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Entscheidungsstichwort (Thema)

Versicherungsbeitr盲ge zur R眉ckdeckung einer als vGA zu behandelnden Pensionszusage sind ihrerseits keine vGA

Leitsatz (amtlich)

1. Eine vGA setzt voraus, dass die Unterschiedsbetragsminderung bei der K枚rperschaft die Eignung hat, beim Gesellschafter einen sonstigen Bezug i.S. des 搂 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG 补耻蝉锄耻濒枚蝉别苍.

2. Beitr盲ge, die eine GmbH f眉r eine Lebensversicherung entrichtet, die sie zur R眉ckdeckung einer ihrem Gesellschafter-Gesch盲ftsf眉hrer zugesagten Pension abgeschlossen hat, stellen auch dann keine vGA dar, wenn die Pensionszusage durch das Gesellschaftsverh盲ltnis veranlasst ist.

Normenkette

KStG 搂 8 Abs. 3 S. 2

Verfahrensgang

Tatbestand

I. Die Kl盲gerin und Revisionskl盲gerin (Kl盲gerin), eine GmbH mit abweichendem Wirtschaftsjahr zum 30. Juni, stellte ihren beiden damaligen, je h盲lftig beteiligten Gesellschafter-Gesch盲ftsf眉hrern in den Anstellungsvertr盲gen vom 1. September 1991 jeweils eine Altersversorgung in Aussicht, die mit Abschluss entsprechender R眉ckdeckungsversicherungen wirksam werden sollte. Sie bildete hiernach in den Streitjahren 1993 und 1994 eine Pensionsr眉ckstellung. Die zun盲chst auch im Streitjahr 1995 gebildete R眉ckstellung wurde noch innerhalb dieses Jahres aufgel枚st, weil die Gesellschafter-Gesch盲ftsf眉hrer auf die ihnen erteilten Zusagen wegen der verschlechterten Ertragslage der Kl盲gerin verzichtet hatten. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt 鈥旻A鈥�) sah die Zuf眉hrungen zu der R眉ckstellung ebenso wie die Beitragszahlungen f眉r die Versicherungen als verdeckte Gewinnaussch眉ttungen (vGA) an; es fehle am Abwarten angemessener Probezeiten vor Erteilung der Pensionszusagen. Er erlie脽 entsprechende Steuerbescheide.

Die dagegen gerichtete Klage, mit der die Kl盲gerin sich gegen die k枚rperschaftsteuerliche Behandlung der Versicherungsbeitr盲ge wandte, blieb erfolglos. Das Urteil des Finanzgerichts (FG) ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2002, 712 abgedruckt.

Ihre Revision st眉tzt die Kl盲gerin auf Verletzung materiellen Rechts.

Sie beantragt sinngem盲脽, das FG-Urteil aufzuheben und die angefochtenen Bescheide dahin zu 盲ndern, dass die Hinzurechnung der Versicherungsbeitr盲ge als vGA r眉ckg盲ngig gemacht wird.

Das FA beantragt, die Revision zur眉ckzuweisen.

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II. Die Revision ist begr眉ndet. Sie f眉hrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur anderweitigen Steuerfestsetzung und Steuerfeststellung. Das FG hat in den Beitr盲gen, die die Kl盲gerin f眉r die von ihr abgeschlossenen R眉ckdeckungsversicherungen gezahlt wurden, zu Unrecht vGA gesehen.

Unter einer vGA i.S. des 搂 8 Abs. 3 Satz 2 des K枚rperschaftsteuergesetzes (KStG) ist bei einer Kapitalgesellschaft eine Verm枚gensminderung (verhinderte Verm枚gensmehrung) zu verstehen, die durch das Gesellschaftsverh盲ltnis veranlasst ist, sich auf die H枚he des Unterschiedsbetrages gem盲脽 搂 4 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) i.V.m. 搂 8 Abs. 1 KStG auswirkt und in keinem Zusammenhang zu einer offenen Aussch眉ttung steht. F眉r den gr枚脽ten Teil der entschiedenen F盲lle hat der Senat die Veranlassung durch das Gesellschaftsverh盲ltnis angenommen, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter einen Verm枚gensvorteil zuwendet, den sie bei der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Gesch盲ftsleiters einem Nichtgesellschafter nicht gew盲hrt h盲tte (st盲ndige Rechtsprechung des Senats, vgl. Urteil vom 16. M盲rz 1967 I 261/63, BFHE 89, 208, BStBl III 1967, 626). Deshalb ist jedoch nicht jede durch das Gesellschaftsverh盲ltnis veranlasste Unterschiedsbetragsminderung eine vGA. Die Annahme einer vGA setzt zus盲tzlich voraus, dass die Unterschiedsbetragsminderung bei der K枚rperschaft die Eignung hat, beim Gesellschafter einen sonstigen Bezug i.S. des 搂 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG 补耻蝉锄耻濒枚蝉别苍.

Die im Streitfall in Rede stehenden Beitr盲ge f眉r die Lebensversicherungen stellen hiernach keine vGA dar.

Diese Versicherungen wurden abgeschlossen, um das finanzielle Risiko der den beiden Gesellschafter-Gesch盲ftsf眉hrern der Kl盲gerin gegebenen Versprechen auf Gew盲hrung einer Altersversorgung abzusichern. Versicherungsnehmerin und Bezugsberechtigte der Versicherungen ist die Kl盲gerin, es sind dies nicht die Beg眉nstigten der Pensionszusagen. Die Anspr眉che aus den Versicherungen sind deshalb in der Bilanz der Kl盲gerin entsprechend zu aktivieren (vgl. Bundesfinanzhof 鈥旴FH鈥�, Urteil vom 28. Juni 2001 IV R 41/00, BFHE 196, 94, BFH/NV 2001, 1649, m.w.N.; R 41 Abs. 24 der Einkommensteuer-Richtlinien); sie sind nicht mit den Pensionsverbindlichkeiten zu saldieren (Grundsatz der Einzelbewertung, vgl. 搂 252 Abs. 1 Nr. 3; Verrechnungsverbot, 搂 246 Abs. 2 des Handelsgesetzbuchs 鈥旽GB鈥�; BFH, ebenda; Reuter, GmbH-Rundschau 鈥旼mbHR鈥� 1997, 1125). Zugleich stellen die Versicherungsbeitr盲ge Betriebsausgaben dar. Dies gilt auch dann, wenn die Zuf眉hrungen zu den Pensionsr眉ckstellungen k枚rperschaftsteuerrechtlich ganz oder teilweise als vGA zu qualifizieren sind.

Vielmehr bleibt es unbeschadet dessen dabei, dass durch die Beitr盲ge Versicherungsanspr眉che finanziert werden, die ausschlie脽lich der Kl盲gerin selbst, nicht aber den Pensionsberechtigten zustehen. Die Versicherungen dienen unabh盲ngig davon, aus welchem Grunde sie abgeschlossen wurden, als Finanzierungsma脽nahme (vgl. auch Oberfinanzdirektion 鈥昈FD鈥� Kiel, Verf眉gung vom 25. September 2000, GmbHR 2000, 1171 zur Finanzierung einer vGA mittels Fremdkapital und zu der entsprechenden steuerlichen Behandlung der Zinsen), ggf. (auch) als Quelle zur Erzielung eigener Eink眉nfte der Kapitalgesellschaft (vgl. 搂 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG i.V.m. 搂 8 Abs. 1 KStG; vgl. auch BFH-Urteil vom 25. Mai 1999 VIII R 59/97, BFHE 188, 569, BStBl II 2001, 226 zu Schuldzinsen). Ihnen fehlt jedenfalls dann, wenn sie nicht aus Gr眉nden der Insolvenzsicherung an den beg眉nstigten Gesellschafter-Gesch盲ftsf眉hrer verpf盲ndet oder abgetreten werden (vgl. dazu H枚fer, Gesetz zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung 鈥旴etrAVG鈥�, Bd. I: Arbeitsrecht, Rz. 2985 ff.), die f眉r die Annahme einer vGA erforderliche Eignung, sich f眉r den Gesellschafter als Zuwendung eines korrespondierenden verm枚gensm盲脽igen Vorteils darzustellen. Der Abschluss einer R眉ckdeckungsversicherung liegt insoweit im betrieblichen Interesse (im Ergebnis ebenso OFD Chemnitz, Verf眉gung vom 9. August 1999, Deutsches Steuerrecht 鈥旸StR鈥� 1999, 1696; FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 13. April 2000 6 K 1198/98, nicht ver枚ffentlicht; FG K枚ln, Urteil vom 26. November 1998 13 K 147/96, EFG 1999, 349; s. auch Senatsurteile vom 5. Juni 1962 I 221/60 U, BFHE 75, 407, BStBl III 1962, 416; vom 4. April 1963 I 24/61, H枚chstrichterliche Finanzrechtsprechung 1963, 298; Reuter, GmbHR 1997, 1125, 1127; G枚tz, DStR 1998, 1946; Gosch, DStR 2001, 882, 888, und Steuerliche Betriebspr眉fung 2002, 281, 283; vgl. demgegen眉ber abgrenzend zur Rechtslage bei Personengesellschaften BFH-Urteil in BFHE 196, 94, BFH/NV 2001, 1649; Paus, Finanz-Rundschau 2002, 75).

Da die Vorinstanz eine andere Auffassung als der erkennende Senat vertreten hat, war ihr Urteil aufzuheben. Die angefochtenen Steuerbescheide sind antragsgem盲脽 zu 盲ndern. Die Ermittlung und Berechnung der festzusetzenden und festzustellenden Betr盲ge wird dem FA nach Ma脽gabe der Gr眉nde dieser Entscheidung 眉berlassen (搂 100 Abs. 2 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung 鈥旻GO鈥�).

Fundstellen