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Leitsatz
1. Haben mehrere Erblasser denselben Vorerben und nach dessen Tod denselben Nacherben eingesetzt, steht dem Nacherben auf Antrag f眉r alle der Nacherbfolge unterliegenden Erbmassen insgesamt lediglich ein Freibetrag zu.
2. Der Nacherbe muss in seinem Antrag angeben, welches Verh盲ltnis zu welchem urspr眉nglichen Erblasser der Versteuerung zugrunde gelegt werden soll. Danach richten sich der Freibetrag und die Steuerklasse f眉r das der Nacherbfolge unterliegende Verm枚gen.
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Normenkette
搂 6 Abs. 1 und 2 ErbStG
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Sachverhalt
Im Jahre 1966 verstarb der Gro脽vater, im Jahre 1992 die Gro脽mutter der Kl盲ger. Die Gro脽eltern hatten die Tante der Kl盲ger als Vorerbin und auf deren Tod u.a. die Kl盲ger als Nacherben eingesetzt. Die Tante verstarb im Jahr 2015 und wurde ihrerseits u.a. durch die Kl盲ger als Miterben beerbt. Der Vater der Kl盲ger war bereits vor der Tante verstorben. In der ErbSt-Erkl盲rung beantragten die Kl盲ger nach 搂听6 Abs.听2 Satz听2 ErbStG, der Versteuerung der Nacherbf盲lle ihr Verwandtschaftsverh盲ltnis zu den Gro脽eltern zugrunde zu legen.
In den ErbSt-Bescheiden gegen眉ber den Kl盲gern ber眉cksichtigte das FA Freibetr盲ge von 400.000听EUR pro Erben. Der Auffassung der Kl盲ger, jedem von ihnen stehe der Freibetrag zweimal zu, n盲mlich ein Freibetrag f眉r jede der beiden Nacherbschaften, folgten weder das FA noch das FG (FG M眉nchen, Au脽ensenate Augsburg, Urteil vom 20.11.2019, 4听K听519/18, 亿兆体育-Index 13626689, EFG 2020, 288).
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Entscheidung
Der BFH wies die Revision der Kl盲ger als unbegr眉ndet zur眉ck. Das FG habe zu Recht entschieden, dass bei der Festsetzung der ErbSt gegen眉ber den Kl盲gern jeweils nur ein Freibetrag i.H.v. 400.000听EUR zu gew盲hren gewesen sei.
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Hinweis
Der BFH befasst sich im Besprechungsurteil mit den dem Nacherben zustehenden Freibetr盲gen, wenn mehrere Erblasser denselben Vorerben und nach dessen Tod denselben Nacherben eingesetzt haben.
1. Zivilrechtlich erben nach 搂搂听2100, 2139 BGB der Vorerbe und der Nacherbe zwar nacheinander, aber beide vom urspr眉nglichen Erblasser. Beerbt der Nacherbe zugleich den Vorerben, liegen zivilrechtlich zwei Erbf盲lle vor: Einer nach dem Erblasser und ein weiterer nach dem Vorerben.
2. Erbschaftsteuerrechtlich gilt nach 搂听6 Abs.听1 ErbStG der Vorerbe als Erbe. Sein Erwerb unterliegt in vollem Umfang und ohne Ber眉cksichtigung der Beschr盲nkungen durch das Nacherbenrecht der ErbSt.
3. Bei Eintritt der Nacherbfolge haben nach 搂听6 Abs.听2 Satz听1 ErbStG diejenigen, auf die das Verm枚gen 眉bergeht, den Erwerb als vom Vorerben stammend zu versteuern. Die Vorschrift fingiert f眉r erbschaftsteuerrechtliche Zwecke, dass der Nacherbe Erbe des Vorerben wird. Alle Besteuerungsmerkmale sind im Verh盲ltnis zur Person des Vorerben 鈥� und nicht des Erblassers 鈥� anzuwenden, u.a. mit der Folge, dass f眉r die Besteuerung des Nacherbfalls die Steuerklasse nach dem Verh盲ltnis des Nacherben zum Vorerben und nicht zum Erblasser gilt. Auf Antrag ist der Versteuerung aber das Verh盲ltnis des Nacherben zum Erblasser zugrunde zu legen (搂听6 Abs.听2 Satz听2 ErbStG). Der Nacherbe kann sich also die f眉r ihn g眉nstigere M枚glichkeit aussuchen.
4. Beerbt der Nacherbe zugleich den Vorerben, handelt es sich abweichend vom Zivilrecht erbschaftsteuerrechtlich um einen einheitlichen Erwerb vom Vorerben. Ein etwaiger negativer Erwerb aus der Vorerbschaft kann daher mit einem positiven Erwerb aus der Erbeinsetzung verrechnet werden und umgekehrt.
Stellt der Nacherbe in diesem Fall den Antrag nach 搂听6 Abs.听2 Satz听2 ErbStG und geht auch eigenes Verm枚gen des Vorerben auf den Nacherben 眉ber, sind beide Verm枚gensanf盲lle hinsichtlich der Steuerklasse getrennt zu behandeln (搂听6 Abs.听2 Satz听3 ErbStG). F眉r das eigene Verm枚gen des Vorerben kann ein Freibetrag jedoch nur gew盲hrt werden, soweit der Freibetrag f眉r das der Nacherbfolge unterliegende Verm枚gen nicht verbraucht ist (搂听6 Abs.听2 Satz听4 ErbStG). Die Deckelung des f眉r das Verm枚gen des Vorerben geltenden Freibetrags auf den noch nicht f眉r die Nacherbschaft verbrauchten Freibetrag bewirkt, dass der Nacherbe f眉r den gesamten Erwerb einen Freibetrag maximal in der H枚he beanspruchen kann, die dem jeweils h枚heren Freibetrag entspricht. Die Steuer ist f眉r jeden Erwerb jeweils nach dem Steuersatz zu erheben, der f眉r den gesamten Erwerb gelten w眉rde (搂听6 Abs.听2 Satz听5 ErbStG). Trotz der speziellen Regeln zur Berechnung der Steuer liegt ein einheitlicher Erwerb vor.
5. Haben mehrere Erblasser denselben Vorerben und auf dessen Tod denselben Nacherben eingesetzt und stellt der Nacherbe den Antrag nach 搂听6 Abs.听2 Satz听2 ErbStG, steht ihm f眉r alle der Nacherbfolge unterliegenden Erbmassen insgesamt lediglich ein Freibetrag zu, der sich nach dem Verh盲ltnis zu demjenigen Erblasser richtet, f眉r den es der Nacherbe beantragt. Soweit dieser nicht verbraucht ist, verbleibt ein Freibetrag f眉r das Verm枚gen des Vorerben.
搂听6 ErbStG regelt dies zwar nicht ausdr眉cklich. Es folgt aber aus dem Regelungskonzept der Vorschrift. Beim Tod des Vorerben findet erbschaftsteuerrechtlich ein einziger Erwerbsvorgang statt. F眉r...