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Leitsatz (amtlich)

Wirtschaftsg眉ter, die dem Gesellschafter einer Personengesellschaft geh枚ren, sind als dessen notwendiges Sonderbetriebsverm枚gen der Beteiligung des Gesellschafters an der Personengesellschaft zu dienen bestimmt, wenn sie unmittelbar zur Begr眉ndung oder St盲rkung der Beteiligung eingesetzt werden sollen.

Normenkette

EStG 搂搂听4, 15 Nr. 2

Tatbestand

Die W KG (im folgenden KG) wurde vom Vater des Kl盲gers und Revisionskl盲gers (Kl盲ger) gegr眉ndet. Nach dem Tode des Vaters im Jahre 1940 war der Kl盲ger zusammen mit seiner Mutter und drei Geschwistern an der ungeteilten Erbengemeinschaft beteiligt, die das Unternehmen weiterf眉hrte. Der Erblasser hatte in seinem Testament angeordnet, da脽 die S枚hne - der Kl盲ger und sein Bruder - pers枚nlich haftende Gesellschafter und Gesch盲ftsf眉hrer einer Handelsgesellschaft werden sollten, zu deren vertraglicher Gestaltung er seine Ehefrau beauftragte und bevollm盲chtigte. Ihr war auch die Verwaltung des Verm枚gens der Kinder bis zur Vollendung des 28. Lebensjahres jedes Kindes 眉bertragen. Unter den Erben kam es zu Streitigkeiten 眉ber die Ausgestaltung des Gesellschaftsvertrages und 眉ber die Stellung der Erben im Unternehmen. Die Streitigkeiten f眉hrten zu Zivilprozessen, deren Gegenstand insbesondere auch das Gesch盲ftsf眉hrungsrecht des Kl盲gers war, und die noch im Jahre 1957 schwebten. Der Kl盲ger ist nunmehr pers枚nlich haftender Gesellschafter dieses Unternehmens.

Der Kl盲ger erwarb im Jahre 1952 eine Beteiligung von 10 000 DM an einer GmbH, die im Jahre 1953 in erhebliche finanzielle Schwierigkeiten geriet. Um diesen abzuhelfen, gew盲hrte er der GmbH ein Darlehen in H枚he von 71 087 DM. Dennoch verlor er sowohl seine GmbH-Anteile wie sein Darlehen. Um die Abzugsf盲higkeit des Betrages von 81 087 DM als Sonderbetriebsaufwand des Kl盲gers geht der Streit.

Der Kl盲ger trag vor, er habe begr眉ndeten Anla脽 zu der Annahme gehabt, da脽 man ihm seine Rechte aus dem v盲terlichen Testament, pers枚nlich haftender Gesellschafter und Gesch盲ftsf眉hrer zu werden, auf l盲ngere Zeit oder 眉berhaupt vorenthalten wollte. Seine Mutter und sein Schwager h盲tten ihm die Eignung zum Gesch盲ftsf眉hrer und Komplement盲r abgesprochen und es ihm verwehrt, sich in einem vom Vater hinterlassenen Betrieb zu bet盲tigen und Erfahrungen zu sammeln. Ein im Sommer 1952 von der Mutter vorgelegter Vertragsentwurf zur Gr眉ndung einer KG habe seine Bef眉rchtungen best盲tigt. Denn der Entwurf habe Bestimmungen enthalten, die f眉r ihn diskriminierend gewesen seien. Da ihm somit eine angemessene Bet盲tigung in dem vom Vater hinterlassenen Unternehmen versagt geblieben sei, habe er seine Eignung zum verantwortlichen Leiter eines kaufm盲nnischen Betriebs in einem anderen Unternehmen beweisen wollen. Deshalb habe er die Beteiligung an der GmbH erworben.

Die Klage hatte keinen Erfolg. Das FG ging davon aus, da脽 der Verlust der GmbH-Anteile und des Darlehens nicht durch den Betrieb der KG veranla脽t gewesen seien. Der allein in der Vorstellung des Kl盲gers bestehende Zusammenhang (Erwerb von Erfahrungen in einem fremden Unternehmen) reiche nicht aus, Betriebsverm枚gen der KG zu begr眉nden. Der betriebliche Zusammenhang m眉sse objektiv nachgewiesen werden. Auch gewillk眉rtes Betriebsverm枚gen liege nicht vor, da der Kl盲ger nicht erkl盲rt habe, die Beteiligung zum gewillk眉rten Betriebsverm枚gen der KG machen zu wollen.

Mit seiner Revision r眉gt der Kl盲ger unrichtige Anwendung materiellen Rechts. Er macht geltend, die verlorenen Wirtschaftsg眉ter seien in Anwendung der neueren Grunds盲tze der Rechtsprechung des BFH zwar nicht zum Betriebsverm枚gen der Gesellschaft, aber zu seinem Sonderbetriebsverm枚gen zu rechnen. Zum Sonderbetriebsverm枚gen eines Gesellschafters geh枚rten auch solche Wirtschaftsg眉ter, die der eigenen Beteiligung eines Gesellschafters an der Personengesellschaft zu dienen bestimmt seien. In den Zivilprozessen sei mehrfach darauf hingewiesen worden, da脽 seine kaufm盲nnischen F盲higkeiten f眉r die Bekleidung eines f眉hrenden Postens in dem Familienunternehmen nicht ausreichten und da脽 er kaufm盲nnisch versagt habe. Er habe unter diesen Umst盲nden alles tun m眉ssen, um die Behauptungen der Anw盲lte seiner Mutter zu entkr盲ften. Das Darlehen habe er gew盲hrt, um zu verhindern, da脽 die GmbH notleidend werde. Im Hinblick auf seine Interessen in der KG habe er mit allen Mitteln vermeiden m眉ssen, da脽 ein handfester Anla脽 gegeben werde, die bisher behaupteten M盲ngel in seiner Eignung als bewiesen anzusehen. Er habe daher das Darlehen nicht zur R眉ckzahlung f盲lligstellen, jedoch erreichen k枚nnen, da脽 die GmbH unter Vermeidung des Konkurses abgewickelt werde.

Der Kl盲ger beantragt, das Urteil des FG - und sinngem盲脽 auch die Einspruchsentscheidung des Beklagten und Revisionsbeklagten (FA) - aufzuheben und den Aufwand von 81 087 DM als seinen Sonderbetriebsaufwand anzuerkennen.

Das FA beantragt, die Revision als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen.

Das FA folgt der Auffassung des FG.

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Die Revision ist nicht begr眉ndet.

I.

Der Senat hatte zun盲chst zu pr眉fen, wer die Klage zum FG erhoben hat, ob eine notwendige Beiladung unterblieben ist und wer die Revision eingelegt hat.

a) Das FA erlie脽 gegen die KG am 14. Januar 1966 einen berichtigten Bescheid 眉ber die einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung f眉r das Jahr 1953. Der dagegen von der KG eingelegte Einspruch wurde als solcher des Kl盲gers angesehen und durch Einspruchsentscheidung vom 26. Juni 1969 als unbegr眉ndet zur眉ckgewiesen. Die Anfechtungsklage wurde namens der KG erhoben. Die von dieser erteilte Proze脽vollmacht ist vom Kl盲ger unterzeichnet. Das FG richtete sein klageabweisendes Urteil allein gegen den Kl盲ger. In dessen Namen wurde auch Revision eingelegt.

b) Da die Frage des Abzugs von Sonderbetriebsaufwand des Kl盲gers streitig ist, ist der Kl盲ger nach 搂 48 Abs. 1 Nr. 2 FGO klagebefugt. Gleichfalls klageberechtigt ist die KG (搂 48 Abs. 1 Nr. 3 FGO), ungeachtet dessen, da脽 die 眉brigen Gesellschafter der KG von der Streitfrage unmittelbar nicht ber眉hrt werden (BFH-Urteile vom 15. November 1967 IV R 281/66, BFHE 90, 428, BStBl II 1968, 122; vom 14. Mai 1969 VI R 240/68, BFHE 96, 32, BStBl II 1969, 586; vom 4. Mai 1972 IV 251/64, BFHE 105, 449, BStBl II 1972, 672). Das FG h盲tte die KG, da in ihrem Namen ausdr眉cklich Klage erhoben worden ist, auch als Kl盲gerin ansehen und das Urteil gegen die KG richten m眉ssen. Einer Beiladung der KG nach 搂 60 Abs. 3 FGO bedurfte es nicht. Das Rubrum des FG und dessen Kostenentscheidung sind entsprechend abzu盲ndern. Da die KG von demjenigen Gesellschafter vertreten war, der zugleich seine eigenen Interessen in diesem Rechtsstreit verfolgt, hat der Senat auch keine Bedenken gegen die Annahme, da脽 dieser Gesellschafter nicht nur f眉r die KG, sondern zugleich im eigenen Namen Klage erheben wollte (BFH-Urteil vom 28. November 1974 I R 62/74, BFHE 114, 167, BStBl II 1975, 209). Einer Beiladung des pers枚nlich haftenden Gesellschafters nach 搂 60 Abs. 3 FGO bedurfte es unter diesen Umst盲nden gleichfalls nicht.

c) Die Revision wurde allein namens des pers枚nlich haftenden Gesellschafters eingelegt. Er ist daher alleiniger Revisionskl盲ger. Die KG ist im Revisionsverfahren Beteiligte (搂 122 Abs. 1 FGO).

II.

Das FG hat den Aufwand, der dem Kl盲ger durch den Verlust der GmbH-Anteile und des Darlehens an die GmbH entstanden ist, bei der einheitlichen Gewinnfeststellung der KG im Ergebnis zu Recht nicht zum Abzug zugelassen.

1. Der Verlust von Wirtschaftsg眉tern kann bei der einheitlichen Gewinnfeststellung einer KG gewinnmindernd ber眉cksichtigt werden, wenn die verlorengegangenen Wirtschaftsg眉ter Betriebsverm枚gen der Gesellschaft (Gesellschaftsverm枚gen) gewesen sind. Zum Betriebsverm枚gen der KG rechneten weder die GmbH-Anteile noch das Darlehen. Sie waren Verm枚gensgegenst盲nde des Kl盲gers.

2. Der Verlust von Wirtschaftsg眉tern ist ferner dann als Aufwand anzuerkennen, wenn die Wirtschaftsg眉ter zum Sonderbetriebsverm枚gen eines Gesellschafters geh枚rt haben. Wirtschaftsg眉ter sind dann dem - notwendigen oder gewillk眉rten - Sonderbetriebsverm枚gen eines Gesellschafters zuzurechnen, wenn sie entweder dem Betrieb der Personengesellschaft oder der Beteiligung des Gesellschafters einer Personengesellschaft zu dienen bestimmt sind (BFH-Urteile vom 23. Juli 1975 I R 210/73, BFHE 117, 144, BStBl II 1976, 180, und vom 15. Oktober 1975 I R 16/73, BFHE 117, 164, BStBl II 1976, 188).

Eine Widmung der Wirtschaftsg眉ter f眉r den Betrieb der KG scheidet von vornherein aus. Die Wirtschaftsg眉ter waren insbesondere nicht der KG zur Nutzung 眉berlassen (搂 15 Nr. 2 EStG). Es kann aber auch nicht davon ausgegangen werden, die GmbH-Anteile und das Darlehen seien der Beteiligung des Kl盲gers an der KG zu dienen bestimmt gewesen. Die Annahme gewillk眉rten Betriebsverm枚gens entf盲llt, weil die verlorengegangenen Wirtschaftsg眉ter nicht durch einen zeitnahen Akt dem Sonderbetriebsverm枚gen zugeordnet worden sind. Es steht daher nur zur Er枚rterung, ob die Wirtschaftsg眉ter in der Form notwendigen Sonderbetriebsverm枚gens der Beteiligung des Kl盲gers an der KG zu dienen bestimmt waren. Wirtschaftsg眉ter sind dies aber nur, wenn sie unmittelbar zur Begr眉ndung oder St盲rkung der Beteiligung eingesetzt werden sollen (vgl. f眉r Wirtschaftsg眉ter, die einem Betrieb zu dienen bestimmt sind, BFH-Urteile vom 30. April 1975 I R 111/73, BFHE 115, 500, BStBl II 1975, 582; vom 23. Juli 1975 I R 6/73, BFHE 117, 141, BStBl II 1976, 179). Hierzu k枚nnen unter den genannten Voraussetzungen auch GmbH-Anteile geh枚ren (vgl. BFH-Urteil vom 13. Mai 1976 IV R 4/75, BFHE 119, 256, BStBl II 1976, 617). Das gleiche kann f眉r ein Darlehen gelten.

Indessen fehlt es im Streitfall am Merkmal der Unmittelbarkeit. Beide Verm枚gensgegenst盲nde - die GmbH-Anteile und das Darlehen - waren in erster Linie auf das Engagement des Kl盲gers in der GmbH angelegt. In dieser GmbH wollte er sich unternehmerisch bet盲tigen; deren Unternehmen wollte er auch durch die Gew盲hrung des Darlehens retten. Die Erfahrungen, die er bei diesem Engagement gesammelt hat, waren nur eine Begleiterscheinung seiner T盲tigkeit f眉r die GmbH. Sie konnten - wenn 眉berhaupt - allenfalls mittelbar die Gestaltung der gesellschaftsrechtlichen Beziehungen in der KG beeinflussen. Eine derartige Ausstrahlung einer Bet盲tigung in einem gegen眉ber der KG fremden Unternehmen reicht zur Begr眉ndung notwendigen Sonderbetriebsverm枚gens nicht aus.

Fundstellen