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Entscheidungsstichwort (Thema)

Voraussetzungen f眉r den Erla脽 eines Zwischenurteils - Notwendiges Sonderbetriebsverm枚gen bei Vermietung durch Gesellschafter an Dritten, der Wirtschaftsgut an Gesellschaft untervermietet - Eintritt in Personengesellschaft: Umwandlung von Arbeitslohn und Darlehen in Eigenkapital - Widerspruchsrecht gegen Zwischenurteil

Leitsatz (amtlich)

1. Sind bei einem vor dem 1.Januar 1993 ergangenen Zwischenurteil die Voraussetzungen f眉r den Erla脽 eines solchen Urteils nach 搂 99 Abs.2 FGO i.d.F. des FGO-脛ndG vom 21.Dezember 1992 (BGBl I 1992, 2109, BStBl I 1993, 90) erf眉llt, braucht das Urteil auch dann nicht durch den BFH aufgehoben zu werden, wenn es nach dem bei seinem Ergehen geltenden Verfahrensrecht rechtswidrig war.

2. Ein Grundst眉ck, das der Gesellschafter einer Personengesellschaft einem Dritten vermietet, der es an die Gesellschaft untervermietet, geh枚rt auch dann zum notwendigen Sonderbetriebsverm枚gen des Gesellschafters, wenn er das Grundst眉ck zu einem Zeitpunkt erworben und an den Dritten vermietet hat, in dem er noch nicht Gesellschafter war. Das Grundst眉ck wird dann in dem Zeitpunkt Sonderbetriebsverm枚gen, in dem der Vermieter in die Gesellschaft eintritt.

Orientierungssatz

1. Ist im finanzgerichtlichen Verfahren streitig, ob ein Grundst眉ck zum Sonderbetriebsverm枚gen geh枚rt und ferner, mit welchem Wert es bei Zugeh枚rigkeit zum Sonderbetriebsverm枚gen anzusetzen w盲re, kann es als sachdienlich angesehen werden, zun盲chst durch Zwischenurteil nach 搂 99 Abs. 2 FGO eine Entscheidung 眉ber die Zugeh枚rigkeit des Grundst眉cks zum Sonderbetriebsverm枚gen dem Grunde nach herbeizuf眉hren.

2. Wird ein Arbeitnehmer oder Darlehensgeber einer Personengesellschaft als Gesellschafter und Mitunternehmer in die Gesellschaft aufgenommen, verwandelt sich ein in diesem Zeitpunkt bestehender Anspruch auf r眉ckst盲ndiges Gehalt bzw. der Darlehensanspruch steuerrechtlich in Eigenkapital der Personengesellschaft (Mitunternehmerschaft; vgl. BFH-Urteil vom 8.1.1975 I R 142/72).

3. Zum Widerspruchsrecht gegen ein Zwischenurteil des FG in der Revisionsinstanz bei Antrag auf m眉ndliche Verhandlung gegen den Gerichtsbescheid des BFH.

Normenkette

FGO 搂听90a Abs. 2 Nr. 3, 搂听99 Abs. 2; EStG 搂 4 Abs. 1; FGO脛ndG; EStG 搂听15 Abs. 1 Nr. 2, 搂听19 Abs. 1

Verfahrensgang

Tatbestand

Die Kl盲gerin und Revisionskl盲gerin (Kl盲gerin), eine KG, betrieb in den Streitjahren (1980 bis 1982) den Einzelhandel mit Lebensmitteln in f眉nf gemieteten Selbstbedienungsl盲den. Vermieterin der Ladengrundst眉cke war die X-Lebensmittel- Gro脽handelsgesellschaft mbH (X-GmbH). Die X-GmbH war Kommanditistin der KG mit einem Kapitalanteil von ... DM. Weitere Gesellschafter waren eine GmbH als Komplement盲rin (Kapitalanteil ... DM) und zun盲chst (bis 31.Dezember 1979) A und B mit Kapitalanteilen von ... DM bzw. ... DM. Eines der f眉nf Grundst眉cke mit Geb盲ude, auf denen die Kl盲gerin ihren Betrieb aus眉bte (Grundst眉ck P), hatten im Jahre 1975 die Ehefrauen von A und B, die Beigeladenen, erworben. Mit Mietvertrag vom 2.November 1976 vermieteten die Beigeladenen dieses Grundst眉ck mit Wirkung ab 1.Dezember 1976 auf die Dauer von 10 Jahren an die X-GmbH. Der X-GmbH wurde das Recht einger盲umt, ohne Zustimmung der Beigeladenen die Mietr盲ume Dritten zu 眉berlassen. Umbauten bedurften der Genehmigung der Vermieter. Mit Vertrag vom 10.November 1976 vermietete die X-GmbH das Grundst眉ck mit Wirkung ab 1.Dezember 1976 auf die Dauer von 10 Jahren an die Kl盲gerin. Das Untermietverh盲ltnis war vom Bestehen des Hauptmietverh盲ltnisses abh盲ngig. Als Miete war jeweils der Betrag zu zahlen, den die X-GmbH aufgrund des Hauptmietvertrags zu zahlen hatte. Die X-GmbH konnte den Untermietvertrag u.a. k眉ndigen, wenn die Kl盲gerin ihre Mitgliedschaft in der der X-GmbH angegliederten Einkaufsgenossenschaft verlor oder bestimmte Mindestums盲tze nicht mehr erreichte. Mit Wirkung ab 1.Januar 1980 眉bertrugen A und B ihre Kommanditanteile auf die Beigeladenen. Die Beigeladenen behandelten ihre Eink眉nfte aus der Vermietung des Grundst眉cks an die X-GmbH auch in den Streitjahren, wie schon zuvor, als Eink眉nfte aus Vermietung und Verpachtung i.S. des 搂 21 des Einkommensteuergesetzes (EStG).

Nach einer Betriebspr眉fung stellten der Pr眉fer und, ihm folgend der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--), sich auf den Standpunkt, das Grundst眉ck sei mit dem Erwerb der Anteile an der Kl盲gerin notwendiges Sonderbetriebsverm枚gen der Beigeladenen geworden und die Eink眉nfte aus der Vermietung seien den Beigeladenen im Rahmen der Mitunternehmerschaft zuzurechnen. Der Einlagewert des Grund und Bodens und des Geb盲udes wurde gesch盲tzt. Auf dieser Grundlage ergingen gem盲脽 搂 164 Abs.2 der Abgabenordnung (AO 1977) ge盲nderte Feststellungsbescheide. Der Einspruch dagegen, mit dem die Kl盲gerin geltend machte, das Grundst眉ck sei nicht Sonderbetriebsverm枚gen der Beigeladenen, ggf. sei der Einlagewert h枚her anzusetzen, blieb ohne Erfolg.

W盲hrend des Klageverfahrens ermittelte das FA einen h枚heren Einlagewert f眉r das Geb盲ude. Es erlie脽 daraufhin ge盲nderte Feststellungsbescheide, in denen die Eink眉nfte wegen der so sich ergebenden h枚heren Absetzungen f眉r Abnutzung (AfA) entsprechend niedriger festgesetzt wurden. Die Kl盲gerin hat die ge盲nderten Bescheide gem盲脽 搂 68 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zum Gegenstand des Verfahrens erkl盲rt. Die Kl盲gerin machte auch vor dem Finanzgericht (FG) geltend, das Grundst眉ck P geh枚re nicht zum notwendigen Sonderbetriebsverm枚gen; ggf. sei der Einlagewert h枚her als vom FA angenommen anzusetzen.

Nach Auffassung des FG geh枚rte das Grundst眉ck seit dem 1.Januar 1980 zum Sonderbetriebsverm枚gen der Beigeladenen im Rahmen ihrer Beteiligung an der Kl盲gerin. Das FG erlie脽 folgendes Zwischenurteil: "Das Grundst眉ck P war in den Streitjahren 1980 bis 1982 notwendiges Sonderbetriebsverm枚gen und die Eink眉nfte hieraus sind den Beigeladenen im Rahmen der Mitunternehmerschaft zuzurechnen." Zum Erla脽 eines Zwischenurteils hei脽t es am Schlu脽 des Urteils des FG: "Der Senat entscheidet 眉ber die grunds盲tzliche Frage der Qualifizierung des Grundst眉cks als Sonderbetriebsverm枚gen zun盲chst durch Grundurteil in der Form eines Zwischenurteils gem盲脽 搂 99 FGO. Er h盲lt dies f眉r zweckm盲脽ig und deshalb ermessensgerecht, um nach Festlegung in dieser Frage die H枚he des Einlagewerts f眉r das Grundst眉ck (ggf. im Wege der Beweisaufnahme durch Sachverst盲ndigengutachten) zu kl盲ren. Dieser zweite Schritt ist erforderlich, da zwischen den Beteiligten au脽er der grunds盲tzlichen Frage der Qualifizierung des Grundst眉cks auch die H枚he der Eink眉nfte streitig ist."

Mit der vom FG zugelassenen Revision wird Verletzung materiellen Rechts und Versto脽 gegen den Inhalt der Akten (搂 96 FGO) ger眉gt.

Die Kl盲gerin beantragt sinngem盲脽, das FG-Urteil aufzuheben und die Gewinnfeststellungsbescheide 1980 bis 1982 in Gestalt der Einspruchsentscheidung des FA vom 4.September 1986 so zu 盲ndern, da脽 als Gewinn der Betrag festgestellt wird, der sich ergibt, wenn das Grundst眉ck P nicht zum Betriebsverm枚gen der Kl盲gerin und der Beigeladenen gerechnet wird.

Das FA beantragt, die Revision als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen.

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I. Die Revision ist statthaft. Zu den Urteilen i.S. des 搂 115 Abs.1 FGO, gegen welche die Revision gegeben ist, geh枚ren nach st盲ndiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) auch Zwischenurteile nach 搂 99 FGO (BFH-Urteile vom 14.Mai 1980 I R 135/77, BFHE 131, 194, BStBl II 1980, 695, m.w.N.; vom 30.M盲rz 1989 IV R 71/88, BFH/NV 1990, 228). Das FG hat die Revision auch zugelassen.

II. Die Revision ist jedoch unbegr眉ndet und wird deshalb zur眉ckgewiesen (搂 126 Abs.2 FGO).

1. Das angefochtene Urteil ist nicht deshalb aufzuheben, weil das FG ein Zwischenurteil erlassen hat, das nach dem im Zeitpunkt seines Ergehens geltenden Verfahrensrecht so nicht h盲tte erlassen werden d眉rfen.

a) Das FG hat 眉ber die Frage der Zugeh枚rigkeit des Grundst眉cks zum Sonderbetriebsverm枚gen der Beigeladenen dem Grunde nach durch Zwischenurteil entschieden. Nach der st盲ndigen Rechtsprechung des BFH war der Erla脽 eines derartigen Zwischenurteils unzul盲ssig und h盲tte dieses Urteil auch ohne entsprechende R眉ge durch einen Verfahrensbeteiligten aufgehoben werden m眉ssen (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFH/NV 1990, 228, und vom 17.November 1992 VIII R 35/91, BFH/NV 1993, 316, m.w.N.). Durch das Gesetz zur 脛nderung der Finanzgerichtsordnung und anderer Gesetze (FGO-脛ndG) vom 21.Dezember 1992 (BGBl I 1992, 2109, BStBl I 1993, 90) hat sich jedoch eine andere Rechtslage ergeben. Nach dem neuen 搂 99 Abs.2 FGO kann das Gericht nunmehr 眉ber eine entscheidungserhebliche Sach- oder Rechtsfrage vorab entscheiden, wenn dies sachdienlich ist und nicht der Kl盲ger oder der Beklagte widerspricht. Im Streitfall ist nicht nur streitig, ob das Grundst眉ck 眉berhaupt zum Sonderbetriebsverm枚gen der Beigeladenen geh枚rt; streitig ist ferner, mit welchen Werten Grund und Boden und Geb盲ude bei Zugeh枚rigkeit zum Sonderbetriebsverm枚gen anzusetzen sind. Bei dieser Verfahrenslage konnte das FG es als sachdienlich ansehen, zun盲chst eine Entscheidung 眉ber die Zugeh枚rigkeit des Grundst眉cks zum Sonderbetriebsverm枚gen der Beigeladenen dem Grunde nach herbeizuf眉hren. Denn im Falle einer Entscheidung durch den BFH im Revisionsverfahren, nach der das Grundst眉ck nicht Betriebsverm枚gen w盲re, h盲tte sich die Ermittlung der Werte, mit denen es in den Sonderbetriebsverm枚gensbilanzen der Beigeladenen zu erfassen war, er眉brigt. Auch konnte nicht ausgeschlossen werden, da脽 bei rechtskr盲ftiger Entscheidung, das Grundst眉ck geh枚re zum Sonderbetriebsverm枚gen, der Rechtsstreit allein wegen der H枚he des Bilanzansatzes nicht fortgef眉hrt w眉rde.

b) Das FGO-脛ndG ist nach seinem Art.9 am 1.Januar 1993 in Kraft getreten, galt also noch nicht im Zeitpunkt des Ergehens des FG-Urteils (22.November 1990). Gleichwohl ist die Vorschrift aber im Streitfall zu beachten. Nach einer Aufhebung des Zwischenurteils w盲re das Klageverfahren wieder in dem Stadium beim FG anh盲ngig, in dem es sich vor dem Erla脽 des Zwischenurteils befand. Das FG k枚nnte dann, nunmehr in Anwendung des 搂 99 Abs.2 FGO, also des neuen Verfahrensrechts, erneut ein Zwischenurteil gleichen Inhalts wie das zuvor vom Revisionsgericht in Anwendung des alten Verfahrensrechts aufgehobene Urteil erlassen. In F盲llen dieser Art ist das ge盲nderte Verfahrensrecht im Revisionsverfahren auch dann zu beachten, wenn diese Gesetzes盲nderung erst nach Erla脽 des finanzgerichtlichen Urteils in Kraft getreten ist und nicht auf den Zeitpunkt des Ergehens des FG-Urteils zur眉ckwirkt (BFH-Urteil vom 8.Februar 1977 VIII R 50/74, BFHE 121, 379, BStBl II 1977, 516; Gr盲ber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 2.Aufl., 搂 118 Rz.6; vgl. auch Urteil des Bundesgerichtshofs --BGH-- vom 30.November 1955 VI ZR 100/54, Zeitschrift f眉r Zivilproze脽 --ZZP-- 1956, 189).

c) Der Erla脽 eines Zwischenurteils nach 搂 99 Abs.2 FGO n.F. setzt allerdings voraus, da脽 weder Kl盲ger noch Beklagter dem Erla脽 des Zwischenurteils widersprechen. Im Streitfall ist f眉r den BFH nicht ersichtlich, ob die Beteiligten mit dem Erla脽 eines Zwischenurteils einverstanden waren. Ein Widerspruch ist nach Aktenlage nicht erkennbar. Mit der Revision wurde der Erla脽 des Zwischenurteils auch nicht als Verfahrensfehler ger眉gt. Der Senat hat deshalb keine Bedenken, in diesem Stadium des Verfahrens vom Bestand des Zwischenurteils auszugehen. Dies hat allerdings zur Folge, da脽 der Senat einem Widerspruch der Kl盲gerin oder des FA gegen den Erla脽 des Zwischenurteils Rechnung tragen und das angefochtene Urteil aufheben m眉脽te, falls m眉ndliche Verhandlung beantragt und der Gerichtsbescheid deshalb gegenstandslos w眉rde (搂 90a Abs.3 i.V.m. 搂 121 FGO). Denn die Beteiligten m眉ssen Gelegenheit haben, ihr Widerspruchsrecht gem盲脽 搂 99 Abs.2 FGO auszu眉ben. Im Streitfall besteht diese Gelegenheit im Revisionsverfahren, wenn ein Antrag nach 搂 90a Abs.2 Nr.3 FGO gestellt wird.

2. Zutreffend hat das FG entschieden, da脽 das Grundst眉ck P (genauer: der jeweilige Miteigentumsanteil an dem Grundst眉ck) zum notwendigen Betriebsverm枚gen (Sonderbetriebsverm枚gen) der Beigeladenen im Rahmen ihrer Beteiligung an der Kl盲gerin geh枚rte.

a) Nach n盲herer Ma脽gabe des 搂 4 Abs.1 EStG wird der Gewinn durch Betriebsverm枚gensvergleich ermittelt. Bei betrieblich t盲tigen Personengesellschaften geh枚ren zum (notwendigen) Betriebsverm枚gen auch die Wirtschaftsg眉ter des Sonderbetriebsverm枚gens der Gesellschafter (Mitunternehmer). Zum notwendigen Sonderbetriebsverm枚gen des Mitunternehmers einer Personengesellschaft geh枚ren nicht nur Wirtschaftsg眉ter, die der Gesellschafter der Gesellschaft zur betrieblichen Nutzung 眉berl盲脽t und die so unmittelbar dem Betrieb der Gesellschaft dienen (Sonderbetriebsverm枚gen I), sondern als sog. Sonderbetriebsverm枚gen II auch Wirtschaftsg眉ter, die der Mitgliedschaft des Gesellschafters in anderer Weise als durch 脺berlassung zur Nutzung unmittelbar an die Gesellschaft dienen (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 15.Januar 1981 IV R 76/77, BFHE 132, 289, BStBl II 1981, 314; vom 26.M盲rz 1987 IV R 23/85, BFH/NV 1987, 507; vom 31.Oktober 1989 VIII R 374/83, BFHE 159, 434, BStBl II 1990, 677; vom 31.Januar 1991 IV R 2/90, BFHE 164, 309, BStBl II 1991, 786; vom 19.Februar 1991 VIII R 65/89, BFHE 164, 315, BStBl II 1991, 789). Auch die Bestimmung eines Wirtschaftsguts, unmittelbar der Begr眉ndung oder St盲rkung der Stellung des Mitunternehmers in der Gesellschaft zu dienen, bewirkt, da脽 das Wirtschaftsgut nicht f眉r au脽erbetriebliche, sondern f眉r betriebliche Zwecke im Rahmen der Mitunternehmerschaft eingesetzt ist. Der Gesellschafter einer Personengesellschaft ist, sofern er Mitunternehmerrisiko tr盲gt und Mitunternehmerinitiative aus眉ben kann, Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs der Personengesellschaft (BFH-Beschlu脽 vom 3.Mai 1993 GrS 3/92, BFHE 170, 246, BStBl II 1993, 616, 621). Die der Beteiligung dienenden Wirtschaftsg眉ter stehen somit in einem betrieblichen Nutzungszusammenhang, der sie in gleicher Weise zu Betriebsverm枚gen macht wie Wirtschaftsg眉ter, die der Gesellschafter der Gesellschaft zur Nutzung 眉berl盲脽t.

b) Das FG hat in tats盲chlicher Hinsicht festgestellt, da脽 das Grundst眉ck P im Miteigentum der Beigeladenen steht und da脽 die Beigeladenen seit 1980 auch Gesellschafter der Kl盲gerin sind; Anhaltspunkte daf眉r, da脽 die Beigeladenen, obwohl b眉rgerlich- rechtlich Gesellschafterinnen der Kl盲gerin, ausnahmsweise doch nicht als deren Mitunternehmerinnen im steuerrechtlichen Sinne anzusehen w盲ren, sind nicht erkennbar. Das FG hat ferner festgestellt, da脽 die Beigeladenen das Grundst眉ck P an die X-GmbH und diese es an die Kl盲gerin vermietet haben und da脽 die Kl盲gerin das Grundst眉ck ebenso wie vier andere Grundst眉cke unmittelbar zur Aus眉bung ihres Betriebs nutzt. Schon aus diesen Feststellungen, die mangels zul盲ssiger und begr眉ndeter Verfahrensr眉gen f眉r den Senat bindend sind (搂 118 Abs.2 FGO), ergibt sich, da脽 das Grundst眉ck P zum notwendigen Sonderbetriebsverm枚gen der Beigeladenen geh枚rte. Die Beigeladenen waren Miteigent眉merinnen eines f眉r den Betrieb der Kl盲gerin wichtigen Wirtschaftsguts, n盲mlich eines der f眉nf Ladengrundst眉cke. Nach Ablauf des Mietvertrags mit der X-GmbH konnten die Beigeladenen das Grundst眉ck anderweitig nutzen, insbesondere von einer weiteren Vermietung an die X-GmbH oder die Kl盲gerin absehen. Daraus ergab sich zwar keine unmittelbare Erweiterung von Gesellschaftsrechten in der KG, gleichwohl aber eine beachtliche St盲rkung der wirtschaftlichen Stellung der Beigeladenen im Rahmen der Gesellschaft. In diesem Sinne hat der Senat schon bisher entschieden, da脽 ein Grundst眉ck, das der Gesellschafter einer Personengesellschaft an einen Dritten vermietet, der es seinerseits an die Gesellschaft untervermietet, zum notwendigen Sonderbetriebsverm枚gen des Gesellschafters geh枚rt (vgl. Senatsurteile in BFHE 132, 289, BStBl II 1981, 314, und in BFH/NV 1987, 507). Die Grunds盲tze dieser Rechtsprechung, an der festzuhalten ist, beanspruchen erst recht Beachtung, wenn, wie im Streitfall, nicht nur der Vermieter, sondern auch der Mieter Gesellschafter und Mitunternehmer der Personengesellschaft ist, die das Grundst眉ck aufgrund des Untermietvertrags nutzt.

c) Die Einwendungen der Revision dagegen erweisen sich als unbegr眉ndet.

aa) Der Wertung des Grundst眉cks als Sonderbetriebsverm枚gen steht entgegen der Auffassung der Revision insbesondere nicht entgegen, da脽 die Beigeladenen das Grundst眉ck schon 1976 an die X-GmbH vermietet haben, aber erst 1980 Gesellschafter und Mitunternehmer der Kl盲gerin geworden sind. Nach dem Gesetz kommt es f眉r die Beurteilung, ob ein Wirtschaftsgut zum Sonderbetriebsverm枚gen geh枚rt, nur darauf an, ob das Wirtschaftsgut dem Betrieb der Gesellschaft oder der Beteiligung des Gesellschafters dient und ob gleichzeitig der Eigent眉mer des Wirtschaftsguts Gesellschafter und Mitunternehmer der Personengesellschaft ist. F眉r die rechtliche Beurteilung ist es hingegen ohne Belang, ob Eigentum am Wirtschaftsgut und Beteiligung an der Personengesellschaft zum gleichen Zeitpunkt, ob zun盲chst die Beteiligung an der Personengesellschaft und erst sp盲ter das Wirtschaftsgut oder ob, wie im Streitfall, zun盲chst das Wirtschaftsgut und erst sp盲ter die Beteiligung erworben wird. In den letztgenannten F盲llen entsteht Sonderbetriebsverm枚gen, sobald Gesellschafterstellung und Eigentum am Wirtschaftsgut nebeneinander bestehen. Dies ist schon bisher in der Rechtsprechung des BFH in vergleichbaren F盲llen so gesehen worden. So hat der BFH ausgef眉hrt, da脽 dann, wenn ein Arbeitnehmer oder ein Darlehensgeber einer Personengesellschaft als Gesellschafter und Mitunternehmer in die Gesellschaft aufgenommen wird, ein in diesem Zeitpunkt bestehender Anspruch auf r眉ckst盲ndiges Gehalt bzw. der Darlehensanspruch sich steuerrechtlich in Eigenkapital der Personengesellschaft (Mitunternehmerschaft) verwandelt (BFH-Urteil vom 8.Januar 1975 I R 142/72, BFHE 115, 37, BStBl II 1975, 437). Demzufolge wird ein an eine Personengesellschaft vermietetes Grundst眉ck notwendiges Sonderbetriebsverm枚gen I, wenn der Vermieter sp盲ter als Gesellschafter (Mitunternehmer) in die Personengesellschaft eintritt. Darauf, ob der jetzige Gesellschafter schon bei Hingabe des Darlehens oder bei Vermietung des Grundst眉cks die Absicht hatte, sp盲ter auch Gesellschafter zu werden, kommt es nicht an. Entsprechendes gilt bei Wirtschaftsg眉tern des Sonderbetriebsverm枚gens II. Auch hier kann nicht danach differenziert werden, ob zun盲chst das Wirtschaftsgut oder zun盲chst die Beteiligung an der Gesellschaft erworben wird und ob bei vorherigem Erwerb des Wirtschaftsguts bereits die Absicht bestand, sp盲ter auch Gesellschafter der Personengesellschaft zu werden. Entscheidend ist nur, da脽 in dem zu beurteilenden Zeitraum Eigentum am Wirtschaftsgut und Gesellschafterstellung zusammentreffen und da脽 in diesem Zeitraum das Wirtschaftsgut unmittelbar der St盲rkung des Gesellschafters in der Gesellschaft dient.

bb) Aus den vorstehenden Ausf眉hrungen ergibt sich, da脽 es f眉r die Annahme notwendigen Sonderbetriebsverm枚gens auch nicht, wie die Revision meint, eines "Gesamtkonzepts" bedarf, wie es in den F盲llen der Urteile in BFHE 132, 289, BStBl II 1981, 314 und in BFH/NV 1987, 507 bestanden habe. Im Streitfall habe es an einem Gesamtkonzept, das die Nutzung des Grundst眉cks letztlich durch die Kl盲gerin gesichert habe, gefehlt, da die GmbH frei gewesen sei, das Grundst眉ck in Untermiete auch an Dritte zu vermieten. Entscheidend kommt es auf die tats盲chlichen Gegebenheiten des Streitfalls, nicht auf m枚gliche andere Gestaltungen an. Die ma脽geblichen tats盲chlichen Gegebenheiten des Streitfalls sind aber darin zu sehen, da脽 in den Streitjahren die Kl盲gerin das Grundst眉ck der Beigeladenen genutzt hat und da脽 dem die Vermietung des Grundst眉cks durch die Beigeladenen an einen anderen Gesellschafter der Kl盲gerin, die X-GmbH, und die Untervermietung durch die X-GmbH an die Kl盲gerin, zugrunde lagen. Im 眉brigen handelt es sich dabei um eine von allen Beteiligten gewollte Gestaltung und in diesem Sinne auch um eine Gesamtkonzeption.

Danach war die Revision der Kl盲gerin als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen.

Fundstellen