informations- und 脺berwachungsrechte hinaus-- Einsicht in die Gesch盲ftsb眉cher der Gesellschaft zu gew盲hren (vgl. Urteile des Reichsfinanzhofs --RFH-- vom 4.Juni 1930 VI A 852/28, RFHE 27, 67, 71, und vom 22.Juli 1942 VI 76/42, RStBl 1942, 867; BFH-Beschlu脽 vom 19.September 1977 IV B 24/77, BFHE 123, 17, BStBl II 1977, 770). Die Vertretung der Kommanditgesellschaft durch den pers枚nlich haftenden Gesellschafter ist wegen ihres zivilrechtlichen Ursprungs sachlich unabh盲ngig von der Einkunftsart, die durch die T盲tigkeit der Kommanditgesellschaft verwirklicht wird.

Auch bei einer Schein-KG gilt hinsichtlich der Gesch盲ftsf眉hrung und Vertretung der Gesellschaft die f眉r die Kommanditgesellschaft vereinbarte Regelung. Es sind nicht die Vorschriften 眉ber die Gesch盲ftsf眉hrung und Vertretung bei einer Gesellschaft des b眉rgerlichen Rechts anzuwenden (BGH-Urteile vom 10.Mai 1971 II ZR 177/68, BB 1971, 973; vom 29.November 1971 II ZR 181/68, BB 1972, 61, und vom 14.Juli 1976 III ZR 105/74, WM 1976, 1053).

2. Das angefochtene Urteil mu脽 jedoch aufgehoben werden, weil das FG notwendige Beiladungen unterlassen und damit gegen die Grundordnung des Verfahrens versto脽en hat (st盲ndige Rechtsprechung seit dem BFH-Urteil vom 10.Februar 1966 IV 258/63, BFHE 85, 464, BStBl III 1966, 423).

++/ a) Das FG h盲tte die Kommanditistin B und die Nie脽braucher an deren Gewinnanteil, D, E und F, beiladen m眉ssen. Die Kommanditistin B war bereits im Zeitpunkt der Bekanntgabe des angefochtenen Feststellungsbescheids nicht mehr an der Kl盲gerin beteiligt und somit gem盲脽 搂 60 Abs. 3 FGO notwendig beizuladen. Denn die Beschr盲nkung der Klagebefugnis auf die vertretungsberechtigten Gesellschafter in 搂 48 Abs. 1 Nr. 3 FGO gilt nicht gegen眉ber ausgeschiedenen Gesellschaftern (Urteil in BFHE 105, 449, BStBl II 1972, 672; BFH-Beschlu脽 vom 28. November 1973 IV B 33/73, BFHE 110, 506, BStBl II 1974, 220). Ebensowenig gilt die Beschr盲nkung des 搂 48 Abs. 1 Nr. 3 FGO gegen眉ber den oben genannten Nie脽brauchern, die bisher so behandelt wurde, als ob sie ihre Eink眉nfte aus Vermietung und Verpachtung gemeinschaftlich mit den Gesellschaftern der Kl盲gerin erzielt h盲tten mit der Folge, da脽 auch ihre Eink眉nfte gesondert und einheitlich festgestellt wurden. Hierdurch haben die Nie脽braucher im Verh盲ltnis zu dem gesch盲ftsf眉hrenden Gesellschafter die gleichen Rechte wie die Kommanditistin, deren Gewinnanteil mit dem Nie脽brauch belastet war, erlangt, so da脽 auch sie gem盲脽 搂 60 Abs. 3 FGO notwendig beizuladen sind.

b) Das FG wird bei der erneuten Verhandlung auch zu pr眉fen haben, ob der angefochtene Feststellungsbescheid der Kommanditistin B und den nie脽brauchsberechtigten D, E, F bisher wirksam bekanntgegeben wurde (vgl. hierzu die BFH-Urteile vom 27. November 1968 III 244/64, BFHE 94, 517, BStBl II 1969, 250, und vom 14. Dezember 1978 IV R 221/75, BFHE 127, 126, BStBl II 1979, 503). Ein Bekanntgabemangel k枚nnte dadurch geheilt werden, da脽 der Bescheid den oben angegebenen Personen nachtr盲glich bekanntgegeben wird (BFH-Urteile vom 15. April 1959 I 145/58, Steuerrechtsprechung in Karteiform, Reichsabgabenordnung, 搂 215, Rechtsspruch 22, und vom 30. M盲rz 1978 IV R 72/74, BFHE 125, 116, BStBl II 1978, 503).

c) Das FG wird bei der erneuten Verhandlung auch die bisher unterbliebene Feststellung nachholen, wer die Erben der verstorbenen Kommanditistin C und des ebenfalls verstorbenen pers枚nlich haftenden Gesellschafters des Streitjahres, A, sind. Denn die Beschr盲nkung der Klagebefugnis in 搂 48 Abs. 1 Nr. 3 FGO auf die zur Gesch盲ftsf眉hrung berufenen Gesellschafter besteht auch insoweit nicht, als es um den 脺berschu脽anteil eines Erben geht, der nicht Gesellschafter geworden ist (BFH-Urteil vom 23. Mai 1973 I R 121/71, BFHE 110, 1, BStBl II 1973, 746). Die Erben, die nicht in die Gesellschafterstellung der Erblasser eingetreten sind, sind ebenfalls notwendig beizuladen. Das FG wird in diesem Zusammenhang auch ber眉cksichtigen, da脽 ein Feststellungsbescheid den Erben eines im Zeitpunkt der Bekanntgabe verstorbenen Gesellschafters, die nicht in die Rechtsstellung als Gesellschafter eingetreten sind, besonders bekanntgegeben werden mu脽 (Urteil in BFHE 110, 1, BStBl II 1973, 746). /++

Fundstellen