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Leitsatz (amtlich)

Als Aussteller einer Abrechnung mit gesondertem Steuerausweis 眉ber eine erbrachte (oder zu erbringende) Leistung kommt grunds盲tzlich nur derjenige der am Leistungsaustausch Beteiligten in Betracht, den zivilrechtlich die Abrechnungslast trifft. Damit ist den Beteiligten grunds盲tzlich die Wahl entzogen, ob sie mit umsatzsteuerrechtlicher Wirkung durch Rechnung oder Gutschrift (mit gesondertem Steuerausweis) abrechnen.

Normenkette

UStG 1967 搂听14 Abs. 1, 搂听15 Abs. 1 Nr. 1; UStG 1980 搂听14 Abs.听1, 5, 搂听15 Abs. 1 Nr. 1; 1. UStDV 搂 5

Tatbestand

Der Kl盲ger und Revisionsbeklagte (Kl盲ger) betreibt ein Unternehmen f眉r Fassaden- und Bautenschutz. F眉r ihn sind seit dem 1. September 1975 drei Vertreter auf Provisonsbasis t盲tig. Aufgrund einer vom Beklagten und Revisionskl盲ger (Finanzamt - FA -) durchgef眉hrten Umsatzsteuersonderpr眉fung ergab sich, da脽 diese Vertreter bei den f眉r sie zust盲ndigen F脛 steuerlich nicht erfa脽t waren und nicht nach 搂 19 Abs. 4 des Umsatzsteuergesetzes 1967 (UStG 1967) zur Regelbesteuerung optiert hatten. Die vorliegenden Provisionsabrechnungen beruteilte das FA als vom Kl盲ger erstellte Abrechnungen. Desweiteren vertrat es die Auffassung, die Vertreter seien Kleinunternehmer im Sinne des 搂 19 Abs. 1 UStG 1967; ihnen gegen眉ber k枚nne nicht im Wege von Gutschriften abgerechnet werden (搂 5 Abs. 2 Nr. 1 der Ersten Verordnung zur Durchf眉hrung des Umsatzsteuergesetzes - 1. UStDV -). Demgem盲脽 versagte das FA dem Kl盲ger im Umsatzsteuerbescheid 1975 vom 8. Oktober 1976 bez眉glich der im Zusammenhang mit den Vermittlungsleistungen vom Kl盲ger geltend gemachten Vorsteuerabzugsbetr盲ge (in H枚he von 2 672 DM) die Berechtigung zum Vorsteuerabzug.

Die Abrechnungen 眉ber die Vermittlungsleistungen, die das FA als vom Kl盲ger ausgestellte Abrechnungspapiere beurteilt hat, sind mit Schreibmaschine erstellt. Sie weisen in ihrem Kopf jeweils Namen und Adresse des Handelsvertreters aus, sind mit der Bezeichnung "Rechnung" 眉berschrieben und an die Adresse des Kl盲gers gerichtet. Danach folgt eine Aufstellung der erbrachten Vermittlungsleistungen unter Angabe des Kunden und der jeweiligen Provisionssumme. Nach dem Gesamtbetrag der Provisionssummen folgt die besondere Zeile "im Betrag sind 11 v. H. Mehrwertsteuer enthalten = ... DM". Danach folgt eine weitere Zeile "Betrag dankend erhalten" mit Datumsangabe und nachfolgender Unterschrift des Vertreters.

Der Kl盲ger hat zu dieser Abrechnungsweise vorgetragen, er sei mit seinen Vertretern 眉bereingekommen, da脽 diese 眉ber ihre Provisionsforderungen Rechnungen erteilten. Da die Vertreter keine Schreibmaschinen bes盲脽en, sei er beauftragt worden, nach den Aufzeichnungen der Vertreter die Abrechnungen zu schreiben. Um zu dokumentieren, da脽 es sich um von den Vertretern ausgestellte Abrechnungen (also um Rechnungen) handele, h盲tten die Vertreter die Abrechnungen unterschrieben.

Demgegen眉ber hat das FA vorgetragen, die Provisionsabrechnungen seien in den Gesch盲ftsr盲umen des Kl盲gers anhand seiner Gesch盲ftsunterlagen erstellt worden. Nach den Pr眉fungsfeststellungen ergebe sich dies schon daraus, da脽 auch solche Provisionsbetr盲ge in die Provisionsabrechnungen eingegangen seien, die auf Nachums盲tzen des Kl盲gers beruhten, welche auf die vermittelten Auftr盲ge zur眉ckgingen. Von der Existenz der Nachums盲tze h盲tten die Vertreter nichts gewu脽t.

Mit der Klage erstrebt der Kl盲ger die Herabsetzung der im Umsatzsteuerbescheid 1975 festgesetzten Steuerschuld um die vom FA zum Abzug nicht zugelassenen Vorsteuerbetr盲ge in H枚he von 2 672 DM. Das Finanzgericht (FG) hat der Klage stattgegeben. Die Abrechnungen seien von den Vertretern ausgestellt worden und damit als Rechnungen im Sinne des 搂 14 Abs. 1 UStG 1967 zu beurteilen. Die Vertreter h盲tten mit den von ihnen unterschriebenen Abrechnungen eine rechtsgesch盲ftliche Erkl盲rung abgegeben, die auch f眉r das Umsatzsteuerrecht anerkannt werden m眉脽te. F眉r die rechtliche Qualifikation des Abrechnungspapiers sei allein die Unterschrift des Unterzeichnenden ma脽geblich. Unbeachtlich sei eine etwaige Mitwirkung des Vertragspartners an der Abfassung der schriftlichen Erkl盲rung. Der Hinweis des FA auf das Schreiben des Bundesministers der Finanzen (BMF) vom 17. April 1975 (Umsatzsteuer-Rundschau - UStR - 1975, 106) gehe fehl. Eine vom Leistungsempf盲nger dem leistenden Unternehmer 眉bersandte Abrechnung werde entgegen der Auffassung des BMF jedenfalls dann zu einer Abrechnung des leistenden Unternehmers, wenn er dieses Abrechnungspapier unterzeichne und es an den Leistungsempf盲nger zur眉ckgebe.

Mit der vom FG zugelassenen Revision begehrt das FA die Aufhebung des finanzgerichtlichen Urteils und die Abweisung der Klage. Entgegen der Auffassung des FG sei in Zweifelsf盲llen auf den "Urheber" der Abrechnung abzustellen. Im Verh盲ltnis des Vertreters zu seinem Gesch盲ftsherrn sei nur dieser aufgrund seines Buchf眉hrungswerkes in der Lage, mit dem Vertreter abzurechnen. Dies erweise sich schon an dem Umstand, da脽 der Vertreter mit seiner Vermittlungsleistung erst dann steuerpflichtig werde, wenn der Gesch盲ftsherr die vermittelte Leistung bewirkt habe und sodann der Provisionsanspruch entstanden sei. Diese Umst盲nde l盲gen ausschlie脽lich im Wissensbereich des Gesch盲ftsherrn. Entgegen der Auffassung des FG k枚nne ein Abrechnungspapier, welches seinem Wesen nach eine Gutschrift sei, nicht dadurch zu einer Rechnung werden, da脽 derjenige, an den die Abrechnung gerichtet sei, sie unterschreibe.

Der Kl盲ger tritt im wesentlichen der Auffassung des FG bei.

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Die Revision des FA ist begr眉ndet.

1. Neben anderen Voraussetzungen erfordert die Berechtigung zum Vorsteuerabzug nach 搂 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG 1967 die gesonderte Inrechnungstellung von Umsatzsteuer durch den leistenden Unternehmer. Dies geschieht im Regelfall durch die Erteilung einer Rechnung mit Gesondertem Steuerausweis. Daneben hatte der Verordnungsgeber eine Abrechnung mit gesondertem Ausweis der Umsatzsteuer durch den Leistungsempf盲nger erm枚glichen wollen, die ebenfalls unter bestimmten, in 搂 5 der 1. UStDV festgelegten Voraussetzungen beim Leistungsempf盲nger den Zugang zum Vorsteuerabzug schaffen sollte. Der Bundesfinanzhof (BFH) hat mit Urteil vom 17. Mai 1979 V R 112/74 (BFHE) 128, 115, BStBl II 1979, 657) diese Vorschrift f眉r rechtsunwirksam erkl盲rt. Zu diesem Urteil ist das BMF-Schreiben vom 15. Oktober 1979 (BStBl I 1979, 623, UStR 1979, 216) ergangen (Gew盲hrung des Vorsteuerabzuges unter den Voraussetzungen des 搂 5 der 1. UStDV bis zum 31. Dezember 1979). Aus ihm kann der Kl盲ger keine Berechtigung zum Vorsteuerabzug ableiten, denn er hat als Leistungsempf盲nger durch Gutschriften abgerechnet und die Voraussetzung des 搂 5 Abs. 2 Nr. 1 der 1. UStDV nicht erf眉llt (vgl. Abschn. 6 und 7 der Gr眉nde).

2. Der wesensm盲脽ige Unterschied zwischen Rechnung und Gutschrift besteht darin, da脽 bei der Rechnung der leistende Unternehmer und bei der Gutschrift der Leistungsempf盲nger 眉ber die Leistung abrechnet, welche an ihn ausgef眉hrt wird (vgl. 搂 5 Abs. 1 Satz 2 der 1. UStDV = 搂 14 Abs. 5 Satz 1 UStG 1980). Daraus ergibt sich, da脽 eine Abrechnung - als Voraussetzung ihrer umsatzsteuerrechtlichen Wirksamkeit - nur einen Aussteller haben kann (vgl. Urteil vom 27. September 1979 V R 78/73, BFHE 129, 92, BStBl II 1980, 228, und Beschlu脽 vom 17. April 1980 V S 18/79, BFHE 130, 348, BStBl II 1980, 540). Der leistende Unternehmer ist gem盲脽 搂 14 Abs. 1 UStG 1967 berechtigt, als Aussteller einer Abrechnung (Rechnung) zu fungieren. Das entspricht der zivilrechtlichen Rechtslage, nach der eine Rechnung die Berechnung der Verg眉tung f眉r eine Leistung (unter Zergliederung der Leistung und ihrer Preisbestandteile) ist, die aufgrund eines abgeschlossenen Vertrages erbracht wurde oder erbracht werden soll; zugleich erf眉llt sie die Funktion einer Zahlungsaufforderung (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs - BGH - vom 29. Juni 1959 II ZR 114/57, Betriebs-Berater - BB - 1959, 826 = Neue Juristische Wochenschrift - NJW - 1959, 1679). Dagegen bedarf die Abrechnung durch den Leistungsempf盲nger vermittels Gutschrift des beiderseitigen Einverst盲ndnisses 眉ber diese Abrechnungsmethode (vgl. 搂 5 Abs. 2 Nr. 2 der 1. UStDV = 搂 14 Abs. 5 Nr. 2 UStG 1980).

3. Der Senat teilt nicht die Auffassung des FG, zur Bestimmung des Ausstellers und damit zur Abgrenzung der Rechnung gegen die Gutschrift sei ma脽geblich darauf abzustellen, wer das Abrechnungspapier unterschrieben habe. F眉r Abrechnungen mit umsatzsteuerrechtlicher Wirkung ist deren Inhalt in 搂 14 Abs. 1 UStG 1967 und in 搂 5 Abs. 2 Nr. 3 der 1. UStDV (= 搂 14 Abs. 5 Nr. 3 UStG 1980) vorgeschrieben. Sie haben neben den beiden Vertragspartnern die Angaben 眉ber die Menge und Bezeichnung der gelieferten Gegenst盲nde (bzw. Art und Umfang der sonstigen Leistung) sowie die Preisberechnung unter gesondertem Ausweis der Umsatzsteuer zu enthalten. Mit diesen Anforderungen entsprechen die umsatzsteuerrechtlich relevanten Abrechnungen den im kaufm盲nnischen Gesch盲ftsverkehr 眉blichen Rechnungen. In dieser inhaltlichen Begrenzung sind Rechnungen keine Willenserkl盲rungen, sondern lediglich realakt盲hnliche Mitteilungen der vom Fakturierenden durchgef眉hrten Leistungs- und Preisberechnung (vgl. Ratz in Gro脽kommentar zum HGB, 3. Aufl., 搂 346 Anm. 133; Hefermehl in Schlegelberger, Kommentar zum Handelsgesetzbuch, 5. Aufl., 搂 346 Anm. 141). Dem Aussteller der Abrechnung fehlt hier ein auf die Herbeif眉hrung eines Rechtserfolges gerichteter (rechtsgesch盲ftlicher) Erkl盲rungswille (vgl. RGZ 157, 228, 233; BGHZ 6, 102, 105). Anders liegt es nur, soweit dem Leistenden ein Leistungs- oder Preisbestimmungsrecht einger盲umt worden ist (vgl. Ratz, a. a. O., 搂 346 Anm. 132; Dauses, Die rechtliche Bedeutung der kaufm盲nnischen Rechnung, Der Betrieb - DB - 1972, 2145). Aber auch in diesen F盲llen ist es nicht 眉blich und notwendig, da脽 die Abrechnung vom Abrechnenden unterzeichnet wird. Jedenfalls bewirkt die Unterschrift des Abrechnenden unter einer Abrechnung nicht, da脽 damit eine realakt盲hnliche Handlung in eine rechtsgesch盲ftliche Willenserkl盲rung verwandelt wird. In den F盲llen des Leistungs- und Preisbestimmungsrechts kommt es ebenfalls nur auf den sich hierauf erstreckenden Erkl盲rungswillen an und nicht auf die Unterschrift unter dieser Erkl盲rung. Diese ist weder ein Inhalts- noch ein Formerfordernis. Deshalb ist es fehlsam, den Aussteller einer Abrechnung anhand der Unterschrift unter dem Abrechnungspapier bestimmen zu wollen.

Abgesehen von diesen rechtssystematischen Erw盲gungen versagt das Kriterium der Unterschrift bei allen gegenseitigen Vertr盲gen, die eine Abrechnung mit gesondertem Steuerausweis enthalten und von beiden Vertragspartnern unterschrieben worden sind. Es kann auch die wichtige Gruppe von Konfliktf盲llen nicht l枚sen, bei der zun盲chst von einem Vertragspartner eine Gutschrift (mit Unterschrift) erstellt worden ist, jedoch der andere Vertragspartner mit einer korrigierenden (unterschriebenen) Rechnung nachfolgt, welche einen betragsm盲脽ig niedrigeren Steuerausweis enth盲lt. Zudem w眉rde die Auffassung des FG zu dem bedenklichen Ergebnis f眉hren, da脽 die Person des Abrechnenden generell verf眉gbar w眉rde und steuerliche Risiken auf Gesch盲fts- und Steuerrechtsunkundige abgew盲lzt werden k枚nnten.

4. Zur Gew盲hrleistung der Rechtsklarheit ist der Aussteller einer Abrechnung nach objektiven Kriterien zu bestimmen. Aus der Natur der Sache ergibt sich, da脽 das Zivilrecht denjenigen zur Abrechnung (Rechnungslegung) verpflichtet, der 眉ber die Abrechnungsgrundlagen verf眉gt. Die Abrechnungspflicht trifft ihn insbesondere dann, wenn er das Leistungs- oder Preisbestimmungsrecht hat, oder wenn der Leistende nicht wei脽, ob sein Leistungsangebot angenommen worden ist. Diese Grunds盲tze haben in verschiedenen F盲llen ihre ausdr眉ckliche gesetzliche Regelung erfahren (vgl. 搂 315 des B眉rgerlichen Gesetzbuchs - BGB -, da hier das Preisbestimmungsrecht die Abrechnung einschlie脽t; vgl. ferner 搂 24 des Verlagsgesetzes, 搂 87 c des Handelsgesetzbuchs - HGB -). Zur Bestimmung des Ausstellers einer Rechnung ist mithin von der Rechtszust盲ndigkeit (und Rechtspflicht) zur Abrechnung auszugehen. Sie ergibt sich anhand des zugrunde liegenden schuldrechtlichen Verh盲ltnisses (f眉r das unter Umst盲nden eine ausdr眉ckliche gesetzliche Regelung zur Abrechnung vorhanden ist) oder aus einer den tats盲chlichen Gegebenheiten und ihrer schuldrechtlichen Einordnung entsprechenden vertraglichen Verpflichtung. Den Beteiligten ist damit grunds盲tzlich die Verf眉gung 眉ber die Person des Abrechnenden entzogen. Eine wahlweise Abrechnung durch Rechnung oder Gutschrift ist nur dort zul盲ssig, wo keine anderweitige gesetzliche Regelung zur Abrechnungsverpflichtung besteht und unter Ber眉cksichtigung vorstehender Grunds盲tze jeder der beiden Vertragspartner abrechnen kann, weil jeder uneingeschr盲nkte Kenntnis der Abrechnungsgrundlagen besitzt.

5. Die Verpflichtung zur Abrechnung durch den regelversteuernden Unternehmer umfa脽t als Teil der Preisberechnung auch den gesonderten Ausweis der auf die Leistung entfallenden Umsatzsteuer. Die Umsatzsteuer ist unselbst盲ndiger Teil des zivilrechtlichen Preises und damit von der zivilrechtlichen Abrechnungsverpflichtung, an die aus den vorstehenden Gr眉nden das Umsatzsteuerrecht ankn眉pft, nicht zu trennen (vgl. BGH-Urteile vom 4. April 1973 VIII ZR 191/72, Wertpapier-Mitteilungen 1973, 677, Steuerberater 1973, 181, Steuerrechtsprechung in Karteiform - StRK -, Umsatzsteuergesetz 1967, 搂 10, Rechtsspruch 8 = UStR 1973, 294; vom 15. Februar 1973 VII ZR 212/72, BGHZ 60, 199 = StRK, Umsatzsteuergesetz 1967, 搂 10, Rechtsspruch 9 = UStR 1973, 168, und vom 23. April 1980 VIII ZR 80/79, BGHZ 77, 79 = NJW 1980, 2133 = BB 1980, 906 = StRK, Umsatzsteuergesetz 1967, 搂 29, Rechtsspruch 9 = UStR 1980, 250). Dies gilt nicht nur f眉r die Rechnungserteilung, f眉r die in dem zivilrechtlichen Teil der Regelung des 搂 14 Abs. 1 UStG 1967 die Abrechnung mit gesondertem Steuerausweis vorgeschrieben ist (vgl. BGH-Urteil vom 11. Dezember 1974 VIII ZR 186/73, NJW 1975, 310 = StRK, Umsatzsteuergesetz 1967, 搂 14, Rechtsspruch 3), sondern auch bei Abrechnung im Gutschriftswege. Zum einen enth盲lt 搂 5 Abs. 2 Nr. 3 der 1. UStDV (= 搂 14 Abs. 5 Nr. 3 UStG 1980) eine ausdr眉ckliche Verweisung auf 搂 14 Abs. 1 Satz 2 Nr. 6 UStG 1967. Zum anderen ergibt sich aus 搂 5 Abs. 1 der 1. UStDV, da脽 als Gutschriften solche Abrechnungen verstanden werden, die "im Gesch盲ftsverkehr an die Stelle von Rechnungen treten". Es handelt sich mithin um solche Abrechnungspapiere, bei denen nach den dargestellten Grunds盲tzen des Zivilrechts die Rechtszust盲ndigkeit zur Abrechnung dem Leistungsempf盲nger zuf盲llt.

6. Der zivilrechtliche Anspruch auf Erteilung einer Rechnung mit gesondertem Steuerausweis gem盲脽 搂 14 Abs. 1 Satz 1 - zweite Alternative - UStG 1967 (Verpflichtung zur Rechnungserteilung) ist daher im zweifachen Sinne inhaltlich einzugrenzen. Zum einen kann die Geltendmachung dieses Anspruchs nur in dem von der steuerrechtlichen Ordnungsnorm des 搂 14 Abs. 1 Satz 1 - erste Alternative - UStG 1967 (Berechtigung zur Rechnungserteilung) vorgezeichneten Rahmen verpflichten; der Rechnungsaussteller mu脽 demgem盲脽 zur Rechnungsausstellung mit gesondertem Steuerausweis berechtigt sein und 眉ber eine ausgef眉hrte (bzw. auszuf眉hrende) steuerpflichtige Leistung abrechnen (vgl. Wei脽, Das Verh盲ltnis des zivilrechtlichen Anspruchs auf Rechnungserteilung mit gesondertem Steuerausweis zum materiellen Umsatzsteuerrecht, BB 1980, 1433). Zum anderen setzt der zivilrechtliche Anspruch auf Rechnungserteilung mit gesondertem Steuerausweis voraus, da脽 den leistenden Unternehmer die zivilrechtliche Abrechnungslast trifft. Da der Anspruch auf Abrechnung in den b眉rgerlich-rechtlichen Beziehungen zwischen den Beteiligten des Leistungsaustauschs wurzelt und letztlich nur eine ausdr眉ckliche Normierung der ohnehin bestehenden zivilrechtlichen Nebenpflicht zur Abrechnung darstellt (vgl. BGH in NJW 1975, 310, StRK, Umsatzsteuergesetz 1967, 搂 14, Rechtsspruch 3), bestimmt sich sein Inhalt schon nach dem zugrunde liegenden Zivilrechtrechtsverh盲ltnis. Er schafft mithin nicht dort einen Anspruch auf Rechnung serteilung durch den leistenden Unternehmer, wo nach b眉rgerlichem Recht den Leistungsempf盲nger die Abrechnungslast trifft. Damit enth盲lt 搂 14 Abs. 1 Satz 1 - zweite Alternative - UStG 1967 insofern eine L眉cke, als er diejenigen F盲lle, in denen der leistende Unternehmer einen zivilrechtlichen Anspruch auf Abrechnung durch den (die Abrechnungslast treffenden) Leistungsempf盲nger hat, nicht im Sinne einer den Leistungsempf盲nger treffenden Abrechnungsverpflichtung regelt. Nach den Ausf眉hrungen im vorbezeichneten BGH-Urteil vom 11. Dezember 1974 kann hier jedoch die Abrechnungsverpflichtung des Leistungsempf盲ngers (unter gesondertem Ausweis der Umsatzsteuer) bereits aus dem b眉rgerlich-rechtlichen Vertragsverh盲ltnis abgeleitet werden.

Daraus folgt, da脽 die Berechtigung und Verpflichtung zur Abrechnung im Gutschriftswege nicht auf 搂 5 der 1. UStDV beruht. Davon ist ersichtlich auch der Verordnungsgeber ausgegangen. Er wollte sicherstellen, da脽 bei zivilrechtlicher Abrechnungslast des Leistungsempf盲ngers diesem der Zugang zum Vorsteuerabzug er枚ffnet wird, weil nach dem Wortlaut des 搂 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG 1967 nur eine gesonderte Inrechnungstellung von Umsatzsteuer durch den leistenden Unternehmer zum Vorsteuerabzug f眉hrt. 搂 5 der 1. UStDV wollte diese gesetzliche Regelung ausweiten und auch eine gesonderte Inrechnungstellung von Umsatzsteuer durch einen Eigenbeleg (Gutschrift) des Leistungsempf盲ngers anerkennen. Damit wollte er eine - sich aus der zivilrechtlichen Abrechnungslast des Leistungsempf盲ngers ergebende - Regelungsl眉cke beim 搂 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG 1967 schlie脽en, wozu ihm allerdings die entsprechende gesetzliche Erm盲chtigung fehlte (vgl. BFHE 128, 115, BStBl II 1979, 657). Die in dem rechtsunwirksamen 搂 5 der 1. UStDV enthaltene Regelung zugunsten des zivilrechtlich zur Abrechnung verpflichteten Leistungsempf盲ngers (n盲mlich Verschaffung des Zugangs zum Vorsteuerabzug aufgrund Eigenbelegs) erweist sich somit als eine notwendige sachliche Milderungsregelung. Deswegen hat der Senat in seinen auf das vorbezeichnete Urteil vom 17. Mai 1979 folgenden Entscheidungen stets gepr眉ft, ob ungeachtet der normativen Unwirksamkeit des 搂 5 der 1. UStDV die in ihm geregelten Voraussetzungen f眉r den Zugang zum Vorsteuerabzug im 眉brigen erf眉llt waren oder nicht (vgl. BFH-Urteil vom 31. Januar 1980 V R 60/74, BFHE 130, 85, BStBl II 1980, 369; BFH-Beschl眉sse vom 17. April 1980 V S 18/79, BFHE 130, 348, BStBl II 1980, 540, und vom 27. M盲rz 1981 V S 19/80, BFHE 133, 118, BStBl II 1981, 543).

Zusammenfassend ergibt sich, da脽 die Abrechnungslast stets nach dem Zivilrecht festzulegen ist. Grunds盲tzlich kann demnach als Aussteller einer Abrechnung mit steuerrechtlicher Wirkung nur derjenige der am Leistungsaustausch Beteiligten in Betracht kommen, den die Abrechnungslast trifft (Ausnahmefall vgl. Abschn. 4 der Gr眉nde, am Ende). Eine hiervon abweichende Gestaltung und Bezeichnung des Abrechnungspapiers ist ohne umsatzsteuerrechtliche Bedeutung. Bei Geltendmachung von Vorsteuerabzugsanspr眉chen trifft den Unternehmer in Zweifelsf盲llen die objektive Beweislast, da脽 das einem geltend gemachten Vorsteuerabzugsbetrag zugrunde liegende Abrechnungspapier den dargestellten Grunds盲tzen 眉ber die Abrechnungslast entspricht.

7. Im vorliegenden Fall sind f眉r den Kl盲ger mehrere Handelsvertreter t盲tig geworden. Sie haben an ihn steuerpflichtige Vermittlungsleistungen erbracht. Ob diese Leistungen der Regelversteuerung oder der Besteuerung nach 搂 19 Abs. 1 UStG 1967 zu unterwerfen waren, kann hier dahinstehen. Der Kl盲ger war nach 搂 87 c Abs. 1 HGB verpflichtet, 眉ber die den Handelsvertretern zustehende Provision monatlich abzurechnen. Diese Abrechnungspflicht des Kl盲gers als Gesch盲ftsherr ist nicht abdingbar. Mit der m眉ndlichen Mitteilung des Zahlenwerks, das dann in die von den Handelsvertretern aufgesetzten "Rechnungen" Eingang gefunden hat, hat der Kl盲ger nicht den gesetzlichen Anforderungen an eine Abrechnung im Sinne des 搂 87 c HGB gen眉gt (BGHZ 32, 302). Der Kl盲ger ist somit der ihm zivilrechtlich obliegenden Abrechnungslast nicht nachgekommen mit der umsatzsteuerrechtlichen Folge, da脽 die allein gangbare Abrechnungsmethode der Abrechnung durch Gutschriften nicht vollzogen worden ist. Allein diese Abrechnungsmethode h盲tte dem Kl盲ger - beim Vorliegen auch der 眉brigen Voraussetzungen des 搂 5 Abs. 2 der 1. UStDV - den Zugang zum Vorsteuerabzug verschaffen k枚nnen.

Da das FG dies verkannt hat, ist sein Urteil aufzuheben. Die Sache ist spruchreif. Infolge des Fehlens einer den Grunds盲tzen der Abrechnungslast entsprechenden gesonderten Inrechnungstellung von Steuer gem盲脽 搂 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG 1967 kann dem Kl盲ger der begehrte Vorsteuerabzug nicht zugesprochen werden. Deswegen ist seine Klage abzuweisen.

Fundstellen