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Entscheidungsstichwort (Thema)

Ermittlung von 脺产别谤别苍迟苍补丑尘别苍 i.S. des 搂 4 Abs. 4a EStG bei Entnahme vom Kontokorrentkonto mit Sollsaldo

Leitsatz (amtlich)

1. Tilgt der Steuerpflichtige beim sog. "umgekehrten Zwei-Konten-Modell" mit eingehenden Betriebseinnahmen einen Sollsaldo, der durch Entnahmen entstanden ist oder sich erh枚ht hat, so liegt im Zeitpunkt der Gutschrift eine Entnahme vor, die bei der Ermittlung der 脺产别谤别苍迟苍补丑尘别苍 i.S. des 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 zu ber眉cksichtigen ist (Anschluss an BFH-Urteil vom 21. September 2005 X R 46/04, BFHE 211, 238, BStBl II 2006, 125).

2. Die der Anwendung des 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 zugrunde zu legenden 脺产别谤别苍迟苍补丑尘别苍 sind in einem Verlustjahr nicht h枚her als der Betrag anzusetzen, um den die Entnahmen die Einlagen des Wirtschaftsjahres 眉bersteigen (Best盲tigung der Verwaltungsauffassung in BMF-Schreiben vom 22. Mai 2000 IV C 2 -S 2144- 60/00, BStBl I 2000, 588, Tz. 11).

Normenkette

EStG 搂 4 Abs.听4, 4a

Verfahrensgang

Tatbestand

Rz. 1

I. Streitig sind Hinzurechnungen nach 搂 4 Abs. 4a des Einkommensteuergesetzes (EStG) f眉r die Jahre 2000 und 2001.

Rz. 2

Die Kl盲gerin und Revisionskl盲gerin (Kl盲gerin) erzielt aus der Vermietung von beweglichem Anlageverm枚gen im Rahmen einer Betriebsaufspaltung Eink眉nfte aus Gewerbebetrieb.

Rz. 3

Mit Bescheiden vom 7. November 2001 bzw. vom 17. Oktober 2002 stellte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) die Eink眉nfte der Kl盲gerin aus Gewerbebetrieb mit - 225.885 DM (2000) bzw. - 177.630 DM (2001) fest. Die Bescheide ergingen gem盲脽 搂 164 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) unter dem Vorbehalt der Nachpr眉fung.

Rz. 4

Im Jahr 2003 fand bei der Kl盲gerin eine abgek眉rzte Au脽enpr眉fung statt. Gegenstand der Pr眉fung war die Ermittlung der Hinzurechnungsbetr盲ge nach 搂 4 Abs. 4a EStG. Im Rahmen der Au脽enpr眉fung stellte die Pr眉ferin u.a. fest, dass der Gesellschafter A am 6. November 2001 einen Betrag in H枚he von 260.000 DM vom betrieblichen Girokonto entnommen hatte. Das Konto wies zu diesem Zeitpunkt einen Sollsaldo aus. Am 15. November und am 15. Dezember 2001 gingen auf dem betrieblichen Girokonto Pachtzahlungen in H枚he von jeweils 74.550 DM ein.

Rz. 5

Die Pr眉ferin errechnete zun盲chst die nicht betrieblich veranlassten Schuldzinsen:

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Rz. 7

Entsprechend korrigierte sie die bisher als Entnahme verbuchten privaten Schuldzinsen in H枚he von 3.607 DM auf 3.172 DM.

Rz. 8

Dann ermittelte sie Hinzurechnungsbetr盲ge wie folgt:Ermittlung 脺ber- bzw. Unterentnahmen des Wirtschaftsjahres:

Rz. 9

Rz. 10

Unter Berufung auf Tz. 11 des Schreibens des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 22. Mai 2000 IV C 2 -S 2144- 60/00 (BStBl I 2000, 588) nahm die Pr眉ferin des Weiteren folgende Verrechnung der Unterentnahmen des Wirtschaftsjahres 1999 (88.730 DM) vor:

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Rz. 12

Die Hinzurechnungsbetr盲ge nach 搂 4 Abs. 4a EStG ermittelte die Pr眉ferin f眉r die Streitjahre schlie脽lich wie folgt:

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Rz. 14

Aufgrund der Feststellungen der Au脽enpr眉fung (vgl. Ziffer 16 des Betriebspr眉fungsberichts vom 10. Juni 2003) erh枚hte das FA den Gewinn aus Gewerbebetrieb um 7.363 DM (2000) bzw. 21.686 DM (2001) und hob den Vorbehalt der Nachpr眉fung nach 搂 164 Abs. 3 AO auf.

Rz. 15

Nach erfolglosem Einspruch erhob die Kl盲gerin Klage, die das Finanzgericht (FG) als unbegr眉ndet abwies. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2008, 604 ver枚ffentlicht.

Rz. 16

Mit der Revision r眉gt die Kl盲gerin die Verletzung von 搂 4 Abs. 4a EStG sowie Verfahrensm盲ngel.

Rz. 17

Sie macht geltend, die pauschale Hinzurechnung nach 搂 4 Abs. 4a EStG unterliege h枚chster Kritik. Insbesondere bei Verlusten 眉ber einen l盲ngeren Zeitraum, die durch Abschreibungen entstanden seien, sei nach wenigen Jahren kein Schuldzinsenabzug aus dem Kontokorrent mehr m枚glich. Au脽erdem habe das FA den Hinzurechnungsbetrag f眉r das Streitjahr 2001 unzutreffend berechnet, weil es den auf die Entnahme in H枚he von 260.000 DM entfallenden Zinsanteil einerseits bei der Ermittlung des Gewerbeverlusts nicht ber眉cksichtigt, andererseits aber die Entnahme in die Berechnung der 脺产别谤别苍迟苍补丑尘别苍 einbezogen habe. In seinem Urteil vom 21. September 2005 X R 46/04 (BFHE 211, 238, BStBl II 2006, 125) habe der Bundesfinanzhof (BFH) festgestellt, dass aufgrund einer Privatschuld veranlasste Zinsen nicht abziehbar seien. Dies habe zur Folge, dass der Betrag der diesen Zinsen zugrunde liegenden Entnahme auch nicht in die Berechnung nach 搂 4 Abs. 4a EStG einbezogen werden d眉rfe. Folge man demgegen眉ber der Berechnung der Pr眉ferin, so ergebe sich eine doppelte Hinzurechnung des betreffenden Zinsbetrags.

Rz. 18

Dar眉ber hinaus habe der BFH entschieden, der Steuerpflichtige k枚nne auch nach Einf眉hrung des 搂 4 Abs. 4a EStG bestimmen, dass f眉r die Berechnung der Zinsen eines gemischten Kontokorrentkontos mit Schuldsaldo jede Habenbuchung zun盲chst dem Unterkonto zuzuschreiben sei, auf dem die privat veranlassten Sollbuchungen erfasst w眉rden. Dies bedeute, dass durch die Gegen眉berstellung der betrieblichen Einnahmen mit den privaten Entnahmen ein Sollsaldo entstehen m眉sse. Erst wenn die Entnahmen die Habenbuchungen 眉berstiegen, sei der 眉bersteigende Betrag den 脺产别谤别苍迟苍补丑尘别苍 zuzurechnen.

Rz. 19

Schlie脽lich habe das FG das Verfahren im Hinblick auf das beim Bundesverfassungsgericht (BVerfG) unter dem Az. 2 BvR 1659/06 anh盲ngige Verfahren zu Unrecht nicht ausgesetzt.

Rz. 20

Die Kl盲gerin beantragt sinngem盲脽, die Vorentscheidung aufzuheben und die Eink眉nfte aus Gewerbebetrieb um 7.363 DM (2000) bzw. 21.686 DM (2001) herabzusetzen.

Rz. 21

Das FA beantragt, die Revision als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen.

Rz. 22

Es vertritt die Auffassung, die Berechnung der Betriebspr眉ferin sei zutreffend.

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Rz. 23

II. Die Revision ist unbegr眉ndet. Das FA hat dem Grunde und der H枚he nach zu Recht Hinzurechnungen nach 搂 4 Abs. 4a EStG in den in den Streitjahren g眉ltigen Fassungen vorgenommen.

Rz. 24

1. Schuldzinsen sind nach 搂 4 Abs. 4a Satz 1 EStG i.d.F. des Steuerbereinigungsgesetzes (StBereinG) 1999 vom 22. Dezember 1999 (BGBl I 1999, 2601) nicht abziehbar, wenn 脺产别谤别苍迟苍补丑尘别苍 get盲tigt worden sind. Eine 脺berentnahme ist der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahres 眉bersteigen (搂 4 Abs. 4a Satz 2 EStG i.d.F. des StBereinG 1999). Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden nach Satz 4 der Vorschrift (Satz 3 nach der 脛nderung durch das Steuer盲nderungsgesetz --St脛ndG-- 2001 vom 20. Dezember 2001, BGBl I 2001, 3794) typisiert ermittelt mit 6 v.H. der 脺berentnahme des Wirtschaftsjahres zuz眉glich der 脺产别谤别苍迟苍补丑尘别苍 vorangegangener Wirtschaftsjahre und abz眉glich der Betr盲ge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen 眉berstiegen haben.

Rz. 25

a) Die steuerliche Abziehbarkeit der Schuldzinsen ist zweistufig zu pr眉fen (vgl. BFH-Urteile in BFHE 211, 238, BStBl II 2006, 125, und vom 21. September 2005 X R 47/03, BFHE 211, 227, BStBl II 2006, 504). In einem ersten Schritt ist zu kl盲ren, ob und inwieweit Schuldzinsen 眉berhaupt zu den betrieblich veranlassten Aufwendungen geh枚ren. Ergibt die Pr眉fung, dass Schuldzinsen privat veranlasst sind, so sind sie nicht bei der Ermittlung der Entnahmen nach 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 zu ber眉cksichtigen (BFH-Urteil in BFHE 211, 238, BStBl II 2006, 125). Danach ist in einem zweiten Schritt zu pr眉fen, ob der Betriebsausgabenabzug im Hinblick auf 脺产别谤别苍迟苍补丑尘别苍 durch 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 eingeschr盲nkt ist.

Rz. 26

Entsprechend diesen Vorgaben hat die Pr眉ferin --auf der ersten Berechnungsstufe-- zun盲chst den nicht betrieblich veranlassten Anteil der Schuldzinsen ermittelt (3.172 DM) und als Entnahme des Streitjahres 2001 behandelt. Hieraus folgte wiederum, dass der Betrag, auf den die als nicht betrieblich veranlasst anzusehenden Schuldzinsen entfallen (260.000 DM), bei der Berechnung des Hinzurechnungsbetrags --der zweiten Berechnungsstufe-- nicht mehr anzusetzen war und von der Pr眉ferin daher zutreffend von den in 2001 get盲tigten Entnahmen abgezogen wurde. Im Ergebnis wurden damit die Betriebsausgaben des Streitjahres 2001 in H枚he des auf den Entnahmebetrag entfallenden Zinsanteils nur einmal, n盲mlich durch die Hinzurechnung des nicht betrieblich veranlassten Zinsanteils (3.172 DM), gek眉rzt. Eine "doppelte Hinzurechnung" --wie von der Kl盲gerin ger眉gt-- liegt nicht vor.

Rz. 27

b) Zu Recht hat die Pr眉ferin auch die Pachtzahlungen in H枚he von insgesamt 149.100 DM in die Berechnung der Entnahmen i.S. des 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 einbezogen. Nach der Rechtsprechung des BFH ist im Zeitpunkt der Gutschrift von Betriebseinnahmen, durch die ein Sollsaldo getilgt wird, der aufgrund privater Zahlungsvorg盲nge entstanden ist oder sich erh枚ht hat, eine Entnahme i.S. des 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 anzusetzen (BFH-Urteil in BFHE 211, 238, BStBl II 2006, 125). Im Streitfall war durch die Entnahme in H枚he von 260.000 DM auf dem betrieblichen Girokonto ein Sollsaldo entstanden. Durch die beiden Pachtzahlungen, die nach dem Entnahmevorgang auf dem betrieblichen Konto eingingen, wurde im Ergebnis ein Teilbetrag der Entnahme in H枚he von 149.100 DM unmittelbar aus betrieblichen Mitteln finanziert, w盲hrend der Betrieb fremdfinanziert war. In diesem Fall ist im Zeitpunkt der Gutschrift eine Entnahme anzusetzen, die bei der Ermittlung der 脺产别谤别苍迟苍补丑尘别苍 i.S. des 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 zu ber眉cksichtigen ist.

Rz. 28

Dem entspricht auch, dass die Pr眉ferin der Berechnung der privat veranlassten Schuldzinsen die in zwei Teilbetr盲gen insgesamt um 149.100 DM gek眉rzte Entnahme in H枚he von 260.000 DM zugrunde gelegt hat. Durch die Zahlungseing盲nge sind insoweit keine weiteren privat veranlassten Schuldzinsen mehr entstanden, weil die aufgrund der Entnahme privat veranlasste Schuld (260.000 DM) durch betriebliche Mittel (2 x 74.550 DM) zur眉ckgef眉hrt wurde. Entsprechend sind keine privat veranlassten Schuldzinsen mehr entstanden, die bereits auf der ersten Berechnungsstufe als nicht betrieblich veranlasste Aufwendungen vom Betriebsausgabenabzug auszunehmen w盲ren. W眉rden die Betr盲ge, durch die letztlich auf privaten Vorg盲ngen beruhende Verbindlichkeiten zur眉ckgef眉hrt werden, nicht durch eine Entnahme i.S. des 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 ausgeglichen, so fielen privat veranlasste Schuldzinsen weg, w盲hrend der Betrieb in entsprechender H枚he fremdfinanziert w眉rde. Um dies auszugleichen, ist der Betrag, mit dem ein aufgrund privater Zahlungsvorg盲nge entstandener Sollsaldo eines betrieblichen Girokontos zur眉ckgef眉hrt wird, als Entnahme in die Berechnung nach 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 einzubeziehen.

Rz. 29

Hieran 盲ndert auch ein Vorgehen nach dem sog. "umgekehrten Zwei-Konten-Modell" (vgl. Graf, Deutsches Steuerrecht 2000, 1465, unter 4.2) nichts. Hier verf眉gt der Steuerpflichtige 眉ber ein Betriebseinnahmenkonto, auf das nur die Betriebseinnahmen flie脽en. Dar眉ber hinaus unterh盲lt er ein gesondertes Betriebsausgabenkonto, 眉ber das Betriebsausgaben und Privatentnahmen gebucht werden und das immer im Soll gef眉hrt wird. Es wird dadurch zum gemischten Kontokorrentkonto. Um die privat veranlassten Schuldzinsen zu minimieren, bucht der Steuerpflichtige von Zeit zu Zeit vom Betriebseinnahmenkonto eingegangene Betriebseinnahmen auf das Betriebsausgabenkonto um und tilgt damit in H枚he des umgebuchten Betrags eine private Schuld.

Rz. 30

Zwar kann der Steuerpflichtige auch nach der Einf眉hrung des 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 --wie von der Kl盲gerin vorgetragen-- bestimmen, dass beim gemischten Kontokorrentkonto mit Schuldsaldo jede Habenbuchung zun盲chst dem Unterkonto gutzuschreiben ist, auf dem die privat veranlassten Sollbuchungen erfasst werden (vgl. Beschluss des Gro脽en Senats des BFH vom 8. Dezember 1997 GrS 1-2/95, BFHE 184, 7, BStBl II 1998, 193; BFH-Urteil in BFHE 211, 238, BStBl II 2006, 125). Die Anwendung des 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 kann jedoch durch diese Gestaltung nicht umgangen werden, weil f眉r den Fall, dass sich das Konto, auf dem die privat veranlassten Sollbuchungen erfasst werden, aufgrund einer Entnahme im Soll befindet, bei R眉ckf眉hrung des Sollsaldos durch eingehende Betriebseinnahmen --wie ausgef眉hrt-- eine Entnahme i.S. des 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 anzusetzen ist.

Rz. 31

2. Auch im 脺brigen ist die Berechnung der Pr眉ferin nicht zu beanstanden.

Rz. 32

a) Insbesondere ist es f眉r die Berechnung des Hinzurechnungsbetrags unerheblich, wenn eine Minderung des einkommensteuerlichen Gewinns durch Abschreibungen entstanden ist. Da 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 den Begriff "Gewinn" nicht eigenst盲ndig bestimmt, ist bei der Berechnung der 脺产别谤别苍迟苍补丑尘别苍 auf den einkommensteuerlichen Gewinn abzustellen (BFH-Urteile vom 7. M盲rz 2006 X R 44/04 BFHE 212, 501, BStBl II 2006, 588, und vom 18. Oktober 2006 XI R 41/02, BFH/NV 2007, 416). Dieser Auslegung liegt ma脽geblich die gesetzgeberische Konzeption der Vorschrift zugrunde. Mit 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 wollte der Gesetzgeber der Rechtsprechung des BFH zum Mehr-Konten-Modell (vgl. Beschluss des Gro脽en Senats des BFH in BFHE 184, 7, BStBl II 1998, 193) entgegentreten und den Grundsatz der Finanzierungsfreiheit einschr盲nken. Ohne nachteilige Folgen f眉r den betrieblichen Schuldzinsenabzug soll der Unternehmer nicht mehr die gesamten Betriebseinnahmen, sondern lediglich den im Unternehmen erwirtschafteten Gewinn sowie die geleisteten Einlagen entnehmen k枚nnen. 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 enth盲lt eine pauschalierte Ermittlung der nicht als Betriebsausgaben abziehbaren Zinsaufwendungen, mit der auch eine Vereinfachung angestrebt wird. Dem w眉rde es widersprechen, wenn der steuerlich ermittelte Gewinn im Rahmen der Anwendung der Vorschrift beispielsweise im Hinblick auf Abschreibungen, Ansparr眉cklagen, R眉ckstellungen, Gewinnr眉cklagen, Rechnungsabgrenzungsposten oder Wertberichtigungen zu modifizieren w盲re. Entsprechend sind gewinnmindernde Abschreibungen dem steuerlichen Gewinn bei Anwendung des 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 nicht hinzuzurechnen (BFH-Urteile in BFHE 212, 501, BStBl II 2006, 588, und vom 1. August 2007 XI R 26/05, BFH/NV 2007, 2267).

Rz. 33

b) Zu Recht hat die Pr眉ferin auch entsprechend Tz. 11 des BMF-Schreibens in BStBl I 2000, 588 die der Anwendung des 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 f眉r die Streitjahre zugrunde zu legenden 脺产别谤别苍迟苍补丑尘别苍 nicht h枚her als den Betrag angesetzt, um den die Entnahmen die Einlagen des Wirtschaftsjahres 眉bersteigen.

Rz. 34

Ausgehend von der angef眉hrten Auslegung der Vorschrift, nach der f眉r den Begriff des "Gewinns" an den einkommensteuerlichen Gewinn anzukn眉pfen ist, wirken sich die in den Streitjahren erwirtschafteten Verluste auf die Berechnung nach 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 nicht aus.

Rz. 35

Sinn und Zweck des 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 ist es, zu verhindern, dass Schuldzinsen f眉r Darlehen als Betriebsausgaben geltend gemacht werden k枚nnen, die zwar formal der betrieblichen Sph盲re zuzuordnen sind, der Sache nach jedoch der Finanzierung von Entnahmen dienen. Deshalb d眉rfen betrieblich veranlasste Verluste den Schuldzinsenabzug nicht einschr盲nken. Solange der Steuerpflichtige weniger entnimmt, als er zuvor durch Gewinne erwirtschaftet hat, greift die Vorschrift nicht ein. Dies bedeutet, dass Verluste rechnerisch nicht zu einer Erh枚hung der Entnahmen i.S. des 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 f眉hren d眉rfen. Anderenfalls w眉rde die Differenzberechnung nach 搂 4 Abs. 4a Satz 2 EStG i.d.F. des StBereinG 1999 beispielsweise in einem Verlustjahr, in dem weder Entnahmen noch Einlagen vorliegen, zu einer 脺berentnahme in H枚he des Verlustbetrags f眉hren. Entsprechend dem Sinn und Zweck des Gesetzes muss vielmehr der 脺berschuss aller Entnahmen 眉ber alle Einlagen die Obergrenze f眉r eine 脺berentnahme i.S. von 搂 4 Abs. 4a Satz 2 EStG i.d.F. des StBereinG 1999 bilden; Verluste d眉rfen sich in der Berechnung demgegen眉ber nicht entnahmeerh枚hend auswirken.

Rz. 36

Liegt unter Ber眉cksichtigung dieser Vorgabe eine 脺berentnahme i.S. des 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 vor, ist diese nach Satz 4 der Vorschrift (bzw. f眉r das Streitjahr 2001 nach 搂 4 Abs. 4a Satz 3 EStG i.d.F. des St脛ndG 2001) auf der Grundlage der 脺berentnahme des Wirtschaftsjahres zuz眉glich der 脺产别谤别苍迟苍补丑尘别苍 vorangegangener Wirtschaftsjahre und abz眉glich der Betr盲ge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen 眉berstiegen haben (Unterentnahme), zu ermitteln. Mit den Begriffen "Entnahme", "Gewinn" und "Einlage" kn眉pft die Vorschrift ebenso wie mit der Regelung zur Verrechnung dieser Gr枚脽en und zur perioden眉bergreifenden Fortschreibung an die Entwicklung des Eigenkapitals an. Auch Verluste k枚nnen das durch Einlagen und Gewinne angesammelte Eigenkapital verbrauchen. Auch sie k枚nnen daher zu einer Situation f眉hren, in der ein Darlehen insoweit privat veranlasst erscheint, als dadurch Entnahmen finanziert werden, die durch das u.a. durch Verluste aufgezehrte Eigenkapital nicht mehr gedeckt sind. Durch die j盲hrliche Fortschreibung der Entwicklung der 脺ber- und Unterentnahmen unter Ber眉cksichtigung der Verluste haben Verluste demnach unmittelbare Folgen f眉r die Anwendung des 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999. Solange Verluste durch Gewinne oder Einlagen nicht wieder ausgeglichen werden, f眉hren Entnahmen, soweit Sie die Einlagen 眉bersteigen, stets zu 脺产别谤别苍迟苍补丑尘别苍.

Rz. 37

Dem hat die Pr眉ferin bei der Ermittlung der 脺产别谤别苍迟苍补丑尘别苍 i.S. des 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 in der Weise zutreffend Rechnung getragen, dass sie die Verluste entsprechend Tz. 11 des BMF-Schreibens in BStBl I 2000, 588 jeweils fortgeschrieben hat.

Rz. 38

Nicht zu beanstanden ist dabei auch, dass sie die Unterentnahmen des Wirtschaftsjahres 1999 mit dem Verlust des Streitjahres 2000 verrechnet hat.

Rz. 39

3. Bedenken gegen die Berechnung der Pr眉ferin ergeben sich auch nicht im Hinblick auf die Verfassungsm盲脽igkeit der anzuwendenden Vorschriften.

Rz. 40

a) 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 ist formell (vgl. BFH-Urteil in BFHE 211, 227, BStBl II 2006, 504) und materiell verfassungsgem盲脽. Die Vorschrift sieht f眉r den Fall, dass der Steuerpflichtige nicht nur den im Unternehmen erwirtschafteten Gewinn zuz眉glich der Einlagen, sondern dar眉ber hinaus Betr盲ge entnimmt, eine Beschr盲nkung des Schuldzinsenabzugs hinsichtlich der 脺产别谤别苍迟苍补丑尘别苍 vor. Damit wird verhindert, dass Zinsaufwendungen, die letztlich privat veranlasst sind, den Gewinn mindern. Da die Regelung an 脺产别谤别苍迟苍补丑尘别苍, mithin an private Ursachen ankn眉pft, bestehen im Hinblick auf das Nettoprinzip keine verfassungsrechtlichen Bedenken (BFH-Urteile in BFHE 212, 501, BStBl II 2006, 588, und vom 17. August 2010 VIII R 42/07, BFHE 230, 424, BStBl II 2010, 1041).

Rz. 41

b) Ob 搂 52 Abs. 11 Satz 2 EStG i.d.F. des St脛ndG 2001 verfassungsgem盲脽 ist, kann f眉r die Entscheidung des Streitfalls offenbleiben.

Rz. 42

Nach Satz 1 der Anwendungsvorschrift zu 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 ist die Vorschrift erstmals f眉r das Wirtschaftsjahr anzuwenden, das nach dem 31. Dezember 1998 endet. Satz 2 i.d.F. des St脛ndG 2001 bestimmt erg盲nzend, dass 脺ber- und Unterentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre unber眉cksichtigt bleiben. Da eine R眉ckwirkung der Regelung gesetzlich nicht angeordnet wurde, greift sie nur, soweit es bei der 脺berentnahmeberechnung f眉r die Veranlagungszeitr盲ume ab 2001 darauf ankommt, ob ein Unterentnahmevortrag aus der Zeit vor 1999 zu ber眉cksichtigen ist (BFH-Urteil in BFHE 211, 227, BStBl II 2006, 504). Ob Satz 2 der Anwendungsvorschrift jedenfalls f眉r Veranlagungszeitr盲ume ab 2001 eine verfassungsrechtlich nicht zul盲ssige R眉ckwirkung beinhaltet (vgl. hierzu z.B. BFH-Beschluss vom 21. Mai 2010 IV B 88/09, BFH/NV 2010, 1613), kann f眉r die Entscheidung des Streitfalls jedoch offenbleiben. Denn Unterentnahmen des Gesellschafters A aus den Jahren vor 1999, die bei der Ermittlung der Hinzurechnungsbetr盲ge nach 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 zu ber眉cksichtigen sein k枚nnten, sind weder dargelegt noch sonst ersichtlich.

Rz. 43

4. Schlie脽lich liegt ein Verfahrensmangel nicht deshalb vor, weil das FG das Verfahren nicht nach 搂 74 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ausgesetzt hat. Die Entscheidung 眉ber die Aussetzung des Verfahrens steht im Ermessen des Gerichts. Sie kann geboten sein, wenn vor dem BVerfG ein Verfahren anh盲ngig ist, das unmittelbar die Verfassungsm盲脽igkeit einer im Streitfall anzuwendenden Norm zum Gegenstand hat. Weitere Voraussetzung f眉r eine Aussetzung des Verfahrens ist u.a., dass die Sachverhalte hinsichtlich der verfassungsrechtlichen Streitfrage im Wesentlichen gleich gelagert sind (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 3. Februar 2010 VI B 119/09, BFH/NV 2010, 923). Betreffend die Verfassungsbeschwerde mit dem Az. 2 BvR 1659/06 liegen diese Voraussetzungen nicht vor. In dem der Beschwerde zugrunde liegenden Fall war streitig, ob eine K眉rzung von Zinsaufwendungen auch bei Zinsbetr盲gen von insgesamt unter 4.000 DM in Betracht kommt. Mit Urteil vom 21. Juni 2006 XI R 14/05 (BFH/NV 2006, 1832) hat der BFH entschieden, dass auch bei Zinsbetr盲gen von unter 4.000 DM im Wege der zweistufigen Pr眉fung zun盲chst der nach 搂 4 Abs. 4 EStG nicht abziehbare Anteil der Schuldzinsen zu ermitteln und sodann zu pr眉fen sei, in welchem Umfang die betrieblich veranlassten Schuldzinsen nach 搂 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 abziehbar sind. Hieraus ist ersichtlich, dass weder die Sachverhalte noch die zu kl盲renden Rechtsfragen des Streitfalls und des Verfahrens mit dem Az. 2 BvR 1659/06 vergleichbar sind. Entsprechend hat das FG darin zu Recht kein Musterverfahren f眉r das vorliegende Verfahren gesehen. Eine Aussetzung des Revisionsverfahrens kommt bereits deshalb nicht in Betracht, weil die Verfassungsbeschwerde mit BVerfG-Beschluss vom 2. Februar 2010听 2 BvR 1659/06 (nicht ver枚ffentlicht) nicht zur Entscheidung angenommen wurde.

Fundstellen