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Entscheidungsstichwort (Thema)

Bekanntgabe von Zusammenveranlagungsbescheid - fortdauernde Vorl盲ufigkeit eines Bescheids trotz dessen zwischenzeitlicher 脛nderung

Leitsatz (NV)

1. Ein Bescheid zur Einkommensteuerzusammenveranlagung kann auch als Einzelbescheid gegen den Ehemann ergehen (Anschlu脽 an BFH-Urteil v. 24. November 1988 IV R 232/85, BFH/NV 1989, 782).

2. Wird ein nach 搂 165 Abs. 2 AO 1977 vorl盲ufiger Einkommensteuerbescheid gem. 搂 175 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977 ge盲ndert, so bleibt der Vorl盲ufigkeitsvermerk auch dann wirksam, wenn er in dem 脛nderungsbescheid nicht wiederholt wurde (Anschlu脽 an BFH-Urteil vom 9. September 1988 III R 191/84, BFHE 154, 430, BStBl II 1989, 9).

Normenkette

AO 1977 搂搂听122, 165 Abs. 2, 搂听175 Abs. 1 Nr. 1; RAO 搂 100 Abs. 1; EStG 搂 26b

Verfahrensgang

Tatbestand

Der Kl盲ger und Revisionsbeklagte (Kl盲ger) und seine mit ihm zusammenveranlagte Ehefrau erzielten im Streitjahr 1972 u. a. Eink眉nfte aus Gewerbebetrieb sowie aus Vermietung und Verpachtung. Die Einkommensteuerveranlagung wurde zun盲chst entsprechend der von beiden Eheleuten unterschriebenen Steuererkl盲rung durchgef眉hrt, wobei der Beklagte und Revisionskl盲ger (das Finanzamt - FA -) bei den Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung einen Werbungskosten眉berschu脽 in H枚he von . . . DM ber眉cksichtigte, der im wesentlichen aus der Beteiligung der Eheleute an verschiedenen Bauherrenmodellen herr眉hrte. Der an beide Eheleute adressierte Einkommensteuerbescheid vom 17. M盲rz 1975 (im folgenden: Erstbescheid) erging gem盲脽 搂 100 Abs. 1 der Reichsabgabenordnung (AO) beschr盲nkt vorl盲ufig hinsichtlich der Eink眉nfte aus Vermietung und Verpachtung, da insoweit noch der Werbungskosten眉berschu脽 nachzuweisen sei. Aufgrund einer ge盲nderten Mitteilung 眉ber Beteiligungseink眉nfte des Kl盲gers an einer gewerblichen Gesellschaft erlie脽 das FA am 22. November 1977 einen nach 搂 175 der Abgabenordnung (AO 1977) ge盲nderten Einkommensteuerbescheid (im folgenden: Zweitbescheid), in dem nur die Eink眉nfte aus Gewerbebetrieb ge盲ndert wurden. Der ebenfalls an beide Eheleute adressierte Zweitbescheid wiederholte den im Erstbescheid enthaltenen Vorl盲ufigkeitsvermerk nicht. Er enthielt auch keinen neuen Nachpr眉fungs- oder Vorl盲ufigkeitsvermerk. Aufgrund einer 脺berpr眉fug der Bauherrenmodelle gelangte das FA nunmehr zu dem Ergebnis, da脽 die bislang angesetzten Werbungskosten眉bersch眉sse der Eheleute aus Vermietung und Verpachtung zu hoch seien. Mit 脛nderungsbescheid vom 24. Dezember 1980 (im folgenden: Drittbescheid) setzte es den Werbungskosten眉berschu脽 aus Vermietung und Verpachtung auf den der H枚he nach unstreitigen Betrag von . . . DM herab. Diese 脛nderung ergab sich teilweise als Folge eines geringeren Verlusts aus der Beteiligung an der Firma A-GmbH & Co. KG, f眉r die ge盲nderte Feststellungsbescheide ergangen waren. Insoweit wurde der Drittbescheid auf 搂 175 AO 1977 gest眉tzt. 脺berwiegend ergab sich die 脛nderung jedoch aus Werbungskostenminderungen bei den Bauherrenmodellen B, C und D; insoweit wurde der Drittbescheid auf 搂 173 Abs. 1 AO 1977 gest眉tzt. Dieser Bescheid nennt als Adressaten im Anschriftenfeld nur den Kl盲ger. Ein Hinweis auf die Ehefrau findet sich weder im Bescheid selbst noch in der beigef眉gten Anlage. Der Bescheid enth盲lt jedoch die Besteuerungsgrundlagen beider Eheleute und bemi脽t die festgesetzte Einkommensteuer nach der Splittingtabelle.

Der Einspruch des Kl盲gers gegen diesen Bescheid blieb erfolglos. In der Einspruchsentscheidung st眉tzte das FA die 脛nderung auf 搂 165 Abs. 2 AO 1977. Dagegen gab das Finanzgericht (FG) der Klage mit dem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1985, 323 ver枚ffentlichten Urteil statt.

Mit der Revision r眉gt das FA Verletzung des 搂 165 AO 1977.

Das FA beantragt, unter Aufhebung des FG-Urteils die Klage abzuweisen.

Der Kl盲ger beantragt sinngem盲脽, die Revision als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen.

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Die Revision ist begr眉ndet. Sie f眉hrt zur Aufhebung des FG-Urteils und Entscheidung in der Sache selbst (搂 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).

Der Senat geht zwar mit dem FG davon aus, da脽 der angefochtene Bescheid als Einzelbescheid gegen den Kl盲ger ergehen konnte. Denn auch bei einer Zusammenveranlagung ist die Adressierung und Bekanntgabe getrennter Ausfertigungen zul盲ssig (Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 24. November 1988 IV R 232/85, BFH/NV 1989, 782 m. w. N.; Tipke / Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 13. Aufl., 搂 155 AO 1977 Tz. 10 d Seite 18 2. Absatz). Das FG-Urteil verletzt jedoch 搂 165 Abs. 2 AO 1977, der auf den nach dem 31. Dezember 1976 ergangenen 脛nderungsbescheid anzuwenden ist (Art. 97 搂 9 des Einf眉hrungsgesetzes zur Abgabenordnung - EGAO 1977 -). Gem盲脽 搂 165 Abs. 2 AO 1977 kann das FA einen Steuerbescheid 盲ndern, soweit es die Steuer vorl盲ufig festgesetzt hat, weil Ungewi脽heit 眉ber das Vorliegen der Voraussetzungen f眉r die Entstehung des Steueranspruchs bestand. Die vorl盲ufige Steuerfestsetzung ist hiernach aber nur zu 盲ndern, wenn die Ungewi脽heit beseitigt ist. Fehlt es an einer solchen Kl盲rung der Ungewi脽heit, so bleibt ein in einem Steuerbescheid enthaltener Vorl盲ufigkeitsvermerk nach dem Urteil des BFH vom 9. September 1988 III R 191/84 (BFHE 154, 430, BStBl II 1989, 9) auch wirksam, falls er in einem 脛nderungsbescheid nicht ausdr眉cklich wiederholt wird (wie es zur Klarstellung an sich angebracht w盲re, vgl. zum entsprechenden Problem bei 搂 164 AO 1977 das BFH-Urteil vom 7. Dezember 1988 X R 16/87, BFH/NV 1989, 663). Der erkennende Senat schlie脽t sich dem Urteil des III. Senats sowie dessen Begr眉ndung an und nimmt hierauf zur Vermeidung von Wiederholungen Bezug.

Hiernach war der strittige 脛nderungsbescheid gem盲脽 搂 165 Abs. 2 AO 1977 gerechtfertigt. Es ist nach st盲ndiger Rechtsprechung nicht erheblich, da脽 das FA den 脛nderungsbescheid zun盲chst auf eine andere 脛nderungsvorschrift gest眉tzt hat (BFH-Urteile vom 24. M盲rz 1981 VIII R 85/80, BFHE 134, 1, BStBl II 1981, 778, vorletzter Absatz der Gr眉nde, und vom 10. Juni 1986 IX R 11/86, BFHE 147, 318, BStBl II 1986, 894, Nr. 1 der Gr眉nde). Auch die Grunds盲tze des Vertrauensschutzes kommen hier entgegen der Vorentscheidung nicht zugunsten des Kl盲gers zum Tragen. Denn f眉r den Kl盲ger war aus dem wegen gewerblicher Eink眉nfte gem盲脽 搂 175 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977 ergangenen Zweitbescheid erkennbar, da脽 diese 脛nderung des Erstbescheids in keinem Zusammenhang mit dem im Vorl盲ufigkeitsvermerk bezeichneten Sachverhalt der Werbungskosten眉bersch眉sse bei den Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung stand.

Danach kann das FG-Urteil keinen Bestand haben. Die Sache ist spruchreif. Der Kl盲ger hat den strittigen Drittbescheid nur in formeller Hinsicht hinsichtlich der rechtlichen 脛nderungsgrundlage angefochten und weder im au脽ergerichtlichen Vorverfahren noch im Klage- oder Revisionsverfahren Einwendungen gegen die H枚he der Einkommensteuerfestsetzung erhoben, die auf den Ergebnissen einer Au脽enpr眉fung beruht. Die Klage gegen den gem盲脽 搂 165 Abs. 2 AO 1977 gerechtfertigten Drittbescheid war als unbegr眉ndet abzuweisen.

Fundstellen