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Leitsatz (amtlich)

F眉r die Beurteilung der Frage, ob die Zusammenfassung einer Mehrheit von R盲umen den bewertungsrechtlichen Wohnungsbegriff erf眉llt, ist jedenfalls f眉r Stichtage ab 1. Januar 1974 wesentlich, da脽 diese Zusammenfassung von R盲umen eine von anderen Wohnungen oder R盲umen, insbesondere Wohnr盲umen, baulich getrennte, in sich abgeschlossene Wohneinheit bildet. Grunds盲tzlich m眉ssen die R盲ume Wohnzwecken dienen oder zu dienen bestimmt sein. Es mu脽 ein eigener Zugang bestehen. Dar眉ber hinaus m眉ssen die R盲ume eine bestimmte Mindestfl盲che aufweisen. Au脽erdem ist grunds盲tzlich erforderlich, da脽 die f眉r die F眉hrung eines selbst盲ndigen Haushalts notwendigen Nebenr盲ume wie K眉che, zumindest ein Raum mit Kochgelegenheit, ein Bad oder eine Dusche und eine Toilette vorhanden sind.

Normenkette

BewG 1965 搂 75 Abs.听5-6

Verfahrensgang

Tatbestand

Die Kl盲ger und Revisionsbeklagten (Kl盲ger) sind Eigent眉mer eines Wohngeb盲udes, das im Jahre 1981 bezugsfertig wurde. Es handelt sich um ein zweigeschossiges Geb盲ude mit je ca. 76 qm Wohnfl盲che im Erd- und Obergescho脽. Das Haus besitzt nur einen Zugang. Durch die Hauseingangst眉r gelangt man unmittelbar in eine Diele, von der aus nach links eine Dusche mit WC und geradeaus ein Schlafzimmer zu erreichen sind. Am Ende der Diele schlie脽t sich - ohne T眉r - nach links ein Stichflur an, der durch einen offenen Rundbogen in das E脽zimmer f眉hrt. Von dem Stichflur gelangt man geradeaus in die K眉che und nach rechts durch einen breiten, ebenfalls offenen Rundbogen in das Wohnzimmer. Unmittelbar nach der Hauseingangst眉r beginnt nach rechts zur Au脽enwand hin der Aufgang zum Obergescho脽 眉ber eine zweimal um 90 Grad gewendelte unten und oben offene Treppe. Sie endet in einer Diele, von der aus durch T眉ren insgesamt drei Zimmer, eine K眉che und ein Bad betreten werden k枚nnen. Der als K眉che bezeichnete Raum war zum 1. Januar 1982, dem hier streitigen Stichtag, nicht als solche ausgestattet. Es waren lediglich die erforderlichen Installationsanschl眉sse verlegt. Das Geb盲ude wurde seinerzeit von den Kl盲gern allein genutzt.

Der Beklagte und Revisionskl盲ger (das Finanzamt - FA -) bewertete das Wohngrundst眉ck zum 1. Januar 1982 als Einfamilienhaus.

Das Einspruchsverfahren blieb erfolglos. Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt. In seiner Entscheidung (ver枚ffentlicht in Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 1984, 334) vertrat es die Auffassung, da脽 das Wohngrundst眉ck der Kl盲ger zwei abgeschlossene Wohnungen enthalte. Die R盲ume im Erd- und Obergescho脽 seien durch ihre Lage auf je einem Gescho脽 baulich in ausreichendem Ma脽e abgeschlossen. Eine Verbindung bestehe nur 眉ber das au脽erhalb der Wohnbereiche gelegene Treppenhaus. Man gelange in das Obergescho脽, ohne Wohnr盲ume des Erdgeschosses betreten zu m眉ssen. Unerheblich sei, da脽 die Wohnbereiche keine Abschlu脽t眉ren bes盲脽en. Dies sei jedenfalls bei Zweifamilienh盲usern im Gegensatz zu Mehrfamilienh盲usern nicht ungew枚hnlich. Aufgrund der Gestaltung des Obergeschosses als eigenst盲ndige Wohneinheit komme es nicht darauf an, ob der mit den notwendigen Anschl眉ssen versehene Raum tats盲chlich als K眉che eingerichtet sei und benutzt werde (Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 25. Juli 1980 III R 46/78, BFHE 132, 99, BStBl II 1981, 152 ).

Hiergegen wendet sich die Revision des FA. Es tr盲gt vor, die R盲umlichkeiten im Erd- und Obergescho脽 seien nach der Verkehrsauffassung nicht als abgeschlossene Wohnbereiche zu beurteilen, so da脽 die Grunds盲tze des vorgenannten BFH-Urteils nicht anwendbar seien. Nach den Vorschriften der einschl盲gigen Deutschen Industrie-Norm (DIN 283 Bl. 1 Nr. 1.11.), der Bauordnungen der L盲nder und des Zweiten Wohnungsbaugesetzes (II. WoBauG), in denen sich die Verkehrsauffassung ausdr眉cke, sei f眉r eine abgeschlossene Wohnung immer ein Wohnungsabschlu脽 erforderlich. Es gen眉ge nicht, wenn die einzelnen R盲ume lediglich durch Zimmert眉ren gegen眉ber einer Diele oder einem Treppenhaus abgeschlossen seien. Die Lage der R盲ume in einem eigenen Gescho脽 erf眉lle lediglich das Merkmal der r盲umlichen Zusammenfassung, nicht jedoch das Erfordernis baulicher Abgeschlossenheit.

Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Kl盲ger beantragen, die Revision als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen.

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Die Revision f眉hrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage. Das Wohngrundst眉ck der Kl盲ger enth盲lt zum Fortschreibungszeitpunkt nur eine Wohnung und ist deshalb als Einfamilienhaus zu bewerten.

I.

1. Einfamilienh盲user sind Wohngrundst眉cke, die nur eine Wohnung (搂 75 Abs. 5 Satz 1 des Bewertungsgesetzes - BewG -), Zweifamilienh盲user solche, die nur zwei Wohnungen enthalten (搂 75 Abs. 6 Satz 1 BewG). Eine zweite Wohnung steht nach Ma脽gabe des 搂 75 Abs. 5 Satz 3 BewG selbst dann dem Begriff Einfamilienhaus entgegen, wenn sie nur von untergeordneter Bedeutung ist.

a) Das Gesetz enth盲lt keine Legaldefinition des Wohnungsbegriffs i. S. von 搂 75 Abs. 5 und 6 BewG 1965. Der Begriff der Wohnung ist sowohl in diesen Vorschriften als auch in 搂 32 Abs. 1 Nr. 4 der Durchf眉hrungsverordnung zum Reichsbewertungsgesetz vom 2. Februar 1935 (RBewDV) zu 搂 52 BewG 1934 als Tatbestandsmerkmal enthalten und wird methodisch als unbestimmter Rechtsbegriff behandelt (BFH-Urteile vom 9. Dezember 1970 III R 3/69, BFHE 101, 266, BStBl II 1971, 230; vom 30. April 1982 III R 33/80, BFHE 136, 293, BStBl II 1982, 671 , und die Beschl眉sse des Bundesverfassungsgerichts - BVerfG - vom 4. April 1984 1 BvR 1347/83 und 1348/83, Steuerrechtsprechung in Karteiform - StRK -, Grundsteuergesetz 1973, 搂 5, Rechtsspruch 2). Kennzeichnend f眉r einen solchen Begriff ist es, da脽 er nicht durch die Angabe genauer Merkmale bestimmt ist. Er enth盲lt einen festen "Begriffskern" und einen mehr oder weniger weiten "Begriffshof". Der Sinngehalt ist mit Hilfe der anerkannten Auslegungsregeln zu erschlie脽en (vgl. Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 11. Aufl., 搂 5 AO 1977 Tz. 4). In methodologischer Hinsicht handelt es sich beim Wohnungsbegriff nicht um einen Klassenbegriff, sondern um einen Typus, d. h. um einen offenen Begriff, der nur umschrieben, aber nicht definiert werden kann (Isensee, Die typisierende Verwaltung, in: Schriften zum 枚ffentlichen Recht, Bd. 288, S. 69 f.; Leenen, Typus und Rechtsfindung, 1971, Schriften zur Rechtstheorie, Heft 26). Das Charakteristische am Typus ist, da脽 einzelne Merkmale nicht unbedingt logisch konstitutive Bedeutung haben, sondern da脽 sie in geringerem oder gr枚脽erem Umfang erf眉llt sein und sich unter Umst盲nden sogar substituieren k枚nnen (vgl. als Beispiel BFH-Urteil vom 15. M盲rz 1974 III R 11/73, BFHE 112, 198, BStBl II 1974, 403 ). Die Behandlung des Wohnungsbegriffs als eines offenen Typusbegriffs lie脽 es zu, da脽 besondere Umst盲nde, wie die Wohnungssituation in der Kriegs- und Nachkriegszeit und die damit verbundene 脛nderung der Wohngepflogenheiten, besondere 枚rtliche Verh盲ltnisse sowie auch individuelle bauliche Gestaltungen in angemessener Weise ber眉cksichtigt werden konnten (vgl. dazu beispielsweise BFH-Urteile vom 16. Dezember 1955 III 158/55 S, BFHE 62, 126, BStBl III 1956, 47 ; vom 26. September 1958 III 244/57 U, BFHE 68, 410, BStBl III 1959, 157 ; vom 25. Mai 1979 III 101/77, BFHE 128, 263, BStBl II 1979, 542 ). Auf diese Weise ist Raum f眉r eine den tats盲chlichen Gegebenheiten im Wohnungsbereich entsprechende Auslegung.

b) Ausgehend von der inneren baulichen Gestaltung des Geb盲udes versteht der erkennende Senat unter einer Wohnung in st盲ndiger Rechtsprechung die Zusammenfassung einer Mehrheit von R盲umen, die in ihrer Gesamtheit so beschaffen sein m眉ssen, da脽 die F眉hrung eines selbst盲ndigen Haushalts m枚glich ist. Ferner geh枚rt es zum Begriff der Wohnung, da脽 sie gegen andere Wohnungen und Wohnr盲ume abgeschlossen ist und einen selbst盲ndigen Zugang aufweist. Grunds盲tzlich erfordert die Annahme einer Wohnung das Vorhandensein der notwendigen Nebenr盲ume, wie K眉che, Toilette und eine besondere Waschgelegenheit (vgl. Urteile in BFHE 112, 198, BStBl II 1974, 403 , und vom 24. November 1978 III R 81/76, BFHE 126, 565, BStBl II 1979, 255 ). Bei der Auslegung des Wohnungsbegriffs ist die Verkehrsauffassung von Bedeutung f眉r die Entscheidung, ob einzelne Merkmale des Wohnungsbegriffs, wie z. B. die M枚glichkeit, einen selbst盲ndigen Haushalt zu f眉hren, oder die Mindestgr枚脽e, erf眉llt sind. Die Anwendung der Verkehrsauffassung auf den Gesamtbegriff w眉rde zu Unsicherheiten in der Beurteilung f眉hren.

2. In Anwendung dieser Grunds盲tze lie脽 es der Senat in F盲llen zweifelhafter baulicher Gestaltung bisher gen眉gen, da脽 sich die Zusammenfassung mehrerer R盲ume zu einer Wohnung bereits aus der Lage dieser R盲ume zueinander, aus ihrer Zweckbestimmung und der dieser Zweckbestimmung entsprechenden tats盲chlichen Nutzung ergibt. Erforderlich war jedoch stets, da脽 die K眉che entsprechend eingerichtet war und tats盲chlich als solche genutzt wurde (vgl. Urteil in BFHE 126, 565, BStBl II 1979, 255 ). Ein baulicher Abschlu脽 und ein eigener Zugang wurden bisher nicht als unabdingbares Merkmal angesehen.

An dieser Rechtsprechung zur bewertungsrechtlichen Beurteilung des Wohnungsbegriffs in den F盲llen zweifelhafter baulicher Gestaltung h盲lt der erkennende Senat, jedenfalls f眉r Feststellungszeitpunkte ab 1. Januar 1974, nicht mehr fest. F眉r die Entscheidung der Frage, ob die Zusammenfassung einer Mehrheit von R盲umen den bewertungsrechtlichen Wohnungsbegriff erf眉llt, h盲lt der Senat nunmehr f眉r wesentlich, da脽 diese Zusammenfassung von R盲umen eine, von anderen Wohnungen oder R盲umen, insbesondere Wohnr盲umen, baulich getrennte, in sich abgeschlossene Wohneinheit bildet. Es mu脽 ein eigener Zugang bestehen. Dar眉ber hinaus m眉ssen die R盲ume eine bestimmte Mindestfl盲che aufweisen. Au脽erdem m眉ssen grunds盲tzlich die notwendigen Nebenr盲ume wie K眉che, zumindest ein Raum mit Kochgelegenheit, ein Bad oder eine Dusche und eine Toilette vorhanden sein. Dagegen ist nicht erforderlich, da脽 in den R盲umen tats盲chlich ein selbst盲ndiger Haushalt gef眉hrt wird, der K眉chenraum als K眉che eingerichtet ist und als solche genutzt wird. Es gen眉gt, wenn darin die Anschl眉sse f眉r solche Einrichtungs- und Ausstattungsgegenst盲nde vorhanden sind, die f眉r die F眉hrung eines selbst盲ndigen Haushalts notwendig sind (vgl. BFH-Urteil vom 25. Juli 1980 III R 46/78, BFHE 132, 99, BStBl II 1981, 152 ). Grunds盲tzlich ist jedoch erforderlich, da脽 die R盲ume Wohnzwecken dienen oder zu dienen bestimmt sind.

a) Nach dem Wortlaut von 搂 75 Abs. 5 und 6 BewG ist f眉r die Artfeststellung Einfamilienhaus oder Zweifamilienhaus entscheidend, wieviele Wohnungen das Grundst眉ck enth盲lt. Bei Beurteilung dieser Frage sind die architektonische Zielsetzung und das 盲u脽ere Erscheinungsbild des Wohngrundst眉cks nicht ma脽gebend (vgl. BFH-Urteil vom 15. M盲rz 1974 III R 11/73, BFHE 112, 198, BStBl II 1974, 403 ). Entscheidend ist vielmehr grunds盲tzlich die innere bauliche Gestaltung. Die Worte "nur eine Wohnung enthalten" setzen eine konkrete, optisch wahrnehmbare, in sich abgeschlossene r盲umliche Einheit voraus. Ein Zweifamilienhaus ist ein Wohngrundst眉ck, das nur zwei Wohnungen, also zwei Wohneinheiten im vorgenannten Sinne enth盲lt. Da es auf den zahlenm盲脽igen Bestand der Wohnungen ankommt, mu脽 es bei einem Zweifamilienhaus allein aufgrund der baulichen Gestaltung m枚glich sein, die einzelnen Wohnr盲ume eindeutig auf zwei "Wohnungen" zu verteilen. Die Zuordnung eines Raumes zu einer bestimmten "Wohnung" entscheidet sich danach, ob er durch seine Lage Teil dieser bestimmten r盲umlichen Einheit ist. Auch bei der Frage, ob die F眉hrung eines Haushalts m枚glich ist oder ob z. B. eine gewisse Mindestfl盲che erreicht ist, k枚nnen grunds盲tzlich nur solche R盲umlichkeiten zusammen beurteilt werden, die nach der baulichen Gestaltung zu einer Einheit zusammengefa脽t sind. Welche R盲umlichkeiten der Steuerpflichtige selbst nutzt, leerstehen l盲脽t oder vermietet, ist grunds盲tzlich unerheblich. Nur wenn bei der Abgrenzung zwischen Ein- und Zweifamilienhaus auf die innere bauliche Gestaltung abgestellt wird, ist eine willk眉rliche, bewertungsrechtlich nicht begr眉ndete 脛nderung der Grundst眉cksart ausgeschlossen. Aus dieser Erw盲gung ergibt sich auch, da脽 der gegenseitige bauliche Abschlu脽 zweier r盲umlicher Einheiten von einer gewissen Dauerhaftigkeit sein mu脽. Daran fehlt es, wenn die Trennung ohne besonderen Aufwand aufgehoben und wieder vorgenommen werden kann (vgl. BFH-Urteil vom 22. Juni 1979 III R 17/77, BFHE 129, 65, BStBl II 1980, 175 ). Diese Auffassung des erkennenden Senats entspricht auch dem modernen Wohnverst盲ndnis, wonach R盲umlichkeiten, in denen die F眉hrung eines selbst盲ndigen Haushalts m枚glich sein soll, von anderen Wohnungen und Wohnr盲umen baulich getrennt sein und einen eigenen Zugang aufweisen m眉ssen. Nur bei einer solchen Gestaltung ergibt sich ein dauerhaft gesch眉tzter Wohnbereich. Insoweit unterscheidet sich eine Wohnung von blo脽en Wohnr盲umen. Die Tendenz, bei der Abgrenzung zwischen Ein- und Zweifamilienhaus zunehmend auf die innere bauliche Gestaltung abzustellen, zeigt sich auch seit Jahren in der Rechtsprechung der FG (vgl. Entscheidungen des FG M眉nchen vom 3. Juli 1980 IV 216/79, EFG 1980, 584, und vom 3. M盲rz 1983 IV 332/82 EW, EFG 1983, 443; FG des Saarlandes vom 27. Februar 1981 II 281/78, EFG 1981, 612; Hessisches FG vom 20. Januar 1983 III 259/82, EFG 1983, 442; FG Rheinland-Pfalz vom 16. Februar 1984 3 K 278/83, EFG 1984, 334).

Die 脛nderung der Wortfassung des 搂 75 Abs. 5 BewG gegen眉ber 搂 32 Abs. 1 Nr. 4 RBewDV steht dieser Auslegung nicht entgegen. Der erkennende Senat hat bereits entschieden, da脽 jedenfalls hinsichtlich der Bestimmung des Wohnungsbegriffs eine sachliche 脛nderung durch die Neufassung nicht eingetreten ist (vgl. BFHE 129, 65, 67, BStBl II 1980, 175 ).

b) Im 眉brigen hat der erkennende Senat seit Beginn seiner Rechtsprechung zum Wohnungsbegriff deutlich gemacht, da脽 entscheidend auf die innere bauliche Gestaltung des Wohngrundst眉cks abzustellen sei und da脽 nur w盲hrend der Kriegs- und Nachkriegsverh盲ltnisse wegen der dadurch sich f眉r den Wohnungsbestand ergebenden Auswirkungen eine abweichende Beurteilung angebracht gewesen sei (vgl. BFH-Urteil vom 19. Juli 1951 III 35/51 U, BFHE 55, 442, BStBl III 1951, 176 , und Urteil in BFHE 62, 126, BStBl III 1956, 47 ). Bereits in seiner Entscheidung vom 9. Dezember 1970 III R 3/69 (BFHE 101, 266, BStBl II 1971, 230 ) hat der Senat die Nachkriegsverh盲ltnisse zum Feststellungszeitpunkt 1. Januar 1967 grunds盲tzlich als 眉berwunden angesehen. Er hielt es nur wegen des gro脽en Altbestandes an Wohnungen - 49 v. H. des Gesamtbestandes stammten aus der Zeit vor 1948 - und wegen der Tatsache, da脽 ein Gro脽teil der Neubauten ab 1949 als sog. Einfachwohnung errichtet worden ist, nicht f眉r gerechtfertigt, bereits f眉r diesen Zeitpunkt den baulichen Abschlu脽 und einen eigenen Zugang als unabdingbar f眉r den Wohnungsbegriff zu fordern.

c) Der Senat verkennt nicht, da脽 aufgrund der nunmehr vertretenen Rechtsauffassung zum Wohnungsbegriff Wohngrundst眉cke, die fr眉her in der Verwaltungspraxis m枚glicherweise als Zweifamilienh盲user bewertet worden sind, bei gleicher baulicher Gestaltung k眉nftig als Einfamilienh盲user zu bewerten sein werden. Dem steht 搂 27 BewG nicht entgegen. Nach dieser Vorschrift sind unter anderem bei Fortschreibungen und bei Nachfeststellungen der Einheitswerte f眉r den Grundbesitz die Wertverh盲ltnisse im Hauptfeststellungszeitpunkt zugrunde zu legen. Zweck dieser Vorschrift ist es, die Gleichm盲脽igkeit der Bewertung innerhalb eines Hauptfeststellungszeitraums zu sichern. Ver盲nderungen des Wert- und Preisniveaus innerhalb eines Hauptfeststellungszeitraums sollen sich nicht auswirken (R枚ssler/Troll/Langner, Bewertungsgesetz und Verm枚gensteuergesetz, 13. Aufl., 搂 27 BewG Anm. 6). Alle auf das Wertniveau abgestellten Bewertungsfaktoren sind daher auf die Wertverh盲ltnisse des letzten Hauptfeststellungszeitpunkts zur眉ckzubeziehen. Hierzu rechnen nach der Rechtsprechung vor allem die allgemeinen politischen, wirtschaftlichen und Verkehrsverh盲ltnisse, die sich in dem allgemeinen Markt- und Preisniveau im Hauptfeststellungszeitpunkt niedergeschlagen haben (vgl. BFH-Urteil vom 12. M盲rz 1982 III R 63/79, BFHE 135, 341, BStBl II 1982, 451 ). Unter die Wertverh盲ltnisse i. S. von 搂 27 BewG fallen nicht die die Grundst眉cksart begr眉ndenden Merkmale. Soweit die Artfeststellung Ein- oder Zweifamilienhaus an die bauliche Gestaltung des Wohngrundst眉cks und an die Zahl der Wohnungen ankn眉pft, handelt es sich nicht um Wertverh盲ltnisse in dem vorstehend umschriebenen Sinne, die sich in dem allgemeinen Markt- und Preisniveau im Hauptfeststellungszeitpunkt niedergeschlagen haben. Dem steht nicht entgegen, da脽 die Einordnung eines Wohngrundst眉cks in die Grundst眉cksart Ein- oder Zweifamilienhaus wegen der Auswirkungen auf die Vervielf盲ltiger und die Jahresrohmiete auch Einflu脽 auf die H枚he des Einheitswerts hat. Insoweit handelt es sich um eine blo脽e Folgewirkung von Bewertungsfaktoren, die mit dem allgemeinen Markt- und Preisniveau im Hauptfeststellungszeitpunkt nichts zu tun haben.

3. Die Anwendung dieser Rechtsgrunds盲tze im Streitfall ergibt, da脽 das Wohngrundst眉ck der Kl盲ger zum Fortschreibungszeitpunkt nur eine Wohnung enth盲lt, da es an einem baulichen Abschlu脽 der Wohnbereiche fehlt. Die Frage, welche bauliche Gestaltung gegeben sein mu脽, um die Voraussetzungen der baulichen Abgeschlossenheit zu erf眉llen, kann nicht allgemein beantwortet werden. Dazu sind die gestalterischen M枚glichkeiten zu vielf盲ltig. Entgegen der Auffassung des FG reicht es f眉r die Annahme einer baulichen Abgeschlossenheit nicht ohne weiteres aus, da脽 die R盲umlichkeiten, die eine Wohnung darstellen sollen, auf je einem eigenen Stockwerk liegen. Dem FG ist zwar zuzustimmen, da脽 im Streitfall durch die Lage der R盲ume und die besondere Gestaltung des Treppenaufgangs eine gewisse bauliche Trennung zwischen den beiden Wohnbereichen vorhanden ist. W盲hrend der Wohnbereich im Obergescho脽 noch zu einem gewissen Grad als abgeschlossen betrachtet werden k枚nnte, l盲脽t sich eine bauliche Abgeschlossenheit des Wohnbereichs im Erdgescho脽 nicht bejahen. Die Diele am Hauseingang kann nicht allein dem Wohnbereich des Erdgeschosses zugerechnet werden; sie er枚ffnet nach ihrer baulichen Funktion den ungehinderten Zugang sowohl zu den einzelnen R盲umen dieses Geschosses als auch zu denen des Obergeschosses. Eine bauliche Abgeschlossenheit des Wohnbereichs im Erdgescho脽 lie脽e sich nur annehmen, wenn die R盲ume dieses Wohnbereichs ihrerseits gegen眉ber der Diele baulich abgeschlossen w盲ren. Dies ist jedoch nicht der Fall. Von der Diele aus k枚nnen, wegen der offenen Bauweise, sowohl das E脽zimmer als auch das Wohnzimmer ungehindert betreten werden. Bei einer solchen inneren baulichen Gestaltung kann jedenfalls im Erdgescho脽 von einem dauerhaft gesch眉tzten Wohnbereich nicht ausgegangen werden.

II.

Auch nach den Grunds盲tzen des Vertrauensschutzes kann die Revision keinen Erfolg haben.

1. Die Kl盲ger haben nichts dazu vorgetragen, da脽 das FA im Rahmen des konkreten Falles durch Willens盲u脽erungen oder durch sonstiges Verhalten die Gestaltung des Wohngrundst眉cks beeinflu脽t habe und sich nun zu diesem Verhalten in Widerspruch setze.

2. Die Kl盲ger k枚nnen sich auch nicht mit Erfolg auf abweichende Verwaltungsvorschriften und auf die seitherige Rechtsprechung des BFH berufen. Danach konnte nur in F盲llen eindeutiger baulicher Gestaltung auf eine eingerichtete und benutzbare K眉che verzichtet werden (vgl. BFH-Urteil vom 25. Juli 1980 III R 46/78, BFHE 132, 99, BStBl II 1981, 152 ; Abschn. 24 Abs. 2 der Grundsteuer-Richtlinien 1974 und Abschn. 15 Abs. 3 der Richtlinien f眉r die Bewertung des Grundverm枚gens; gleichlautender Erla脽 der obersten Finanzbeh枚rden der L盲nder vom 5. Oktober 1979, Steuererlasse in Karteiform, Bewertungsgesetz 1965, 搂 75 Nr. 11). Diese Voraussetzungen erf眉llt das streitbefangene Grundst眉ck nicht. Zwar waren in dem als K眉che bezeichneten Raum des Obergeschosses die Anschl眉sse vorhanden. Es fehlten jedoch die notwendigen Einrichtungen und Ausstattungen.

3. Wie zu entscheiden w盲re, wenn - anders als im Streitfall - ein Steuerpflichtiger unter Beachtung der Verwaltungsvorschriften und der seitherigen Rechtsprechung sein Wohngrundst眉ck als Zweifamilienhaus gestaltet h盲tte, kann der Senat im vorliegenden Fall offenlassen. Er ist jedoch der Auffassung, da脽 die Finanzverwaltung gehalten sein k枚nnte, die in einem solchen Falle auftretenden H盲rten durch eine Anpassungsregelung zu mildern.

Da das FG von einer anderen Rechtsauffassung ausgegangen ist, war die Vorentscheidung aufzuheben. Die Sache ist spruchreif. Da das Grundst眉ck als Einfamilienhaus zu bewerten ist, war die Klage als unbegr眉ndet abzuweisen (搂 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).

Fundstellen